Conclusie
Nr. 30.835 Mr Van Soest
Derde Kamer A Conclusie inzake:
Inkomstenbelasting 1990 X
Parket, november 1995 tegen
de staatssecretaris van Financiën
Edelhoogachtbaar College,
I. . Korte beschrijving van de zaak.
A. . Het beroep in cassatie is gericht tegen de schriftelijke uitspraak van het gerechtshof te 's-Hertogenbosch (hierna te noemen het Hof) van 19 september 1994, nr. 1004/92B. Het is ingesteld door de belanghebbende, X.
B. . De schriftelijke uitspraak strekte tot vervanging van de mondelinge uitspraak d. d. 9 december 1993.
C. . De belanghebbende drijft een onderneming, gericht op het fabriceren en aanbrengen van verpakkingen voor het verzendklaar maken van industriële produkten.
D. . In de onderneming verrichtten in 1990 gedurende een deel van hun tijd de dochter en de zoon van de belanghebbende werkzaamheden, de dochter wekelijks 10 à 12 uur, de zoon wekelijks ongeveer 15 uur. De dochter werd in 1990 17 jaar, de zoon 14. Beiden volgden dagopleidingen.
E. . Het Hof heeft uitspraak gedaan over het tussen de belanghebbende en het hoofd van de eenheid ondernemingen te Roermond van de rijksbelastingdienst (hierna te noemen de Inspecteur) in geschil zijnde antwoord op de vraag, in hoeverre verstrekkingen die de belanghebbende aan zijn kinderen heeft gedaan, bij de berekening van de winst uit onderneming in mindering gebracht behoren te worden.
F. . Het beroep in cassatie is in overeenstemming met de voorschriften ingesteld. Het steunt op in het beroepschrift in cassatie aangegeven gronden.
G. . De staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift in cassatie de cassatiegronden bestreden.
II. . De relatie tussen de mondelinge en de schriftelijke uit-
spraak.
A. . Blijkens het proces-verbaal van de mondelinge uitspraak heeft het Hof beslist tot vermindering van (blz. 1)
"(...) de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 66.146,- (...)"
en onder de gronden opgenomen (onder 5.4, blz. 6):
"(...) Het bij de bestreden uitspraak vastgestelde be lastbare inkomen ad fl. 68.658,-- dient (...) te worden verminderd met fl. 3.396,-- (...) en te worden vermeer derd met fl. 632,-- (...) en fl. 252,-- (...) en te wor den bepaald op fl. 66.146,--."
B. . De belanghebbende heeft bij brief van 6 januari 1994 gevraagd om vervanging door een schriftelijke uitspraak.
C. . Het desbetreffende griffierecht is blijkens een in het dossier aanwezig stuk voldaan op 29 maart 1994.
D. . Voorts bevindt zich in het dossier een briefwisseling uit de eerste helft van september 1994 van de griffier van het Hof met de partijen, blijkens welke briefwisseling de partijen verklaard hebben ermee in te stemmen dat het Hof een verschrijving herstelt in dier voege dat het belastbare inkomen gesteld wordt op ƒ 63.233,-.
E. . De schriftelijke uitspraak houdt in (ik geef nadere vindplaatsen tussen haakjes aan):
"(blz. 9) (...) 4.3.4. (...) Het bij de bestreden uitspraak vastgestelde belastbare inkomen ad fl. 65.745,-- (in de mondelinge uitspraak is hier abusievelijk het bij de aanslagregeling vastgestelde belastbare inkomen ad fl. 68.658,-- vermeld) [dient] te worden verminderd met fl. 3.396,-- (...) en te worden vermeerderd met
fl. 632,-- (...) en fl. 252,-- (...), zodat belanghebbendes belastbare inkomen dient te worden vastgesteld op
fl. 63.233,--. (...) (blz. 10) 4.3.6. Belanghebbende en de Inspecteur hebben (...) ermee ingestemd dat het Hof in de schriftelijke uitspraak (...) bedoelde verschrijving herstelt (...) 5. Beslissing Het Hof (...) vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van
fl. 63.233,-- (...)"
III. . Verbetering van vergissingen.
A. . Art. 17b Wet administratieve rechtspraak belastingzaken (Wet ARB), oorspronkelijke tekst, te weten zoals ingevoegd bij de Wet van 13 januari 1983, Stb. 52, houdt in (ik nummer waar daar aanleiding toe is, de volzinnen):
"1. Ieder der partijen kan (...) het gerechtshof (...) verzoeken de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. (...) 3. (1e volzin) Het gerechtshof geeft (...) aan het verzoek gevolg (...) nadat het verschuldigde griffierecht is voldaan."
B. . Bij de voorbereiding van de wijzigingswet werd betoogd (Memorie van antwoord, Bijlagen Handelingen Tweede Kamer, 1981-1982 - 17.379, nr. 6, blz. 10, na het opschrift 4e al.),
"(...) dat (...) het dictum van een schriftelijke uitspraak niet zal mogen verschillen van dat van een eerdere mondelinge uitspraak in dezelfde zaak. De motivering kan (...) preciseringen bevatten en zal in het algemeen uitvoeriger zijn."
C. . HR 10 oktober 1984, nr. 22.451, met mijn conclusie, BNB 1985/17 met noot H. J. Hofstra .
1. . Ik betoogde:
"(blz. 81, regels 28-38) a. (...) Het Hof heeft (...) implicite een beslissing genomen over een procesrechtelijke vraag - een beslissing waarover de rekwirant van cassatie (...) zich niet beklaagt - (...) De vraag luidt: is het gerechtshof bevoegd bij de vervanging van een mondelinge uitspraak door een schriftelijke (...) een bij de mondelinge uitspraak gemaakte rekenfout te verbeteren? (blz. 83, van regel 50 af) g. (...) Bij afweging van de (...) strekking van de vervanging - geen her-overweging van de genomen beslissing - tegen de ondoelmatigheid van overbodige cassatieprocedures meen ik, dat het gerechtshof bevoegd geacht moet worden correcties aan te brengen, die ook in cassatie tot verbetering en afdoening ten principale zouden leiden. (blz. 84, tot en met regel 16) h. (...) De fout is (...) eigenlijk geen rekenfout; zij schuilt in het gebruik van het woord "meer" in de (...) berekening. Hoe dit zij, inderdaad was de mondelinge uitspraak in dit opzicht fout en is de correctie bij de schriftelijke uitspraak juist. i. Conclusie Van oordeel, dat het Hof door de verbetering van een bij de mondelinge uitspraak gemaakte vergissing het (...) recht niet geschonden heeft, noch substantiële vormen heeft verzuimd, concludeer ik, dat de bestreden uitspraak niet op die grond vernietigd worde."
2. . Uw Raad vermeldde zowel de verbetering als mijn conclusie en verwierp het beroep in cassatie zonder op de kwestie in te gaan.
D. . HR 10 oktober 1984, nr. 22.532, BNB 1985/18 met noot Hofstra , betrof het beroep in cassatie tegen een uitspraak van Hof Amsterdam.
1. . Uw Raad overwoog (ik nummer waar daar aanleiding toe is, de alinea's):
"(blz. 91, regel 8) 2. (...) (blz. 92, regels 8-43) Het Hof heeft (...) overwogen: "(...) 3. (...) (blz. 93, regels 5-54) Het belastbaar inkomen dient (...) als volgt te worden berekend: (...) f 19.005. Als gevolg van een rekenfout is bij de mondelinge uitspraak de correctie buitengewone lasten f 304 te laag berekend. Bij de schriftelijke uitspraak dient aan het oorspronkelijk vastgestelde belastbaar inkomen ad f 18.701 te worden vastgehouden." 3. (...) De Staatssecretaris (...) heeft (...) de volgende middelen (...) voorgesteld (...) "(...) II. Schending van het (...) recht, met name van art. 17 WARB Pro, doordat het Hof de correctie buitengewone lasten f 304,- te laag heeft berekend. (...)" (...) 4.1. (1e al.) Het eerste middel klaagt terecht (...) (2e al.) (...) (blz. 94, regels 2-10) (...) 's Hofs uitspraak is (...) niet naar de eis der wet met redenen omkleed. (...) 4.2. (1e al.) Het Hof heeft vastgesteld, dat bij de mondelinge uitspraak de in het tweede middel bedoelde correctie buitengewone lasten als gevolg van een rekenfout f 304 te laag is berekend. (2e al.) Aangezien hier niet sprake is van een geval waarin het onmiddellijk duidelijk is dat het Hof iets anders heeft bedoeld dan door het Hof is uitgesproken kon deze fout door het Hof in zijn schriftelijke uitspraak niet worden hersteld. (3e al.) Dit neemt echter niet weg dat ook het tweede middel gegrond is.";
en verwees het geding naar Hof 's-Gravenhage.
2. . VN annoteerde (blz. 2354):
"(...) Voor de al te evidente gevallen heeft de Hoge Raad (...) kennelijk de voet wat van de rem willen nemen door uit te spreken, dat dit anders zou zijn indien het onmiddellijk duidelijk is dat het hof iets anders heeft bedoeld dan door het hof is uitgesproken. Het lijkt daartoe wel nodig dat sprake moet zijn van een fout of verschrijving, die in het geheel van de mondelinge uitspraak onmiddellijk en onmiskenbaar als zodanig te herkennen moet zijn (...)"
E. . F. W. G. M. van Brunschot, BNB 1985/257, blz. 1454, regels 14-15, betoogt,
"(...) dat de Hoge Raad ambtshalve onderzoekt of ter zake van verschillen tussen de mondelinge en de schriftelijke uitspraak de grenzen zijn overschreden. (...)"
F. . HR 6 november 1985, nr. 23.026, met mijn conclusie, BNB 1986/45 met noot L. F. Ploeger, overwoog (onder 4.1, blz. 279, regels 7-12):
"Uit 's Hofs uitspraak blijkt dat het Hof belanghebbende heeft aangemerkt als degene die bij het Hof in beroep is gekomen (...) De andersluidende aanhef van het proces-verbaal van de mondelinge uitspraak, welke is vervangen door de thans ter beoordeling staande schriftelijke uitspraak, is klaarblijkelijk een verschrijving welke aan het voorgaande niet afdoet."
G. . Art. 1060 Rv Pro, tekst zoals geredigeerd bij Wet van 2 juli 1986, Stb. 372, houdt in:
"1. Een partij kan (...) het scheidsgerecht (...) verzoeken, een kennelijke rekenfout of schrijffout in het vonnis te herstellen. (...) 3. Een verzoek, bedoeld in het eerste (...) lid, wordt door het scheidsgerecht in afschrift aan de wederpartij gezonden. 4. Het scheidsgerecht kan (...) ook uit eigen beweging tot het herstel, als bedoeld in het eerste lid (...), overgaan. (...)"
H. . Hof 's-Gravenhage 9 mei 1988, nr. 2185/87-E-11, BNB 1990/130, overwoog (onder 3.3, blz. 1007, tot en met regel 8):
"Bij de mondelinge uitspraak is het belastbare inkomen als gevolg van een rekenfout ten onrechte vastgesteld op f 25.875, dat is f 4548 lager dan het door de Inspecteur vastgestelde belastbare inkomen. Nu de overwegingen waarop de mondelinge uitspraak berust ondubbelzinnig aangeven dat het Hof de correctie van de Inspecteur f 237,23 te hoog achtte, is hier, mede gelet op het verschil tussen de laatste twee genoemde bedragen, sprake van een geval waarin het onmiddellijk duidelijk is (...) dat het Hof iets anders heeft bedoeld dan door het Hof is uitgesproken. (...)"
I. . HR 28 oktober 1992, nr. 28.215, BNB 1993/151, overwoog:
"(blz. 1165, regels 23-56) 1. (...) Aan belanghebbende, die aanvankelijk in de inkomstenbelasting voor het jaar 1984 was aangeslagen (...), is over dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 496.415 (...) Belanghebbende is tegen die aanslag in beroep gekomen bij het Hof, dat de navorderingsaanslag heeft verminderd tot een (...) naar een belastbaar inkomen van (...) f 494.569. (...) 3.2. Aan 's Hofs schriftelijke uitspraak is voorafgegaan een (...) mondelinge uitspraak, waarin (...) het Hof de bestreden navorderingsaanslag heeft gehandhaafd. Middel C betoogt dat, aangezien de mondelinge uitspraak niet in overeenstemming was met hetgeen omtrent de berekening (...) was overeengekomen, een schriftelijke uitspraak is verzocht en klaagt erover dat deze laatste uitspraak afwijkt van de mondelinge. Hoewel het middel gegrond is, kan het niet tot cassatie leiden, nu belanghebbende geen belang heeft bij vernietiging van de voor hem gunstigere uitspraak. (blz. 1166, regels 15-17) 3.5. De Hoge Raad ziet aanleiding wegens gegrondheid van middel C - hoewel dit niet tot cassatie leidt - de Staatssecretaris te gelasten het door belanghebbende gestorte bedrag te vergoeden (...)"
J. . HR 29 april 1994, nr. 8415, met conclusie van de advocaat-generaal Asser, NJ 1994, 497, overwoog (onder 3.4, blz. 2333):
"(linkerkolom) Het gaat in dit geding om de vraag hoe (rechterkolom) een rechterlijke uitspraak kan worden verbeterd, voor zover daarin een kennelijke, ook voor partijen kenbare en voor eenvoudig herstel vatbare verschrijving (...) voorkomt. (2e al.) Gezien de eisen van proceseconomie en van een goede procesorde dient deze vraag aldus te worden beantwoord dat (...) verbetering ambtshalve dan wel op verzoek van een der partijen, (...) kan geschieden door de rechter die de uitspraak deed, zulks na partijen c.q. de wederpartij in de gelegenheid te hebben gesteld zich erover uit te laten of inderdaad van een zodanige verschrijving sprake is."
K. . Blijkens de jurisprudentie is het gerechtshof dat een mondelinge uitspraak gedaan heeft, bevoegd in een geval waarin het onmiddellijk duidelijk is dat het iets anders heeft bedoeld dan het heeft uitgesproken, zulks bij vervanging door een schriftelijke uitspraak te verbeteren.
L. . Tot zulke gevallen zou ik het geval waarin een getal wordt genoemd als ontleend aan een stuk waarover het gerechtshof en beide partijen beschikken, willen rekenen, indien dit stuk een ander getal vermeldt.
M. . Het zojuist omschreven geval doet zich in deze zaak voor: het Hof heeft het belastbare inkomen vermeld als ontleend aan de uitspraak op het bezwaarschrift, maar dit stuk vermeldt als belastbaar inkomen een bedrag dat afwijkt van, namelijk lager is dan, het door het Hof genoemde bedrag.
N. . Hier is dus sprake van een correctie die het Hof ambtshalve mocht aanbrengen.
O. . Dat het daartoe de instemming van de partijen heeft gevraagd, is zorgvuldig, maar was niet nodig geweest.
P. . Ik meen dan ook dat het ambtshalve bevonden verschil tussen de schriftelijke uitspraak en de mondelinge geen aanleiding behoort te geven tot vernietiging van de bestreden uitspraak.
IV. . Het middel en de beoordeling ervan.
A. . Het middel bestrijdt 's Hofs beslissing dat een deel van de verstrekkingen (te weten de waarde van kost en inwoning) niet tot de ondernemingskosten van de belanghebbende behoort.
B. . Bij deze beslissing heeft het Hof geen blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting (vergelijk Fiscale encyclopedie De Vakstudie, deel 2, art. 7 Wet Pro op de inkomstenbelasting 1964, aant. 110).
C. . Voor het overige is de beslissing van feitelijke aard en geenszins onbegrijpelijk, en onttrekt zij zich in zoverre aan toetsing in cassatie.
D. . Ik zou in dit verband slechts willen opmerken dat het alleszins voor de hand ligt de kosten van levensonderhoud van inwonende minderjarige kinderen die voor minder dan de helft van hun voor activiteiten beschikbare tijd in de onderneming werkzaam zijn, niet aan de ondernemingssfeer maar aan de privé sfeer toe te rekenen.
E. . Derhalve bevind ik het middel ongegrond.
V. . Proceskosten.
A. . In het beroepschrift in cassatie, blz. 1, verzoekt de belanghebbende
"(...) de wederpartij te veroordelen in de kosten die gemaakt (...) zijn bij het Gerechtshof, aangezien daarvoor nog geen vergoeding is toegekend. (...)"
B. . Hier doet zich een probleem voor van overgangsrecht: is art. 5a Wet ARB, tekst geldend met ingang van 1 januari 1994, op het geding voor het gerechtshof van toepassing, indien de mondelinge uitspraak vóór die datum is gedaan en de schriftelijke uitspraak, met een verbetering, erna ?
C. . De strekking van het overgangsrecht beëindigde instanties niet en nog hangende instanties wel onder het nieuwe recht te brengen (zie HR 2 maart 1994, nr. 29.281, BNB 1994/153 met noot J. P. Scheltens) leidt mij ertoe het tijdstip van de mondelinge uitspraak beslissend te achten: op dat tijdstip beslist het Hof; wat daarna nog gebeurt, is vastlegging van, inhoudelijk dezelfde, beslissing op een andere wijze.
D. . Ik meen dan ook dat de belastingrechter in deze zaak de belanghebbende geen vergoeding van proceskosten kan toekennen voor de procedure voor het Hof.
E. . In deze zin besliste, naar de lezer moet begrijpen, HR 8 maart 1995, nr. 30.199, BNB 1995/137, in welk geval mondeling uitspraak was gedaan op 8 december 1993. Weliswaar blijken uit het arrest geen verdere bijzonderheden, maar het is hoogst onwaarschijnlijk dat in die zaak nog vóór 1 januari 1994 schriftelijk uitspraak zou zijn gedaan (mij is het ambtshalve bekend dat de schriftelijke uitspraak is gedaan op 7 maart 1994).
VI. . Conclusie.
Het middel ongegrond bevindende, concludeer ik tot verwerping van het beroep en tot zodanige beslissing omtrent de kosten, op het beroep in cassatie gevallen, als Uw Raad juist acht.
De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden,