Uitspraak
Beschikking van 16 november 1998, nr. 1997-166
DE RAAD VAN BEROEP VOOR BELASTINGZAKEN
zitting houdende in Sint Maarten,
inzake:
belanghebbende
tegen
de Inspecteur der Belastingen
1. Loop van het geding
1.1. Aan appellant is met dagtekening 27 februari 1997 over het jaar 1992 een navorderingsaanslag opgelegd ten bedrage van Naf. 37.162,= aan enkelvoudige belasting en Naf. 37.162,= aan verhoging. Naar aanleiding van deze aanslag heeft Z, de echtgenote van appellant, de Inspecteur bij brief van 3 maart 1997 verzocht de verhoging enigszins te reduceren. Bij beschikking van 30 september 1997 heeft de Inspecteur – deze brief aanmerkend als bezwaarschrift – appellant weliswaar niet-ontvankelijk in zijn bezwaar verklaard omdat tegen een navorderingsaanslag geen bezwaar bij de Inspecteur mogelijk is, doch de verhoging ambtshalve verminderd met Naf. 12.761,=.
1.2. Bij een geschrift, ingekomen bij de Raad op 26 september 1997, heeft appellant beroep ingesteld tegen de navorderingsaanslag. De Inspecteur heeft op 30 oktober 1997 een vertoogschrift ingediend. Daarop heeft appellant op 10 december 1997 gereageerd met een verweerschrift, waarna de Inspecteur op 15 januari 1998 heeft gerepliceerd.
1.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van de Raad van 21 april 1998 op Sint Maarten, waar partijen hun standpunten nader hebben toegelicht. Names appellant is een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
2. Ontvankelijkheid van het beroep
2.1. Ingevolge het bepaalde in art. 51, eerste lid, van de Landsverordening op de inkomstenbelasting 1943 (hierna: LIB) kan hij die bezwaar heeft tegen de hem opgelegde aanslag tot navordering van belasting binnen twee maanden na dagtekening van het aanslagbiljet in beroep komen bij de Raad.
2.2. Bij artikel 5, vierde lid, van de Landsverordening op het beroep in belastingzaken 1940 is bepaald dat deze termijn niet verbindend is, indien ten genoegen van de Raad wordt aangetoond, dat de inachtneming daarvan door bijzondere omstandigheden is verhinderd.
2.3. De Raad is van oordeel dat de Inspecteur de brief van Z van 3 maart 1997 had moeten kwalificeren als een ten onrechte bij hem ingediend beroepschrift van appellant tegen de navorderingsaanslag en dat het zorgvuldigheidsbeginsel meebrengt dat de Inspecteur dat beroepschrift zo spoedig mogelijk had moeten doorzenden naar de bevoegde rechter.
2.4. Zou de Inspecteur de brief van 3 maart 1997, die blijkens de beschikking van 30 september 1997 op 12 maart 1997 door hem is ontvangen, zo spoedig mogelijk – dat is binnen twee weken na ontvangst – aan de Raad hebben doorgezonden, dan was het geschrift binnen de beroepstermijn van twee maanden bij de Raad binnengekomen. Het verzuim van appellant (het indienen van zijn beroepschrift bij een onbevoegd orgaan) afwegend tegen het verzuim van de Inspecteur (de schending van de doorzendverplichting), komt de Raad, gelijk hij heeft gedaan in zijn beschikking van 7 november 1996, nr. 1995/81, tot het oordeel dat het verzuim van de Inspecteur zwaarder weegt dan dat van appellant. In dat geval moet worden gezegd dat de niet-inachtneming van de beroepstermijn door bijzondere omstandigheden is verhinderd, zodat de termijnoverschrijving verschoonbaar moet worden geacht. Derhalve is appellant ontvankelijk in zijn beroep.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de gedingstukken en het verhandelde ter zitting staat voor de Raad het volgende vast.
3.1. Appellant is sinds 1989 zelfstandig werkzaam als consulent natuurbeheer en zijn echtgenote Z als kunstenares.
3.2. Aanvankelijk is aan appellant voor het belastingjaar 1992 een op 29 oktober 1993 gedagtekende aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een tabelinkomn van Naf. 60.000,=. Deze aanslag is, na daartegen door appellant gemaakt bezwaar, bij beschikking van 1 juli 1994 verminderd tot een, berekend naar een tabelinkomen van Naf. 52.162,=.
3.3. Op verzoek van de Inspecteur is een boekenonderzoek ingesteld bij appellant en Z over de jaren 1991 tot en met 1994. In het desbetreffende rapport, gedateerd 16 oktober 1996, heeft de controlerend ambtenaar vermeld dat appellant in de loop der jaren aanzienlijke bedragen aan rente heeft genoten, die niet juist en volledig in de aangiften inkomstenbelasting zijn verantwoord. Hij stelt voor over 1992 een bedrag van Naf. 76.684,= aan te weinig aangegeven rente te corrigeren. Onder punt 5.4 van het rapport (verhogingen) heeft de controlerend ambtenaar vermeld:
“Gezien de aard en/of de omvang van de correctie (…….) verhoogt de inspecteur de in de aanslag begrepen belasting met een boete. De verhoging bedraagt 100%.
Gelet op de ernst en de opvang van de geconstateerde nalatigheden en gelet op het feit dat belastingplichtige de aangiften bewust tot (e) en beduidend te laag bedrag heeft gedaan, is er sprake van fraude”.
Vervolgens heeft de Inspecteur de thans bestreden navorderingsaanslag opgelegd.
3.4. Naar aanleiding van haar onder 1.1 vermelde brief van 3 maart 1997 heeft de Inspecteur Z bij brief van 6 juni 1997 bericht dat in het onderhavige geval is gekozen voor een verhoging van 100%, omdat als algemeen bekend mag worden verondersteld dat genoten rente in de inkomstenbelasting moet worden aangegeven; men zich bewust was of in ieder geval had moeten zijn van de onjuistheid van de gedane aangiften; men zich dan ook welbewust heeft blootgesteld aan de kans dat de aangifte ertoe zou leiden dat te weinig belasting zou worden geheven (voorwaardelijk opzet); en het gaat om niet mis te verstane bedragen. Niettemin stelt de Inspecteur ambtshalve voor de totale verhoging over de jaren 1991 tot en met 1993 van Naf. 114.221,= te verminderen tot Naf. 75.000,=. Bij brief van 6 juli 1991 heeft Z de Inspecteur voorgesteld de totale verhoging verder te verlagen tot Naf. 25.000,=, maar daarop is de Inspecteur niet ingegaan. Vervolgens heeft hij de onder 1.1 vermelde beschikking van 30 september 1997 gegeven.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. In geschil is:
a. of de bewijzen ten aanzien van de niet-aangegeven rente rechtmatig zijn verkregen;
b. of de omstandigheid dat hoger beroep tegen de beschikking van de Raad niet mogelijk is, meebrengt dat de verhoging niet in stand kan blijven; en
c. of, gezien de hoogte van de fiscale boete, sprake is van willekeur.
4.2. Ter ondersteuning van zijn beroep heeft appellant het volgende aangevoerd.
4.2.1. Hij was voor de controle-ambtenaar een verdachte. Zo het vermoeden van fraude niet reeds bij aanvang van het onderzoek bestond, moet worden aangenomen dat vóór het tijdstip waarop de amtenaar vroeg naar de niet opgegeven bankrekeningen het karakter van het onderzoek zich wijzigde van een administratief naar een strafrechtelijk onderzoek. De controle-ambtenaar heeft evenwel hem, noch zijn echtgenote de cautie gegeven, zodat de bewijzen die tijdens het onderzoek zijn verkregen als onrechtmatig moeten worden aangemerkt.
4.2.2. Het opleggen van de verhoging is te beschouwen als het instellen van een strafvervolging in de zin van artikel 6 EVRM Pro en artikel 14 IVBPR Pro. Artikel 14, vijde lid, IVBPR en artikel 2 van Pro het zevende protocol bij het EVRM eisen dat een ieder die wegens een strafbaar feit is veroordeeld het recht heeft de schuldverklaring en veroordeling opnieuw te doen beoordelen door een hoger rechtscollege. Nu hoger beroep tegen de beschikking van de Raad niet mogelijk is, kan de verhoging niet in stand blijven.
4.2.3. In strijd met het verbod op willekeur is een verhoging opgelegd van 100%. De Inspecteur voert niet een voor iedereen duidelijk, toegankelijk en toetsbaar boetebeleid. In drie andere gevallen, waarin eveneens sprake was van fraude, zijn verhogingen opgelegd van 50% en 25%.
4.3. De Inspecteur heeft daartegenover het volgende gesteld.
4.3.1. De gegevens ten aanzien van de verzwegen rente zijn op normale wijze verkregen tijdens een normaal boekenonderzoek. Eerst nadat de rentegegevens door appellant waren aangeleverd, bleek sprake te zijn van fraude.
4.3.2. In dit geval is artikel 50, eerste lid, LIB terecht toegepast en is in eerste instantie gekozen voor een verhoging van 100% om redenen als vermeld in de onder 3.4 vermelde brief van 6 juni 1997.
5. Overwegingen omtrent het geschil.
5.1. De stelling van appellant dat de controlerend ambtenaar de cautie niet heeft gesteld en dat de bewijzen die de ambtenaar tijdens het boekenonderzoek heeft verkregen om die reden als onrechtmatig moeten worden aangemerkt, faalt, aangezien die eis niet geldt voor strafvervolgingen in de vorm van het opleggen van een fiscale boete (HR 13 december 1995, BNB 1996/144).
5.2. Ook overigens is de Raad niet gebleken dat het aan de verhoging ten grondslag liggende bewijs onrechtmatig is verkregen.
5.3. De Raad is van oordeel dat appellant niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij het instellen van het boekenonderzoek een concrete verdenking van fraude jegens hem bestond. Evenmin heeft appellante aannemelijk gemaakt dat een dergelijke verdenking bij de controlerend ambtenaar tijdens het boekenonderzoek, althans voordat hij om bankboekjes vroeg, is gerezen. Ter zitting is van de zijde van de Inspecteur verklaard dat de controle een “at-random-onderzoek” betrof en dat de controlerend ambtenaar tijdens het onderzoek om bankboekjes heeft gevraagd, waarna pas bleek van verzwegen rente.
5.4. In het onderhavige geval is een normaal boekenonderzoek ingesteld en de bestreden verhoging is naar aanleiding van de daarbij naar voren gekomen feiten opgelegd (HR 23 november 1994, BNB 1995/25).
5.5. De Raad is voorts van oordeel dat de omstandigheid dat bij artikel 14, vijfde lid, van het Internationaal Verdrag inzake Burgerrechten en Politieke Rechten (IVBPR) is bepaald dat een ieder die wegens een strafbaar feit is veroordeeld het recht heeft de schuldverklaring en veroordeling opnieuw te doen beoordelen door een hoger rechtscollege overeenkomstig de wet – artikel 2, eerste lid, van het zevende protocol bij het EVRM bevat een vergelijkbare bepaling, maar dat protocol is door Nederland niet geratificeerd – niet afdoet aan de rechtmatigheid van de verhoging zoals die door de Inspecteur is opgelegd. De enkele omstandigheid dat – mogelijk in strijd met het IVBPR – in fiscale boetezaken een appelinstantie ontbreekt, betekent vanzelfsprekend niet dat de procedure tot en met de Raad ook in strijd met het IVBPR is. In het midden kan blijven welke gevolgen het ontbreken van een appelinstantie dan wel heeft; het is niet aan de Raad daarover een oordeel uit te spreken.
5.6. Met betrekking tot de hoogte van de opgelegde boete overweegt de Raad als volgt.
5.6.1. Ingevolge het bepaalde bij art. 50, eerste lid, LIB kan de in een navorderingsaanslag te begrijpen belasting worden verhoogd met ten hoogste het viervoud daarvan.
5.6.2. Bij de bestreden beschikking heeft de Inspecteur een verhoging opgelegd van 100% van de nagevorderde belasting. Bij beschikking van 30 september 1997 heeft de Inspecteur de verhoging ambtshalve verlaagd met Naf. 12.761,= tot 66% van de nagevorderde belasting.
5.6.3. De Raad is van oordeel dat er, gelet op aard en omvang van de door appellant gepleegde feiten, geen redenen zijn de aldus resterende verhoging verder te matigen.
5.6.4. Het ontbreken van een boetebeleid van de Inspecteur noch de hoogte van de boetes die zijn opgelegd in de drie door appellant genoemde andere gevallen, nopen tot de conclusie dat in het onderhavige geval sprake is van willekeur. Van deze drie betrof één de heffing van winstbelasting en één de heffing van inkomstenbelasting. Niet vergelijkbaar met de onderhavige zaak zijn de loonbelasting- en de winstbelastingzaak omdat in die zaken de maximale verhoging niet 400%, zoals te dezen, maar 100% bedraagt. De inkomstenbelastingzaak zou in beginsel wel vergelijkbaar kunnen zijn, ware het niet dat deze op Curaçao speelt en dus onder een andere inspecteur valt. Maar zelfs al zou het ontbreken van een consistent boetebeleid tot inconsequenties leiden, dan nog kan een klacht daarover geen doel treffen, aangezien de Raad gehouden is de opgelegde verhoging in volle omvang te toetsen, gelijk hij te dezen heeft gedaan.
5.7. Gelet op het vorenstaande is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur.
5.8. Voor een veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten, als door appellant verzocht, is geen ruimte, reeds omdat het hier te lande geldende procesrecht daarin niet voorziet.
6. Beslissing
De Raad handhaaft de navorderingsaanslag waarvan beroep.
mrs. A.W.M. Bijloos, voorzitter, J.K. Moltmaker en J.W. Ilsink, leden,