Conclusie
Hoge Raad der Nederlanden
Procureur-Generaal (Mr. J.W. Ilsink, A-G)
Nr. 34.368
Derde Kamer B
Afvalstoffenbelasting
Parket, 1 november 2000.
Conclusie inzake:
X B.V.
tegen
de Staatssecretaris van Financiën
Edelhoogachtbaar College,
1. Korte beschrijving van de feiten en het procesverloop
1.1. X B.V. (hierna: belanghebbende) heeft in 1991 in eigendom
verkregen de voormalige stortplaats aan de a-straat te Q. Het gaat
om een vervuild terrein met een oppervlakte van circa 15 ha,
gelegen in een gebied dat is aangewezen als natuur- en
ontwikkelingsproject. Na sanering zou het terrein een recreatieve
bestemming moeten krijgen. Daartoe moest, blijkens de door
Gedeputeerde Staten van Zuid-Holland (GS) aan belanghebbende
verleende milieuvergunning van 27 februari 1995, de stortplaats
milieuhygiënisch worden afgewerkt met een combinatie-
bovenafdichtingslaag conform de zogenoemde IBC-criteria<(1) IBC staat voor: Isoleren, Beheersen en Controleren.
> van het
Stortbesluit bodembescherming. Voorgeschreven werd dat uitsluitend
de volgende secundaire grondstoffen (reststoffen) mochten worden
geaccepteerd: boorgruis, bleekaarde, zeefzand, steekvast slib,
baggerspecie en verontreinigde grond, tot 60.000 m3 per jaar.
Hoewel de milieuvergunning bij uitspraak van 17 juni 1996 op
formele gronden<(2) Schending van art. 3:20, lid 1, onder a, Awb.
> door de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad
van State (ABRvS) is vernietigd, hebben GS de door belanghebbende
voortgezette sanering gedoogd.
1.2. In de veronderstelling geen afvalstoffenbelasting in de zin
van art. 13 Wet Pro belastingen op milieugrondslag (Wbm) te zijn
verschuldigd, heeft belanghebbende over het tijdvak van 1 januari
1995 tot en met 30 september 1995 een nihil-aangifte ingediend.
Daarop heeft de Inspecteur gereageerd met het opleggen van een
naheffingsaanslag naar een (geschat) bedrag van ƒ 2.000.000,
zonder verhoging.<(3) Het aanslagbiljet is gedagtekend 17 november 1995.
> Deze aanslag is, na daartegen door
belanghebbende gemaakt bezwaar,<(4) Het bezwaarschrift is gedagtekend 11 december 1995; het is op 12
december 1995 bij de Inspecteur ingekomen.
> door de Inspecteur bij uitspraak
gehandhaafd.<(5) De uitspraak is gedagtekend 17 oktober 1996.
> Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep
gekomen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (hierna: het Hof).<(6) Het beroepschrift is per telefax ingediend op 27 november 1996.
>
1.3. Het Hof deed op 8 april 1998 uitspraak op het beroep. Het Hof
oordeelde:
6.5. (?) [D]e door belanghebbende in het onderhavige tijdvak
verwerkte reststoffen [moeten] worden aangemerkt als
<
?
nr. 34.368>
afvalstoffen in de zin van de [Wbm]. Het door belanghebbende
gemaakte onderscheid tussen afvalstof en secundaire
grondstof mist voor de toepassing van de bepalingen inzake
de afvalstoffenbelasting relevantie. (?).
6.12. (?) [B]elanghebbende (exploiteerde) in het onderhavige
tijdvak een inrichting (?) als bedoeld in artikel 12,
onderdeel c, van de [Wbm]. (?).
6.14. (?) [D]e Inspecteur (heeft) belanghebbende (?) terecht
als belastingplichtig voor de afvalstoffenbelasting (?)
aangemerkt.
Overeenkomstig het primaire standpunt van de Inspecteur en het
subsidiaire standpunt van belanghebbende vernietigde het Hof de
uitspraak waarvan beroep en verminderde hij de aanslag tot op een
bedrag van ƒ 568.144.<(7) Onder 3.12 van zijn uitspraak maakt het Hof gewag van een brief
van 10 december 1997 van de Inspecteur, waarin het verschuldigde
bedrag aan belasting zou zijn berekend. Deze brief zou zijn
gevolgd door een voorwaardelijk instemmend faxbericht van de
gemachtigde van belanghebbende. Brief noch faxbericht trof ik aan
bij de stukken. Niettemin begrijp ik uit enige ter zitting van het
Hof overgelegde producties dat de in de eerste drie kwartalen van
1995 (het heffingstijdvak) 19.457 ton secundaire bouwstoffen zijn
aangevoerd. Met een tarief van ƒ 29,20 per ton komt de aanslag dan
inderdaad uit op een bedrag van ƒ 568.144.
> Voorts werd de Inspecteur in de kosten
veroordeeld; daarbij werd de onderhavige zaak aangemerkt als
samenhangend met twee andere zaken van belanghebbende.
1.4. Bij beroepschrift van 18 mei 1998 kwam belanghebbende in
cassatie van de uitspraak van het Hof, zulks onder aanvoering van
twee middelen. Het eerste middel komt met verscheidene rechts- en
motiveringsklachten op tegen 's Hofs oordeel dat belanghebbende
belastingplichtig is voor de afvalstoffenbelasting. In essentie
komen de klachten erop neer dat de door belanghebbende ingenomen
stoffen niet als afvalstoffen moeten worden aangemerkt en dat de
voormalige stortplaats niet als een inrichting maar als een werk
moet worden beschouwd. Het tweede middel richt zich tegen de
proceskostenveroordeling met de klacht dat het Hof de onderhavige
zaak ten onrechte heeft aangemerkt als samenhangend met twee
andere zaken, aangezien de beroepschriften in de drie zaken niet
(nagenoeg) gelijktijdig zijn ingediend. De staatssecretaris van
Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een vertoogschrift
ingediend. Belanghebbende heeft de zaak op 6 oktober 1999 door
haar gemachtigde doen bepleiten. Vervolgens zijn de stukken in
mijn handen gesteld.
1.5. Bij de Hoge Raad zijn nog zeven zaken aanhangig waarin ook de
kwestie aan de orde wordt gesteld of secundaire bouwstoffen kunnen
worden aangemerkt als afvalstoffen. Dat zijn de zaken met de nrs.
34.369/70 (de twee andere zaken van X B.V.) en de nrs. 34.500/1/2
(Afvalverwijdering Regio Centraal Groningen), alsmede de zaak met
het nr. 35.348 (Openbaar lichaam Afvalstoffenverwijdering Midden-
en Noord-Zeeland) en die met het nr. 35.525 (Streekgewest
Westelijk Noord-Brabant). In die laatste zaak heb ik op 29
augustus 2000 een conclusie genomen. Aanvankelijk was ik van plan
het bij die conclusie te laten, maar bij nader inzien acht ik het
toch opportuun ook in de onderhavige zaak te concluderen. Ik heb
daarvoor drie redenen:
i. 's Hofs oordeel in de drie X B.V.-zaken inzake het begrip
afvalstof wijkt af van zijn latere oordelen in de andere
zaken;
ii. daarmee samenhangend: mijn visie op het begrip afvalstof,
zoals uiteengezet in mijn conclusie inzake nr. 35.525,
behoeft nog enige aanvulling;
iii. anders dan inzake nr. 35.525 moet in de onderhavige zaak
worden ingegaan op het begrip inrichting, en meer in het
bijzonder op het begrip werken.
1.6. Hof Den Haag was aanvankelijk intern verdeeld over de te
volgen koers inzake het begrip afvalstof. De derde meervoudige
kamer (M3) die op 8 april 1998 uitspraak deed in de drie X B.V.-
zaken, werd niet gevolgd door de vierde meervoudige kamer (M4)
toen die op 20 mei 1998 uitspraak deed in de drie zaken
betreffende van de Afvalverwijdering Regio Centraal Groningen. M3
koos voor een eigen fiscaal begrip afvalstof, terwijl M4
aansluiting zocht bij de rechtspraak van de ABRvS. M4 bleef die
lijn volgen in de uitspraak van 14 april 1999 betreffende het
Openbaar lichaam Afvalstoffenverwijdering Midden- en Noord-
Zeeland. Kennelijk kon M3 zich inmiddels in die aanpak vinden,
want in de uitspraak van 15 juli 1999 betreffende het Streekgewest
Westelijk Noord-Brabant zaten beide kamers op dezelfde lijn.
2. Beoordeling van middel I
2.1. In § 3.3 en § 3.4 van mijn conclusie inzake nr. 35.525 heb ik
een overzicht gegeven van de geldende regelgeving en van de
wetsgeschiedenis. Ik neem die paragrafen thans over, met enige -
cursief aangegeven - toevoegingen ter verduidelijking en ter
aanvulling.
3.3. Wettelijke bepalingen en wetsgeschiedenis
3.3.1. De afvalstoffenbelasting maakt onderdeel uit van de
Wet belastingen op milieugrondslag (Wet van 23 december
1994, Stb. 1994, 923); het ging om wetsvoorstel 22 849. De
Wbm is - met enkele wijzigingen - ingevoerd bij de Wet van
23 december 1994, Stb. 1994, 924, de Invoeringswet Wet
belastingen op milieugrondslag, die als wetsvoorstel 22 851
aan de Tweede Kamer is aangeboden. Tijdens de behandeling
van deze beide wetsvoorstellen is in verband met het
aanbrengen van enkele verfijningen in de Wbm onder nummer
23 935 een voorstel voor een wijzigingswet ingediend, welk
voorstel heeft geleid tot de Wet van 23 december 1994, Stb.
1994, 925. Al deze wetten zijn op 1 januari 1995 in werking
getreden.
3.3.2. De artikelen 12 en 13 Wbm luiden, voor zover thans
van belang:
Artikel 12
Voor de toepassing van dit hoofdstuk en de daarop
berustende bepalingen wordt verstaan onder:
a. afvalstoffen: huishoudelijke afvalstoffen,
bedrijfsafvalstoffen en gevaarlijke afvalstoffen in de
zin van de Wet milieubeheer;
b. het verwerken van afvalstoffen: het verbranden dan
wel het storten van afvalstoffen;
ba. het storten van afvalstoffen: het op of in de
bodem brengen van afvalstoffen, al dan niet in
verpakking, om deze daar te laten;
c. inrichting: een inrichting als bedoeld in de Wet
milieubeheer, werken daaronder niet begrepen, waarin
afvalstoffen worden verwerkt;
(?)
Artikel 13
1. Onder de naam afvalstoffen belasting wordt een
belasting geheven ter zake van:
a. de afgifte ter verwerking van afvalstoffen aan een
inrichting;
b. de verwerking van afvalstoffen binnen de inrichting
waarin deze zijn ontstaan.
2. De aan een inrichting afgegeven afvalstoffen,
andere dan afzonderlijk aangeboden groente, fruit-, of
tuinafvalstoffen, worden - behoudens het bepaalde in
de tweede volzin - geacht, alle te zijn afgegeven ter
verwerking. Indien de afgifte van afvalstoffen aan een
inrichting niet uitsluitend bestaat uit voor
verwerking bestemde afvalstoffen, kan de inspecteur op
schriftelijk verzoek van de belastingplichtige bepalen
dat de totale hoeveelheid afgegeven afvalstoffen,
andere dan afzonderlijk aangeboden groente-, fruit- of
tuinafvalstoffen, door toepassing van een
verhoudingsgetal wordt herleid tot de hoeveelheid voor
verwerking afgegeven afvalstoffen.
3.3.3. De memorie van toelichting vermeldt<(8) Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3.
>:
(blz. 1) 2. Algemeen
(?).
(blz. 3) Bij de thans voorgestelde nieuwe
verbruiksbelastingen op milieugrondslag willen wij er
geen misverstand over laten bestaan, dat deze (?)
gewone belastingen zijn, dus primair gericht op het
verwerven van algemene middelen. Het effect op de
doelstellingen van milieubeleid is secundair. (?).
(blz. 9) 4. De belasting op afvalstoffen
4.1. Algemeen
Het voorstel van een belasting op het aanbod van
afval voor eindverwerking sluit aan bij een beleid dat
erop gericht is de totale hoeveelheid te storten of te
verbranden afvalstoffen te verminderen en preventie of
hergebruik van afval te bevorderen.
Het voorstel houdt in dat een belasting wordt
gelegd op de afgifte van afvalstoffen voor
eindverwerking aan stort- of verbrandings-
inrichtingen. Wetstechnisch wordt dit als volgt
gerealiseerd.
Van gescheiden ingezameld en afzonderlijk
aangeboden groente-, fruit- en tuinafval wordt bij
voorbaat aangenomen dat het bestemd is (blz. 10) voor
compostering, en derhalve niet voor eindverwerking in
de zin van dit wetsvoorstel.
Voor andere afvalstoffen geldt, wetstechnisch,
het omgekeerde als uitgangspunt. Deze stoffen worden
verondersteld te zijn afgegeven voor eindverwerking.
In de praktijk kan dit tot op zekere hoogte anders
zijn, omdat slechts een deel van deze afvalstoffen is
bestemd om te worden gestort of verbrand. Een ander
deel kan dan bestemd zijn om te worden omgezet in
nuttig toepasbare produkten. Ook kan het een
voorbehandeling ondergaan om het in omvang of gewicht
te verminderen. Met het oog hierop is geregeld dat de
inspecteur, op verzoek van de belastingplichtige, een
verhoudingsgetal kan vaststellen waarmee de totale
aangeboden hoeveelheid niet-GFT-afvalstoffen wordt
herleid tot de voor de afvalstoffenbelasting in
aanmerking te nemen hoeveelheid.
(?).
(blz. 18) 8. Artikelsgewijze toelichting
(?).
(blz. 24) Hoofdstuk III: Afvalstoffenbelasting
Artikel 12
De begrippen in dit hoofdstuk en in het
bijzonder de definitie van een aantal begrippen in dit
artikel zijn zoveel mogelijk ontleend aan die welke
worden gehanteerd in het wetsvoorstel tot uitbreiding
en wijziging van de Wet Algemene bepalingen
milieuhygiëne (afvalstoffen), Kamerstukken 21 246 [,
die later is] omgedoopt tot Wet milieubeheer.
In wetsvoorstel 21 146<(9) Mijn noot: bedoeld zal zijn 21 246.
> (?) worden afvalstoffen
gedefinieerd als: alle stoffen, preparaten of andere
produkten, waarvan de houder zich - met het oog op de
verwijdering daarvan - ontdoet, voornemens is zich te
ontdoen of zich moet ontdoen (?).
(?).
Het begrip bedrijfsafvalstoffen is een
restbegrip. Deze stoffen worden in wetsvoorstel 21 246
omschreven als afvalstoffen die niet zijn
huishoudelijke afvalstoffen, autowrakken of
gevaarlijke afvalstoffen. (?).
(blz. 25) De uitdrukking «om deze daar te laten»
betekent dat de afvalstoffen daar in beginsel voor de
eeuwigheid gedeponeerd worden. Het tijdelijk opslaan
of anderszins tijdelijk op of in de bodem brengen, is
er dus niet onder begrepen. Bij voorbeeld, het opslaan
van organische afvalstoffen op een
composteringsterrein valt er niet onder. Dit betreft
immers een tijdelijke opslag van materialen, als
onderdeel van een proces dat is gericht op hergebruik
na omzetting van de afvalstoffen in een nuttig
bruikbare stof.
(?).
Tot het begrip inrichting, dat in de leden 3 tot
en met 5 van [artikel 1 Wet Pro milieubeheer] verder wordt
uitgewerkt, worden ook <<werken>> gerekend. Het gaat
hier om activiteiten als het ophogen van terreinen -
bij voorbeeld voor gebruik als sportterrein - en het
aanleggen van wallen - bij voorbeeld met het oog op
geluidwering - waartoe gebruik wordt gemaakt van een
hoeveelheid afvalstoffen die op of in de bodem worden
gebracht. Het is uiteraard ook de bedoeling dat een en
ander daar blijft. Deze werken zijn echter in de tekst
van artikel 12, eerste lid, onderdeel c, van het
onderhavige wetsvoorstel weer buiten het bereik van de
afvalstoffenbelasting gebracht. Omdat, zoals in
hoofdstuk 4 is toegelicht, de onderhavige belasting
zich alleen richt op eindverwerking van afvalstoffen -
en aldus alle vormen van hergebruik en nuttige
toepassing buiten aanmerking laat - dient
afvalverwijdering annex nuttige toepassing in het
kader van werken buiten het bereik van deze belasting
te blijven.
(?).
(blz. 27) Artikel 13
Overeenkomstig de in hoofdstuk 4 van deze
memorie gegeven toelichting, brengt artikel 13, eerste
lid, tot uitdrukking dat de grondslag van de
afvalstoffenbelasting uitsluitend bestaat uit de
afvalstoffen die ter verwerking worden afgegeven aan
een inrichting in de zin van dit hoofdstuk. Praktisch
betekent het laatste een met een vergunning van de
overheid geëxploiteerde verbrandingsinrichting of
stortplaats. Zie in dit verband ook de op artikel 12
gegeven toelichting.
Gekozen is voor aansluiting bij de afgifte ter
verwerking, de zogenaamde feitelijke levering. Deze
vindt als het ware plaats aan de poort van de
eindverwerkingsinrichting. Op dat moment dienen de
aanbieder en de exploitant van de
eindverwerkingsinrichting het eens te worden over de
dienst die verricht zal worden, de afvalstof waar het
om gaat (?) en de hoeveelheid waar het om gaat. Deze
grootheden zullen tot uitdrukking komen in de wegens
de verleende dienst op te maken factuur. In samenhang
met de betalings- en vervoersdocumenten ter zake is
hiermede een spoor geconstrueerd tussen degene waarvan
de afvalstoffen afkomstig zijn en de eindverwerker,
waarmee een effectieve controle mogelijk is.
Deze aanpak verdient dan ook de voorkeur boven
het aanknopen bij het begrip «verwerken». Met
«verwerken» kan, met name bij de verbranding van
gevaarlijke afvalstoffen, immers geruime tijd gemoeid
zijn, omdat niet alle soorten afvalstoffen tegelijk en
op dezelfde wijze worden verwerkt. Bovendien zullen in
een afvalverwerkende inrichting ook uit
doelmatigheidsoogpunt kleine partijen van diverse
herkomst vaak een zekere tijd worden opgeslagen om te
worden samengevoegd tot grotere als een geheel te
verwerken partij afval.
In het vorenstaande is uitgegaan van de
veronderstelling dat de aan een inrichting afgegeven
afvalstoffen ook alle bestemd zijn voor verwerking in
de zin van artikel 12, onderdeel b: het verbranden van
afvalstoffen dan wel het op of in de bodem brengen van
afvalstoffen om deze daar te laten. Deze vormen van
verwerking worden ook wel eindverwerking genoemd. In
bepaalde gevallen is de werkelijkheid anders.
Een aparte positie wordt ingenomen door het
gescheiden ingezamelde en afzonderlijk aan de
inrichting aangeboden GFT-afval. Hiervan kan zoals in
paragraaf 4 is vermeld, bij voorbaat worden aangenomen
dat het is bestemd voor compostering, en derhalve niet
voor verwerking in de zin van dit wetsvoorstel.
Verscheidene inrichtingen passen voorts op de
aan hem afgegeven afvalstoffen, andere dan GFT, een
voorbehandeling toe. Dit geschiedt omdat aan hen ook
afval wordt aangeboden dat zich leent voor scheiding
tussen enerzijds te storten of te verbranden
afvalstoffen en anderzijds materialen die geschikt
zijn voor bewerking tot nuttig toepasbare (blz. 28)
produkten. Ook vindt dit plaats om een vermindering
van de hoeveelheid en het gewicht te bewerkstelligen.
Bij het laatste kan het bij voorbeeld gaan om
vergisten. Een voorbeeld van scheiding ten behoeve van
hergebruik is het winnen van metalen uit het afval.
Een en ander heeft tot gevolg dat er een
verschil kan optreden tussen de totale aan de
inrichting aangeboden hoeveelheid niet-GFT-
afvalstoffen en de hoeveelheid afvalstoffen die moet
worden aangemerkt als afgegeven voor verwerking in de
zin van deze wet.
Teneinde met het laatstgenoemde verschil
rekening te houden en de regeling zo eenvoudig
mogelijk uitvoerbaar te houden, hebben wij de
grondslagbepaling in artikel 13, eerste lid,
aangevuld. De aanvulling (in het tweede lid) betreft
enerzijds het rechtsvermoeden dat de aan een
inrichting afgegeven afvalstoffen - andere dan
afzonderlijk aangeboden GFT - zijn afgegeven ter
verwerking, anderzijds een regeling voor de gevallen
waarin een afwijking daarvan gerechtvaardigd is, omdat
niet alle aan de inrichting afgegeven niet-GFT-
afvalstoffen zijn bestemd voor eindverwerking. Daarbij
stelt de inspecteur op verzoek van de
belastingplichtige een verhoudingsgetal vast waarmee
de totale hoeveelheid afgegeven niet GFT-afvalstoffen
voor de toepassing van de belasting herleid kan worden
tot de in aanmerking te nemen hoeveelheid voor
verwerking afgegeven afvalstoffen. Het
verhoudingsgetal kan worden vastgesteld aan de hand
van de administratie van de inrichting dan wel, indien
deze onvoldoende aanknopingspunten biedt, op basis van
adviezen en dergelijke van externe deskundigen.
(?).
3.3.4. De memorie van antwoord vermeldt<(10) Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 6.
>:
(blz. 3) 2. Algemeen
(?).
(blz. 10) (?). Primair is de belasting gericht op het
verwerven van algemene middelen; het effect op de
doelstellingen van milieubeleid is secundair. (?).
(blz. 31) 4. De belasting op afvalstoffen
(?).
Voor een goed begrip van het voorstel inzake de
afvalstoffenbelasting zullen wij (?) ingaan op de
uitgangspunten ervan.
In de eerste plaats memoreren wij nogmaals het
karakter van de voorgestelde belasting: het gaat
primair om een belasting gericht op het genereren van
opbrengst. Het eventueel regulerend effect op de
doelstellingen van het milieubeleid is secundair.
(?).
Een tweede aspect dat van belang is, is dat de
regeling zo eenvoudig mogelijk dient te zijn. Hoe
eenvoudiger de regeling is, des te beter zijn de
uitvoerbaarheid en de handhaafbaarheid, des te
geringer is de kans op - mogelijk ook
milieubedreigende - fraude en ontwijkingsgedrag, en
des te lager zijn de perceptiekosten. Het streven naar
eenvoud houdt onder meer in dat het aantal
uitzonderingen en differentiaties beperkt moet worden
gehouden.
Een derde uitgangspunt is dat de regeling dient
te sporen met het afvalstoffenbeleid. Dat wil zeggen
dat zij beleidsmatig gewenste activiteiten niet mag
belemmeren. Zo mogelijk dient zij deze - als
neveneffect - te bevorderen.
(?).
(blz. 34)(?) Het CBS begrijpt onder het begrip
<<storten>> (?) niet alleen het op of in de bodem
brengen van afvalstoffen om deze daar te laten, maar
ook de tijdelijke opslag en het <<storten ten nutte>>
van afvalstoffen, bijvoorbeeld ten behoeve van
wegverharding, direct gebruik als veevoer of
bemesting. Deze activiteiten vallen echter buiten het
bereik van de belasting. (?).
(blz. 42) Wij zijn geen voorstanders van een
tariefdifferentiatie in het onderhavige wetsvoorstel
naar gelang van de soort afvalstoffen die wordt
afgegeven ter eindverwerking. Bij een differentiatie
naar de mate van het belang van preventie en
hergebruik van iedere afvalstof zou niet alleen
rekening moeten worden gehouden met de mate waarin
preventie en hergebruik tot de mogelijkheden behoren,
maar zouden ook alternatieve eindverwerkingsmethoden
in de beschouwing moeten worden betrokken. Wij menen
echter dat een dergelijke differentiatie in het kader
van de onderhavige belasting niet wenselijk is. Zij
zou leiden tot een fijnmazige en zeer gespecialiseerde
regeling waarvan de toepassing gecompliceerd zou zijn
en die daardoor aanleiding zou kunnen geven tot
ontwijkingsgedrag. Wij verwijzen hiervoor ook naar
onze aan het begin van dit (blz. 43) hoofdstuk
genoemde uitgangspunten van deze belasting.
(?).
(blz. 61) De leden van de PvdA-fractie stellen enkele
vragen met betrekking tot het begrip afvalstoffen. Zij
vragen naar eventuele problemen in verband met het
grijze gebied tussen afvalstoffen en reststoffen. Zij
vragen voorts of het begrip in het kader van de
onderhavige belasting een andere inhoud kan krijgen
dan in het kader van de afvalstoffenwetgeving.<(11) Mijn noot: zie Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 5, blz. 33.
>
Naar aanleiding van de beschouwingen van deze
leden omtrent het begrip afvalstoffen verwijzen wij
naar het daaromtrent gestelde in de stukken met
betrekking tot het wetsvoorstel inzake het hoofdstuk
Afvalstoffen van de Wet milieubeheer. Hier volstaan
wij met erop te wijzen dat in de Wet milieubeheer
begripsomschrijvingen zullen worden opgenomen zowel
van het begrip afvalstoffen zelf als van de begrippen
huishoudelijke afvalstoffen, bedrijfsafvalstoffen en
gevaarlijke afvalstoffen.
Voorts zijn reeds onder de geldende wetgeving
criteria ontwikkeld aan de hand waarvan in een
concreet geval kan worden beoordeeld of van een
afvalstof of van een reststof sprake is.
Niettemin is een scherpe afbakening van beide
begrippen, zoals de hier aan de woord zijnde leden dat
bedoelen, niet mogelijk. In het onderhavige
wetsvoorstel is daarmee rekening gehouden in die zin
dat het (blz. 62) belastbaar feit is gekozen dat
interpretatievraagstukken als hier bedoeld zich niet
of zo min mogelijk zullen voordoen. Indien stoffen ter
verbranding worden afgegeven aan een
afvalverbrandingsinrichting of ter storting aan een
stortplaats voor afvalstoffen, kan er slechts van de
afgifte van afvalstoffen sprake zijn. Verwerking van
afvalstoffen in eigen beheer, waarbij met name
interpretatievraagstukken verwacht mogen worden, is
van de belasting vrijgesteld.
(?).
Ten aanzien van de vraag dat de belastingrechter
mogelijk een andere interpretatie aan het begrip
afvalstoffen zal geven dan de administratieve rechter
die rechtspreekt in zaken de afvalstoffenwetgeving
betreffende, merken wij het volgende op.
Het onderhavige wetsvoorstel verwijst voor de
definitie van de begrippen huishoudelijke
afvalstoffen, bedrijfsafvalstoffen en gevaarlijke
afvalstoffen naar de definities in de Wet
milieubeheer. Aangezien het gaat om categorieën
afvalstoffen, wordt indirect verwezen naar de
definitie van het begrip afvalstoffen in de Wet
milieubeheer. Het gaat derhalve om dezelfde begrippen.
Voor deze afstemming is gekozen aangezien het voor de
onderhavige belasting inderdaad gaat om het belasten
van bepaalde handelingen met afvalstoffen. De kans dat
beide genoemde rechters tot een verschillende
interpretatie van een of meer van deze begrippen komen
achten wij daarom, hoewel formeel niet uitgesloten,
niet groot.
Voor de goede orde merken wij nog op dat de
situatie waarin eenzelfde begrip in de
belastingwetgeving en in andere categorieën wetgeving
in ongelijke betekenis wordt gebruikt, wel vaker
voorkomt en ook aanvaard is. (?).
3.3.5. In de nota naar aanleiding van het eindverslag staat
vermeld<(12) Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 9.
>:
(blz. 18) De leden van de PvdA-fractie begrijpen uit
de memorie van antwoord dat per inrichting twee
verhoudingsgetallen zullen worden vastgesteld: één
voor afval dat wordt gescheiden ten behoeve van
hergebruik en één voor afval dat alvorens te worden
gestort een behandeling ondergaat waarbij volume en
gewicht kan worden gereduceerd. Deze
verhoudingsgetallen worden, aldus deze leden,
toegepast op alle ontvangsten van de inrichting. De
leden van deze fractie merken op dat de wettekst niet
duidelijk voorziet in de vaststelling van twee
verhoudingsgetallen.
In de praktijk zijn er twee elementen van belang
voor de bepaling van het verhoudingsgetal. Het ene
element heeft betrekking op hergebruik/nuttige
toepassing, het andere op reductie van het volume.
Voor de berekening van de af te dragen belasting, zal
aan de hand van beide elementen de totale reductie en
één verhoudingsgetal worden vastgesteld. Dit
verhoudingsgetal weerspiegelt dan het verschil tussen
het aangeboden en het daadwerkelijk gestorte afval.
Dit verhoudingsgetal wordt vervolgens toegepast op
alle ontvangsten van de inrichting. In de wettekst
wordt gedoeld op dit ene (samengestelde)
verhoudingsgetal.
(?).
(blz. 20) Een tariefdifferentiatie naar
milieuschadelijkheid of verwerkingsmogelijkheid om
daarmee gedragsbeïnvloeding, richting preventie en
hergebruik, op te laten treden is zo menen wij geen
primair doel van de onderhavige wet.
(?).
De leden van de PvdA-fractie vragen ook naar de
mogelijkheid van tariefdifferentiatie naar
stortplaats.
Stortplaatsen kunnen veelal, op grond van hun
vergunning, diverse afvalstoffen aannemen. Dit
betekent dat voor elke stortplaats apart zou moeten
worden geregistreerd welke afvalstoffen worden
verwerkt. Zo'n ingewikkelde regeling kan ontwijkgedrag
stimuleren en is dus in tegenspraak met ons
uitgangspunt van een heldere en eenvoudig te
controleren regeling. Vooralsnog zijn wij daarom geen
voorstander van tariefdifferentiatie naar afvalstroom
en naar stortplaats binnen dit wetsvoorstel.
3.3.6. In de Eerste Kamer is ook gedebatteerd over doel en
aard van de afvalstoffenbelasting. Van regeringszijde werd
andermaal benadrukt dat de belasting primair is gericht op
het verwerven van algemene middelen en dat het niet om een
zuiver regulerende heffing gaat.<(13) Kamerstukken I 1993/94, 22 849 en 22 851, nr. 91c, blz. 4/5 en
8/9.
>
3.3.7. Aangezien de Eerste Kamer niet zonder meer kon
instemmen met wetsvoorstel 22 849 is onder nummer 23 935 een
wetsvoorstel ingediend in verband met het aanbrengen van
bepaalde verfijningen. Bij de behandeling van het
verfijningswetsvoorstel is ook gedebatteerd over afval dat
binnen de inrichting een nuttige toepassing vindt.
3.3.8. In het verslag staat<(14) Kamerstukken II 1994/95, 23 935, nr. 4, blz. 6.
>:
Het aanbieden van afval voor hergebruik is uitgesloten
van de heffing van afvalstoffenbelasting. De leden van
de CDA-fractie willen weten of daar ook afdichting van
afvalstromen bij een stortplaats onder wordt verstaan.
Deze toepassing is toch te vergelijken met
afvalstromen in geluidswallen, wegverharding en
dergelijke?
3.3.9. De regering antwoordt<(15) Kamerstukken II 1994/95 , 23 935, nr. 5, blz. 10.
>:
De afgifte van afvalstoffen aan een inrichting die
daar op of in de bodem worden gebracht met de
bedoeling deze daar te laten is belast. Van het begrip
inrichting zijn werken, bijvoorbeeld geluidswallen
uitgesloten. Dit is gedaan enerzijds omdat het bij die
activiteiten gaat om een nuttige toepassing van
afvalstoffen en anderzijds het uitvoeringstechnisch
geen probleem is deze afvalstoffen buiten de heffing
te laten. Deze werken zijn immers speciale
afzonderlijke locaties waarvoor alleen bepaalde
soorten afvalstromen mogen worden gebruikt.
Normaliter zal het bij inrichtingen gaan om de
aanbieding van afvalstromen van verschillende
samenstelling, hoedanigheid en verontreinigingsgraad
met het doel deze daar te laten. De aanbieder moet
daar ook voor betalen. Het onderscheid aan te brengen
tussen wat wel en wat niet binnen een inrichting als
een nuttige toepassing kan worden aangemerkt, is niet
eenvoudig. Bovendien is het uitvoeringstechnisch
lastig om binnen de inrichting na te gaan welke
afvalstromen voor een nuttige toepassing mogen worden
aangewend en ook daadwerkelijk daarvoor worden
aangewend. Om deze problemen te voorkomen is in
artikel 13, tweede lid, van het voorstel van Wet
belastingen op milieugrondslag de fictie opgenomen dat
van alle afvalstoffen die worden afgegeven ter
verwerking bij een inrichting - behoudens afzonderlijk
aangeboden groente-, fruit en tuinafval - wordt
aangenomen dat zij worden gestort.
Als het gaat om bouwstoffen die de houder van
een inrichting betrekt, bijvoorbeeld voor een
fundering van een weg of voor de afdichtlaag komt de
belastingheffing niet in beeld. Dit kan bijvoorbeeld
schoon zand zijn, maar ook licht verontreinigde grond.
Voorwaarde daarbij is wel dat de houder van de
inrichting daarvoor betaalt, in plaats van dat hij
(eventueel een verlaagd) storttarief in rekening
brengt.
Volledigheidshalve merken wij hierbij nog op dat
de Wbm een voorziening kent voor de situatie dat een
deel van het aangeboden afval niet binnen de
inrichting wordt gestort, maar de inrichting weer
verlaat omdat het kan worden hergebruikt. Artikel 13,
tweede lid, van de Wbm voorziet in de toepassing van
een verhoudingsgetal, dat het mogelijk maakt met dit
hergebruik rekening te houden.
3.3.10. Op 23 juni 1997 is door de Staatssecretaris van
Financiën aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-
Generaal het Evaluatieverslag inzake de bepalingen van de
grondwaterbelasting en de afvalstoffenbelasting aangeboden.
Mede naar aanleiding van die evaluatie is in het kader van
het belastingplan 2000 de Wbm per 1 januari 2000 gewijzigd;
het betreft wetsvoorstel 26 820. Naast een betere
aansluiting bij de terminologie uit de nationale en de
Europese milieuwetgeving is thans ook wettelijk geregeld "de
situatie waarin bepaalde afvalstoffen een zogeheten nuttige
toepassing hebben bij het inrichten van de stortplaats, bij
voorbeeld voor een stabiele opbouw van de stortlagen of voor
de aanleg van wegen op de afvalberg waarlangs het afval naar
boven wordt getransporteerd enz".<(16) Kamerstukken II 1999/00, 26 820, nr. 3, blz. 24.
> Daartoe is aan art. 12 Wbm Pro
een tweede lid toegevoegd met een delegatiebepaling op grond
waarvan art. 5 Uitvoeringsbesluit Pro belastingen op
milieugrondslag ingrijpend is gewijzigd.<(17) Kamerstukken II 1999/00, 26 820, nr. 3, blz. 24, 25 en 53, en nr.
13, blz. 3, alsmede Stb. 1999, 586, blz. 4/5. Voor een
overzichtelijke beschrijving van de nieuwe regelgeving verwijs ik
naar A.B.J.M. Zom, Wet belastingen op milieugrondslag, Tekst en
toelichting, (vastbladig) Katern in (losbladig) Wet milieubeheer,
Koninklijke Vermande, 2000, blz. 41-53 en 123-126.
>
3.4. Niet-fiscale regelgeving; Wet milieubeheer en
Afvalstoffenrichtlijn
3.4.1. Voor een omschrijving van het begrip afvalstoffen
verwijst de Wbm naar de Wet milieubeheer (hierna: Wm),
waarvan enige thans van belang zijnde bepalingen luiden:
Artikel 1.1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen
wordt verstaan onder:
(?);
inrichting: elke door de mens bedrijfsmatig of in een
omvang alsof zij bedrijfsmatig was, ondernomen
bedrijvigheid die binnen een zekere begrenzing pleegt
te worden verricht;
(?);
afvalstoffen: alle stoffen, preparaten of andere
produkten, waarvan de houder zich - met het oog op de
verwijdering daarvan - ontdoet, voornemens is zich te
ontdoen of zich moet ontdoen;
(?);
stoffen: stoffen in de zin van de Wet
milieugevaarlijke stoffen;
preparaten: preparaten in de zin van de Wet
milieugevaarlijke stoffen;
huishoudelijke afvalstoffen: afvalstoffen afkomstig
uit particuliere huishoudens, autowrakken daaronder
niet begrepen, behoudens voor zover het afgegeven of
ingezamelde bestanddelen van die afvalstoffen betreft,
die zijn aangewezen als gevaarlijke afvalstoffen;
bedrijfsafvalstoffen: afvalstoffen, niet zijnde
huishoudelijke afvalstoffen, autowrakken of
gevaarlijke afvalstoffen;
gevaarlijke afvalstoffen: bij algemene maatregel van
bestuur als zodanig aangewezen afvalstoffen, met
inachtneming van ter zake voor Nederland verbindende
verdragen en van besluiten van volkenrechtelijke
organisaties;
(?).
3. Bij algemene maatregel van bestuur worden
categorieën van inrichtingen aangewezen, die nadelige
gevolgen voor het milieu kunnen veroorzaken.
4. Elders in deze wet en de daarop berustende
bepalingen wordt onder inrichting verstaan een
inrichting behorende tot een categorie die krachtens
het derde lid is aangewezen. (?).
10. Een stof, preparaat of ander produkt wordt in
ieder geval aangemerkt als afvalstof, indien die stof,
dat preparaat of dat produkt bij algemene maatregel
van bestuur als zodanig is aangewezen.
Artikel 10.2
1. Het is verboden zich van afvalstoffen te ontdoen
door deze - al dan niet in verpakking - buiten een
inrichting op of in de bodem te brengen.
2. Bij algemene maatregel van bestuur kan, indien het
belang van de bescherming van het milieu zich
daartegen niet verzet, voor daarbij aangegeven
categorieën van gevallen vrijstelling worden verleend
van het verbod, bedoeld in het eerste lid.
3.4.1a. De algemene maatregel van bestuur als bedoeld in
art. 1.1, lid 3, Wm is het Inrichtingen- en
vergunningenbesluit milieubeheer (Ivb). Categorie 28 van de
bij het Ivb behorende Bijlage I luidt - voor zover thans van
belang - als volgt:
28.1 Inrichtingen voor:
a. het opslaan van:
1o. (?);
2o. bedrijfsafvalstoffen, die ten aanzien daarvan een
capaciteit hebben van 5 m3 of meer;
3o. (?);
c. het op of in de bodem brengen van afvalstoffen om
deze stoffen daar te laten;
d. het anderszins op de bodem brengen van
afvalstoffen.
28.2 (?).
28.3. Voor de toepassing van onderdeel 28.1 blijven
buiten beschouwing:
a. (?);
c. inrichtingen voor zover het betreft werken in de
grond-, weg- en waterbouw waarbij, anders dan voor het
opslaan, naar aard en samenstelling daartoe geschikte
afvalstoffen (?) rechtstreeks en milieuhygiënisch
verantwoord worden toegepast;
d. (?).
28.4. Gedeputeerde staten zijn het bevoegd gezag ten
aanzien van inrichtingen, behorende tot deze
categorie, voor zover het betreft inrichtingen voor:
a. het opslaan van de volgende afvalstoffen:
1°. (?);
3°. van buiten de inrichting afkomstige verontreinigde
grond, waaronder begrepen verontreinigde baggerspecie,
met een capaciteit ten aanzien daarvan van 10.103 m3
of meer;
4°. (?).
28.6. Gedeputeerde staten zijn het bevoegd gezag ten
aanzien van inrichtingen, behorende tot deze
categorie, voor zover het betreft werken waarbij,
anders dan voor het opslaan:
a. (?);
b. 50 m3 of meer bedrijfsafvalstoffen op of in de
bodem worden gebracht, tenzij het werk deel uitmaakt
van een inrichting en de afvalstoffen uit die
inrichting afkomstig zijn;
c. (?).
3.4.2. De onder 3.4.1 vermelde bepalingen zijn in Hoofdstuk
10 (afvalstoffen) in de Wm opgenomen bij de Wet van 13 mei
1993 tot uitbreiding en wijziging van de Wet milieubeheer
(afvalstoffen); het ging om wetsvoorstel 21 246. Het
oorspronkelijke wetsvoorstel bevatte geen definitie van het
begrip afvalstoffen. Eerst bij nota van wijzigingen is de
thans geldende definitie in de wet opgenomen. De toelichting
vermeldt dienaangaande<(18) Kamerstukken II 1991/92, 21 246, nr. 6, blz. 22.
>:
Met deze wijziging wordt voldaan aan een reeds
meermalen gedaan verzoek om het begrip afvalstoffen te
definiëren. Zoals in de memorie van antwoord is
gesteld, wordt met de nu voorgestelde definitie zoveel
mogelijk rekening gehouden met de omschrijving zoals
die wordt gegeven in richtlijn 91/156/EEG, betreffende
een herziening van kaderrichtlijn afvalstoffen
(richtlijn 75/442/EEG). In artikel 1 van Pro herziene
richtlijn wordt het begrip afvalstof gedefinieerd als:
elk voorwerp behorende tot de in bijlage I genoemde
categorieën waarvan de houder zich ontdoet, voornemens
is zich te ontdoen of zich moet ontdoen. In de nu in
het wetsvoorstel opgenomen definitie is daaraan
toegevoegd: met het oog op de verwijdering daarvan.
Deze passage ontbreekt in de EEG-definitie, maar wordt
wel afzonderlijk gedefinieerd. In de richtlijn heeft
het begrip verwijdering overigens een beperktere
betekenis, omdat in Nederland onder dit begrip ook
hergebruiks- en nuttige toepassingshandelingen worden
verstaan. De voorgestelde omschrijving omvat derhalve
het oogmerk om te verwijderen. In de memorie van
toelichting (alsmede in de memorie van antwoord) is
uitgebreid ingegaan op de in dit wetsvoorstel
gebruikte definitie, waarin de subjectieve intenties
van zowel de ontdoener als de ontvanger een
belangrijke rol spelen. Deze intenties van ontdoener
en ontvanger worden tot uiting gebracht in de
zinsnede: met het oog op de verwijdering daarvan.
3.4.3. De Richtlijn van de Raad van 15 juli 1975 (RL
75/442/EEG), zoals gewijzigd bij de Richtlijn van de Raad
van 18 maart 1991 (RL 91/156/EEG), de Afvalstoffenrichtlijn,
bevat in art. 1 de Pro volgende definities:
a) "afvalstof": elke stof of elk voorwerp behorende
tot de in bijlage I genoemde categorieën waarvan de
houder zich ontdoet, voornemens is zich te ontdoen of
zich moet ontdoen.
(?);
c) "houder": de producent van de afvalstoffen of de
natuurlijke of rechtspersoon die de afvalstoffen in
bezit heeft;
d) (?);
e) "verwijdering": alle in bijlage IIA bedoelde
handelingen;
f) "nuttige toepassing": alle in bijlage IIB bedoelde
handelingen;
3.4.4. Bijlage I kent als restcategorie:
Q16. Alle stoffen, materialen of produkten die niet
onder de hierboven vermelde categorieën vallen.
3.4.5. Bijlage IIA kent als verwijderingshandeling onder
meer:
D1. Het op of in de bodem brengen van afval (bij
voorbeeld stortplaats, enz.).
3.4.6. Bijlage IIB bevat een overzicht van "handelingen voor
de nuttige toepassing van afvalstoffen zoals die in de
praktijk plaatsvinden". Het gaat daarbij met name
terugwinning, regeneratie of recycling en om het gebruik van
afvalstoffen als brandstof of als meststof.
3.4.7. G.H. Addink schrijft over het begrip afvalstoffen<(19) In: Milieurecht, W.E.J. Tjeenk Willink, Deventer, 1996, vierde
druk, blz. 173.
>:
In de meeste bepalingen van het hoofdstuk Afvalstoffen
komt het begrip 'afvalstoffen' voor. Pas na sterk
aandringen vanuit het parlement is in artikel 1.1 van
de Wm een definitie opgenomen: alle stoffen,
preparaten of andere produkten, waarvan de houder zich
met het oog op de verwijdering daarvan - ontdoet,
voornemens is zich te ontdoen of zich moet ontdoen.
De relevante elementen in deze definitie zijn: 'zich
ontdoen van', 'met het oog op de verwijdering', 'de
houder' en 'stoffen, preparaten of andere produkten'.
Deze definitie is grotendeels overgenomen uit de
herziene kaderrichtlijn afvalstoffen (91/156/EEG),
toegevoegd zijn de woorden 'met het oog op de
verwijdering daarvan'. Deze toevoeging hangt samen met
de ruimere betekenis van het begrip 'verwijderen' in
Nederland, waaronder ook kan vallen hergebruiks- en
nuttige toepassingshandelingen. Uit de parlementaire
behandeling blijkt dat aan het begrip verwijderen een
ruime uitleg moet worden gegeven. Daaronder vallen de
gebruikelijke afvalverwijderingsmethoden maar ook
hergebruiks- en nuttige toepassingshandelingen. Een en
ander wel gerelateerd aan het oogmerk om te
verwijderen.
In de definitie van artikel 1.1 is echter de
onzekerheid, wanneer er sprake is van 'het zich
ontdoen', die in de oude afvalstoffenwetgeving de
aanleiding was om geen definitie op te nemen,
gebleven. In de oude afvalstoffenwetgeving werd steeds
gesproken van: het zich ontdoen van afvalstoffen.
Derhalve zijn de bij de uitvoering en in de
jurisprudentie onder het oude recht ontwikkelde
criteria ook bij de toepassing van de huidige
afvalstoffenwetgeving van belang. Dit is inmiddels in
de rechtspraak bevestigd.
3.4.8. Het onderscheid tussen een afvalstof en een
secundaire grondstof, een onderscheid dat ook in de
onderhavige casus van belang zou kunnen zijn, levert in de
praktijk problemen op. F.J.C.M. de Kok belicht dat probleem
en concludeert<(20) Afvalstof of (secundaire) grondstof?, Milieu & recht, 1995, blz.
137 rk; zie ook Addink, t.a.p., blz. 176/177.
>:
De vraag wanneer in concreto sprake is van afvalstof
of (secundaire) grondstof, is niet aan de hand van de
tekst van de Europese of Nederlandse regelgeving te
beantwoorden. De normen zijn te open, de regels zijn
onderling afwijkend. Subjectieve elementen spelen
bovendien een rol. Aan de hand van de jurisprudentie
kunnen wel regels worden geformuleerd.
3.4.9. (?).
2.2. Als aanvulling op het voorgaande, besteed ik thans nog enige
aandacht aan het begrip afvalstof in de Wet milieubeheer (hierna:
Wm) en de Afvalstoffenrichtlijn (ook wel: Kaderrichtlijn), zulks
aan de hand van het arrest HvJEG 15 juni 2000, C-418+419/97 (ARCO
Chemie en Hees/EPON).<(21) Op dat arrest wees ik Uw Raad ook al in mijn conclusie inzake nr.
35.525.
> Het arrest is inmiddels gepubliceerd in AB
2000, 311, m.n. Ch.W. Backes, en becommentarieerd door J.R.C.
Tieman in M&R (2000) blz. 229-236. Het HvJEG gaf in dat arrest
antwoord op prejudiciële vragen gesteld in ABRvS 25 november 1997,
AB 1998, 1 (ARCO Chemie) en 2 (Hees/EPON), m.n. Ch.W. Backes.
2.3. In de beide uitspraken vatte de ABRvS haar vaste
jurisprudentie samen:<(22) AB 1998, blz. 6 rk.
>
Volgens vaste jurisprudentie van de Afdeling, gevormd onder
de werking van de Nederlandse Afvalstoffenwet en Wet
chemische afvalstoffen, moet het begrip afvalstof aldus
worden uitgelegd dat hieronder niet vallen: stoffen die
volgens de maatschappelijke opvattingen geen afval zijn,
waarbij van belang is of de stoffen zonder ingrijpende
bewerking en op milieuhygiënisch verantwoorde wijze nuttig
kunnen worden toegepast.
In het licht van deze criteria wordt een stof die
voortkomt uit een productieproces en die bijvoorbeeld
vanwege verontreinigingen niet of eerst na nadere
bewerkingen op milieuhygiënisch verantwoorde wijze als
brandstof<(23) Mijn noot: voor brandstof kan ook grondstof of bouwstof worden
gelezen.
> kan worden ingezet, aangemerkt als afvalstof.
Een stof die voortkomt uit een productieproces en die
zonder nadere bewerking op milieuhygiënisch verantwoorde
wijze als brandstof<(24) Zie de vorige noot.
> kan worden ingezet, wordt niet
aangemerkt als afvalstof.
2.4. Het is deze vaste rechtspraak die Hof 's-Gravenhage in zijn
uitspraak van 15 juli 1999, BK-96/03827, die leidde tot de zaak
met nr. 35.525, ertoe bracht secundaire bouwstoffen (grond, puin
en zaagsel) niet aan te merken als afvalstoffen in de zin van de
Wm en de Wbm.<(25) Als gezegd, in het onderhavige geval volgt het Hof die
rechtspraak nog niet; dat gebeurt pas voor het eerst in de
uitspraken van 20 mei 1998 betreffende de Afvalverwijdering Regio
Centraal Groningen.
>
2.5. Vooropstellend (in rov. 40) dat het begrip afvalstof niet
restrictief kan worden uitgelegd, beantwoordt het HvJEG de
gestelde vragen als volgt:
Zaak C-418/97
1. Uit de enkele omstandigheid dat een stof als LUWA-bottoms
wordt onderworpen aan een handeling genoemd in bijlage IIB
bij [de Afvalstoffenrichtlijn] kan niet worden afgeleid dat
er sprake is van een zich ontdoen van en dat die stof als
een afvalstof in de zin van de richtlijn moet worden
aangemerkt.
2. Voor de beantwoording van de vraag of het als brandstof
inzetten van een stof als LUWA-bottoms als een zich ontdoen
van is aan te merken, is niet relevant dat die stof op
milieuhygiënisch verantwoorde wijze en zonder ingrijpende
bewerking nuttig kan worden toegepast als brandstof.
Het feit dat dit gebruik als brandstof een gangbare methode
van nuttige toepassing van afvalstoffen is en die stof
volgens maatschappelijke opvattingen een afvalstof is, kan
als een aanwijzing worden beschouwd voor een handeling, een
voornemen of een verplichting om zich van die stof te
ontdoen in de zin van artikel 1, sub a, van [de
Afvalstoffenrichtlijn]. Of inderdaad sprake is van een
afvalstof in de zin van die richtlijn, moet evenwel worden
beoordeeld met inachtneming van alle omstandigheden, waarbij
rekening moet worden gehouden met de doelstelling van die
richtlijn en ervoor moet worden gewaakt, dat geen afbreuk
wordt gedaan aan de doeltreffendheid daarvan.
De omstandigheden dat een als brandstof gebruikte stof het
residu is van een productieproces van een andere stof, dat
die stof voor geen enkel ander gebruik dan verwijdering in
aanmerking kan komen, dat de stof zich qua samenstelling
niet leent voor het gebruik dat ervan wordt gemaakt of dat
voor dat gebruik bijzondere voorzorgsmaatregelen voor het
milieu moeten worden getroffen, kunnen als aanwijzingen
worden beschouwd voor een handeling, een voornemen of een
verplichting om zich van die stof te ontdoen in de zin van
artikel 1, sub a, van die richtlijn. Of inderdaad sprake is
van een afvalstof in de zin van de richtlijn, moet evenwel
worden beoordeeld met inachtneming van alle omstandigheden,
waarbij rekening moet worden gehouden met de doelstelling
van die richtlijn en ervoor moet worden gewaakt, dat geen
afbreuk wordt gedaan aan de doeltreffendheid daarvan.
Zaak C-419/97
1. Uit de enkele omstandigheid dat een stof als
houtspaanders wordt onderworpen aan een handeling genoemd in
bijlage IIB bij [de Afvalstoffenrichtlijn] kan niet worden
afgeleid dat er sprake is van een zich ontdoen van en dat
die stof als een afvalstof in de zin van de richtlijn moet
worden aangemerkt.
2. Het feit dat een stof het resultaat is van een handeling
voor de nuttige toepassing in de zin van bijlage IIB bij die
richtlijn, is slechts één van de factoren die in aanmerking
moet worden genomen om te bepalen, of die stof nog steeds
een afvalstof is, doch die als zodanig nog geen definitieve
conclusie dienaangaande toelaat. Of er sprake is van een
afvalstof, moet worden beoordeeld met inachtneming van alle
omstandigheden, gelet op de omschrijving van artikel 1, sub
a, van [de Afvalstoffenrichtlijn] het voornemen of de
verplichting om zich van de betrokken stof te ontdoen,
waarbij rekening moet worden gehouden met de doelstelling
van de richtlijn en ervoor moet worden gewaakt, dat geen
afbreuk wordt gedaan aan de doeltreffendheid daarvan.
Voor de beantwoording van de vraag of het als brandstof
inzetten van een stof als houtspaanders als een zich ontdoen
van is aan te merken, is niet relevant dat die stof op
milieuhygiënisch verantwoorde wijze en zonder ingrijpende
bewerking nuttig kan worden toegepast als brandstof.
Het feit dat dit gebruik als brandstof een gangbare methode
van nuttige toepassing van afvalstoffen is en die stof
volgens maatschappelijke opvattingen een afvalstof is, kan
als een aanwijzing worden beschouwd voor een handeling, een
voornemen of een verplichting om zich van die stof te
ontdoen in de zin van artikel 1, sub a, van [de
Afvalstoffenrichtlijn]. Of inderdaad sprake is van een
afvalstof in de zin van die richtlijn, moet evenwel worden
beoordeeld met inachtneming van alle omstandigheden, waarbij
rekening moet worden gehouden met de doelstelling van die
richtlijn en ervoor moet worden gewaakt, dat geen afbreuk
wordt gedaan aan de doeltreffendheid daarvan.
2.6. Backes annoteert:
(blz. 1511 rk) (?) Het Hof begint met, nog eens, vast te
stellen dat voor de invulling van het begrip afvalstof niet
bepalend is of een stof valt onder de bijlagen bij de
Kaderrichtlijn, maar of sprake is van een "zich ontdoen" van
de stof. Dit begrip moet met het oog op de doelstelling van
de Kaderrichtlijn, ruim worden uitgelegd. Deze, in
rechtsoverweging 40 kort en krachtig geformuleerde, regel is
een belangrijke rode draad voor het vervolg van het arrest
en voor de gevolgen daarvan in de praktijk. Het Hof verwijst
daarbij uitdrukkelijk naar algemene milieurechtelijke
beginselen, namelijk het (blz. 1512 lk) voorzorg(s)beginsel
en het preventiebeginsel die in art. 174 lid 2 EG Pro-Verdrag
als maatstaf voor het handelen van de Gemeenschapsorganen
zijn gecodificeerd. (?) De vrees dat de lidstaten door het
gebruik van algemene en duidelijke criteria het
afvalstoffenbegrip zouden beperken, is bepalend voor het
hele arrest. (?) Exit Nederlandse niet-van-toepassing
criteria. Belangrijk is de constatering dat het afvalbegrip
volgens het Hof blijkbaar in het geheel (?) niet wordt
beïnvloed door de vraag wat met het (afval)stof gebeurt.
Anders dan andere criteria, die tenminste als "een
aanwijzing" voor het afvalstoffenkarakter van een stof
kunnen worden gebruikt, is het feit dat (blz. 1512 rk)
zonder bewerking milieuhygiënisch verantwoord wordt
hergebruikt "niet relevant" en "niet van invloed". Deze
afwijzing van de Nederlandse criteria is duidelijk en laat
geen ruimte voor misverstanden: ook stoffen die zonder
bewerking op milieuhygiënisch verantwoorde wijze volledig
nuttig worden toegepast "verliezen" daardoor niet hun
karakter van afvalstof (rechtsoverweging 65). (?) (blz. 1513
lk) (?) Duidelijk lijkt mij ook dat veel meer moet worden
aangeknoopt bij het ontstaan van de stof (voor residuën),
respectievelijk de functieverandering na beëindiging van het
oorspronkelijke gebruik van een stof (bij afgedankte
voorwerpen), dan bij de (beoogde of daadwerkelijke)
toepassing van de stof.
2.7. Na vervolgens te hebben vastgesteld dat het HvJEG "geen
algemene criteria (heeft) gegeven waarmee het afvalstoffenkarakter
zou kunnen worden bepaald", verwijst Backes naar "een binnenkort
te verschijnen artikel" van J. Tieman, die "wel een dergelijk
criterium (heeft) ontwikkeld". In het kader van deze conclusie kan
ik volstaan met het citeren van het kopje bij het, inmiddels in
M&R (2000), blz. 229-236, verschenen artikel van Tieman:
Het arrest van het HvJ EG ARCO Chemie en Hees/EPON maakt
duidelijk dat de Nederlandse interpretatie van het
afvalstoffenbegrip niet door de Europeesrechtelijke beugel
kan. Onduidelijk is echter hoe dit begrip dan wel afgebakend
moet worden. Betoogd zal worden dat bepalend is of een stof
continu volgens de oorspronkelijke bestemming wordt gebruikt
en dat de ruime uitleg van het afvalstoffenbegrip moet
worden gezien tegen het licht van een 'duaal
afvalstoffenbeheerssysteem'.<(26) Met een 'duaal afvalstoffenbeheerssysteem' doelt Tieman (a.w.
blz. 236 rk) op het onderscheid tussen verwijdering en nuttige
toepassing van afvalstoffen, welk onderscheid volgens hem
belangrijker zal worden en de plaats zal innemen van het huidige
onderscheid tussen afvalstof en niet-afvalstof.
>
2.8. Inzake nr. 35.525 betoogde ik:
3.5.3. Ik roep nog even de in § 3.3.4 vermelde uitgangspunten
van de afvalstoffenbelasting in herinnering:
iv.de belasting dient primair een budgettair doel; de
milieudoelstelling is van secundair belang;
v.de regeling moet - ter wille van de uitvoerbaarheid en de
hanteerbaarheid - eenvoudig zijn;
vi.het afvalstoffenbeleid mag niet worden belemmerd.
Deze uitgangspunten brengen mee dat de belastingrechter, wil
hij niet in een jurisprudentieel moeras (?) terechtkomen, bij
de rechtsvinding zijn oren niet al te zeer naar de niet-
fiscale milieuwetgeving moet laten hangen. Eenvoud is het
parool, het fiscale doel staat voorop en als randvoorwaarde
geldt slechts het niet belemmeren van het afvalstoffenbeleid.
In dit verband merk ik op dat de wetgever onder ogen heeft
gezien dat de belastingrechter het begrip afvalstof anders
zou kunnen interpreteren dan de bestuursrechter doet<(27) Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 6, blz. 62. Het komt
trouwens wel meer voor dat doel en strekking van een belastingwet
nopen tot een eigen fiscale kwalificatie van een elders in het
recht voorkomend begrip; vgl. recent HR 15 december 1999, BNB
2000/126.
>:
Voor de goede orde merken wij nog op dat de situatie waarin
eenzelfde begrip in de belastingwetgeving en in andere
categorieën wetgeving in ongelijke betekenis wordt gebruikt,
wel vaker voorkomt en ook aanvaard is.
(?).
3.5.6. Naar mijn mening is voor de heffing van
afvalstoffenbelasting niet van belang dat de materialen op de
stortplaats nuttig zijn gebruikt. Steun daarvoor vind ik in
de wetsgeschiedenis die op treffende en heldere wijze is
samengevat in het in § 3.3.9 weergegeven citaat; daarin staat
in feite het hele verhaal.
2.9. Het komt mij voor dat tussen het ruime fiscale
afvalstoffenbegrip en het al even ruime Europees- en
bestuursrechtelijke afvalstoffenbegrip geen relevant verschil
bestaat.
2.10. Belanghebbende saneert een voormalige stortplaats. Het Hof
stelt - in cassatie onweersproken - vast (onder 3.5.2) dat in het
onderhavige tijdvak door derden reststoffen aan belanghebbende
zijn afgegeven ter verwerking door haar op de stortplaats tegen
een door haar berekende prijs. Het lijdt dunkt mij geen twijfel
dat het hier om afvalstoffen gaat. Die derden hebben zich dus van
die afvalstoffen ontdaan. Belanghebbende heeft de stoffen gebruikt
bij de constructie van de combinatie-afdichtingslaag. De
afvalstoffen zijn dus op de bodem gebracht om ze daar te laten.<(28) Daaraan doet niet af dat in geval van sloop of verwijdering van
de inrichting c.q. het werk de afvalstoffen moeten kunnen worden
teruggenomen, zoals de vergunning voorschrijft. Ik moet trouwens
bekennen dat ik de zin van dit vergunningsvoorschrift niet goed
begrijp. Het bevoegde gezag zal toch nooit erin toestemmen dat de
combinatie-afdichtingslaag wordt verwijderd. De sanering zou dan
ongedaan worden gemaakt en dat lijkt mij ondenkbaar.
> Zo
de voormalige stortplaats moet worden aangemerkt als een
inrichting - waarover aanstonds meer - zijn alle bestanddelen van
het belastbare feit aanwezig. Belastbaar feit is immers de afgifte
aan een inrichting van afvalstoffen waarvan de houder zich ontdoet
doordat deze stoffen op de bodem worden gebracht teneinde ze daar
te laten (art. 13, lid 1, onderdeel a, en lid 2, 1e volzin, Wbm,
in verbinding met art. 12, onderdelen a, b, ba en c, Wbm, en met
art. 1.1, lid 1, Wm).
2.11. Wat betreft de in de belastingheffing te betrekken
inrichtingen heeft de wetgever kennelijk slechts gedacht aan
stortplaatsen en verbrandingsinrichtingen. Want:<(29) Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 4.
>
Het voorstel houdt in dat een belasting wordt gelegd op de
afgifte van afvalstoffen voor eindverwerking aan stort- of
verbrandings-inrichtingen.
en:<(30) Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 27.
>
Overeenkomstig de in hoofdstuk 4 van deze memorie gegeven
toelichting, brengt artikel 13, eerste lid, tot uitdrukking
dat de grondslag van de afvalstoffenbelasting uitsluitend
bestaat uit de afvalstoffen die ter verwerking worden
afgegeven aan een inrichting in de zin van dit hoofdstuk.
Praktisch betekent het laatste een met een vergunning van de
overheid geëxploiteerde verbrandingsinrichting of
stortplaats.
Nu het tarief voor het verbranden van afvalstoffen nihil bedraagt,<(31) Art. 18, lid 1, onder b, Wbm.
>
blijven als belaste inrichtingen in feite slechts de stortplaatsen
over.<(32) Deze stortplaatsen vallen onder categorie 28.1 jo. 28.4, onder f,
van Bijlage I bij het Ivb.
>
2.12. De fiscale wetgever heeft werken van het begrip inrichting
uitgezonderd. Hij onderbouwt die keuze aldus:<(33) Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 25.
>
Tot het begrip inrichting, dat in de leden 3 tot en met 5
van [artikel 1 Wet Pro milieubeheer] verder wordt uitgewerkt,
worden ook <<werken>> gerekend. Het gaat hier om
activiteiten als het ophogen van terreinen - bij voorbeeld
voor het gebruik als sportterrein - en het aanleggen van
wallen - bij voorbeeld met het oog op geluidwering - waartoe
gebruik wordt gemaakt van een hoeveelheid afvalstoffen die
op of in de bodem worden gebracht. Het is uiteraard ook de
bedoeling dat een en ander daar blijft. Deze werken zijn
echter in de tekst van artikel 12, eerste lid, onderdeel c,
van het onderhavige wetsvoorstel weer buiten het bereik van
de afvalstoffenbelasting gebracht. Omdat, zoals in hoofdstuk
4 is toegelicht, de onderhavige belasting zich alleen richt
op eindverwerking van afvalstoffen - en aldus alle vormen
van hergebruik en nuttige toepassing buiten aanmerking laat
- dient afvalverwijdering annex nuttige toepassing in het
kader van werken buiten het bereik van deze belasting te
blijven.
en:<(34) Kamerstukken II 1994/95, 23 935, nr. 5, blz. 10.
>
De afgifte van afvalstoffen aan een inrichting die daar op
of in de bodem worden gebracht met de bedoeling deze daar te
laten is belast. Van het begrip inrichting zijn werken,
bijvoorbeeld geluidswallen uitgesloten. Dit is gedaan
enerzijds omdat het bij die activiteiten gaat om een nuttige
toepassing van afvalstoffen en anderzijds het
uitvoeringstechnisch geen probleem is deze afvalstoffen
buiten de heffing te laten. Deze werken zijn immers speciale
afzonderlijke locaties waarvoor alleen bepaalde soorten
afvalstromen mogen worden gebruikt.
2.13. Over het begrip inrichting in de Wm schrijven Woldendorp en
Heinen:<(35) H.E. Woldendorp en P.C.M. Heinen, Het begrip inrichting in de Wet
milieubeheer, een analyse van de jurisprudentie, Bouwrecht maart
1999; de citaten komen uit een elektronische versie van het
artikel, mij per e-mail toegezonden door het Instituut voor
Bouwrecht. Het artikel heeft een uitgebreid notenapparaat waarin
veel casuïstiek is verwerkt. Ik citeer ook de noten, niet alleen
uit een oogpunt van instructie, maar ook om te laten zien wij dat
met het begrip inrichting in net zo'n jurisprudentieel moeras
dreigen terecht te komen als met het begrip afvalstof (zie § 2.8
hiervoor). Zie voorts D. van der Meijden, Begrip 'inrichting',
Jurisprudentie en toelichting inzake het begrip inrichting,
(vastbladig) Katern in (losbladig) Wet milieubeheer, Koninklijke
Vermande, 2000, hoofdstukken 1, 4 en 6.
>
2. REGELING VAN HET BEGRIP INRICHTING IN DE WM
Art. 1.1 lid 1 Wm geeft de volgende omschrijving van het
begrip inrichting: elke door de mens bedrijfsmatig of in een
omvang alsof zij bedrijfsmatig was, ondernomen bedrijvigheid
die binnen een zekere begrenzing pleegt te worden verricht.
Een inrichting valt alleen onder de Wm indien zij behoort
tot een categorie die op grond van art. 1.1 lid 3 Wm is
aangewezen in het Inrichtingen- en vergunningenbesluit
milieubeheer (Ivb).
Het begrip inrichting wordt in de Wm, met uitzondering van
art. 1.1 eerste en lid 3 gebruikt ter aanduiding van
inrichtingen die voldoen aan de omschrijving in art. 1.1 lid
1 Wm, en die behoren tot een in het Ivb genoemde categorie.
Dit blijkt uit art. 1.1 lid 4 eerste volzin Wm. In ons
artikel gebruiken wij het begrip inrichting eveneens in deze
betekenis.
(?).
In de praktijk stuiten wij nog wel eens op het misverstand
dat een activiteit reeds onder hfdst. 8 Wm valt wanneer zij
tot een Ivb-categorie behoort, met name in gevallen waarin
de in het Ivb gestelde ondergrens wordt overschreden. Dit is
onjuist, want de activiteit moet tevens voldoen aan de
begripsomschrijving in art. 1.1 lid 1 Wm.
(?).
Indien een activiteit die als een inrichting moet worden
aangemerkt, is hfdst. 8 Wm (Inrichtingen) van toepassing.
Dit betekent dat voor de activiteit een vergunning ingevolge
art. 8.1 Wm is vereist en/of algemene regels van toepassing
zijn op grond van art. 8.40, 8.44 of 8.45 Wm. Indien geen
sprake is van een inrichting, is hfdst. 8 Wm niet van
toepassing en kunnen met betrekking tot de activiteit geen
regels worden gesteld, zelfs niet wanneer zij nadelige
gevolgen voor het milieu veroorzaakt.<(36) Noot 7: AbRS 27-12-1994, nr. G05.93.2840 (ABkort 1995, nr. 35;
Milieurechtspraak 1995/4, nr. 11) (toepassen van zeefzand en
asfaltgranulaat om polderterrein op te hogen; een bedrijvigheid
die eenmalig is en in een kort tijdsbestek afgerond kan worden:
geen inrichting); AbRS 27-2-1995, nr. G05.93.2913 (Gst. 1995,
7008, nr. 10, met noot R. Uylenburg; Milieurechtspraak 1995/4, nr.
7; Nieuwsbrief 1995-15). Zie ook Hof Leeuwarden 2-5-1997, nr. BK
359/96 (M en R 1998/4, nr. 35) (kampeerterrein valt onder geen
enkele in het Ivb genoemde categorie); AbRS 25-6-1998, nr.
E03.96.1113 (houden van dieren en zagen van hout voor eigen
gebruik gedurende enkele uren per week; activiteiten niet
bedrijfsmatig noch in een bedrijfsmatige omvang; wel overlast).
>
(?).
3. JURISPRUDENTIE OVER HET BEGRIP INRICHTING IN DE WM
(?).
3.1 Art. 1.1 lid 1 Wm ('bedrijfsmatig of in een
bedrijfsmatige omvang')
De jurisprudentie over de interpretatie van het criterium
'bedrijfsmatig of in een bedrijfsmatige omvang' in art. 1.1
lid 1 Wm heeft vaak betrekking op het houden van dieren.
Over andere activiteiten dan het houden van dieren bestaat
veel minder jurisprudentie.<(37) Noot 9: HR 25-6-1996 (M en R 1996/11, nr. 122, met noot A. de
Lange) (herstellen van auto's; geen inrichting); AbRS 12-12-1996,
nr. E03.96.0474 (JG 1997/2, 97.0025) (werkplaats voor
houtbewerking; bedrijfsmatige omvang, gelet op oppervlakte en
gezamenlijke vermogen elektromotoren); AbRS 27-6-1997, nr.
E03.96.0713 (JG 97.0174; Gst. 1998, 7074, nr. 7) (repareren en
vervaardigen van houten pallets; bedrijfsmatig); AbRS 21-10-1997,
nr. F03.97.0399 (JM 1998/23) (terrein waarop zich een hoeveelheid
van 250 m3 gevaarlijke stoffen bevindt; geen bedrijfsmatige
exploitatie; geen inrichting); Vz. AbRS 5-12-1997, nrs.
F03.97.0477 en F03.97.0659 (JM 1998/32, met noot K. Schuiling)
(skatepark; uitgiftepunt voor kleine versnaperingen; niet
bedrijfsmatig; niet expliciet aan het criterium getoetst).
>
Of aan het criterium wordt voldaan, moet van geval tot geval
wordt bekeken.<(38) Noot 10: Voor een overzicht van de jurisprudentie met voorbeelden
verwijzen wij naar ons artikel in Agr.r. 1998, p.637-639.
>
De rechter toetst in de eerste plaats of sprake is van een
bedrijfsmatige, op winst gerichte, activiteit waarmee
wezenlijke inkomsten worden verworven.<(39) Noot 11: In AbRS 25-6-1998, nr. E03.96.1113, wordt gesproken van:
een op winst gerichte bedrijfsmatige exploitatie of bedrijfsmatige
commerciële activiteiten.
> Indien hiervan geen
sprake is, toetst hij of de activiteit een bedrijfsmatige
omvang heeft. De feitelijke omstandigheden zijn bepalend.
Opvallend is dat de rechter niet (expliciet) toetst aan de
nadelige gevolgen voor het milieu, die de activiteit kan
veroorzaken.
(?).
3.2 Art. 1.1 lid 1 Wm ('bedrijvigheid die binnen een zekere
begrenzing pleegt te worden verricht')
Alleen een activiteit 'die binnen een zekere begrenzing
pleegt te worden verricht' kan blijkens art. 1.1 lid 1 Wm
een inrichting zijn. Dit criterium blijkt lastig toe te
passen en er bestaat dan ook veel jurisprudentie over. Deze
jurisprudentie is zeer casuïstisch van aard. (?).
- ophogen van terreinen, storten van afvalstoffen,
uitbaggeren
Dergelijke activiteiten kunnen een inrichting vormen. Aanwij
zingen in die richting zijn een zekere duur, frequentie,
continuïteit en plaatsgebondenheid van de activiteiten.<(40) Noot 14: KB 19-3-1980, nr. 43 (onttichelen en hercultiveren van
grond op begrensd terrein gedurende enkele jaren; met bulldozers);
AgRS 15-10-1993, nr. G05.90.1325 (BR 1994, p. 52) (storten van
verontreinigde baggerspecie; vaste locatie; inrichting); Vz. AbRS
31-3-1994, nrs. G05.3060.P90 en B05.93.1641 (ABKort 1995, nr. 170)
(egaliseren van terrein met puin; inrichting); AbRS 3-4-1995, nrs.
G05.93.3127 en G05.93.3130 (M en R 1996/9, nr. 92; Milieurecht
spraak 1995/10, nr. 31) (aanleggen van een weg, waarin asbest
bevattend puingranulaat is verwerkt); AbRS 22-11-1995, nr.
E03.94.0382 (M en R 1996/5, nr. 52) (tijdelijk opslaan voor
afvalstoffen en verwerken van afvalstoffen door proefreiniging is
een inrichting); AbRS 20-12-1995, nr. E03.94.1156 (AB 1996, nr.
139, met noot Chr. Backes) (storten van baggerspecie); AbRS 21-12-
1995, nr. E03.94.1381 (BR 1996, p. 401) (storten van aanzienlijke
hoeveelheid baggerspecie; continue bedrijvigheid in periode van 24
weken; locatie op bij vergunningaanvraag behorende kaart
aangegeven; inrichting); AbRS 14-6-1996, nr. E03.94.1961 (BR 1996,
p. 736; M en R 1996/12, nr. 130, met noot J. Verschuuren)
(terugstorten van baggerspecie, afkomstig van onderhoudsbaggerwer
ken voor het op diepte houden van de vaargeul, in de Wester
schelde); Vz. AbRS 28-10-1996, nr. F03.96.0788 (KG 1997, nr. 57)
(ophoging van een weiland met slootmaaisel dat is vermengd met
bermgras; geen miliehygiënisch verantwoorde toepassing;
afvalstoffen; grote hoeveelheid; inrichting; motivering waarom
sprake is van inrichting ontbreekt); Vz. AbRS 6-6-1997, nr.
F03.97.0013 (Nieuwsbrief 1997-83; JM 1997/61) (aanleggen van een
funderingsvloer van zeefzand en asfaltgranulaat, vermengd met
cement; afgraven en weer ophogen van een polder met een
oppervlakte van 58ha teneinde de polder geschikt te maken voor
gebruik als industrieterrein; geen kortstondige, eenmalige
activiteit; inrichting); Vz. AbRS 18-6-1997, nr. F03.97.0314
(Nieuwsbrief 1997/3, 85) (verspreiden van baggerspecie; geen
inrichting); AbRS 27-11-1997, nr. E03.96.0304 (JM 1998/47, met
noot J. Zigenhorn; AbKort 1998, nr. 129) (verspreiden van
baggerspecie; geen kortstondige activiteit; bedrijvigheid die
binnen een zekere begrenzing pleegt te worden verricht;
inrichting); AbRS 17-2-1998, nr. E03.96.0304 (ABkort 1998, nr.
129) (storten van baggerspecie).
>
Continuïteit is niet altijd vereist. Dat de activiteiten met
een zekere regelmaat plaatsvinden, kan voldoende zijn om van
een inrichting te spreken.<(41) Noot 15: AbRS 2-11-1994, nr. G05.93.3141 (automarkt) (BR 1995, p.
225).
> Eenmalige activiteiten die in een
kort tijdsbestek kunnen worden afgerond, zijn geen
inrichting.<(42) Noot 16: AbRS 27-12-1994, nr. G05.93.2840 (ABkort 1995, nr. 35;
Milieurechtspraak 1995/4, nr. 11) (toepassen van 1100 m3 zeefzand
en 360 m3 asfaltgranulaat om polderterrein op te hogen); Vz. AbRS
3-10-1995 (KG 1996, 40) (ophogen van een weg met granulaat); AbRS
10-11-1995, nr. E03.94.1015 (op landbouwgrond opslaan, verspreiden
en onderwerken van bermmaaisel). Zie voor voorbeelden van
agrarische activiteiten ons artikel in Agr.r. 1998, p. 646-647.
> In de jurisprudentie worden geen concrete
termijnen genoemd. Het gaat om het geheel van
omstandigheden, waaronder de duur van de activiteit. In de
praktijk wordt vaak een minimumtermijn van ongeveer 6
maanden gehanteerd.<(43) Noot 17: In AbRS 21-12-1995, nr. E03.94.1381 (BR 1996, p. 401)
werd het storten van baggerspecie als een inrichting aangemerkt,
ook al zou deze activiteit net binnen 6 maanden kunnen worden
afgerond.
>
Het begrip afvalstoffen kan voor extra
interpretatieproblemen zorgen.<(44) Noot 18: (voorbeelden) AgRS 15-6-1993, nr. B05.93.0093 (opslag
van ongesorteerd sloopmateriaal; verharding van terrein met
betonslib; sloopmateriaal afvalstof; betonslib geen afvalstof;
inrichting); AbRS 18-8-1994, nr. G05.93.1391 (BR 1995, p. 55; M en
R 1995/3, nr. 38) (toepassen van lichtverontreinigde grond in
geluidswal; milieuhygiënisch verantwoorde toepassing van
afvalstoffen in een werk; geen inrichting omdat dergelijke
inrichting onder uitzondering in het Ivb valt); AbRS 12-9-1996
(Nieuwsbrief 1996-143) (puinbreekinstallatie om breek- en zeefzand
uit puingranulaat te zeven en het granulaat te verwerken; zeefzand
wel een afvalstof, breekzand geen afvalstof); Vz. AbRS 28-10-1996,
nr. F03.96.0788 (KG 1997, nr. 57) (slootmaaisel vermengd met
bermgras; afvalstoffen); AbRS 16-2-1998, nr. G05.93.2333 (JM
1998/65, met noot J. Zigenhorn) (mijnsteen is afvalstof;
toepassing van mijnsteen in een kademuur; inrichting). Zie voor
voorbeelden in de agrarische sfeer ons artikel in Agr.r. 1998, p.
646-647.
> Van de uitkomst hangt niet
alleen af of sprake is van een inrichting, maar ook welke
instantie bevoegd gezag is.<(45) Noot 19: AgRS 21-2-1991, nr. G05.88.1086 (Nieuwsbrief 1991-17)
(in gedeelte van de inrichting worden afvalstoffen worden
gesorteerd; g.s. bevoegd gezag voor de gehele inrichting); Vz.
AgRS 24-7-1992, nr. E05.91.1059 (rookgasontzwavelingsgips,
afkomstig van electriciteitscentrale, is geen afvalstof; daarom
niet g.s. maar b en w bevoegd gezag); AbRS 22-6-1995, nr.
E03.94.0901 (M en R 1996/6, nr. 68) (riet dat wordt verbrand, is
een afvalstof omdat geen sprake is van een nuttige toepassing; het
rietafval is deels afkomstig van buiten de inrichting; g.s.
bevoegd gezag); Vz. AbRS 14-3-1996, nr. F03.95.0871 (KG 1996, nr.
185) (bedrijf dat huishoudelijke apparatuur en andere goederen
inkoopt, zonodig repareert en weer verkoopt; geen bedrijf voor de
recycling van afvalstoffen; b en w bevoegd gezag); AbRS 30-9-1996,
nr. E03.95.1566 (Nietolith geen afvalstof; b en w bevoegd gezag).
>
2.14. Voor de heffing van afvalstoffenbelasting worden werken niet
onder het begrip inrichting begrepen. Wat zijn werken? Dat begrip
komt uit de voormalige Afvalstoffenwet. Ik citeer nogmaals
Woldendorp en Heinen:<(46) A.w., noot 84. In noot 85 merken de auteurs nog op:
Het onderscheid tussen inrichtingen en werken in de voormalige
Afvalstoffenwet (?) leverde destijds de nodige problemen op (?).
>
Krachtens art. 31, derde lid, van de Afvalstoffenwet werd
onder een inrichting mede verstaan het uitvoeren van een
werk waarbij een hoeveelheid van anderen afkomstige
afvalstoffen, behorende tot een bij amvb aangewezen
categorie, die een daarbij aangegeven grens overschrijdt, op
of in de bodem wordt gebracht. Onder deze bepaling viel een
aantal activiteiten die niet als inrichtingen kunnen worden
beschouwd, onder meer omdat ze van tijdelijk aard zijn, maar
die uit een oogpunt van afvalverwijdering dezelfde functie
vervullen en dezelfde controle vereisen als
stortinrichtingen, zoals het ophogen van terreinen met
gebruikmaking van afvalstoffen. Bedoelde amvb was het
Werkenbesluit Afvalstoffenwet. Opvallend is dat werken als
inrichtingen werden aangemerkt. Een werk was dus een
'gelijkgestelde inrichting'. Een dergelijke constructie is
thans in het Ivb niet meer mogelijk, omdat dan niet zou
worden voldaan aan de omschrijving van het begrip inrichting
in art. 1.1, lid 1, Wm.<(47) De auteurs verwijzen hier naar A.L. van Kempen, Het begrip
'inrichting'in Hinderwet en Afvalstoffenwet, Ministerie van VROM,
april 1987, blz. 35-38.
>
2.15. Art. 31, lid 3, Afvalstoffenwet is als volgt toegelicht:<(48) Ik citeer Schuurman & Jordens, Deel 147-IIIb, vijfde druk, blz.
116.
>
Ten slotte worden door het derde lid van artikel 31 onder Pro
het vergunningstelsel gebracht een aantal activiteiten die
niet zonder meer als stortinrichtingen kunnen worden
beschouwd - aangezien ze van tijdelijke aard zijn en
bovendien de stoffen terstond een nuttige bestemming krijgen
-, doch uit een oogpunt van afvalverwijdering dezelfde
functie vervullen en dezelfde controle vereisen als
stortinrichtingen. Het gaat hier om activiteiten als het
ophogen van terreinen - bij voorbeeld voor gebruik als
sportterrein - en het aanleggen van wallen - bij voorbeeld
met het oog op geluidswering - waartoe gebruik gemaakt wordt
van een hoeveelheid afvalstoffen die op (of in) de bodem
worden gebracht.
2.16. In de Nota van toelichting op het Werkenbesluit
Afvalstoffenwet wordt het begrip werk verder toegelicht:<(49) Schuurman & Jordens, Deel 147-IIIb, vijfde druk, blz. 702.
>
Als werk in de zin van het onderhavige besluit kunnen worden
genoemd geluidwallen, erfverhardingen c.q. -ophogingen,
rijpaden, slootdempingen en dergelijke, waarbij een
hoeveelheid afvalstoffen, die de in het besluit aangegeven
grenzen overschrijdt, op of in de bodem wordt gebracht.
2.17. De Afvalstoffenwet is inmiddels vervallen en als het ware
opgegaan in de Wm, maar het begrip werken leeft voort in het Ivb,
in het bijzonder in categorie 28 van Bijlage I. Voor alle
duidelijkheid wijs ik erop dat in de Afvalstoffenwet werken met
inrichtingen werden gelijkgesteld, maar geen inrichtingen waren,
terwijl in de Wm alleen die werken relevant zijn die ook
inrichtingen zijn en andere werken buiten beschouwing blijven. Het
is dan ook opvallend dat de belastingwetgever voor het begrip
werken weliswaar verwijst naar de Wm maar in feite heeft bedoeld
te verwijzen naar de Afvalstoffenwet.
2.18. De (voormalige) stortplaats van belanghebbende valt blijkens
de milieuvergunning onder categorie 28 van Bijlage I, meer in het
bijzonder onder categorie 28.4, onder a, ten 3o, en categorie
28.6, onder b.<(50) Belanghebbende verricht blijkens de milieuvergunning ook
activiteiten die vallen onder categorie 5.1 en categorie 11.1,
maar die activiteiten spelen dunkt mij in de onderhavige procedure
geen rol. Wel is het zo dat het opslaan van verontreinigde grond
(als subspecies van grond) zou kunnen vallen onder categorie 11
(vgl. de toelichting op het Ivb in Stb. 1993, 50, blz. 115), maar
dat lijkt mij te dezen van ondergeschikt belang.
> Aan belanghebbende is dus vergunning verleend voor
het hebben van een inrichting voor het opslaan van afvalstoffen,
zijnde van buiten de inrichting afkomstige verontreinigde grond,
waaronder begrepen verontreinigde baggerspecie, alsmede voor het
uitvoeren van werken waarbij, anders dan voor het opslaan,
bedrijfsafvalstoffen op of in de bodem worden gebracht.
2.19. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende een brief d.d.
15 september 1997 van GS van Zuid-Holland overgelegd, waarin het
volgende wordt betoogd:<(51) Blijkens 's Hofs uitspraak is de Inspecteur in de gelegenheid
gesteld van die brief kennis te nemen en daarop te reageren. Nu
het Hof niet rept van een reactie, moet ervan worden uitgegaan dat
deze is uitgebleven.
>
Wij hebben bij het verlenen van de vergunning op 27 februari
1995 uitdrukkelijk niet het voornemen gehad vergunning te
verlenen voor het storten van afvalstoffen. Het aanbrengen
van de secundaire grondstoffen heeft een tweeledige functie
namelijk het compenseren van zettingen en het dienen als
fundering voor de aan te brengen laag zandbentoniet (of
gelijkwaardig materiaal), de drainage- en de leeflaag. De
constructie is civieltechnisch noodzakelijk en zou technisch
gesproken niet anders worden uitgevoerd wanneer gebruik moet
worden gemaakt van primaire grondstoffen. Gebruik van
primaire grondstoffen maakt de sanering gegeven de hoge
kosten van de primaire grondstoffen onhaalbaar. De afwerking
beschouwen wij derhalve als een "werk" in de zin van de Wet
milieubeheer en het Inrichtingen en vergunningenbesluit
(Ivb). De juridische basis voor vergunning is gelegen in
artikel 28.6 Ivb.<(52) Mijn noot: bedoeld is kennelijk categorie 28.6 van Bijlage 28.6
bij het Ivb.
>
2.20. Hoe valt dit betoog van GS te rijmen met de tekst van de
vergunning waarin naast categorie 28.6 toch ook categorie 28.4
wordt genoemd als een categorie waaronder de activiteiten van
belanghebbende zouden vallen? In dit verband wijs ik op onderdeel
2.1, sub a, van de bij de vergunning behorende voorschriften:
2.1. In de inrichting mogen (?) uitsluitend de volgende
secundaire grondstoffen worden geaccepteerd:
a. ten behoeve van de basislaag:
- boorgruis;
- bleekaarde;
- zeefzand (?);
- steekvast slib (?);
- baggerspecie (?);
- verontreinigde grond (?).
Het opslaan van verontreinigde grond valt stellig onder categorie
28.4, onder a, ten 3o. Onder opslaan wordt evenwel verstaan het
tijdelijk deponeren of bewaren van de grond met het oogmerk deze
op een later tijdstip af te (doen) voeren.<(53) Aldus de toelichting op het Ivb in Stb. 1993, 50, blz. 118 (zie
ook blz. 94)
> Blijft de grond ter
plaatse, zoals te dezen het geval zal zijn, dan wordt de grond
niet opgeslagen maar op de bodem gebracht. Verontreinigde grond
moet, net als de andere zojuist opgesomde stoffen, worden
gekwalificeerd als een bedrijfsafvalstof.<(54) Idem blz. 115.
> Nu al deze stoffen in de
optiek van GS, het vergunning verlenende orgaan, voor een werk
worden gebruikt, is de juridische basis voor de vergunning
inderdaad categorie 28.6, onderdeel b.
2.21. Het bevoegde orgaan (GS) meent dat in milieurechtelijke zin
sprake is van een werk. Er is dan dunkt mij voor de
belastingrechter weinig reden anders te oordelen.
2.22. Van meer gewicht is dat de wetgever alleen stortplaatsen
heeft willen belasten,<(55) Zie § 2.11 hiervoor.
> terwijl belanghebbende geen stortplaats
maar een voormalige stortplaats exploiteert in die zin dat zij met
haar bedrijf ervoor zorgt dat die stortplaats - en dat is voor mij
van doorslaggevende betekenis - op milieuhygiënische wijze wordt
afgewerkt, opdat deze te zijner tijd een recreatieve functie kan
krijgen. Ik zie hier dan ook meer gelijkenis met een werk dat met
behulp van afvalstoffen tot stand komt dan met een inrichting
waarop afvalstoffen worden gestort. In dit verband wijs ik erop
dat het hier gaat om een locatie waarvoor alleen bepaalde
afvalstromen mogen worden gebruikt en dan kan in de ogen van de
fiscale wetgever worden gesproken van een werk.<(56) Kamerstukken II 1994/95, 23 935, blz. 10.
>
2.23. Waar het (fiscale) begrip afvalstoffen ruim moet worden
uitgelegd, kan het (fiscale) begrip inrichting mijns inziens
zonder bezwaar worden beperkt tot stortplaatsen. Alles afwegende
meen ik dat de activiteiten van belanghebbende voor de heffing van
afvalstoffenbelasting moeten worden gekwalificeerd als het
uitvoeren van een werk en niet als het exploiteren van een
inrichting. De afgifte van afvalstoffen aan dat werk is dan ook
niet belast.
Slotsom
2.24. Ik meen dat het Hof terecht heeft geoordeeld dat de door
belanghebbende in het onderhavige tijdvak verwerkte reststoffen
moeten worden aangemerkt als afvalstoffen in de zin van de Wbm en
dat het door haar gemaakte onderscheid tussen afvalstof en
secundaire grondstof voor de toepassing van de bepalingen inzake
de afvalstoffenbelasting relevantie mist. Mitsdien is
middelonderdeel 1 ongegrond.
2.25. Voorts meen ik dat niet juist is 's Hofs oordeel dat
belanghebbende in het onderhavige tijdvak een inrichting
exploiteerde als bedoeld in art. 12, aanhef en onderdeel c, Wbm.
Het daartegen gerichte middelonderdeel 3 is dus gegrond.
2.26. In het voorgaande ligt besloten dat de middelonderdelen 2 en
4 ongegrond zijn.
3. Beoordeling van middel II
3.1. Het Hof heeft de drie zaken van belanghebbende als
samenhangend in de zin van art. 3, lid 2, Besluit proceskosten
fiscale procedures beschouwd. Belanghebbende klaagt dat het Hof
heeft miskend dat de drie beroepen niet (nagenoeg) gelijktijdig
zijn ingesteld, nu de beroepschriften respectievelijk op 27
november 1996, 19 februari 1997 en 22 augustus 1997 zijn
ingediend.<(57) Niet bestreden wordt dat het om "tegen nagenoeg identieke
besluiten op vergelijkbare gronden ingestelde beroepen" gaat.
>
3.2. HR 10 november 1999, BNB 2000/2, overwoog:
3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat deze zaak voor de
toepassing van het Besluit proceskosten fiscale procedures
moet worden beschouwd als samenhangende met de zaken
betreffende de door belanghebbende bij het Hof ingestelde
beroepen inzake de navorderingsaanslag inkomstenbelasting
over het jaar 1983 en de aanslag inkomstenbelasting voor het
jaar 1984, waaraan het Hof de kenmerken 89/365
respectievelijk 90/3707 heeft gegeven. Middel VII, dat dit
oordeel bestrijdt, slaagt. In 's Hofs oordeel ligt besloten
dat in de onderhavige en de hiervoor vermelde zaken
'gelijktijdig of nagenoeg gelijktijdig' in de zin van
artikel 3, lid 2, van het Besluit bij het Hof beroep is
ingesteld. Dit oordeel is onjuist. Nu vaststaat dat in de
onderhavige zaak het beroep namens belanghebbende is
ingesteld op 10 juli 1989, terwijl het beroep in de zaken
met de kenmerken 89/365 en 90/3707 binnen de daarvoor
geldende termijn is ingesteld op respectievelijk 20 januari
1989 en 3 juli 1990, is geen sprake van 'gelijktijdig of
nagenoeg gelijktijdig' in evenvermelde zin.
3.3. De in BNB 2000/2 bedoelde beroepschriften werden met
intervallen van 6 en 12 maanden bij het Hof ingediend. In het
onderhavige geval gaat het om intervallen van 3 en 6 maanden, de
helft van die in BNB 2000/2. Nemen wij voorts in aanmerking dat
het tweede beroepschrift voortbouwt op het eerste en het derde op
het tweede, dat de drie beroepen door het Hof gelijktijdig zijn
behandeld en dat de gemachtigde van belanghebbende zijn pleidooi
ter zitting van het Hof in één pleitnota heeft neergelegd, dan
meen ik dat 's Hofs oordeel dat te dezen sprake is van
samenhangende zaken juist is. Middel II is dus ongegrond.
4. Conclusie
Ik concludeer tot vernietiging van 's Hofs uitspraak, behoudens
voor zover deze het griffierecht en de proceskosten betreft, tot
vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vernietiging van
de naheffingsaanslag.
De Procureur-Generaal
bij de Hoge Raad der
Nederlanden
A-G