Conclusie
Nr. 12/03186 H
Mr. Aben
Zitting 9 april 2013
Conclusie inzake:
[aanvrager]
1. Bij onherroepelijk geworden vonnis van de rechtbank te Amsterdam van 27 mei 2004 is aanvrager van herziening wegens onder meer 1, 3 en 6 "
opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist en onvolledig doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, meermalen gepleegd”, 2 en 4 “
medeplegen van valsheid in geschrift, meermalen gepleegd”, en 5 “
opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist en onvolledig doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij tot het plegen van het feit opdracht heeft gegeven” veroordeeld tot een gevangenisstraf van 8 maanden en een geldboete van € 450.000,-, subsidiair 12 maanden hechtenis.
opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist en onvolledig doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, meermalen gepleegd”, 2 en 4 “
medeplegen van valsheid in geschrift, meermalen gepleegd”, en 5 “
opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist en onvolledig doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij tot het plegen van het feit opdracht heeft gegeven” veroordeeld tot een gevangenisstraf van 8 maanden en een geldboete van € 450.000,-, subsidiair 12 maanden hechtenis.
2. Namens de aanvrager heeft mr. drs. W. de Vries, advocaat te Amsterdam, herziening gevraagd van het onherroepelijke vonnis van de rechtbank. Daartoe zijn zes gronden aangevoerd.
3.1. De
eerste grondheeft betrekking op het onder 1 bewezenverklaarde. Aangevoerd wordt dat voor dat misdrijf reeds bestuursrechtelijk was gehandhaafd, dat zulks bij de rechtbank niet bekend was, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank bij bekendheid hiermee de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie zou hebben uitgesproken wegens strijd met het ‘una via’-beginsel.
eerste grondheeft betrekking op het onder 1 bewezenverklaarde. Aangevoerd wordt dat voor dat misdrijf reeds bestuursrechtelijk was gehandhaafd, dat zulks bij de rechtbank niet bekend was, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank bij bekendheid hiermee de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie zou hebben uitgesproken wegens strijd met het ‘una via’-beginsel.
3.2. De bewezenverklaring en de daartoe gebezigde bewijsmiddelen in het bestreden vonnis wijzen uit dat de aanvrager opzettelijk en onvolledig aangifte IB/PV over het jaar 1991 heeft gedaan, zulks door vermelding achterwege te laten van een onttrekking van ƒ 300.000,= aan een besloten vennootschap waarvan de aanvrager 100% aandeelhouder was. Dit bedrag is door de aanvrager privé besteed.
3.3. Blijkens de brief van de belastinginspecteur [betrokkene 1] van 20 november 1997 is ter zake van dit vergrijp een verhoging van 100% opgelegd (waarvan 0% is kwijtgescholden). Het hiertegen ingediende bezwaar is volgens de brief van [betrokkene 1] d.d. 14 maart 2001 verworpen. In deze laatste brief wordt overigens opgemerkt dat de aldus gehandhaafde verhoging zal vervallen indien strafrechtelijke vervolging wordt ingesteld, en dat zodra ter zake van het niet aangeven van die fl. 300.000,- hetzij een dagvaarding voor een strafzitting is uitgereikt dan wel een transactie met de officier van justitie tot stand is gekomen de verhoging ambtshalve zal worden vernietigd.
De brief van [betrokkene 1] van 15 september 2003 aan de advocaat-generaal bij het gerechtshof te Amsterdam houdt onder meer in:
“4. Una Via
De navorderingsaanslag over 1991 werd vóór 1-1-1998 opgelegd met een boete ad 100% over de terzake van de fictieve provisie verschuldigde belasting. Overeenkomstig het beleid tot 1-1-1998 is terzake medegedeeld dat deze verhoging zal vervallen indien strafrechtelijke vervolging zou plaats vinden. De verhoging zal alsnog vernietigd worden. Door communicatiestoringen was dit helaas nog niet gebeurd.”
3.4. In de toelichting wordt aangevoerd dat de verhoging nog steeds niet is vernietigd. Als gevolg daarvan is de aanvrager in strijd met artikel 6 EVRM Pro dubbel vervolgd en bestraft, aangezien een verhoging als een straf in de zin van artikel 6 EVRM Pro moet worden aangemerkt. Bovendien is de ‘una via’-regel van artikel 69a (inmiddels: oud) AWR over de band van artikel 1, tweede lid Sr als gunstigere bepaling van toepassing op deze kwestie, aldus begrijp ik de aanvraag.
3.5. In de toelichting op deze grond wordt een aantal kwesties door elkaar gehaald en dus is het goed een poging te doen om die te ontrafelen.
3.6. Juist is dat de oplegging van de hier bedoelde fiscale sanctie (“verhoging”) vanwege het afschrikwekkende en punitieve karakter ervan moet worden beschouwd als een strafvervolging die valt binnen het bereik van de strafrechtelijke component van artikel 6 EVRM Pro. Bij het bepalen van de gegrondheid van deze bestuursrechtelijke afdoening van een fiscaal vergrijp komen de betrokkene dus de waarborgen van artikel 6 EVRM Pro toe. Tot die waarborgen behoort echter geen bescherming tegen ‘bis in idem’. Een 'ne bis in idem'-bepaling is weliswaar vervat in artikel 4, eerste lid van het Zevende Protocol bij het EVRM, doch dit protocol is voor Nederland niet in werking getreden. Artikel 14, zevende lid IVBPR behelst een voorziening waarin het ‘ne bis in idem’-beginsel is belichaamd, maar Nederland aanvaardt uit deze verdragsbepaling geen verdergaande verplichtingen dan die reeds voortvloeien uit artikel 68 Sr Pro. En dit artikel is (reeds blijkens de redactie ervan) in deze zaak niet van toepassing.
3.7. Ten tijde van het plegen van het onder 1 bewezenverklaarde gold ingevolge art. 18 (oud) AWR de regel dat indien de belastingplichtige ter zake van overtreding van art. 68 (oud) AWR bij onherroepelijke rechterlijke uitspraak was vrijgesproken, ontslagen van rechtsvervolging of veroordeeld, de door de belastingdienst opgelegde verhoging ter zake van dat delict verviel. Ingevolge het vierde lid stelde de inspecteur op verzoek van de belastingplichtige het bedrag van die vervallen verhoging vast bij voor bezwaar vatbare beschikking. Een verzoek daartoe moest binnen twee maanden worden gedaan nadat de rechterlijke uitspraak onherroepelijk was geworden dan wel het recht tot strafvordering was vervallen.
Eerst per 1 januari 1998 is met de inwerkingtreding van art. 67o (oud) en 69a (oud) AWR het zogenaamde ‘una via’-stelsel in de wet verankerd. Het recht tot strafvordering ter zake van vergrijpen als de onderhavige kwam te vervallen indien de inspecteur aan een belastingplichtige hiervoor reeds een boete had opgelegd. Volgens de geldende overgangsbepaling vindt deze regeling echter uitsluitend toepassing ten aanzien van aangiften die betrekking hebben op tijdvakken die op of na 1 januari 1998 aanvingen. [1] De generale overgangsvoorziening van artikel 1, tweede lid Sr doet daaraan i.c. niet af.
3.8. Kortom, ten aanzien van het onder 1 bewezenverklaarde had de ‘una via’-regel geen gelding. Bovendien kon samenloop van een strafrechtelijke en bestuursrechtelijke sanctie worden voorkomen met de vernietigingsregeling zoals neergelegd in art. 18 (oud) AWR. Dat aan de aanvrager reeds een bestuursrechtelijke sanctie was opgelegd kan dus niet leiden tot een niet-ontvankelijkheid van de strafvervolging en daarmee thans ook niet tot een daartoe voerend novum.
4.1. De
tweede grondheeft betrekking op het onder 3 bewezenverklaarde en houdt in dat tegenover de ten onrechte in de aangifte opgevoerde aftrekpost ‘bemiddelingskosten’ een hogere, niet opgevoerde (aftrek)post ‘arbitragekosten’ stond, waardoor de aangifte van aanvrager nooit tot gevolg kan hebben gehad/zou kunnen hebben dat te weinig belasting werd geheven, dat daardoor niet werd voldaan aan het “strekkingsvereiste”, dat dit niet bij de rechtbank bekend was ten tijde van het wijzen van het vonnis waartegen de aanvraag zich richt, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank ware deze omstandigheid haar bekend geweest, tot een vrijspraak van feit 3 zou zijn gekomen.
tweede grondheeft betrekking op het onder 3 bewezenverklaarde en houdt in dat tegenover de ten onrechte in de aangifte opgevoerde aftrekpost ‘bemiddelingskosten’ een hogere, niet opgevoerde (aftrek)post ‘arbitragekosten’ stond, waardoor de aangifte van aanvrager nooit tot gevolg kan hebben gehad/zou kunnen hebben dat te weinig belasting werd geheven, dat daardoor niet werd voldaan aan het “strekkingsvereiste”, dat dit niet bij de rechtbank bekend was ten tijde van het wijzen van het vonnis waartegen de aanvraag zich richt, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank ware deze omstandigheid haar bekend geweest, tot een vrijspraak van feit 3 zou zijn gekomen.
4.2. Eerst de door de rechtbank vastgestelde feiten. Onder 3 is bewezenverklaard dat de aanvrager een aangifte IB/PV 1993 en VB 1994 opzettelijk onjuist en onvolledig heeft gedaan door daarin een belastbaar inkomen op te geven dat in werkelijkheid meer bedroeg dan de aangegeven som. Ten laste van zijn belastbaar inkomen, met name van de post ‘winst uit aanmerkelijk belang’, heeft de aanvrager ‘provisie in verband met de verkoop van aandelen’ gebracht. Het betreft volgens de bewijsmiddelen de verkoop van aandelen in “[A]” aan “[B]”, waarvoor de Uw Raad ambtshalve bekende [betrokkene 2], wonend en werkend in Chur, Zwitserland, ogenschijnlijk als bemiddelaar zou zijn opgetreden. [betrokkene 2] (althans “Passlander Treuhand”) heeft daarvoor een bedrag van ƒ 1.965.000,= gedeclareerd en betaald gekregen, ofschoon hij in werkelijkheid niet heeft bemiddeld en dit bedrag volgens de bewijsmiddelen grotendeels weer is teruggevloeid naar de aanvrager (waarover meer bij de bespreking van de vierde grond). Kortom, deze bemiddelingskosten zijn gesimuleerd en met deze gefingeerde kostenpost is ten onrechte het aangegeven belastbaar inkomen verminderd, aldus begrijp ik het thans bestreden oordeel van de rechtbank.
4.3. Nu wordt in de toelichting op deze herzieningsgrond betoogd dat naast de ten onrechte opgevoerde aftrekpost ‘bemiddelingskosten’, een andere aftrekpost, namelijk ‘arbitragekosten’ ad ƒ 2.874.150,= ter zake van die verkoop van aandelen ten onrechte
nietis opgevoerd in de betreffende aangifte. Een belastingaangifte waarin de ene aftrekpost ten onrechte wel is opgenomen, en de andere, grotere aftrekpost ten onrechte niet is vermeld, kan niet tot gevolg hebben dat te weinig belasting wordt geheven of zou kunnen worden geheven, aldus de aanvrager. De aanvrager beroept zich daartoe op een brief van belastinginspecteur [betrokkene 1] d.d. 14 maart 2001, in een uitspraak op bezwaar. Ook volgens [betrokkene 1] dient de winst uit aanmerkelijk belang met betrekking tot de verkoop van aandelen aan de [B] te worden verminderd met het bedrag van ƒ 2.874.150,=. De aanvrager wijst voorts op de analogie met de casus die heeft geleid tot HR 1 juli 1996,
NJ1996/752.
nietis opgevoerd in de betreffende aangifte. Een belastingaangifte waarin de ene aftrekpost ten onrechte wel is opgenomen, en de andere, grotere aftrekpost ten onrechte niet is vermeld, kan niet tot gevolg hebben dat te weinig belasting wordt geheven of zou kunnen worden geheven, aldus de aanvrager. De aanvrager beroept zich daartoe op een brief van belastinginspecteur [betrokkene 1] d.d. 14 maart 2001, in een uitspraak op bezwaar. Ook volgens [betrokkene 1] dient de winst uit aanmerkelijk belang met betrekking tot de verkoop van aandelen aan de [B] te worden verminderd met het bedrag van ƒ 2.874.150,=. De aanvrager wijst voorts op de analogie met de casus die heeft geleid tot HR 1 juli 1996,
NJ1996/752.
4.4. Hierover het volgende. Bewezenverklaard is zoals gezegd het verwijt van (i) de opzettelijk onjuiste en/of onvolledige opgave van belastbaar inkomen, (ii) terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven. De aanvrager voert thans in zijn herzieningsverzoek aan dat de door hem voorgewende aftrekpost (bemiddelingskosten) volledig wordt gecompenseerd door een gegronde aftrekpost (arbitragekosten), die ten onrechte niet was vermeld in de aangifte. Daardoor is volgens hem in werkelijkheid (i) niet te weinig belasting geheven, en (ii) kon ook niet te weinig belasting worden geheven, aangezien het over 1993 opgegeven belastbaar inkomen ten minste gelijk was aan de werkelijke hoogte van het belastbaar inkomen over dat belastingjaar.
4.5. Het telkens onder (ii) bedoelde bestanddeel betreft een bijkomende voorwaarde voor strafbaarheid, namelijk het zogeheten gevolgbestanddeel dat indertijd in artikel 68 (oud) AWR was geformuleerd als een ‘dubbele potentialis’. Voor de strafbaarheid van de onjuiste of onvolledige belastingaangifte over het jaar 1993 is dus het bestaan vereist van de enkele
mogelijkheiddat de onjuistheid of onvolledigheid van de aangifte tot een te geringe belastingheffing leidt of kan leiden.
mogelijkheiddat de onjuistheid of onvolledigheid van de aangifte tot een te geringe belastingheffing leidt of kan leiden.
4.6. Door een wetswijziging met ingang van 1 januari 1998 vereist (thans) artikel 69 AWR Pro dat de (opzettelijk) onjuiste en/of onvolledige aangifte ertoe
strektdat te weinig belasting wordt geheven. Daarmee wordt als bijkomende voorwaarde voor strafbaarheid de eis tot uitdrukking gebracht dat door de onjuiste of onvolledige aangifte een te geringe belastingheffing (naar redelijke verwachting)
waarschijnlijkis, zulks te ontlenen aan objectieve omstandigheden. [2] Beslissend is of de gedraging (bijvoorbeeld de onjuiste aangifte) naar haar aard en in het algemeen geschikt is om teweeg te brengen dat over het geheel genomen te weinig belasting wordt geheven. Deze wetswijziging speelt echter geen rol bij de vraag of het in deze zaak als novum gepresenteerde gegeven aanleiding is voor herziening. De vraag naar het bestaan van een novum zal in casu moeten worden beoordeeld naar de delictsomschrijving van artikel 68, eerste lid, onder a (oud) AWR jo art. 68, tweede lid (oud) AWR, die volgens het overgangsrecht van toepassing is op belastingaangiften die betrekking hebben op tijdvakken die aanvingen voorafgaande aan 1998. [3]
strektdat te weinig belasting wordt geheven. Daarmee wordt als bijkomende voorwaarde voor strafbaarheid de eis tot uitdrukking gebracht dat door de onjuiste of onvolledige aangifte een te geringe belastingheffing (naar redelijke verwachting)
waarschijnlijkis, zulks te ontlenen aan objectieve omstandigheden. [2] Beslissend is of de gedraging (bijvoorbeeld de onjuiste aangifte) naar haar aard en in het algemeen geschikt is om teweeg te brengen dat over het geheel genomen te weinig belasting wordt geheven. Deze wetswijziging speelt echter geen rol bij de vraag of het in deze zaak als novum gepresenteerde gegeven aanleiding is voor herziening. De vraag naar het bestaan van een novum zal in casu moeten worden beoordeeld naar de delictsomschrijving van artikel 68, eerste lid, onder a (oud) AWR jo art. 68, tweede lid (oud) AWR, die volgens het overgangsrecht van toepassing is op belastingaangiften die betrekking hebben op tijdvakken die aanvingen voorafgaande aan 1998. [3]
4.7. Hetgeen de vervallen en de vigerende delictsomschrijvingen echter gemeen hebben, is dat voor strafbaarheid onder die bepalingen niet is vereist dat daadwerkelijk te weinig belasting is geheven. Doorslaggevend is de mogelijkheid, respectievelijk de waarschijnlijkheid van benadeling van de fiscus als een gevolg van de (opzettelijke) onjuistheid of onvolledigheid. [4] De delictsomschrijvingen van artikel 68 (oud) AWR en (thans) 69 AWR, jo 68 AWR hebben dan ook veel meer raakvlakken met de intellectuele valsheid die strafbaar is gesteld in artikel 225 Sr Pro., dan met bijvoorbeeld oplichting (van de fiscus) of verduistering. Niet voor niets komt de verhouding met artikel 225 Sr Pro in wetgeving, [5] rechtspraak en literatuur veelvuldig ter sprake.
4.8. Terug naar het hier toepasselijke gevolgbestanddeel. In het door de aanvrager ingeroepen arrest HR 1 juli 1996, LJN ZD0506,
NJ1996/752 lagen de feiten als volgt. Zoals ik voorafgaand aan HR 6 maart 2012, LJN BQ8596 heb besproken stond in die zaak uit 1996 naar zeggen van de verdachte tegenover het niet opgegeven activum (obligaties en een banksaldo) een niet opgegeven passivum (geldlening) van gelijke hoogte. Met de geldlening was het activum bekostigd. Het saldo van de uit die vermogensbestanddelen genoten inkomsten enerzijds en de uit hoofde van de geldlening betaalde rente anderzijds was nihil of negatief, aldus telkens de verdachte. Doordat het hof in die strafzaak de juistheid van deze stellingen in het midden had gelaten, bleef naar het oordeel van Uw Raad de met de bewezenverklaring onverenigbare mogelijkheid open dat het handelen van de verdachte niet tot gevolg zou kunnen hebben dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven. Kortom, naar het oordeel van de Hoge Raad leidt niet onder alle omstandigheden een opzettelijke onjuistheid of onvolledigheid in de aangifte tot de mogelijkheid dat de weinig belasting kan worden geheven.
NJ1996/752 lagen de feiten als volgt. Zoals ik voorafgaand aan HR 6 maart 2012, LJN BQ8596 heb besproken stond in die zaak uit 1996 naar zeggen van de verdachte tegenover het niet opgegeven activum (obligaties en een banksaldo) een niet opgegeven passivum (geldlening) van gelijke hoogte. Met de geldlening was het activum bekostigd. Het saldo van de uit die vermogensbestanddelen genoten inkomsten enerzijds en de uit hoofde van de geldlening betaalde rente anderzijds was nihil of negatief, aldus telkens de verdachte. Doordat het hof in die strafzaak de juistheid van deze stellingen in het midden had gelaten, bleef naar het oordeel van Uw Raad de met de bewezenverklaring onverenigbare mogelijkheid open dat het handelen van de verdachte niet tot gevolg zou kunnen hebben dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven. Kortom, naar het oordeel van de Hoge Raad leidt niet onder alle omstandigheden een opzettelijke onjuistheid of onvolledigheid in de aangifte tot de mogelijkheid dat de weinig belasting kan worden geheven.
4.9. Op deze zaak beroept de aanvrager tot herziening zich thans. De vraag is uiteraard of de vergelijking op gaat. In de zaak van de aanvrager valt geen (niet opgegeven) schuld weg tegen het (niet opgegeven) vermogensbestanddeel en valt geen (niet opgegeven) rentelast weg tegen daarmee corresponderende (niet opgegeven) inkomsten. De aanvrager wil een onjuist opgegeven aftrekpost substitueren voor een andere, mogelijkerwijs gegronde, doch niet opgegeven aftrekpost. Met het oog op een beantwoording van de vraag of dat in herziening kan, bespreek ik een aantal kwesties.
4.10. Een kwestie die in zo’n geval als eerste opkomt is uiteraard de vraag of de aanvrager niet het verwijt treft dat hij zichzelf in de problemen heeft gebracht. Die vraag zou ik prima vista bevestigend willen beantwoorden. De vervolgvraag is echter wel of zulks relevant is voor de toewijsbaarheid van het herzieningsverzoek. Dat de aanvrager de belastingdienst heeft getracht te misleiden ofschoon (naar zijn zeggen) in werkelijkheid toch niet te weinig belasting is geheven, hoeft namelijk aan de toewijzing van het herzieningsverzoek niet in de weg te staan. Evenmin wordt de toewijzing van een herzieningsverzoek belemmerd doordat de aanvrager het aangevoerde niet bij wijze van bewijsverweer naar voren heeft gebracht in de strafzaak die is uitgemond in de onherroepelijke veroordeling waarvan herziening wordt gevraagd. Het gaat in herzieningszaken eenvoudigweg om de ware toedracht, niet om de vraag om welke reden de rechter kan hebben gedwaald. [6]
4.11. Een tweede kwestie is het onderscheid tussen enerzijds het bewijs van het (i.c. bewezenverklaarde) bestanddeel dat het belastbaar inkomen over 1993 in werkelijkheid meer bedroeg dan het aangegeven bedrag, en anderzijds het bewijs van het (aan de delictsomschrijving ontleende) gevolgbestanddeel, namelijk dat van de onjuiste of onvolledige opgave het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven. Dit onderscheid is hierboven in 4.7 al aan de orde gekomen. De delictsomschrijving van artikel 68, eerste lid (oud) AWR houdt als bijkomende voorwaarde voor strafbaarheid kort gezegd in dat een opzettelijke onjuistheid of onvolledigheid in de aangifte de mogelijkheid van benadeling van de fiscus tot gevolg heeft. Dat in werkelijkheid te weinig belasting werd geheven is daarentegen geen constituerend bestanddeel van de delictsomschrijving.
Waarom ik dit punt nogmaals aansnijd is het volgende. Er zit in deze zaak een complicatie in de redactie van de tenlastelegging/bewezenverklaring. De aanvrager is onherroepelijk veroordeeld voor (onder 3) de opzettelijke opgave van een te laag belastbaar inkomen. Dat de ten onrechte opgegeven kostenpost (bemiddelingskosten) in de aangifte mogelijk had kunnen worden ingewisseld voor een gegronde, doch niet opgegeven kostenpost (arbitragekosten), tast daarmee rechtstreeks deze specifieke bewezenverklaring aan. [7] De in het verzoek aangevoerde noviteit is - indien juist - daardoor niet verenigbaar met de bewezenverklaring, en dit uitsluitend vanwege de door de opsteller van de tenlastelegging gekozen bewoordingen. In wezen houdt de tenlastelegging (en daarmee ook de bewezenverklaring) in dat door de onjuistheid daadwerkelijk te weinig belasting is geheven, namelijk doordat de aanvrager zijn belastbaar inkomen over 1993 lager heeft voorgesteld dan het in werkelijkheid bedroeg. Daardoor gaat het in de tenlastelegging neergelegde verwijt verder dan wordt gevergd door de delictsomschrijving waarop de tenlastelegging is toegesneden. Een dergelijke, tekstueel niet ongebruikelijke tenlastelegging is min of meer ‘gevoelig’ voor alternatieve aftrekposten waarmee verdachten de zittingsrechter nogal eens willen bestoken.
4.12. Zoekend naar het recht werp ik de vraag op in hoeverre in het geding
overherziening mag worden vooruitgelopen op het geding
inherziening. In het laatstgenoemde geding kan de rechter naar wie de zaak eventueel wordt verwezen immers op de voet van artikel 313 Sv Pro en binnen de grenzen van artikel 68 Sr Pro een wijziging toelaten van de oorspronkelijke tenlastelegging, zulks voor zover de onherroepelijke veroordeling daarop berust c.q. voor zover de veroordelende rechter niet aan de beoordeling ervan is toegekomen (bijvoorbeeld doordat het primair tenlastegelegde reeds tot de bestreden veroordeling leidde). Ik wil die vraag bevestigend beantwoorden en ik verwijs voor de argumentatie ervan naar een tweetal conclusies in herzieningszaken die ik eveneens heden neem. [8] Zoals ik daarin heb betoogd gaat het in herziening om het ‘materiële’ feit waarop de steller van de tenlastelegging het oog had. De exacte bewoordingen van de tenlastelegging zijn daarin, meen ik, niet zonder meer bepalend.
overherziening mag worden vooruitgelopen op het geding
inherziening. In het laatstgenoemde geding kan de rechter naar wie de zaak eventueel wordt verwezen immers op de voet van artikel 313 Sv Pro en binnen de grenzen van artikel 68 Sr Pro een wijziging toelaten van de oorspronkelijke tenlastelegging, zulks voor zover de onherroepelijke veroordeling daarop berust c.q. voor zover de veroordelende rechter niet aan de beoordeling ervan is toegekomen (bijvoorbeeld doordat het primair tenlastegelegde reeds tot de bestreden veroordeling leidde). Ik wil die vraag bevestigend beantwoorden en ik verwijs voor de argumentatie ervan naar een tweetal conclusies in herzieningszaken die ik eveneens heden neem. [8] Zoals ik daarin heb betoogd gaat het in herziening om het ‘materiële’ feit waarop de steller van de tenlastelegging het oog had. De exacte bewoordingen van de tenlastelegging zijn daarin, meen ik, niet zonder meer bepalend.
4.13. Blijkens de gebezigde bewijsmiddelen is de bestreden veroordeling gebaseerd op de aangifte van bemiddelingskosten die in werkelijkheid niet zijn gemaakt. Indien de tenlastelegging ook meer specifiek zou zijn toegesneden op dit aspect van de strafzaak, en dus niet, zoals in casu, uitsluitend op het verschil tussen enerzijds de hoogte van het opgegeven en anderzijds de hoogte van het werkelijke belastbare inkomen, zou de bewezenverklaring op zichzelf
niet(meer) worden aangetast door een (partiële) vrijspraak van de tenlastegelegde opgave van een te laag belastbaar inkomen. [9] Door vooruit te lopen op een daartoe strekkende wijziging van de tenlastelegging resteert uitsluitend nog de vraag of het gepresenteerde novum zich verdraagt met het bewijs van het gevolgbestanddeel. Het is daarmee nog steeds een open vraag of vanwege het bestaan van een alternatieve, toegestane aftrekpost, die ten onrechte niet is opgegeven, het ernstige vermoeden rijst dat de strafrechter zou hebben vrijgesproken van - kort gezegd - de enkele mogelijkheid dat te weinig belasting wordt geheven indien hij op de hoogte was geweest van het bestaan van het alternatief.
niet(meer) worden aangetast door een (partiële) vrijspraak van de tenlastegelegde opgave van een te laag belastbaar inkomen. [9] Door vooruit te lopen op een daartoe strekkende wijziging van de tenlastelegging resteert uitsluitend nog de vraag of het gepresenteerde novum zich verdraagt met het bewijs van het gevolgbestanddeel. Het is daarmee nog steeds een open vraag of vanwege het bestaan van een alternatieve, toegestane aftrekpost, die ten onrechte niet is opgegeven, het ernstige vermoeden rijst dat de strafrechter zou hebben vrijgesproken van - kort gezegd - de enkele mogelijkheid dat te weinig belasting wordt geheven indien hij op de hoogte was geweest van het bestaan van het alternatief.
4.14. Die vraag sluit mooi aan bij de casus van HR 6 maart 2012, LJN BQ8596,
NJ2012/176, en is daardoor in wezen al beantwoord. In deze strafzaak uit 2012 was een opzettelijk onjuiste aangifte voor de vennootschapsbelasting bewezenverklaard. De in die aangifte gepresenteerde aankoop door de vennootschap van een aandelenportefeuille waarop de vennootschap in de daaropvolgende jaren een aanzienlijk verlies zou hebben gerealiseerd, had volgens het hof in werkelijkheid niet plaatsgevonden, althans niet in het betreffende boekjaar. Die aandelentransactie was naar ’s hofs oordeel gesimuleerd, zodat het aanzienlijke verlies niet zou vallen bij de natuurlijke persoon (dat was de medeverdachte), maar ogenschijnlijk bij zijn vennootschap. In dat laatste geval kon het verlies ten laste van de winst worden gebracht, aldus oordeelde tenminste de verdachte (een belastingadviseur). Het als “pleitbaar standpunt” gepresenteerde uitdrukkelijk onderbouwde standpunt van de verdediging hield in dat de vennootschap naar goed koopmansgebruik ook de rekening-courantvordering op de grootaandeelhouder (dat was wederom de medeverdachte) had mogen afwaarderen wegens de oninbaarheid van die vordering, zodat de winst van de vennootschap mogelijk op alternatieve wijze tot een lager belastbaar bedrag zou hebben geleid.
NJ2012/176, en is daardoor in wezen al beantwoord. In deze strafzaak uit 2012 was een opzettelijk onjuiste aangifte voor de vennootschapsbelasting bewezenverklaard. De in die aangifte gepresenteerde aankoop door de vennootschap van een aandelenportefeuille waarop de vennootschap in de daaropvolgende jaren een aanzienlijk verlies zou hebben gerealiseerd, had volgens het hof in werkelijkheid niet plaatsgevonden, althans niet in het betreffende boekjaar. Die aandelentransactie was naar ’s hofs oordeel gesimuleerd, zodat het aanzienlijke verlies niet zou vallen bij de natuurlijke persoon (dat was de medeverdachte), maar ogenschijnlijk bij zijn vennootschap. In dat laatste geval kon het verlies ten laste van de winst worden gebracht, aldus oordeelde tenminste de verdachte (een belastingadviseur). Het als “pleitbaar standpunt” gepresenteerde uitdrukkelijk onderbouwde standpunt van de verdediging hield in dat de vennootschap naar goed koopmansgebruik ook de rekening-courantvordering op de grootaandeelhouder (dat was wederom de medeverdachte) had mogen afwaarderen wegens de oninbaarheid van die vordering, zodat de winst van de vennootschap mogelijk op alternatieve wijze tot een lager belastbaar bedrag zou hebben geleid.
Ofschoon het zevende middel – ook - uitdrukkelijk opkwam tegen de bewezenverklaring van de
strekkingvan de onjuistheid in de aangifte en over de verwerping van een daarmee corresponderend bewijsverweer, heeft Uw Raad het middel in zoverre onbesproken gelaten. De klacht dat het hof niet in het midden had mogen laten of “
de winst van de bv mogelijkerwijs op andere wijze (...) tot een lager belastbaar bedrag zou hebben geleid” werd echter gegrond bevonden. Maar dat hoefde volgens U niet tot cassatie te leiden.
strekkingvan de onjuistheid in de aangifte en over de verwerping van een daarmee corresponderend bewijsverweer, heeft Uw Raad het middel in zoverre onbesproken gelaten. De klacht dat het hof niet in het midden had mogen laten of “
de winst van de bv mogelijkerwijs op andere wijze (...) tot een lager belastbaar bedrag zou hebben geleid” werd echter gegrond bevonden. Maar dat hoefde volgens U niet tot cassatie te leiden.
Ik begrijp deze uitspraak van Uw Raad aldus dat van de eventueel overbodig ten laste gelegde aangifte van een te laag belastbaar inkomen partieel kan worden vrijgesproken in het geval ook gespecificeerd was bewezenverklaard dat anderszins een onjuiste of onvolledige belastingaangifte is gedaan, en de aard en ernst van het resterende deel van de bewezenverklaring door de partiële vrijspraak niet wordt aangetast.
4.15. Ik zie in de voorliggende herzieningszaak meer parallellen met de strafzaak uit Uw arrest van 2012 dan met die uit Uw arrest van 1996. In die laatste zaak was het lood om oud ijzer of de verdachte in zijn aangifte melding had gemaakt van het activum waartegenover een nagenoeg gelijk passivum stond. Globaal gezegd: je wordt (doorgaans) niet rijker door geld te lenen van de bank en het geleende geld vervolgens weer op de bank te zetten: tegenover het actief staat een daarmee corresponderend passief; tegenover de rente-inkomsten staan rentelasten.
4.16. Die situatie ligt heel anders in de casus van het arrest van 2012,
alsmedein de thans voorliggende zaak. In beide gevallen werd de fiscus misleid met het opvoeren van een fictieve aftrekpost. Het kan in die beide zaken zo zijn dat vanwege het bestaan van een andere, alternatieve en gegronde kostenpost de fiscus per saldo geen nadeel heeft ondervonden. Dat neemt echter niet weg dat in het opzettelijke fingeren van een aftrekpost de enkele mogelijkheid van belastingnadeel besloten ligt. [10] Dat is voldoende. Hierdoor kan de in de voorliggende zaak gepresenteerde alternatieve aftrekpost, te weten de door de fiscus erkende arbitragekosten, geen novum teweegbrengen. Het bestaan van die alternatieve aftrekpost zou namelijk niet tot vrijspraak leiden.
alsmedein de thans voorliggende zaak. In beide gevallen werd de fiscus misleid met het opvoeren van een fictieve aftrekpost. Het kan in die beide zaken zo zijn dat vanwege het bestaan van een andere, alternatieve en gegronde kostenpost de fiscus per saldo geen nadeel heeft ondervonden. Dat neemt echter niet weg dat in het opzettelijke fingeren van een aftrekpost de enkele mogelijkheid van belastingnadeel besloten ligt. [10] Dat is voldoende. Hierdoor kan de in de voorliggende zaak gepresenteerde alternatieve aftrekpost, te weten de door de fiscus erkende arbitragekosten, geen novum teweegbrengen. Het bestaan van die alternatieve aftrekpost zou namelijk niet tot vrijspraak leiden.
5.1. De
derde grondheeft wederom betrekking op het onder 3 bewezenverklaarde. Deze grond houdt in dat de aanvrager in zijn aangifte IB/PV 1993 en VB 1994 100% in plaats van 50% van de opbrengst van de verkoop van de aandelen in “[A]” heeft verantwoord waardoor de aangifte van aanvrager nooit tot gevolg kan hebben gehad/zou kunnen hebben dat te weinig belasting werd geheven, waardoor niet werd voldaan aan het “strekkingsvereiste”, dat dat niet bij de rechtbank bekend was ten tijde van het wijzen van het vonnis waartegen de aanvraag zich richt, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank ware deze omstandigheid haar bekend geweest, tot een vrijspraak van feit 3 zou zijn gekomen.
derde grondheeft wederom betrekking op het onder 3 bewezenverklaarde. Deze grond houdt in dat de aanvrager in zijn aangifte IB/PV 1993 en VB 1994 100% in plaats van 50% van de opbrengst van de verkoop van de aandelen in “[A]” heeft verantwoord waardoor de aangifte van aanvrager nooit tot gevolg kan hebben gehad/zou kunnen hebben dat te weinig belasting werd geheven, waardoor niet werd voldaan aan het “strekkingsvereiste”, dat dat niet bij de rechtbank bekend was ten tijde van het wijzen van het vonnis waartegen de aanvraag zich richt, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank ware deze omstandigheid haar bekend geweest, tot een vrijspraak van feit 3 zou zijn gekomen.
5.2. In de toelichting wordt gesteld dat [betrokkene 3], naast de aanvrager, voor 50% gerechtigd was tot de verkoopopbrengst. De aanvrager heeft ten onrechte de volle 100% van de verkoopopbrengst verantwoord in zijn aangifte. [betrokkene 3] heeft echter al belasting betaald over die volle 100%, omdat hij behoudens zijn eigen aandeel ook borg stond voor de belastingschuld van de aanvrager, aldus de toelichting.
5.3. Indien dit alles waar is heeft de aanvrager over 1993 mogelijkerwijs meer inkomstenbelasting betaald dan waartoe hij gehouden was. Zoals ik ten aanzien van de tweede grond al heb betoogd, hoeft dat niet af te doen aan zijn strafbaarheid, zolang hij de termen van de toepasselijke delictsomschrijving vervult. Daartoe behoort niet dat de fiscus daadwerkelijk nadeel heeft geleden. Het verwijt dat de aanvrager opzettelijk een valse belastingaangifte heeft gedaan komt dus niet te vervallen doordat hij en zijn medegerechtigde samen reeds (méér dan) de verschuldigde belasting hebben betaald. Het lijkt mij zaak dat de aanvrager zich verstaat met de belastingdienst om eventueel nadeel terug te draaien. Tot vrijspraak hoeft het echter geen aanleiding te geven. Daarmee kan het aangevoerde geen novum teweeg brengen.
6.1. De
vierde grondbetreft wederom het onder 3 bewezenverklaarde. Het aangevoerde houdt in dat de door de aanvrager aan [betrokkene 2] betaalde bemiddelingskosten niet terug in de zak van aanvrager zijn gekomen, zodat van het opgeven van een te laag belastbaar inkomen geen sprake is en (ook) het “strekkingsvereiste” niet is vervuld, dat die omstandigheid niet bij de rechtbank bekend was ten tijde van het wijzen van het vonnis waartegen de aanvraag zich richt, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank ware deze omstandigheid haar bekend geweest, tot een vrijspraak van feit 3 zou zijn gekomen.
vierde grondbetreft wederom het onder 3 bewezenverklaarde. Het aangevoerde houdt in dat de door de aanvrager aan [betrokkene 2] betaalde bemiddelingskosten niet terug in de zak van aanvrager zijn gekomen, zodat van het opgeven van een te laag belastbaar inkomen geen sprake is en (ook) het “strekkingsvereiste” niet is vervuld, dat die omstandigheid niet bij de rechtbank bekend was ten tijde van het wijzen van het vonnis waartegen de aanvraag zich richt, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank ware deze omstandigheid haar bekend geweest, tot een vrijspraak van feit 3 zou zijn gekomen.
6.2. Blijkens de gebezigde bewijsmiddelen heeft de rechtbank kennelijk aangenomen dat de bemiddelingsprovisie ad ƒ 1.965.000,=, die aan [betrokkene 2] is betaald slechts een schijnhandeling betreft, omdat [betrokkene 2] in werkelijkheid niet heeft bemiddeld (aldus de aanvrager zelf, aangehaald in bewijsmiddel 14), en omdat [betrokkene 2] vrij kort na de ontvangst door hem van het bedrag van ƒ 1.965.000,= opdracht heeft gegeven tot de overboeking van een bedrag van ƒ 1.887.165,= naar de nieuw geopende bankrekening van de aanvrager (ten name van “[C] N.V”) op Palma de Mallorca (bewijsmiddelen 10 t/m 14). Met het opvoeren van een - fictieve - provisie ad ƒ 1.965.000,= ten laste van zijn winst uit aanmerkelijk belang heeft de aanvrager zijn aangifte IB/PV 1993 en VB 1994 opzettelijk onjuist gedaan, aldus oordeelde de rechtbank.
6.3. De toelichting op de vierde grond houdt niets meer in dan een pleidooi met de strekking dat er geen verband bestaat tussen de betaling aan [betrokkene 2] van ƒ 1.965.000,= en de daaropvolgende overboeking van [betrokkene 2] aan de aanvrager van ƒ 1.887.165,=. Een nieuwe omstandigheid van feitelijke aard of een nieuw deskundigeninzicht wordt daartoe niet aangedragen. De door de aanvrager gegeven interpretatie van het reeds bekende feitenmateriaal (die afwijkt van die van de rechtbank), kan geen novum bijbrengen.
7.1. De
vijfde grondhoudt in dat de aanvrager een bemiddelingsprovisie van ƒ 1,6 miljoen niet als (verkapt) dividend aan zichzelf heeft uitgekeerd, maar dat dit bedrag is teruggevloeid naar [D] Holding BV, dat voor de aanvrager dus geen aanleiding bestond om het betreffende bedrag in zijn aangifte IB over het jaar 1995 op te nemen, dat die omstandigheid niet bij de rechtbank bekend was ten tijde van het wijzen van het vonnis waartegen de aanvraag zich richt, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank ware deze omstandigheid haar bekend geweest, tot een vrijspraak van
feit 5zou zijn gekomen.
vijfde grondhoudt in dat de aanvrager een bemiddelingsprovisie van ƒ 1,6 miljoen niet als (verkapt) dividend aan zichzelf heeft uitgekeerd, maar dat dit bedrag is teruggevloeid naar [D] Holding BV, dat voor de aanvrager dus geen aanleiding bestond om het betreffende bedrag in zijn aangifte IB over het jaar 1995 op te nemen, dat die omstandigheid niet bij de rechtbank bekend was ten tijde van het wijzen van het vonnis waartegen de aanvraag zich richt, en dat die omstandigheid het ernstig vermoeden doet ontstaan dat de rechtbank ware deze omstandigheid haar bekend geweest, tot een vrijspraak van
feit 5zou zijn gekomen.
7.2. De toelichting op deze vijfde grond is bepaald verwarrend. Zij vangt aan met een verwijzing naar het bewezenverklaarde onder 5, waarin de rechtbank heeft vastgesteld dat [E] B.V. een Vpb-aangifte over 1995 opzettelijk onjuist en onvolledig heeft gedaan door het saldo van de fiscale winstberekening ƒ 1,6 miljoen lager op te geven dan het werkelijk heeft bedragen. De aanvrager heeft volgens de bewezenverklaring opdracht gegeven tot dit misdrijf. Het betreft hier volgens de door de rechtbank gebezigde bewijsmiddelen een fictieve bemiddelingsprovisie aan [F] AG, één van de vele Zwitserse rechtspersonen waarachter [betrokkene 2] schuilging.
Bij nadere lezing van de toelichting blijkt deze grond echter betrekking te hebben op het
onder 6bewezenverklaarde. Daarin wordt de aanvrager verweten een aangifte IB/PV 1995 en VB 1996 opzettelijk onjuist en onvolledig te hebben gedaan door daarin het belastbaar inkomen ƒ 1,6 miljoen lager op te geven dan het werkelijk heeft bedragen. De eerdergenoemde bemiddelingsprovisie zou volgens belastinginspecteur [betrokkene 1] (bewijsmiddel 37) namelijk aan [E] B.V. zijn onttrokken opdat de verdachte daarover in privé kon beschikken.
onder 6bewezenverklaarde. Daarin wordt de aanvrager verweten een aangifte IB/PV 1995 en VB 1996 opzettelijk onjuist en onvolledig te hebben gedaan door daarin het belastbaar inkomen ƒ 1,6 miljoen lager op te geven dan het werkelijk heeft bedragen. De eerdergenoemde bemiddelingsprovisie zou volgens belastinginspecteur [betrokkene 1] (bewijsmiddel 37) namelijk aan [E] B.V. zijn onttrokken opdat de verdachte daarover in privé kon beschikken.
7.3. In de toelichting op deze grond wordt namens de aanvrager betoogd dat deze fictieve bemiddelingsprovisie niet als (verkapt) dividend aan de aanvrager is uitgekeerd, maar, naar ik begrijp: bij wijze van ‘kasrondje’ via de bankrekeningen van ‘[betrokkene 2]’ en van de aanvrager, weer is teruggevloeid in [D] Holding B.V., de moedervennootschap van [E] B.V.
7.4. In de eerste plaats vraag ik mij ten zeerste af of het aangevoerde feit (het ‘kasrondje’) werkelijk zou hebben moeten leiden tot vrijspraak van het onder 6 bewezenverklaarde. Aangevoerd wordt namelijk dat die ‘terugvloeiing’ van de fictieve bemiddelingsprovisie a raison van ƒ 1,6 miljoen in [D] Holding B.V. heeft plaatsgehad in de vorm van (achtergestelde) leningen van de aanvrager aan (het concern van) [D] Holding B.V. Dat deze kapitaalstorting van de aandeelhouder bij wijze van achtergestelde leningen door faillissementen van de schuldenaren nooit is terugbetaald, brengt m.i. niet zonder meer mee dat de fiscus deze kapitaalinjectie niet zou mogen aanmerken als een privébesteding door de aanvrager van de door hem onttrokken ƒ 1,6 miljoen.
7.5. Wat van dit alles ook zij, de namens de aanvrager betrokken stellingen worden gestaafd met stukken uit het dossier dat door de FIOD is samengesteld en dat aan de rechtbank is overgelegd, te weten de documenten D/154, D/156 en D/157. Het is nog sterker: de rechtbank heeft nota bene in het slot van bewijsmiddel 26 geboekstaafd dat een verklaring van deze strekking (het “kasrondje”) uit de mond van de aanvrager is opgetekend. Ik zie dan ook geen aanwijzingen dat de rechtbank bij het onderzoek ter terechtzitting onbekend was met het aangevoerde. Een novum kan het daardoor überhaupt niet teweegbrengen.
8.1. De
zesde grondhoudt in dat de voorzitter van de strafkamer van de rechtbank te Amsterdam die het bestreden vonnis heeft gewezen, zich had moeten verschonen, gezien de (objectieve) schijn van partijdigheid, c.q. gebrek aan onafhankelijkheid, en met succes gewraakt had kunnen worden, dat deze omstandigheid de overige leden van de rechtbank niet bekend was ten tijde van het wijzen van voornoemd vonnis en het ernstige vermoeden doet ontstaan dat sprake is van een met de waarborgen van art. 6 EVRM Pro strijdig proces nu bij de aanvrager (gerechtvaardigd) de objectieve vrees van partijdigheid c.q. gebrek aan onafhankelijkheid is gerezen, gezien de persoonlijke (getroebleerde) relatie tussen de aanvrager en de voorzitter.
zesde grondhoudt in dat de voorzitter van de strafkamer van de rechtbank te Amsterdam die het bestreden vonnis heeft gewezen, zich had moeten verschonen, gezien de (objectieve) schijn van partijdigheid, c.q. gebrek aan onafhankelijkheid, en met succes gewraakt had kunnen worden, dat deze omstandigheid de overige leden van de rechtbank niet bekend was ten tijde van het wijzen van voornoemd vonnis en het ernstige vermoeden doet ontstaan dat sprake is van een met de waarborgen van art. 6 EVRM Pro strijdig proces nu bij de aanvrager (gerechtvaardigd) de objectieve vrees van partijdigheid c.q. gebrek aan onafhankelijkheid is gerezen, gezien de persoonlijke (getroebleerde) relatie tussen de aanvrager en de voorzitter.
8.2. De in de toelichting op deze grond genoemde omstandigheid kan echter niet tot herziening leiden. Zij is van juridische aard. Een novum kan slechts bestaan in gegevens van feitelijke aard. [11] Alleen al daarom faalt het aangevoerde.
8.3. Terzijde merk ik op dat het aangevoerde feitelijke grondslag mist. In de toelichting wordt gedoeld op de persoon van mr. Josephus Jitta. Hij heeft het thans bestreden vonnis van de rechtbank te Amsterdam echter niet (mede) gewezen. Wel heeft hij mede gewezen een vonnis d.d. 13 maart 2003 in de zaak tegen de aanvrager. Dat vonnis is reeds door het gerechtshof te Amsterdam bij arrest van 1 oktober 2003 vernietigd, en het komt dus niet nogmaals voor vernietiging in aanmerking, laat staan voor handhaving op de voet van artikel 472, tweede lid Sv.
9. Deze conclusie strekt ertoe dat de aanvrage zal worden afgewezen.
De procureur-generaal
bij de Hoge Raad der Nederlanden
n.d.