Uitspraak
Beschikking d.d. 3 oktober 2008, nr. 2007/0266
DE RAAD VAN BEROEP VOOR BELASTINGZAKEN
zitting houdende in Aruba,
inzake:
M N.V., te Aruba, hierna belanghebbende,
gemachtigde mr. A. en mr. C.
tegen
de Inspecteur der Belastingen in Aruba.
1. Het procesverloop
1.1. Aan belanghebbende is op 1 juni 2007 een aanslag in de winstbelasting naar een belastbaar bedrag van Afl. 932.600 (onafgerond Afl. 932.683) over het jaar 2003 opgelegd.
1.2. Belanghebbende is op 18 juni 2007, dus tijdig, in bezwaar gekomen tegen deze aanslag. Bij uitspraak op bezwaar van 25 juni 2007 heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is op 27 augustus 2007, een maandag, tegen deze uitspraak in beroep gekomen. Op 25 oktober 2007 heeft belanghebbende een aanvullende motivering ingediend.
1.4. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
1.5. Ter zitting van 11 april 2008 te Oranjestad zijn verschenen namens belanghebbende mr. A en mr. C. en namens de Inspecteur mr. B. Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd.
2. Ontvankelijkheid
Gelet op de dagtekening van de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur, 25 juni 2007, en de datum van binnenkomst van het beroepschrift, 27 augustus 2007, rijst de vraag of het beroep wel is ingediend binnen de termijn van twee maanden na dagtekening van de uitspraak op bezwaar (artikel 19, lid 1, van de Algemene Landsverordening Belastingen). Belanghebbende betoogt dat de termijn voor het instellen van beroep pas op de eerste dag na het weekend verloopt. De Arubaanse wetgeving kent geen verordening waarbij een dergelijke regeling omtrent de verlenging van termijnen is gegeven. De Antilliaanse wetgeving kent een dergelijke verordening wel (de Algemene termijnenlandsverordening). Deze verordening is in het onderhavige jaar vermeld op de positieve lijst van Antilliaanse wetgeving die sinds de status aparte van Aruba haar geldigheid voor Aruba heeft behouden totdat Aruba eigen wetgeving heeft ingevoerd op dat vlak. De Antilliaanse Algemene termijnenlandsverordening bepaalt in artikel 1, lid 1, dat een in een landsverordening gestelde termijn die eindigt op een zaterdag, zondag of algemeen erkende feestdag wordt verlengd tot en met de eerstvolgende dag die niet zo een dag is. Dit houdt in dat de termijn van indiening van het beroep van belanghebbende is verlengd tot en met maandag 27 augustus 2007. Belanghebbende heeft dan ook tijdig beroep ingesteld en is ontvankelijk in haar beroep.
3. Tussen partijen vaststaande feiten
3.1. Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende komen vast te staan.
3.2 Belanghebbende is naar Arubaans recht opgericht op 23 september 1982 en drijft een handelsonderneming. Zij heeft haar feitelijke leiding op 19 december 2002 verplaatst naar Curaçao en heeft haar zetel verplaatst naar de Britse Maagdeneilanden, zij heeft in Aruba aangifte gedaan als buitenlands belastingplichtige. Enig aandeelhouder van belanghebbende is een op Curaçao gevestigde vennootschap, R Holdings N.V.. R. Holdings houdt tevens alle aandelen in S. Corporation (hierna: S.), een vennootschap gevestigd op St. Maarten. Belanghebbende heeft geld (in 2000: 1,4 miljoen dollar) geleend van V. Ltd, een vennootschap op de Britse Maagdeneilanden, dochter van R. Holdings, tegen een rente van 12%.
3.3 S. is op 2 november 1999 opgericht met als doel het drijven van een groot- en detailhandel in consumptiegoederen. S. heeft in 1999 een pand gekocht met van belanghebbende geleend geld ; per ultimo 2003 bedraagt de lening Awg 895.857. S. heeft later nog geld geleend bij de RBTT-bank en de Girocentrale Curaçao; deze banken hebben hypothecaire zekerheid op het pand verkregen. Sinds 1999 zijn er diverse onderbrekingen van haar bedrijfsactiviteiten geweest, die werden veroorzaakt door onder meer orkanen, langdurige stroomuitval en wateroverlast. S. is in de jaren 1999 en 2000 verliesgevend geweest. In 2002 diende zich een mogelijke koper aan voor de aandelen in belanghebbende en in de aan haar gelieerde vennootschappen. In verband daarmee lichtte de RBTT-bank de groep door met als resultaat dat de leningen van de bank aan S. moesten worden afgelost, waardoor haar pand moest worden verkocht en de onderneming werd gestaakt. S. is in 2003 in liquidatie getreden.
3.4 Belanghebbende heeft onder meer de volgende financieringen verstrekt aan de volgende verbonden vennootschappen:
I. In 1999 aan S. een geldverstrekking in rekening courant van Afl 895.857 ultimo 2003. Er is tussen partijen van deze financiering geen schriftelijke overeenkomst gesloten, er is niet op de lening afgelost, er is geen rente betaald en geen zekerheid verstrekt;
II. Een geldverstrekking in rekening courant aan R. Holdings van per ultimo 2002: Afl 348.852 en per ultimo 2003: Afl 812.346 tegen een rentepercentage van 6%.
3.5 Tussen partijen is in beroep niet meer in geschil dat de geldverstrekking van belanghebbende aan S. een lening is.
4. Geschil
4.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de navolgende vragen:
- Is de aanslag rechtmatig opgelegd?
- Is per ultimo 2003 afwaardering ten laste van het belastbare resultaat tot nihil mogelijk van de vordering uit hoofde van de geldverstrekking genoemd in 3.4 onder I?
- Heeft de Inspecteur terecht op de lening genoemd in 3.4 onder II een fictieve rente van 8 percent over het gemiddelde rekening courant saldo in aanmerking genomen?
5. De standpunten van partijen
5.1. Belanghebbende betoogt dat de aanslag onrechtmatig is opgelegd, omdat het ten tijde van het opleggen van de aanslag geldende artikel 25 van Pro de Landsverordening Winstbelasting (hierna: LWB) slechts bepaalt dat de belasting geheven wordt bij aanslag en geen heffingsrecht creëert nu daarin niet langer is opgenomen dat de aanslagen worden vastgesteld door de Inspecteur.
Belanghebbende betoogt voorts dat de vordering genoemd in 3.4 onder I ultimo 2003 tot nihil kan worden afgewaardeerd ten laste van het resultaat, omdat er geen baten meer te verwachten zijn van S. Belanghebbende wijst erop dat de Inspecteur haar aangifte over 2002 niet heeft gecorrigeerd, althans voor wat betreft de renteloze lening aan S., en doet subsidiair een beroep op gewekt vertrouwen. Voor wat betreft de lening aan R. Holdings acht belanghebbende een rentepercentage van 6 percent zakelijk, omdat dit percentage ook geldt bij het beleggen in staatsobligaties en time deposito’s bij een lokale bank. Zij beroept zich ook op door de Inspecteur opgewekt vertrouwen doordat hij in zijn fax van 29 september 2006 heeft aangegeven voornemens te zijn een door hem zakelijk geachte rente van 6 percent in aanmerking te nemen.
5.2. De Inspecteur betoogt dat de aanslag wel rechtmatig is opgelegd. Verder stelt de Inspecteur dat de vordering genoemd in 3.4 onder I ultimo 2003 niet tot nihil kan worden afgewaardeerd ten laste van het resultaat, omdat de lening onder voorwaarden is verstrekt die een onafhankelijke derde niet zou accepteren. Voorts acht de Inspecteur met betrekking tot de lening aan R. Holdings een rentepercentage van 8 percent zakelijk. Dit percentage bestaat uit een zakelijke rente van 6 percent (corresponderend met de gemiddelde rente op time deposito’s met een looptijd van langer dan een jaar) vermeerderd met een risico-opslag van 2 percent. Bovendien leent belanghebbende zelf geld van een gelieerd lichaam tegen een rente van 12 percent. Belanghebbende kan zich niet op de opmerking in de fax van 29 september 2006 beroepen, omdat de Inspecteur bij brief van 8 december 2006 terug is gekomen op het voornemen een rente van 6 percent in aanmerking te nemen en belanghebbendes adviseur op de hoogte was van het beleid van de Inspectie om een rente van 8 percent te hanteren voor aandeelhoudersleningen en daarom geen gerechtvaardigd vertrouwen kon zijn opgewekt.
5.3. Voor de standpunten van partijen wordt voorts verwezen naar de gedingstukken en de pleitnota van belanghebbende.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. Met betrekking tot de rechtmatigheid van de aanslag geldt het volgende:
6.1.1. Voor de beoordeling van de rechtmatigheid van de aanslag is, nu artikel 10 van Pro de Algemene landsverordening belastingen (hierna: ALB) waarin de vaststelling van de aanslag door de Inspecteur is geregeld, is opgenomen in hoofdstuk II van de ALB (betreffende de heffing van belasting) en nu geen sprake is van een strafbaar feit, de hoofdregel van artikel XI, lid 1, van de Invoeringsverordening ALB van toepassing. De strekking van deze bepaling is dat voor aangiften en aanslagen die betrekking hebben op tijdvakken van vóór de inwerkingtreding van de ALB op 1 maart 2004, de voorheen geldende formeelrechtelijke bepalingen van toepassing blijven. Daaraan doet niet af dat die bepalingen bij inwerkingtreding van de ALB zijn gewijzigd of zelfs zijn komen te vervallen, nu de wetgever heeft gewild de oude bepalingen te laten blijven gelden ter zake van tijdvakken vóór de inwerkingtreding van de ALB. Ondersteuning voor dit standpunt vindt de Raad in een passage uit de parlementaire behandeling van de invoering van artikel 13 ALB Pro waarin is aangegeven dat voor oude jaren, gezien artikel XI van de Invoeringsverordening, de voorheen in artikel 13 ALB Pro opgenomen navorderingstermijn van vijf jaren blijft gelden (Nota naar aanleiding van het Eindverslag ALB, bladzijden 17 en 18). De aanslag is derhalve rechtmatig opgelegd.
6.2. Met betrekking tot de afwaardering van de vordering uit hoofde van de geldverstrekking genoemd in 3.4 onder I geldt het volgende.
6.2.1. Vast staat dat belanghebbende in 1999 geld aan S. in rekening courant te leen heeft verstrekt zonder het bedingen van rente, zonder afspraken over aflossing en zonder het bedingen van zekerheid. Het geld is verstrekt voor de aankoop van een bedrijfspand door S. Vaststaat ook dat S. later nog geld heeft geleend bij de RBTT-bank en de Girocentrale Curaçao. Deze banken hebben hypothecaire zekerheid op het pand verkregen tot het beloop van meer dan Naf 1.000.000. De Inspecteur stelt dat onafhankelijke derden niet een overeenkomst van lening zouden hebben gesloten zoals belanghebbende met S. De Raad kan de Inspecteur in deze stelling volgen. Een onafhankelijke financier van S. zou een hypothecaire zekerheid ten veiligstelling van haar krediet hebben gevorderd op het door S. te verwerven bedrijfspand. Belanghebbende heeft dat nagelaten, zij heeft een debiteurenrisico gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen, blijkbaar ten gerieve van haar aandeelhoudster R. Holdings. Het verlies dat belanghebbende heeft geleden door afwaardering van de lening, genoemd in 3.4 onder I, ultimo 2003 behoort dan ook niet ten laste van het fiscale resultaat te komen. Terecht heeft de Inspecteur dat verlies geweigerd om de reden dat de aan de lening verbonden voorwaarden niet zakelijk waren.
6.2.2. Belanghebbende stelt subsidiair dat het vertrouwensbeginsel in de weg staat aan de correctie door de Inspecteur van de afwaardering van de vordering. Zij wijst erop dat haar aangifte winstbelasting 2002 inhoudelijk is behandeld door de Inspecteur; die immers is afgeweken van de aangifte door een correctie van de aangegeven rente op haar schuld aan V.Ltd. De Inspecteur heeft daartegen onbetwist gesteld dat de rekening courant verhouding met gelieerde maatschappijen voor het eerst in de aangifte 2002 is opgenomen en dat de verhouding daarin niet uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde is gesteld; er zijn geen besprekingen gehouden en er is geen correspondentie gevoerd over dit onderwerp. De Raad is van oordeel dat de Inspecteur bij belanghebbende niet in redelijkheid de indruk heeft kunnen wekken een bewust standpunt te hebben ingenomen inzake haar rekening courant verhouding met S. Het beroep van belanghebbende op het beginsel van gewekt vertouwen faalt dan ook.
6.3. Met betrekking tot het rentepercentage over de lening genoemd in 3.4 onder II geldt het volgende.
6.3.1. Belanghebbendes betoog dat een zakelijke rentevergoeding op de lening aan haar aandeelhouder R Holdings gelijk zou zijn aan de vergoeding op het beleggen in staatsobligaties op de locale markt en op een time deposito bij een lokale bank (een vergoeding van 6 percent) kan niet slagen. De Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat tussen onafhankelijke derden een hoger rentepercentage wordt gehanteerd. Ook naar het oordeel van de Raad is een belegging in staatsobligaties of in een bancair deposito, gezien de daaraan verbonden geringe risico’s in het algemeen niet vergelijkbaar met het lenen van geld aan een verbonden lichaam dat een onderneming exploiteert. Belanghebbende heeft omtrent de kredietwaardigheid van de debiteur, haar moedermaatschapij, ook niets gesteld, zodat niet aannemelijk is dat ze op haar lening niet meer risico’s liep dan bij het beleggen in staatsobligaties of bancaire deposito’s. Daarbij komt, zoals de Inspecteur aanvoert, dat belanghebbende zelf geld moet inlenen tegen een rentevergoeding van 12 percent om de lening aan haar aandeelhouder te kunnen verstrekken. Het ligt dus voor de hand dat op de uitgaande leningen aan R. Holdings een hoger rentepercentage berekend zou worden dan de door belanghebbende voorgestane 6 percent. De Raad acht derhalve de stelling van de Inspecteur aannemelijk dat een rentepercentage van 8 percent in het onderhavige geval zakelijk is.
6.3.2. Belanghebbende heeft een beroep gedaan op vertrouwen ontleend aan berichtgeving van de Inspecteur inzake de hoogte van de rentecorrectie. Dit beroep op het vertrouwensbeginsel kan echter niet slagen, omdat haar gemachtigde, naar redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is - gezien overgelegde stukken inzake het periodieke overleg dat belastingadviseurs over dat onderwerp hebben gevoerd met de Inspecteur -, op de hoogte was van het 8-percents-beleid van de fiscus voor dergelijke leningen. Daarbij komt dat de Inspecteur de aan belanghebbende gegeven verkeerde informatie spoedig na het verstrekken daarvan heeft gecorrigeerd.
6.3.3. De Inspecteur heeft terecht op de lening genoemd in 3.4 onder II een fictieve rente van 8 percent in aanmerking genomen.
7. Beslissing
De Raad verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan in raadkamer op 3 oktober 2008 door mrs. J.Th. Drop, C.W.M. van Ballegooijen en G.J. van Muijen in tegenwoordigheid van de secretaris S.J. Rasmijn en uitgesproken in het openbaar op 3 oktober 2008.