Conclusie
Nr. 35.843
mr Wattel
Derde Kamer B
VA IB/PH 1997
26 oktober 2000
Conclusie inzake:
X
tegen
de Staatssecretaris van Financiën
Edelhoogachtbaar College,
1 Feiten en Hofuitspraak
1.1 In het kader van een onderzoek naar een criminele organisatie in - onder meer - verdovende middelen, is door de FIOD in samenwerking met het Interregionaal Recherche Team (IRT) van de Politie Q op 6 oktober 1997 huiszoeking gedaan op de toenmalige verblijfplaats van de belanghebbende. Bij die huiszoeking is onder meer een bedrag van ƒ 42.295 en ruim een kilo hasj aangetroffen en in beslag genomen.
1.2 Tijdens een eerste verhoor op 6 oktober 1997 om 9.00 uur heeft de belanghebbende, na van cautie gediend te zijn, jegens de verhorende politieambtenaren onder meer verklaard:
"Het geld dat daar lag is ook van mij. Als het goed is moet er ook nog een kilo hashish leggen en dat is ook van mij."
(...)
"Het geld in de woning is van mij. Ik weet niet hoeveel het was. Ik wil niet vertellen waar dit geld vandaan komt."
1.3 Op 18 mei 1998 is de belanghebbende door de Arrondissementsrechtbank te Amsterdam veroordeeld tot een gevangenisstraf van vijftien maanden wegens overtreding van de Opiumwet en deelname aan een criminele organisatie. Hij is veroordeeld voor de volgende feiten (r.o. 2.3 Hof):
"1. Hij heeft op tijdstippen in de periode van 1 juli 1996 tot en met 6 oktober 1997 deelgenomen aan een organisatie, welke tot oogmerk had het opzettelijk binnen en buiten het grondgebied van Nederland brengen in de zin van artikel 1, leden 4 en 5 van de Opiumwet, en het vervoeren en verkopen en afleveren en het opzettelijk aanwezig hebben van telkens een handelshoeveelheid hasjiesj, en uit het voorhanden hebben van wapens en munitie in de zin van de Wet Wapens en Munitie van categorie I en/of categorie II en/of categorie III, welke deelneming bestond uit het:
- meedoen aan enige van die misdrijven en
- maken van afspraken en onderhouden van telefonische contacten en
- meehelpen die hasjiesj te distribueren en
- voorhanden hebben van wapens en munitie.
2. Hij heeft op tijdstippen gelegen in de periode van 13 juli 1997 tot en met 28 juli 1997, samen met anderen, deelgenomen aan activiteiten gericht op het opzettelijk binnen het grondgebied van Nederland brengen van 600 en 199 kilogram hasjiesj. Daarnaast heeft hij zich in die periode beziggehouden met handelingen, gericht op het vervoer, de aflevering, de ontvangst, de overdracht en de opslag van hasjiesj.
3. Op 6 oktober 1997 zijn op de verblijfplaats van belanghebbende (...) een aantal wapens in de categorie II en III aangetroffen. Deze wapens waren voorhanden aan belanghebbende en anderen.
4. Hij heeft op 6 oktober 1997 op het adres (...) tezamen en in vereniging met anderen opzettelijk 1.169 gram hasjiesj aanwezig gehad."
1.4 Op de zitting van de belastingkamer van het Hof heeft de belanghebbende onder meer verklaard:
"Ik heb in 1997 van de organisatie niets ontvangen ook geen onkostenvergoeding. Ik heb in 1997 van A geld geleend om activiteiten op te starten."
Namens belanghebbende is op die zitting onder meer verklaard:
"De verklaring van A betreffende de lening van f 40.000 bevat geen tegenstrijdigheid. Belanghebbende had dit geld in 1997 nodig en nu wil A het geld weer terughebben. (...) Belanghebbende had na zijn criminele missers het idee opgevat om iets anders te gaan doen namelijk het venten van pannen. Als startkapitaal was de f 40.000 van A bedoeld."
1.5 De Inspecteur betoogde op de zitting van het Hof onder meer als volgt:
"De tegenstrijdigheid in de verklaring van A zit in het feit dat A in geldnood verkeerde en dan toch geld uitleent onder zekere voorwaarden.
Belanghebbende heeft destijds in het verhoor niet verklaard dat het een lening betrof. Hij heeft wel verklaard dat dat geld van hem was. Hij wilde alleen niet vertellen waar het geld vandaan kwam."
1.6 Aan de belanghebbende is gedagtekend 2 juli 1998 een terstond invorderbaar verklaarde voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een geschat belastbaar inkomen van ƒ 105.000. In geschil is of deze aanslag terecht is opgelegd.
1.7 Het Hof overwoog:
"5.1. Tot de gedingstukken behoort een verklaring gedagtekend 1 september 1997 waarin A verklaart aan belanghebbende f 40.000 te hebben geleend voor de aankoop van pannen en bestekken. Terugbetaling dient binnen een jaar te geschieden. De geldlening is renteloos verstrekt.
5.1.1. Volgens belanghebbende heeft het geldbedrag van f 42.295 dat bij een huiszoeking op belanghebbendes toenmalige verblijfplaats (...) op 6 oktober 1997 werd aangetroffen tot een bedrag van f 40.000 betrekking op de door A (...) verstrekte geldlening.
5.1.2. Het Hof acht deze verklaring onaannemelijk nu belanghebbende jegens politieambtenaren op 6 oktober 1997 heeft verklaard dat het geld hem toebehoorde en dat hij geen uitsluitsel wenste te geven over de herkomst van het geld. Als er op dat moment sprake zou zijn geweest van een geldlening zou er voor belanghebbende geen enkele aanleiding zijn geweest om dit voor de politie verborgen te houden. Voorts heeft A geen aannemelijke verklaring kunnen geven omtrent de herkomst van voormeld bedrag. Het Hof gaat er voor het verdere verloop van het geding dan ook van uit dat voornoemde f 42.295 aan belanghebbende toebehoren.
5.2. Vast staat dat belanghebbende in 1997 werkzaamheden heeft verricht voor een criminele organisatie bestaande uit het afschermen van de organisatie van de buitenwereld en het begeleiden van drugstransporten. Gezien de aard van de verrichte werkzaamheden acht het Hof het aannemelijk dat belanghebbende daarvoor periodiek in geld of goederen (bijvoorbeeld hasjiesj) is beloond.
5.2.1. De stelling van belanghebbende dat hij in 1997 slechts betrokken zou zijn geweest bij een mislukte drugsoperatie waaruit voor belanghebbende dus ook geen inkomsten zouden kunnen zijn voortgevloeid, wordt door het Hof niet aannemelijk geacht en wordt verworpen.
5.2.2. Deze omstandigheden gecombineerd met de bij belanghebbende op 6 oktober 1997 aangetroffen vuurwapens, hasjiesj en de geldsom van f 42.295 rechtvaardigen het vermoeden dat belanghebbende uit activiteiten als waarvoor hij strafrechtelijk veroordeeld is en daarmee verwante bezigheden in het jaar 1997 substantiële inkomsten tot het door de inspecteur aangenomen bedrag heeft genoten. De tegengestelde verklaring van belanghebbende acht het Hof onaannemelijk en wordt verworpen."
1.8 Het Hof oordeelde vervolgens dat de Inspecteur in redelijkheid tot het opleggen en vaststellen van de in het geding zijnde aanslag is kunnen komen zonder daarbij in strijd te handelen met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur.
1.9 Uit de weergave van belanghebbendes stellingen ter zitting van het Hof (zie 4.2 Hofuitspraak) maak ik op dat in juli 1998 een aangiftebiljet 1997 is uitgereikt, maar dat door de Inspecteur uitstel is verleend tot na de afloop van deze belastingprocedure. Van het niet (correct) voldoen aan de aangifteplicht is dus kennelijk (nog) geen sprake. Ook overigens blijkt niet van een grond voor omkering van de bewijslast, die het Hof van ambtswege zou hebben moeten toepassen.
2 Geschil in cassatie
In geschil is 's Hofs bewijsconstructie. Deze houdt onder meer in dat het Hof de door de belanghebbende bij de politie - na cautie - afgelegde verklaring (het geld is van mij; ik wil niet zeggen waar het vandaan komt) tegen de belanghebbende heeft gebruikt. Het Hof heeft immers de door de belanghebbende ter zitting van het Hof afgelegde verklaring (ik heb ƒ 40.000 geleend van A als startkapitaal voor mijn potten- en pannenhandel) verworpen als ongeloofwaardig omdat zij niet strookte met de eerder bij de politie afgelegde verklaring, met name met zijn zwijgen over de herkomst van het geld (zie r.o. 5.1.2 van het Hof, hierboven, 1.7, geciteerd). Volgens de belanghebbende wordt aldus zijn verklaringsvrijheid (zijn zwijgrecht) als verdachte geschonden, zulks in strijd met art. 6 Europees Pro Verdrag voor de rechten van de Mens en de Fundamentele vrijheden (EVRM) en het Wetboek van Strafvordering (Sv.). Ik neem aan dat hij doelt op art. 29 van Pro dat Wetboek.
3 Het toetsingskader
3.1 Indien belanghebbendes belastingproces een strafproces was geweest, zou de gebezigde bewijsconstructie naar nationaal recht mogelijk ontoelaatbaar zijn geweest. Ik citeer een arrest(1) van uw tweede kamer van 12 maart 1996:
"5.2. Naar het Hof heeft vastgesteld heeft de verdachte aanvankelijk bij de politie geen verklaring over op zijn slaapkamer aangetroffen goederen willen afleggen. Het Hof heeft deze omstandigheid - naast andere, te weten de naar 's Hofs oordeel onware bewering van de verdachte dat hij niets met de Chevrolet van doen had, en de aard en de hoeveelheid van de aangetroffen goederen - redengevend geacht voor het bewijs dat de verdachte wist dat de door de verdachte verworven goederen door misdrijf waren verkregen. Gelet echter op het bepaalde in art. 29, eerste lid, tweede volzin, Sv, kan de omstandigheid dat de verdachte aanvankelijk bij de politie geen verklaring wilde afleggen, niet tot bewijs bijdragen. De bewezenverklaring is om die reden niet naar de eis der wet met redenen omkleed."
3.2 Het belastingproces is echter geen strafproces indien er geen bestuurlijke boete in geding is, zoals in casu. Overigens, ook als er wel een boete in geding zou zijn, zou daarmee art. 29 Sv Pro. nog niet van toepassing zijn op het (boetedeel van het) belastingproces, nu het strafkarakter van de boete weliswaar meebrengt dat art. 6 EVRM Pro voor het (boetedeel van het) belastingproces geldt, maar niet dat daarmee ook het Wetboek van Strafvordering van toepassing zou zijn. U zie uw arrest van 7 september 1988, BNB 1988/298: de omstandigheid dat het opleggen van een verhoging (thans: bestuurlijke boete) moet worden aangemerkt als een criminal charge in de zin van art. 6, eerste lid, EVRM,(2) brengt nog niet mee dat op zodanige oplegging de regels en/of beginselen van het nationale strafrecht van toepassing zijn. Artikel 29 Sv Pro. geldt dan ook niet voor strafvervolgingen in de vorm van het opleggen van een fiscale boete.(3) Nog minder geldt die bepaling voor procedures waarin geen sprake is van strafvervolging, zoals de onderhavige.
3.3 Ook art. 6 EVRM Pro is op belanghebbendes zaak op zichzelf niet van toepassing. U oordeelde reeds in 1983 dat een rechterlijke procedure over een aanslag inkomstenbelasting (zonder verhoging) geen procedure is die leidt tot "het vaststellen van burgerlijke rechten en verplichtingen" (authentieke Engelse respectievelijk Franse tekst: determination of civil rights and obligations, onderscheidenlijk contestations sur droits et obligations de caractère civil) van de belanghebbende in de zin van art. 6 EVRM Pro.(4) Ook het Europese Hof voor de Rechten van de Mens en de Fundamentele Vrijheden (EHRM) beschouwt belastingheffingsgeschillen niet als geschillen over burgerlijke rechten en verplichtingen in de zin van die bepaling.(5) Mijns inziens overigens ten onrechte. Ik kan niet uitleggen waarom het Hof het begrip "burgerlijke rechten en verplichtingen" zeer ruim uitlegt, maar halt houdt bij belastingheffing, waardoor een procedure over revindicatie van een fiets wel aan de eisen van art. 6 EVRM Pro moet voldoen en een procedure over een zeer hoge aanslag niet. Evenmin kan ik uitleggen waarom een procedure strekkende tot vernietiging van een aanslag en terugvordering van reeds betaalde belasting wel onder art. 6 EVRM Pro valt(6) en een procedure strekkende tot verlaging van een nog niet betaalde belasting niet(7).
3.4 Ook overigens lijkt belanghebbendes cassatieberoep op het eerste gezicht kansloos. Het gaat in casu om het gebruik, door het Hof, van een gegeven dat rechtmatig verkregen is in de strafvorderlijke sfeer. Aan de belanghebbende was immers de cautie gegeven alvorens hij de politie antwoordde dat het aangetroffen geld van hem was en dat hij niet wilde zeggen hoe hij er aan kwam. En zelfs als zijn verklaring op onrechtmatige wijze verkregen zou zijn, zou het gegeven dat hij niet wilde verklaren nog steeds rechtmatig verkregen zijn. Aangezien zelfs strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal onder omstandigheden - gegeven de fiscaalprocesrechtelijke vrije bewijsleer - in de belastingprocedure gebruikt mag worden,(8) valt niet in te zien waarom geen gebruik gemaakt zou mogen worden van het gegeven dat de belanghebbende als verdachte wenste te zwijgen over de herkomst van het aangetroffen geld, met name niet nu volgens het EHRM uit (overigens in casu niet-toepasselijke) art. 6 EVRM Pro geen specifieke regels voortvloeien voor de toelaatbaarheid van bewijsmateriaal, mits de verdachte maar een eerlijk proces krijgt.(9)
3.5 Toch wijkt het thans te berechten geval af van de bekende rechtspraak. Uw jurisprudentie over fiscaalprocesrechtelijk gebruik van strafvorderlijk verkregen materiaal(10) betrof immers materiaal dat wél verkregen was (zij het onrechtmatig). In casu gaat het echter vooral om iets dat niet verkregen was door de politie (een verklaring omtrent de herkomst van het geld) omdat de belanghebbende als verdachte op dat punt gebruik maakte van zijn zwijgrecht. Van afgedwongen bewijs kan dus ook niet gesproken worden. Belanghebbendes gebruik van zijn zwijgrecht onder strafvorderlijk verhoor werd door het Hof als bewijs van belast inkomen tegen hem gebruikt in de belastingzaak. Dat is bij mijn weten een nog niet door u beoordeelde situatie.
3.6 Evenmin toepasbaar is de jurisprudentie over de wettelijke verplichting tot antwoorden jegens de fiscale autoriteiten als hun vragen (minstens mede) de belastingheffing dienen. Deze jurisprudentie houdt onder meer in dat zelfs een belastingplichtige die beschuldigd wordt van een bepaald strafbaar feit, toch verplicht blijft om aangifte te doen van en inlichtingen te verstrekken over zijn inkomsten uit dat strafbare feit,(11) zulks op straffe van omkering van de bewijslast(12) (en op straffe van vervolging; zie art. 69 AWR Pro), maar dat aldus afgedwongen bewijsmateriaal, hoewel bruikbaar voor heffingsdoeleinden, mogelijk onbruikbaar is in een straf(achtige) procedure tegen dezelfde persoon.(13) Onze casus ligt buiten het toepassingsgebied van deze jurisprudentie; in de eerste plaats omdat de belanghebbende wél geantwoord heeft jegens de fiscus. De vraag die hij niet wilde beantwoorden, was geen vraag van de fiscus op basis van enige fiscale informatieverstrekkingsplicht, maar een vraag van de politie tijdens verhoor, uitsluitend gericht op (commuun-)strafvorderlijke doeleinden. Voor heffingsdoeleinden heeft de belanghebbende op zichzelf voldaan aan zijn antwoordplicht (hij heeft immers antwoord gegeven op de vraag waar het geld vandaan kwam), zij het dat de fiscus zijn verklaring niet geloofde. De genoemde jurisprudentie is in de tweede plaats niet van toepassing omdat het antwoord dat de belanghebbende onder zijn fiscale antwoordplicht gaf (het geld is geleend), niet tegen hem wordt gebruikt. Aan dat antwoord wordt immers juist geen geloof gehecht. Het wordt in het geheel niet gebruikt, maar juist verworpen. Ook het Hof geloofde de belanghebbende immers niet. Uit 's Hofs motivering volgt dat het Hof dat met name niet doet omdat de belanghebbende de fiscale verklaring (ik heb het geld geleend) zonder strafprocesrechtelijke risico's ook bij de politie had kunnen afleggen. Geleend geld is immers voor de inlener niet uit misdrijf verkregen, maar uit een overeenkomst.
3.7 De vraag die beantwoord moet worden, is de vraag of de fiscaalrechtelijke(14) vrije bewijsleer, met name de ongeschreven beginselen van procesrecht, toestaan dat het zwijgen van een verdachte bij een bepaalde vraag onder politieverhoor als bewijs gebruikt wordt tegen diezelfde verdachte in een latere belastingprocedure waarin dezelfde vraag aan de orde komt, met name indien de verdachte/belanghebbende bij de belastingrechter een antwoord geeft dat hij zonder risico van zelfbeschuldiging ook in de strafprocedure had kunnen geven. Dezelfde kwestie doet zich overigens ook reeds voor in de aanslagopleggings- en bezwaarafdoeningsfase: verzetten de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, met name het zorgvuldigheidsbeginsel, zich ertegen dat de inspecteur tegen de belastingplichtige laat werken dat hij tegenover de fiscus wel een verklaring aflegt die hij tegenover de politie niet wenste en ook niet hoefde af te leggen, maar wel had kunnen afleggen zonder gevaar zichzelf in de strafprocedure te belasten?
3.8 In het reeds genoemde arrest HR 1 juli 1992, BNB 1992/306, overwoog u onder meer:
"3.2.4. Overigens heeft te gelden dat, ingeval gesproken kan worden van jegens de belanghebbende op strafrechtelijk onrechtmatige wijze verkregen bewijsmiddelen, dit voor de inspecteur geen beletsel behoeft te zijn om daarvan gebruik te maken. In een dergelijk geval zal met inachtneming van alle ter zake dienende omstandigheden nader moeten worden beoordeeld of de inspecteur handelt in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur, en meer in het bijzonder met het zorgvuldigheidsbeginsel, door ter vaststelling of ter ondersteuning van een belastingaanslag van dit strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijsmiddel gebruik te maken. Hierbij verdient opmerking dat, gelijk het Europese Hof voor de rechten van de mens bij zijn arrest van 12 juli 1988, NJ 1988, 851, in de zaak Schenk heeft beslist, artikel 6 EVRM Pro geen regels bevat met betrekking tot de toelaatbaarheid van bewijs als zodanig, zodat deze verdragsbepaling niet meebrengt dat te dezer zake onderscheid moet worden gemaakt al naar gelang een aanslag in het geding is betreffende (alleen) enkelvoudige belasting danwel een aanslag waarbij (tevens) een verhoging is opgelegd."
Hieruit volgt mijns inziens dat u bij de beoordeling van de toelaatbaarheid van bewijsmateriaal (of het nu rechtmatig of onrechtmatig verkregen is, en of het nu in de strafvorderlijke dan wel in de civiele, fiscale of bestuurlijke sfeer verkregen is) geen onderscheid maakt naar gelang (alleen) enkelvoudige belasting in geding is (zoals in casu), dan wel (tevens) een boete. U gaat in alle gevallen uit van de gewone vrije bewijsleer, van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en van de algemene beginselen van procesrecht.
3.9 Ik stel voorop dat mijns inziens de verdachte door de litigieuze fiscale bewijsconstructie niet geschaad is in zijn verdediging in enige strafzaak. Op het moment waarop de politie naar de herkomst van het geld vroeg, was van een fiscale procedure ook nog geen sprake (al kan een verdachte van bepaalde delicten die met veel onverklaard geld rondloopt tegenwoordig wellicht wel erop rekenen dat de politie na inbeslagneming de fiscus inlicht en bij dreigende last tot teruggave wellicht om aanslagoplegging en fiscaal beslag verzoekt). De belanghebbende was vóór het politieverhoor van cautie gediend en hij was vrij om al dan niet te antwoorden op de gestelde vragen, hetgeen moge blijken uit de omstandigheid dat hij zich vrij voelde om te zwijgen over de herkomst van het geld. Het gaat in belanghebbendes geval dus niet om de vraag of zijn positie als verdachte in een strafproces of als boeteling in een belastingproces is geschaad (dat is niet het geval: zijn zwijgen heeft geen enkele strafrechtelijke of boeterechtelijke implicatie gehad, althans niet voor de belastingrechter; zijn positie voor de belastingrechter valt dan ook buiten bereik van art. 6 EVRM Pro), maar zuiver om de vraag of zijn positie als partij in een proces over de hoogte van zijn inkomen is geschaad. Het gaat mitsdien niet om schending van mensenrechten (art. 6 EVRM Pro is op een zuiver belastingproces - ten onrechte - niet van toepassing, en art. 14 IVBPR Pro vermoedelijk ook niet), maar om ongeschreven Nederlands fiscaal procesrecht (beginselen van fiscaal procesrecht).
3.10 Ik zoek hieronder niettemin eerst inspiratie in het strafprocesrecht. De vraag of het gebruik van het zwijgrecht door een verdachte tegen hem mag worden gebruikt in een strafprocedure, is meermalen aan de orde geweest.
4 Het trekken van gevolgen uit de zwijgzaamheid van de verdachte in het strafprocesrecht
4.1 De Britse zaak Murray betrof een verdachte (van gijzeling van een politie-informant door de IRA) die geen verklaring wenste te geven voor zijn aanwezigheid in het huis waar de vrijheidsberoving plaatsvond (de verdachte werd op de trap in dat huis aangetroffen). Het EHRM overwoog onder meer:(15)
"47. On the one hand, it is self-evident that it is incompatible with the immunities under consideration to base a conviction solely or mainly on the accused's silence or on a refusal to answer questions or to give evidence himself. On the other hand, the Court deems it equally obvious that these immunities cannot and should not prevent that the accused's silence, in situations which clearly call for an explanation from him, be taken into account in assessing the persuasiveness of the evidence adduced by the prosecution.
(...)
It cannot be said therefore that an accused's decision to remain silent throughout criminal proceedings should necessarily have no implications when the trial court seeks to evaluate the evidence against him.
(...)
Whether the drawing of adverse inferences from an accused's silence infringes Article 6 is a matter to be determined in the light of all the circumstances of the case, having particular regard to the situations where inferences may be drawn, the weight attached to them by the national courts in their assessment of the evidence and the degree of compulsion inherent in the situation."
4.2 Kn. becommentarieert de zaak Murray in de NJ op dit punt als volgt:
"5. Bij de behandeling van de (...) de vraag of het unfair was om aan Murray's zwijgen conclusies te verbinden, legt het Hof grote nadruk op het gewicht van het bewijsmateriaal dat tegen Murray was ingebracht. Dat bewijsmateriaal vormde een "formidable case against him" die als het ware om een antwoord vroeg. Dat de weigering om een verklaring te geven tegen Murray werd gebruikt, was onder die omstandigheden eenvoudig "a matter of commonsense". (...) In het Nederlandse strafprocesrecht is de feitenrechter "vrij" in de waardering van het bewijsmateriaal. De principiële opstelling van de Hoge Raad(16) heeft daardoor slechts een beperkt effect. Zij bewerkstelligt dat een weigering om te verklaren niet als redengevend feit kan worden gepresenteerd. Zij sluit bepaald niet uit dat die weigering onder tafel, bij de waardering van het wèl gepresenteerde bewijsmateriaal, een rol heeft gespeeld. (...)"
4.3 In zijn noot in NJ 1996, 540, onder het eerder genoemde arrest van uw tweede kamer van 19 maart 1996, schrijft Sch:
"1. Als een verdachte weigert op een bepaalde vraag antwoord te geven, kan dat door de rechter worden uitgelegd als kennelijk leugenachtig met het doel de waarheid te bemantelen. Mag die leugenachtigheid ook strekken tot bewijs van het feit? De Hoge Raad heeft aanvaard dat de kennelijke leugenachtigheid van verdachte's verklaring inderdaad tot het bewijs mag meewerken (vaste rechtspraak sinds HR 29 juni 1971, NJ 1971, 417). Wat de rechter echter niet mag, (...), is om de kennelijke leugenachtigheid te baseren op het zwijgen van de verdachte.
(...)
Wanneer de rechter een kennelijk leugenachtige verklaring die is afgelegd om de waarheid te bemantelen, voor het bewijs gebruikt dan moet dat oordeel voldoende grondslag kunnen vinden in de blijkens de bewijsmiddelen vastgestelde feiten en omstandigheden (4.4). Daartoe mag evenwel niet de omstandigheid worden gerekend dat de verdachte geen verklaring wenst af te leggen (4.5).
2. In het andere arrest NJ 1996, 539 werd de kennelijke leugenachtigheid en de weigerachtigheid van de verdachte door het hof niet in elkaar geschoven, maar figureerden zij als bewijsmiddel naast elkaar. Daarmee werd de omstandigheid dat de verdachte aanvankelijk bij de politie geen verklaring wilde afleggen, zelfstandig redengevend geacht voor het bewijs dat de verdachte de door hem verworven goederen door misdrijf had verkregen. Ook nu weer besliste de Hoge Raad dat die weigering van de verdachte niet tot het bewijs mocht meewerken.
3. Het enkele zwijgen mag dus niet (ook niet over de boeg van de leugenachtigheid) redengevend zijn voor de bewezenverklaring. (...) Een zekere nuancering sluit de cassatierechter evenwel niet uit. Het zwijgen kan "op zichzelf" niet tot het bewijs bijdragen. Dat brengt echter niet mee dat de rechter nooit aan de weigering van de verdachte om op bepaalde vragen te antwoorden enig gevolg zou mogen verbinden, zegt de Hoge Raad in arrest NJ 1996, 540 (4.1/4.2). Hier wordt een duidelijke opening geboden. Zo kan het niet beantwoorden van bepaalde vragen bijdragen tot de verwerping van een verweer. Uit het zwijgen kan dan worden afgeleid dat hetgeen de verdachte aanvoert niet aannemelijk is geworden (4.2).
(...)
5. Het lijkt erop dat de Hoge Raad een strenger standpunt inneemt dan het Europese Hof. Voor ons hoogste rechtscollege staat buiten twijfel dat de omstandigheid dat de verdachte gedurende de gehele procedure er het zwijgen toe doet, niet tot het bewijs mag meewerken. Zelfs het feit dat de verdachte op een bepaalde vraag niet antwoordt, mag als regel geen onderdeel van het bewijs uitmaken, hoewel zekere consequenties niet zijn uit te sluiten. De enkele omstandigheid dat de verdachte geen antwoord gaf op een specifieke vraag over haar eerder opgegeven en onjuist gebleken alibi (zaak NJ 1996, 540) of op de vraag waar de spullen in zijn slaapkamer vandaan kwamen (zaak NJ 1996, 539), mocht in de visie van de Hoge Raad niet bijdragen aan de bewezenverklaring. Die opvatting strookt met doel en ratio van het aan art. 29 Sv Pro ten grondslag liggende beginsel dat de verdachte beoogt tegen ongewilde medewerking aan zijn veroordeling te behoeden (o.m. HR 13 maart 1979, NJ 1979, 268). (...)
4.4 De Britse zaak Averill(17) betrof een verdenking van moord, gepleegd door vanuit een auto op twee andere auto's te schieten. Averill weigerde tijdens politieverhoren specifieke vragen te beantwoorden. Wel had hij na zijn aanhouding een globale verklaring afgelegd die strookte met de meer gedetailleerde verklaring die hij later ter terechtzitting aflegde. Hij gaf onder politieverhoor echter geen verklaring voor het feit dat op zijn kleding en in zijn haar vezels waren gevonden van dezelfde soort als in de handschoenen en de bivakmuts die in de aanvallende auto waren gevonden. Bij de latere terechtzitting verklaarde Averill dat hij werkte met schapen en dat hij tijdens dat werk handschoenen en een bivakmuts had gedragen. De Britse rechter overwoog:
"it would have been a simple and easy thing for him to have told these matters to the interviewing police officers."(18) (...)
"Having regard to the matters clearly put and explained to [the accused] ... I think it is clear that the accused knew perfectly well that the Article 5 cautions referred to the fibres from the balaclava masks and pair of gloves found in the gunmen's cars, but he failed to give the explanation which he later put forward at trial and this failure gives rise to the very strong adverse inference which I draw against him."(19)
Het hoger beroep van Averill werd verworpen:
"A person may have and apply such a policy [not to speak to the police, PJW] but he must realise that the tribunal of fact may draw an adverse inference from his silence."(20)
De Britse regering voerde voor het EHRM aan dat:
"(...) there was convincing and unchallenged forensic evidence linking the applicant to the balaclavas and gloves found in the car used by the gunmen. That evidence clearly called for an explanation from the applicant when questioned. However, he did not provide either Sergeant Ford (...) or the police officers who questioned him under caution (...) with any details of the matters on which he later relied at his trial."(21)
4.5 Het EHRM overwoog:(22)
47. (...) the Court considers that the extent to which adverse inferences can be drawn from an accused's failure to respond to police questioning must be necessarily limited. While it may no doubt be expected in most cases that innocent persons would be willing to co-operate with the police in explaining that they were not involved in any suspected crime, there may be reasons why in a specific case an innocent person would not be prepared to do so. In particular, an innocent person may not wish to make any statement before he has had the opportunity to consult a lawyer. (...)
48. It clearly emerges from the judgment given by the trial judge that the applicant was not convicted solely or mainly on account of his silence. The trial judge had due regard to the weight of the evidence adduced by the prosecution in support of its case, in particular the considerable body of forensic evidence which strongly supported a finding that there had been direct and intimate contact between the applicant and the balaclava masks and gloves found in the abandoned car used by the gunmen (...). (...) The Court does not agree with the applicant's submission that his witnesses' testimony was discounted merely because the trial judge drew adverse inferences from his silence. The applicant's own testimony to the court lacked credibility and it could not be reprieved by the testimony of his defence witnesses.
49. (...) in drawing adverse inferences, it cannot be said that the trial judge exceeded the limits of fairness since he could properly conclude that, when taxed in custody by questions as to his whereabouts at the material time or the presence of fibres on his hair and clothing, the applicant could have been expected to provide the police with explanations. (...) For the Court, the presence of incriminating fibres in the applicant's hair and clothing called for an explanation from him."
Het EHRM oordeelde dan ook dat de door de trial judge aan Averill's zwijgen verbonden gevolgen niet in strijd kwamen met art. 6 EVRM Pro.(23)
4.6 Ook naar nationaal strafprocesrecht kunnen aan het zwijgen van een verdachte onder bepaalde omstandigheden bepaalde gevolgen verbonden worden. De omstandigheid dat een verdachte niet verplicht is tot antwoorden, noch om naar waarheid te antwoorden, brengt niet mee dat de rechter aan een weigering om te verklaren of aan de leugenachtigheid van een verklaring geen gevolgtrekkingen zou mogen verbinden.(24) Art. 29 Sv Pro. waarborgt weliswaar de verklaringsvrijheid van een verdachte, maar zulks behoeft de rechter er niet van te weerhouden om, nadat de rechter op andere gronden reeds bewezen heeft geacht dat de verdachte het hem ten laste gelegde heeft begaan, consequenties voor de strafmaat te verbinden aan zijn zwijgen (i.c. over wat er met verduisterd geld is gebeurd) dan wel aan zijn "ontkennende opstelling".(25)
5 Beoordeling
5.1 Het eerder genoemde arrest HR 1 juli 1992, BNB 1992/306, stelt de algemene regel dat bewijsmateriaal onbruikbaar is in een belastingprocedure indien het verkregen is op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht dat dit gebruik onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht. Deze regel is, naar ik aanneem, gebaseerd op het Estoppel beginsel: niemand behoort (bewijsrechtelijk) baat te hebben bij zijn eigen onbehoorlijke gedrag, ook de overheid niet. In de zaak van de belanghebbende heeft de overheid zich echter met betrekking tot belanghebbendes verklaringsvrijheid geenszins onbehoorlijk gedragen. De vraag is slechts of de door het Hof gebezigde bewijsconstructie verenigbaar is met de algemene beginselen van procesrecht, die - hoezeer ook art. 6 EVRM Pro niet van toepassing moge zijn op de belastingprocedure - uiteraard ook gelden voor het belastingproces.
5.2 Uit uw rechtspraak en uit de fiscaal- en bestuursprocesrechtelijke literatuur maak ik op dat die beginselen met name de volgende zijn: Het onafhankelijkheids- en onpartijdigheidsbeginsel, het verdedigingsbeginsel (met name meebrengende de processuele gelijkheid van de partijen(26) en - dus - eventueel ongelijkheidscompensatie, alsmede de eis van hoor en wederhoor en het recht op mondelinge behandeling), de autonomie van de partijen (meebrengende stelplicht van de partijen en respectering van hun grenzen van de rechtsstrijd), de regel litis finiri oportet (waaronder het decisiebeginsel - het recht op een beslissing binnen een afzienbare termijn), de vrije bewijsleer en de redelijke verdeling van de bewijslast (waaronder de regels: wie stelt, bewijst, en: wie bewijsnood veroorzaakt, bewijst; eventueel leidende tot omkering - althans verschuiving - van de bewijslast), de regel point d'interêt, point d'action, de regel van eenheid van vonnis (geen deelprocedures of interlocutoire vonnissen), de devolutieve werking van het beroep, het (weerlegbare) vermoeden van rechtmatigheid van de aanslag, de procesmondigheid (geen verplichte procesvertegenwoordiging) en daartegenover het recht om zich te doen vertegenwoordigen, en het motiveringsbeginsel.
5.3 Ervan uitgaande dat de nationaal- en internationaalrechtelijke regels ter zake van de rechten van een verdachte op een behoorlijk proces, met name op verdediging, minstens even streng zijn als de nationaalrechtelijke beginselen van een behoorlijk belastingproces, zal ik ook nagaan of 's Hofs bewijsconstructie strafprocesrechtelijk toelaatbaar zou zijn.
5.4 Uit de boven (4) geciteerde jurisprudentie van het EHRM en van uw tweede kamer volgt dat het zwijgen van een verdachte onder politieverhoor op zichzelf niet gebruikt kan worden als bewijs dat hij het hem telastegelegde delict gepleegd heeft. Het lijkt mij dat hetzelfde geldt bij het bewijs van het genoten zijn van belastbaar inkomen: dat kan niet op zwijgen gebaseerd worden. De zwijgzaamheid van een verdachte kan echter wel een rol spelen in de waardering van het overigens voorgebrachte bewijsmateriaal. Zijn zwijgen mag ten nadele van de verdachte strekken "in situations which clearly call for an explanation from him," dus waarin circumstantial evidence ernstige aanwijzingen oplevert voor de juistheid van het standpunt van de overheid.
5.5 In casu gaat het om het belastingjaar 1997. De belanghebbende is op 6 oktober 1997 op zijn verblijfplaats aangetroffen in het bezit van onder meer vuurwapens, een kogelvrij vest, 1169 gram hasj en meer dan ƒ 40.000 cash. Hij verklaarde dat al deze voorwerpen van hem waren. Hij heeft voorts verklaard dat zijn Harley Davidson hem geschonken is door een motorclub. Voorts staat ten processe vast - door strafrechtelijke veroordeling en door niet-weerspreking - dat de belanghebbende van juli 1996 tot oktober 1997 deel heeft uitgemaakt van een criminele organisatie die zich bezig hield met onder meer drugshandel en dat belanghebbendes rol daarin met name bestond uit het afschermen van de organisatie en het beschermen en begeleiden van de drugstransporten. Uit het observatieverslag van de politie blijkt dat hij in elk geval op 28 juli 1997 nog doende was met criminele activiteiten van de soort van de telastegelegde. Het Hof voegt daaraan toe dat de aard van de door de belanghebbende voor de bende verrichte werkzaamheden aannemelijk doet zijn dat de belanghebbende daarvoor periodiek in geld of goederen is beloond. Dit onderdeel van de bewijsconstructie kan mijns inziens gebaseerd worden op algemene bekendheid ("Voor niets gaat de zon op", zeker in kringen van penose), maar deze stelling is door de Inspecteur ook betrokken en op zichzelf niet bestreden (de belanghebbende heeft slechts gesteld dat in 1997 toevallig geen beloning viel omdat in dat jaar alleen een mislukt drugstransport had plaatsgevonden).
5.6 Uit dit bewijsmateriaal kan niet zonder meer opgemaakt worden dat de aangetroffen ƒ 42.295 belastbaar inkomen van de belanghebbende vormde, noch dat hij over geheel 1997 na aftrek van legale kosten(27) een belastbaar inkomen van minimaal ƒ 105.000 zou hebben genoten. Het bedrag van de voorlopige aanslag lijkt afgestemd te zijn op het door de politie aangetroffen en in beslag genomen bedrag (het belastbare inkomen is op een vijfduizendtal afgerond tot een bedrag dat leidt tot een belastingbedrag dat iets hoger is dan het aangetroffen bedrag, zodat het precies hoog genoeg is om het gehele aangetroffen bedrag in fiscaal beslag te kunnen (over)nemen), meer dan op enig onderzoek naar of andere bekendheid met belanghebbendes feitelijke inkomenssamenstelling in 1997. Het Hof maakt de sprong van de bewijsmiddelen naar de bewezenverklaring dan ook via een rechtsvermoeden (r.o. 5.2.2 Hof): het somt de boven genoemde, door de Inspecteur bijgebrachte en - voor zover weersproken - door de Inspecteur voldoende bewezen omstandigheden op, die de belanghebbende in 1997 als actief lid binnen een op winstbejag gerichte criminele organisatie plaatsen waarin zeer hoge geldbedragen omgaan en die hem een zeker bezit aan geld en wereldse goederen toedichten (circumstantial evidence, zou men in het VK zeggen). Het Hof baseert daarop het vermoeden dat de belanghebbende uit zijn criminele activiteiten substantiële inkomsten heeft genoten. Dit is in overeenstemming met de vrije bewijsleer, die ook bewijs door middel van vermoedens toelaat als die vermoedens maar gebaseerd worden op vast staande feiten en omstandigheden.(28) De min of meer exacte hoogte van de vermoede substantiële inkomsten valt uit de bewezen feiten en omstandigheden niet met enige accuratesse te bepalen, maar uit 's Hofs vaststellingen en oordeel volgt dat de Inspecteur, mede gegeven het vooralsnog ontbreken van een aangifte en het slechts beschreven zijn van een bijstandsuitkering van de belanghebbende, genoodzaakt was een schatting te maken en dat de Inspecteur zulks niet buiten de grenzen van de redelijkheid heeft gedaan. Expliciet overweegt het Hof dat de vastgestelde omstandigheden voldoende aanleiding vormden tot het opleggen van een voorlopige aanslag (r.o. 5.3).
5.7 In de vrije bewijsleer is het vervolgens aan de belanghebbende om de gerezen vermoedens te ontzenuwen. Hij heeft daartoe aangevoerd:
- dat hij in het litigieuze belastingjaar 1997 weliswaar betrokken is geweest bij een drugstransport, maar dat dit mislukt is en dat hij daarom geen inkomsten uit criminele activiteiten genoten heeft;
- dat hij de aangetroffen ƒ 42.295 geleend had van zekere A, als startkapitaal na zijn "criminele missers", voor een eerlijke handel in potten en pannen.
Ter zake van de eerste stelling heeft de belanghebbende geen bewijs bijgebracht. Ter zake van de tweede stelling heeft hij twee handgeschreven verklaringen van A overgelegd, de eerste gedagtekend 1 september 1997, waarin A verklaart ƒ 40.000 aan de belanghebbende uitgeleend te hebben; de tweede gedagtekend 7 december 1998, waarin A verklaart, blijkbaar na zelf "moeilijkheden met de FIOD" gekregen te hebben, dat hij het geld heeft gewonnen met gokken.
5.8 Het Hof heeft beide stellingen onaannemelijk geacht (r.o. 5.2.1 en 5.1.2). Dat heeft het Hof voor wat betreft de eerste stelling kunnen doen op basis van het onverdachte bewijsmateriaal, met name de strafrechtelijke veroordeling, het observatieverslag en de aanwezigheid van meer dan 1 kilo hasj en meer dan ƒ 40.000 in belanghebbendes woonruimte op 6 oktober 1997. 's Hofs verwerping van deze eerste stelling wordt overigens in cassatie niet bestreden, zodat u op dit deel van de bewijsconstructie niet hoeft in te gaan. Voor wat betreft de tweede stelling wijst het Hof op belanghebbendes eigen verklaring tijdens het politieverhoor en op de onaannemelijkheid van A's verklaring over de herkomst van het geld. Dat laatste snijdt mijns inziens geen hout. Of A's verklaring over de geldbron al dan niet aannemelijk is, zegt immers weinig over de vraag of hij geld heeft uitgeleend aan de belanghebbende. A kan heel wel bemiddeld zijn zonder open te willen zijn over de bron zijner bemiddeldheid, mede gezien zijn eigen "moeilijkheden met de FIOD". Wat daarvan zij, ook over dit deel van de bewijsconstructie wordt in cassatie niet geklaagd. Het gaat om 's Hofs verwijzing naar belanghebbendes eerdere verklaring bij de politie. Die verklaring bestond uit twee onderdelen: (i) het geld is van mij; (ii) ik wil niet zeggen hoe ik er aan kom.
5.9 Het lijkt mij van algemene bekendheid dat het in de legale handel, ook in de pannenhandel, niet gebruikelijk is om ƒ 40.000 zonder onderpand en zonder schuldbekentenis uit te lenen. Nog ongebruikelijker is het dat de uitlener eenzijdig schriftelijk vastlegt (jegens een onduidelijke adressaat) dat en waarom hij geld aan iemand uitleent, terwijl daartegenover de inlener niets schriftelijk verklaart jegens de uitlener, zelfs niet dat hij iets moet terugbetalen (de belanghebbende had wellicht beter een door hemzelf geschreven, opportuun gedateerde schuldbekentenis jegens A kunnen overleggen, in plaats van, andersom, een verklaring van A dat A geld aan hem had uitgeleend). Het is evenmin gebruikelijk om die ƒ 40.000, die volgens belanghebbendes verklaring als het volle startkapitaal voor een onderneming in pannen moet dienen, vervolgens ruim meer dan een maand onaangetast in contanten thuis te houden. Degene die stellingen betrekt die afwijken van normale ervaringsregels, draagt daarvan het bewijsrisico.(29)
5.10 Gegeven de ten processe vaststaande belastende omstandigheden, bevond de belanghebbende zich met betrekking tot de aangetroffen ƒ 40.000 in een situatie "which calls for an explanation". Die uitleg wilde de belanghebbende niettemin aanvankelijk niet verschaffen. Wel verklaarde hij dat het zijn geld was, hetgeen mijns inziens in het normale (niet-juridische) spraakgebruik impliceert dat het niet geleend was. Uit de boven aangehaalde zaken Murray en Averill van het EHRM volgt dat zijn zwijgen op dit punt in zijn nadeel mag werken bij de waardering van het belastende bewijsmateriaal, ook - of met name - indien zijn later afgelegde niet tot belastingheffing leidende verklaring iets inhoudt dat zonder enig risico van zelfbeschuldiging ook bij de politie verteld had kunnen worden. Belanghebbendes situatie lijkt op de casus van de zaak Murray: beiden werden ervan verdacht lid te zijn van de - uit een oogpunt van de telastelegging - verkeerde club (Murray van de IRA, de belanghebbende van de drugsbende) en beiden werden onder verdachte omstandigheden aangetroffen in het huis waar verboden gebeuren plaatsvond. De belanghebbende koppelde zichzelf bovendien, anders dan Murray, aan de verboden handelingen en daarmee aan inkomsten uit die handelingen: Murray zweeg; de belanghebbende daarentegen verklaarde dat de wapens, het kogelvrije vest, de drugs en het geld van hem waren en verklaarde ook over zijn rol in de organisatie. Hij zweeg slechts over de herkomst van het geld, niet over zijn gerechtigdheid ertoe.
5.11 Ik meen daarom dat 's Hofs bewijsconstructie in een strafprocedure toelaatbaar zou zijn geweest indien de vraag naar de herkomst van het aangetroffen geld voor een bewezenverklaring in een strafzaak van belang zou zijn geweest.
5.12 Ook belastingprocesrechtelijk acht ik 's Hofs constructie toelaatbaar. De in 5.2 opgesomde beginselen van belastingprocesrecht zijn mijns inziens niet geschonden. Met name heeft de belanghebbende alle ruimte gehad zijn zienswijze voor het voetlicht te brengen en daarvoor elk denkbaar bewijsmiddel aan te voeren of aan te bieden. Het verdedigingsbeginsel, met name de hoor en wederhoor, en de redelijke verdeling van de bewijslast zijn geheel tot hun recht gekomen. De belanghebbende is als verdachte niet in zijn positie in enige strafprocedure geschaad. Hij heeft de belastingrechter domweg niet kunnen overtuigen dat diens - aan vaststaande feiten en omstandigheden ontleende - vermoeden onjuist was. Gegeven de door het Hof vastgestelde feiten en gegeven het in 5.9 opgemerkte, kon het Hof aldus oordelen. Zijn oordeel op dat punt is niet onbegrijpelijk en voldoende gemotiveerd. De waardering van het door de partijen bijgebrachte bewijsmateriaal is voorbehouden aan het Hof.
5.13 Ik merk ten slotte op dat belanghebbendes verklaring bij het Hof (ik heb het geld geleend) in het gewone spraakgebruik onverenigbaar is met zijn eigen eerdere (wél afgelegde) verklaring dat het geld van hemzelf was. 's Hofs waardering van belanghebbendes latere verklaring steunt dus niet slechts op zijn eerdere zwijgen, maar mede op hetgeen hij bij de politie - na cautie - wél heeft verklaard, nl. dat het geld van hem was. Zijn verweer op dit punt (ik heb het geld geleend) levert in strafrechtelijke zin dan ook geen "Meer en Vaart-verweer"(30) op, maar een verweer dat zijn weerlegging reeds vindt in de gebezigde bewijsmiddelen (in die eerdere verklaring). Overigens heeft het Hof dit verweer uitdrukkelijk en gemotiveerd verworpen.
6 Conclusie
Ik geef u in overweging het cassatieberoep ongegrond te verklaren. Het lijkt mij mogelijk zulks ongemotiveerd te doen, onder verwijzing naar art. 101a Wet R.O.
De Procureur-Generaal bij de
Hoge Raad der Nederlanden
a-g
1 HR 12 maart 1996 na conclusie A-G Fokkens, NJ 1996, 539; zie ook HR 19 maart 1996 na conclusie A-G Meijers, NJ 1996, 540 m.nt. Sch.
2 Aldus HR 19 juni 1985 na conclusie A-G Van Soest, BNB 1986/29 m.nt. J.P. Scheltens.
3 HR 13 december 1995, BNB 1996/144, m.nt. Ch.J. Langereis.
4 HR 14 september 1983, BNB 1984/224 m.nt. J.P. Scheltens.
5 EHRM 9 december 1994 (Schouten en Meldrum v. Nederland), BNB 1995/113 m.nt. M.W.C. Feteris, en EHRM 20 april 1999, zaken 41601/98 en 41775/98, (Vidacar SA en Opergrup SL v. Spain) (zie de publikatie door Philip Baker, Taxation and the European Convention on Human Rights, European Taxation August 2000 blz. 307 rk).
6 ECieRM 24 oktober 1995, Application No. 25564/94 (Filippello v. Italy), Baker, a.w. blz. 309 rk.
7 ECieRM 27 november 1996, Riccardo D'Andrea v. l'Italie, 30601/96, Baker, a.w. blz. 309 lk; ECieRM 26 februari 1997, Société d'Edition des Artistes Peignant de la Bouche et du Pied v. France, Application No. 29998/96, Baker, a.w. blz. 311 rk.
8 Zie onder meer HR 1 juli 1992, BNB 1992/306, met conclusie Verburg en noot Den Boer.
9 Zie onder meer EHRM 12 juli 1988 (Schenk), NJ 1988, 851, en EHRM 20 september 1993 (Saïdi), samengevat in NJCM-bull. 1994, blz. 257.
10 Zie met name het genoemde arrest HR 1 juli 1992, BNB 1992/306.
11 HR 8 juli 1998, BNB 1998/326, met noot P.J. Wattel (gedetineerde hasjtransporteur moet aangifte doen). Zie ook HR 20 februari 1998, na conclusie A-G Langemeijer, NJ 1999/561 m.nt. HJS.
12 HR 11 december 1991, BNB 1992/243, met noot J.P. Scheltens.
13 EHRM 17 December 1996, Saunders v. the United Kingdom, NJ 1997, 699, met noot Knigge, Reports 1996-VI, p. 2044.
14 Het beroepschrift voor het Hof stamt van vóór 1 september 1999 (invoering hoofdstuk 8 Awb).
15 EHRM 8 februari 1996, NJ 1996, 725 m.nt. Kn.
16 Gedoeld wordt op de arresten van uw tweede kamer, genoemd in voetnoot 1.
17 EHRM 6 juni 2000, application no. 36408/97, NJB 2000, blz. 1631 nr. 33.
18 EHRM Averill/VK o. 22.
19 EHRM Averill/VK o. 23.
20 EHRM Averill/VK o. 27.
21 EHRM Averill/VK o. 37.
22 EHRM Averill/VK o. 46.
23 De beslissing was niet unaniem. Rechter Loucaides schreef een dissenting opinion.
24 HR 12 november 1974 na conclusie A-G Kist, NJ 1975, 41 m.nt. Th.W.v.V.
25 HR 18 november 1980 na conclusie A-G Mok, NJ 1981, 134; HR 18 december 1984 na conclusie A-G Remmelink, NJ 1985, 358.
26 U zie met name HR 10 februari 1988, BNB 1988/160, met noot Hofstra.
27 Kosten die verband houden met misdrijven waarvoor een belastingplichtige is veroordeeld, zijn immers niet aftrekbaar.
28 Zie onder meer HR 17 april 1991, BNB 1991/218, met conclusie A-G Van Soest en noot Van Dijck, en HR 18 november 1992, BNB 1993/40, met noot P.J. Wattel.
29 Zie onder meer R.J. Koopman: Bewijslast in belastingzaken, Fiscale monografieën nr. 78, 1996, blz. 94.
30 Zie daarover bijvoorbeeld: G.J.M. Corstens: Het Nederlandse strafprocesrecht, Deventer 1999, blz. 668