ECLI:NL:PHR:2018:762

• Datum uitspraak: 26 juni 2018
• Publicatiedatum: 9 juli 2018
• Zaaknummer: 17/05348
• Instantie: Parket bij de Hoge Raad
• Type: Conclusie
• Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht
• Uitkomst: Afwijzend
• Vindplaatsen: Rechtspraak.nl
• Verwijzingen: 65 uitgaand · 1 inkomend

AI samenvatting door Lexboost • Automatisch gegenereerd

Geen recht op premiedeel heffingskorting volksverzekeringen voor Europol-werknemer

Belanghebbende woonde in 2012 in Nederland en was werkzaam bij Europol, een volkenrechtelijke organisatie met een eigen sociale verzekeringsregeling. Hierdoor was zij niet verzekerd en niet premieplichtig voor de Nederlandse volksverzekeringen. Het loon dat zij van Europol ontving was vrijgesteld van Nederlandse belastingheffing.

De gecombineerde heffingskorting bestaat uit een belastingdeel en een premiedeel. Belanghebbende had recht op het belastingdeel van € 359, maar niet op het premiedeel van € 5.558. De Inspecteur had bij de aanslag alleen het belastingdeel in aanmerking genomen. Zowel de Rechtbank als het Hof verklaarden het beroep van belanghebbende ongegrond, waarbij het Hof oordeelde dat de heffingskorting voor de volksverzekeringen alleen geldt voor premieplichtigen.

In cassatie betoogde belanghebbende dat zij ook recht had op het premiedeel en dat het ontbreken daarvan een verboden discriminatie vormde. De A-G concludeerde dat belanghebbende geen recht heeft op het premiedeel omdat zij niet premieplichtig is. De Hoge Raad volgt deze conclusie en verklaart het cassatieberoep ongegrond. De zaak bevestigt dat het recht op het premiedeel van de heffingskorting gekoppeld is aan premieplicht voor de volksverzekeringen, en dat het ontbreken daarvan geen schending van het gelijkheidsbeginsel of Europese verdragen oplevert.

Uitkomst: Belanghebbende heeft geen recht op het premiedeel van de heffingskorting voor de volksverzekeringen omdat zij niet premieplichtig is.

Conclusie

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

mr. R.E.C.M. Niessen

Advocaat-Generaal

Conclusie van 26 juni 2018 inzake:

Nr. Hoge Raad: 17/05348

[X]

Nr. Gerechtshof: BK-17/00424

Nr. Rechtbank: SGR 16/8226

Derde Kamer B

tegen

Inkomstenbelasting/premie volksverz.

1 januari 2012 - 31 december 2012

Staatssecretaris van Financiën

1. Inleiding

1.1

Aan [X], wonende te [Z] (hierna: belanghebbende), is voor het jaar 2012 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.034.

1.2

De Inspecteur ^[1] heeft bij uitspraak op bezwaar het door belanghebbende ingediende bezwaar ongegrond verklaard.

1.3

Tegen de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank Den Haag (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. ^[2]

1.4

Belanghebbende heeft vervolgens hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof Den Haag (hierna: Hof). Het Hof heeft het hoger beroep van belanghebbende eveneens ongegrond verklaard. ^[3]

1.5

Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze cassatie ingesteld tegen de uitspraak van het Hof. De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft daarop gerepliceerd, de Staatssecretaris heeft niet gedupliceerd.

1.6

Het geschil in cassatie betreft de vraag of belanghebbende recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen.

2. De feiten en het geding in feitelijke instanties

Feiten

2.1

Het Hof heeft de volgende feiten vastgesteld:

3.1.

Belanghebbende woont met haar echtgenoot, […] (hierna: de partner), in Nederland. Zij was in 2012 werkzaam bij het European Police Office (Europol). Het loon van belanghebbende als werknemer van Europol bedroeg € 41.392.

3.2.1.

Het loon dat belanghebbende van Europol geniet is vrijgesteld van Nederlandse belastingheffing. Indien het loon onderworpen zou zijn aan Nederlandse belastingheffing, zou belanghebbende over een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 41.392 een bedrag van € 5.143 aan inkomstenbelasting zijn verschuldigd.

3.2.2.

Belanghebbende was in het onderhavige jaar in Nederland niet verzekerd voor de volksverzekeringen en was in Nederland geen premie volksverzekeringen verschuldigd. Indien over het inkomen premie volksverzekeringen zou worden geheven, zou deze € 10.548 bedragen.

3.3.

Belanghebbende heeft recht op de algemene heffingskorting, de arbeidskorting, de inkomensafhankelijke combinatiekorting en de korting voor maatschappelijke beleggingen. De som van deze heffingskortingen is de gecombineerde heffingskorting, die, indien belanghebbende ook premieplichtig zou zijn, € 5.917 zou bedragen. Het belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting bedraagt € 359, het premiedeel € 5.558.

3.4.

De partner van belanghebbende heeft in het onderhavige jaar looninkomsten uit Nederland genoten ten bedrage van € 339.130. Over het belastbare inkomen uit werk en woning was hij € 158.836 aan inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd.

3.5.

Met dagtekening 9 december 2015 is aan belanghebbende de onder 1.1 vermelde aanslag inkomstenbelasting opgelegd. Daarbij is het belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting (€ 359) in aanmerking genomen. Het premiedeel van de gecombineerde heffingskorting (€ 5.558) is niet in aanmerking genomen.

Hof

2.2

Voor het Hof was in geschil of de aanslag IB/PVV 2012 tot het juiste bedrag is vastgesteld:

5.2.

Belanghebbende stelt primair dat het premiedeel van de heffingskortingen ten onrechte niet in aanmerking is genomen en subsidiair dat de forfaitaire rendementsheffing van box 3 in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). De Inspecteur stelt het tegendeel.

2.3

Het Hof heeft het hoger beroep van belanghebbende ongegrond verklaard:

Bijzondere verhoging van de heffingskorting (art. 8.9a Wet IB 2001)

7.1.

Ingevolge artikel 12 van de Wet financiering sociale verzekeringen geldt de heffingskorting voor de volksverzekeringen alleen voor degene die premieplichtig is voor deze verzekeringen. Belanghebbende is niet verzekerd en daardoor niet premieplichtig omdat zij werkzaam is bij Europol, een volkenrechtelijke organisatie met een eigen sociale verzekeringsregeling. Artikel XVI, lid 1, van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Europese Politiedienst (Europol) betreffende de zetel van Europol van 15 oktober 1998 (Trb. 1998, 241; hierna: de Zetelovereenkomst), luidt als volgt:

“Provided Europol establishes its own social security scheme or adheres to a social security scheme offering coverage comparable to the coverage under Netherlands legislation, Europol and its Staff to whom the aforementioned scheme applies shall be exempt from all social security provisions in the Netherlands, unless the Staff to whom the aforementioned scheme applies take up a gainful activity in the Netherlands.”

Nu Europol een eigen sociaal verzekeringsstelsel heeft in de zin van deze bepaling, waarop de in artikel 14 van het Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen voor werknemers van Europol opgenomen uitsluiting is gebaseerd, is de Nederlandse sociale verzekeringswetgeving niet van toepassing op belanghebbende.

7.2

Ingevolge artikel 8.8 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) bedraagt de gecombineerde heffingskorting maximaal het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing. De gecombineerde inkomensheffing is het gezamenlijke bedrag, na toepassing van regelingen ter voorkoming van dubbele belasting, van de belasting op het belastbare inkomen uit werk en woning, de belasting op het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang, de belasting op het belastbare inkomen uit sparen en beleggen en de volgens de Wet financiering sociale verzekeringen berekende premie voor de volksverzekeringen (artikel 8.1, eerste lid, aanhef en letter b, Wet IB 2001).

7.3.

Indien de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt beperkt tot een bedrag beneden het zogenoemde toetsniveau (in 2012: 73 1/3% van de algemene heffingskorting vermeerderd met de voor de belastingplichtige geldende arbeidskorting, inkomensafhankelijke combinatiekorting en ouderschapsverlofkorting) wordt de gecombineerde heffingskorting ingevolge artikel 8.9 Wet lB 2001, indien de belastingplichtige in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden dezelfde partner heeft, verhoogd tot dit toetsniveau maar maximaal tot het bedrag van de door de partner verschuldigde gecombineerde inkomensheffing verminderd met diens gecombineerde heffingskorting. Aldus kunnen de heffingskortingen van de niet- of minstverdienende partner op gezinsniveau worden geëffectueerd, en wordt geen belasting geheven over een bepaald minimuminkomen op gezinsniveau.

7.4.

Artikel 8.9a Wet IB 2001, zoals dat luidde tot 1 januari 2013, bevat een bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting voor de belastingplichtige die, kort gezegd, recht heeft op de verhoging van de gecombineerde heffingskorting als bedoeld in artikel 8.9, maar die deze verhoging als niet-premieplichtige niet-inwoner niet volledig kan effectueren. De bijzondere verhoging is gelijk aan de verhoging van de gecombineerde heffingskorting, voor zover de belastingplichtige daarop als niet-premieplichtige geen recht heeft, maar hij daarop wel recht zou hebben indien hij premieplichtig in Nederland zou zijn. Niet-inwoners met geen of een gering inkomen en een in Nederland belastingplichtige partner, wordt daarmee op vergelijkbare wijze als inwoners die voor het overige in dezelfde omstandigheden verkeren, de mogelijkheid geboden om de heffingskortingen uitbetaald te krijgen. Blijkens haar totstandkomingsgeschiedenis strekt deze bepaling ertoe negatieve inkomenseffecten als gevolg van de invoering van de Wet IB 2001 voor bepaalde Belgische en Duitse grensarbeiders met een niet-verdienende partner in het buitenland te voorkomen, waarbij het arrest HvJ EG 16 mei 2000, C-87/99 (Zurstrassen), ECLI:EU:C:2000:251, BNB 2001/79, een rol heeft gespeeld. In de memorie van toelichting is onder meer het volgende opgemerkt:

"Voor het antwoord op de vraag of dit onderscheid tussen niet-verdienende partners in strijd is met het Europese recht komt geen betekenis toe aan de omstandigheid dat de in het buitenland wonende partner niet verzekerd is voor de Nederlandse volksverzekeringen; die uitsluiting is vanuit Europees perspectief immers geoorloofd. Wel is het antwoord op die vraag afhankelijk van het karakter van de heffingskorting. De heffingskorting wordt in beginsel alleen verleend aan een persoon voorzover hij daadwerkelijk belasting en specifieke premie volksverzekeringen betaalt. Hierop wordt een uitzondering gemaakt ingeval van een niet-verdienende, maar wel voor de Nederlandse volksverzekeringen verzekerde, partner (artikel 8.9 van de Wet inkomstenbelasting 2001). Deze inbreuk is zodanig dat gesteld kan worden dat in die omstandigheden de heffingskorting een instrument is om de subjectieve draagkracht op «gezinsniveau» te beïnvloeden. Vanuit die optiek bezien bestaat er een risico dat het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen in voorkomend geval het niet tevens uitbetalen van het premiedeel van de heffingskorting aan niet-verdienende partners van Belgische en Duitse grensarbeiders, strijdig zou achten met het Europese recht. Gelet op dit risico wordt thans voorgesteld de systematiek van de heffingskortingen aan te passen.”

Kamerstukken II 2000/01, 27 466, nr. 3, p. 75.

7.5.

Met ingang van 1 januari 2013 is de voorwaarde van het zijn van niet-inwoner vervallen. Blijkens de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat tot deze wijziging heeft geleid, is bedoeld om inwoners die in het buitenland een gering (in het buitenland belast) inkomen verdienen en aldaar sociaal verzekerd zijn, dezelfde mogelijkheid te bieden om de heffingskortingen uitbetaald te krijgen als niet-inwoners met geen of een gering inkomen en een in Nederland belastingplichtige partner. Naast de door de Rechtbank in rechtsoverweging 14 van haar uitspraak geciteerde passages uit de memorie van toelichting, wijst het Hof nog op de volgende passage:

“Voorgesteld wordt om in artikel 8.9a, eerste en tweede lid, van de Wet IB 2001 de voorwaarde te laten vervallen dat sprake moet zijn van een niet-inwoner voor de uitbetaling van de heffingskortingen aan niet-premieplichtigen. Dit heeft tot gevolg dat alle mensen die in Nederland niet-premieplichtig zijn en die aan de voorwaarden voor de uitbetaling voldoen, de heffingskortingen krijgen uitbetaald op een gelijke wijze als premieplichtige inwoners van Nederland die overigens in een gelijke situatie verkeren, onafhankelijk of de niet-premieplichtige persoon een inwoner van Nederland is of niet.

(...) In de huidige tekst van artikel 8.9a van de Wet IB 2001 is vastgelegd dat ook niet- premieplichtige niet-inwoners recht kunnen hebben op de uitbetaling van de heffingskorting alsof zij premieplichtig zijn. Voorwaarde is dat de niet-premieplichtige niet-inwoner een dusdanig laag wereldinkomen heeft dat de heffingskortingen waar recht op zou bestaan als dit inkomen in Nederland in de belastingheffing zou zijn betrokken, niet volledig in aftrek zouden kunnen komen op de over dat wereldinkomen verschuldigde belasting. Daarnaast moet deze niet-premieplichtige niet-inwoner een in Nederland belastingplichtige partner in de zin van de Wet IB 2001 hebben, wiens inkomen zodanig is dat het bedrag aan verschuldigde belasting en premies volksverzekeringen daarover ten minste even hoog is als de heffingskortingen voor zover deze niet in aftrek zouden kunnen komen bij de niet-premieplichtige niet-inwoner.”

Kamerstukken II 2012/13, 33 403, nr. 3, p. 17-18.

7.6.

Uit de regeling van de artikelen 8.8, 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 volgt dat indien de gecombineerde heffingskorting door de werking van artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt gemaximeerd doordat de belanghebbende onvoldoende gecombineerde inkomensheffing is verschuldigd, aanspraak kan worden gemaakt op de bijzondere verhogingen van de heffingskortingen op basis van artikel 8.9 Wet IB 2001 (algemene verhoging gecombineerde heffingskorting minstverdienende partner) en artikel 8.9a Wet IB 2001 (bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting voor niet-premieplichtige niet-inwoners; vanaf 2013: niet-premieplichtigen).

7.7.

Belanghebbende heeft zowel in eerste aanleg als in hoger beroep aanspraak gemaakt op het premiedeel van de heffingskortingen - dat in totaal € 5.558 bedraagt - tot een bedrag van € 4.151, zodat dit tezamen met het belastingdeel van de heffingskorting van € 359 gelijk is aan de gecombineerde inkomensheffing over het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.510. Aangezien belanghebbende voldoende gecombineerde inkomensheffing is verschuldigd om het door haar bepleite bedrag aan gecombineerde heffingskorting te kunnen verzilveren, is in zoverre geen sprake van een maximering van de gecombineerde heffingskorting door een tekort aan verschuldigde gecombineerde inkomensheffing. De vraag rijst of daarmee niet reeds de grond aan toepassing van zowel de algemene als de bijzondere verhoging komt te ontvallen, waarbij het Hof opmerkt dat de omstandigheid dat belanghebbende geen recht heeft op de heffingskortingen voor de volksverzekeringen omdat zij daarvoor niet verzekerd en dus niet premieplichtig is, als zodanig niet strijdig is met de Zetelovereenkomst of enige andere verdragsbepaling (vergelijk HR 8 juni 2007, nr. 41.230, ECLI:NL:HR:2007:BA6528, BNB 2007/207). Naar het oordeel van het Hof moet deze vraag evenwel ontkennend worden beantwoord. Aangezien een eventuele verhoging van de gecombineerde heffingskorting ingevolge artikel 8.9, lid 1, Wet IB 2001 zou worden verleend tot een bedrag van € 5.235 (het toetsniveau), wordt voldaan aan de in de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 gestelde voorwaarde dat de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt beperkt tot een bedrag beneden het toetsniveau.

7.8.

De Inspecteur heeft voor de Rechtbank, met een beroep op onderdeel 2 van het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 23 september 2004 (Vrijstelling van inkomstenbelasting ten aanzien van functionarissen van internationale organisaties; gevolgen van het arrest van de Hoge Raad van 27 september 2002, nr. 36.165), IFZ 2004/764M, Stcrt. 2004, 205, gesteld dat de verhoging van de gecombineerde heffingskorting ingevolge artikel 8.9, lid 3, Wet IB 2001 moet worden verlaagd met de belasting die van belanghebbende zou zijn geheven indien het (ingevolge artikel 8 van het Protocol betreffende de voorrechten en immuniteiten van Europol, de leden van zijn organen, zijn adjunct-directeuren en zijn personeelsleden) van de heffing van inkomstenbelasting vrijgestelde loon van Europol niet zou zijn vrijgesteld. Alsdan bedraagt de verhoging van de gecombineerde heffingskorting voor belanghebbende nihil en wordt niet voldaan aan de in artikel 8.9a, lid 1, Wet IB 2001 voor toepassing van de bijzondere verhoging gestelde voorwaarde dat de belastingplichtige recht heeft op de verhoging van artikel 8.9 Wet IB 2001. Naar het Hof begrijpt dienen in de opvatting van de Inspecteur derhalve de internationale verdragen die functionarissen van bepaalde internationale organisaties in Nederland vrijstellen van belastingheffing over hun van die organisaties genoten inkomen, op grond van doel en strekking van artikel 8.9, lid 3, Wet IB 2001 te worden gelijkgesteld met de in die bepaling genoemde regelingen ter voorkoming van dubbele belasting. Het Hof laat de juistheid van deze opvatting in het midden, maar zal veronderstellenderwijs ervan uitgaan dat wordt toegekomen aan artikel 8.9a Wet IB 2001. Daarbij zal het Hof voorts ervan uitgaan dat de in het onderhavige jaar nog geldende beperking van artikel 8.9a Wet IB 2001 tot niet-inwoners - zoals de Rechtbank in rechtsoverweging 15 van haar uitspraak heeft geoordeeld - buiten beschouwing moet blijven. Het Hof overweegt met betrekking tot het bepaalde in artikel 8.9a Wet IB 2001 als volgt.

7.9.

In het arrest HR 4 april 2014, nr. 13/01115, ECLI:NL:HR:2014:782, BNB 2014/108, is met betrekking tot een niet-premieplichtige niet-inwoner geoordeeld dat bij de bepaling van het recht op en de omvang van de bijzondere verhoging van artikel 8.9a, lid 2, Wet IB 2001 ook rekening moet worden gehouden met de premie volksverzekeringen die de belastingplichtige verschuldigd zou zijn in het denkbeeldige geval dat deze premieplichtig inwoner van Nederland zou zijn. Die uitleg van het tweede lid van artikel 8.9a Wet IB 2001 is, aldus de Hoge Raad, in overeenstemming met de bewoordingen daarvan en sluit aan bij het doel van deze bepaling, namelijk om een belastingplichtige die niet in Nederland woont en hier niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen, op het punt van de verhoging van de heffingskorting gelijk te behandelen met een belastingplichtige die wel in Nederland woont, en daardoor wel premieplichtig is voor de volksverzekeringen. De uitbetaling van de heffingskorting aan de betrokken belastingplichtige werd daarom door de Hoge Raad beperkt met het bedrag aan premie volksverzekeringen dat verschuldigd zou zijn geweest indien, anders dan in werkelijkheid het geval was, het door de belanghebbende in het buitenland verdiende inkomen wel aan Nederlandse premie volksverzekeringen onderworpen zou zijn.

7.10.

Anders dan waarvan belanghebbende uitgaat, doet artikel 8.9a Wet IB 2001 dus volgens de Hoge Raad niet alleen het premiedeel van de heffingskortingen herleven, maar wordt ook een fictief bedrag aan premie volksverzekeringen in de berekening betrokken. Er bestaat geen grond om aan te nemen dat artikel 8.9a Wet IB 2001 voor een niet-premieplichtige inwoner zoals belanghebbende anders zou uitwerken dan voor een niet-premieplichtige niet-inwoner zoals in de casus van het arrest. In beide gevallen is immers sprake van arbeidsinkomsten waarover in Nederland geen premie volksverzekeringen is verschuldigd vanwege het niet verzekerd zijn van de betrokken belastingplichtige voor de Nederlandse volksverzekeringen. Bovendien leiden naar het oordeel van het Hof zowel de bewoordingen als de strekking van artikel 8.9a Wet IB 2001 ook in het onderhavige geval tot de conclusie dat bij de bepaling van het recht op en de omvang van de bijzondere verhoging rekening gehouden moet worden met de premie volksverzekeringen die belanghebbende verschuldigd zou zijn in het denkbeeldige geval dat haar, in werkelijkheid aan de heffing van Nederlandse premie volksverzekeringen onttrokken, looninkomsten van Europol wel aan die heffing onderworpen zouden zijn.

7.11.

Belanghebbende heeft voorts met een beroep op het arrest HvJ EG 16 december 1960, zaak 6/60 (Humblet), ECLI:EU:C:1960:48, gesteld dat het in strijd is met, naar het Hof begrijpt, artikel XVI van de Zetelovereenkomst om bij de toepassing van artikel 8.9a Wet IB 2001 een fictief bedrag aan premie volksverzekeringen over het van Europol genoten loon in de berekening te betrekken. Het Hof overweegt als volgt.

7.12.

In de casus van het arrest Humblet was sprake van een EG-ambtenaar die zwaarder werd belast over zijn niet-vrijgestelde inkomen doordat voor de bepaling van de hoogte van het tarief ook zijn EG-inkomen werd meegenomen. Het HvJ EG oordeelde dat dit op grond van artikel 13 van het Protocol betreffende de Voorrechten en Immuniteiten van de Europese Gemeenschappen (hierna: het Protocol) niet was toegestaan, omdat het EG-inkomen van de ambtenaar dan alsnog indirect in de nationale heffing werd betrokken.

7.13.

Het arrest HvJ EG 14 oktober 1999, zaak C-229/98 (Vander Zwalmen), ECLI:EU:C:1999/501, V-N 2000/23.27, betrof een Belgische regeling in de inkomstenbelasting die voorzag in een fiscaal voordeel voor gezinnen waarvan een van de echtgenoten geen inkomen had of een inkomen beneden een bepaalde inkomensgrens. Het HvJ EG stelde voorop dat artikel 13 van het Protocol geen voorkeursbehandeling voorschrijft van EG-ambtenaren, maar slechts verlangt dat zij, wanneer zij aan bepaalde belastingen zijn onderworpen, in aanmerking komen voor elk belastingvoordeel waarop belastingplichtigen normaal recht hebben. Omdat de Belgische voorwaarde met betrekking tot de hoogte van het inkomen een algemene voorwaarde is die zonder onderscheid geldt voor zowel de belastingplichtige wiens echtgenoot EG-ambtenaar is als voor iedere andere belastingplichtige, oordeelde het HvJ EG dat de uitsluiting van een EG-ambtenaar van een belastingvoordeel vanwege het feit dat het EG-inkomen hoger is dan de voor toekenning van dat voordeel geldende inkomensgrens, niet in strijd kwam met artikel 13 van het Protocol. De uitsluiting is immers gegrond op de hoogte van het inkomén van de belastingplichtige en niet op zijn hoedanigheid van EG-ambtenaar.

7.14.

In het arrest HR 27 september 2002, nr. 36.165, ECLI:NL:HR:2002:AE0466, BNB 2003/29, was de vraag aan de orde of de Nederlandse regeling inzake overdracht van de basisaftrek (de voorloper van de op 1 januari 2001 ingevoerde heffingskorting), welke alleen werd toegekend indien één van de echtgenoten een inkomen had beneden het bedrag van de basisaftrek, in strijd kwam met artikel 13 van het Protocol voor zover daarbij het inkomen dat een echtgenoot geniet als EG-ambtenaar, in aanmerking werd genomen. Deze vraag beantwoordde de Hoge Raad onder verwijzing naar het arrest Vander Zwalmen ontkennend, nu geen sprake was van het niet toekennen van een voordeel waarop belastingplichtigen normaal recht hebben. Het niet toestaan van de overdracht van de basisaftrek was niet gegrond op de hoedanigheid van EG-ambtenaar, maar vloeide voort uit de zonder onderscheid voor alle gehuwden geldende algemene voorwaarde, te weten de hoogte van de inkomsten die bepalend is voor het recht op het betrokken voordeel. Indien het EG-salaris van de echtgenoot lager was geweest dan de basisaftrek, zou hij voor overdracht van de basisaftrek aan de belanghebbende in aanmerking zijn gekomen.

7.15.

Naar het oordeel van het Hof strekken de voorrechten die belanghebbende toekomen als ambtenaar van Europol niet tot een verdergaande bescherming dan die artikel 13 van het Protocol biedt aan ambtenaren van de Europese Gemeenschappen (thans: de Europese Unie). Aangezien de bijzondere verhoging van de heffingskorting van artikel 8.9a Wet IB 2001 een fiscaal voordeel is dat wordt verleend onder een aan de hoogte van het inkomen gerelateerde voorwaarde die zonder onderscheid geldt voor zowel de belastingplichtige die als ambtenaar die vergelijkbaar is met die in het in 7.13 genoemde arrest Vander Zwalmen en het in 7.14 genoemde arrest BNB 2003/29. De Zetelovereenkomst staat dan ook niet eraan in de weg dat bij de bepaling van het recht op en de omvang van de bijzondere verhoging rekening wordt gehouden met belanghebbendes looninkomsten van Europol op de in 7.10 bedoelde wijze. Voor dat geval is niet in geschil dat toepassing van artikel 8.9a, lid 2, Wet IB 2001, zoals de Rechtbank in rechtsoverweging 18 van haar uitspraak heeft geoordeeld, voor belanghebbende niet leidt tot een bijzondere verhoging van de heffingskorting.

7.16.

Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat zij als niet-premieplichtige inwoner ongelijk wordt behandeld ten opzichte van andere inwoners die geen premie volksverzekeringen betalen omdat zij niet werken, faalt die stelling. Belanghebbende moet worden vergeleken met een andere inwoner van Nederland die premieplichtig is en die bovendien voor het overige in dezelfde omstandigheden verkeert als belanghebbende. Daarbij is vanwege de strekking van het bepaalde in de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 de subjectieve draagkracht op gezinsniveau relevant (zie 7.4), zodat belanghebbende moet worden vergeleken met een premieplichtige inwoner wiens inkomen even hoog is als het totale inkomen, inclusief het loon van Europol, van belanghebbende. Aangezien belanghebbende op het punt van de bijzondere verhoging van de heffingskorting niet anders wordt behandeld dan een premieplichtige inwoner met een even hoog inkomen, is van een door artikel 14 van het EVRM of artikel 26 van het IVBPR verboden discriminatie geen sprake.

Vermogensrendementsheffing

7.17.

Het Hof is van oordeel dat de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. In hoger beroep heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden aangevoerd die het Hof tot een ander oordeel leiden. Het Hof maakt de overwegingen van de Rechtbank met betrekking tot dit geschilpunt tot de zijne.

7.18.

Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond.

3. Het geding in cassatie

3.1

In cassatie betoogt belanghebbende dat zij recht heeft op het premiedeel van de heffingskortingen.

3.2

Voorts voert belanghebbende aan dat, indien zij geen recht heeft op het premiedeel van de heffingskorting, sprake is van discriminatie. Belanghebbende stelt dat zij vergelijkbaar is met i) mensen die geen premie volksverzekeringen betalen omdat ze niets verdienen, en met ii) mensen die in een jaar een minimaal bedrag van € 100 op jaarbasis verdienen. Deze mensen hebben – in tegenstelling tot belanghebbende – wel recht op het premiedeel van de heffingskortingen.

4. Gecombineerde heffingskorting

De wet, de Zetelovereenkomst en het Besluit

4.1

Artikel 2.7 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) luidt:

1. De over een kalenderjaar verschuldigde inkomstenbelasting is het gezamenlijke bedrag van de over het kalenderjaar berekende belasting op:

a. het belastbare inkomen uit werk en woning;

b. het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang en

c. het belastbare inkomen uit sparen en beleggen.

Voor belastingplichtigen die gedurende het gehele kalenderjaar of een gedeelte daarvan binnenlandse belastingplichtige of kwalificerende buitenlandse belastingplichtige als bedoeld in artikel 7.8 zijn, wordt het op grond van de eerste volzin berekende gezamenlijke bedrag, na toepassing van regelingen ter voorkoming van dubbele belasting, verminderd met het bedrag van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting (artikel 8.3).

2. Indien de belastingplichtige ook premieplichtig is voor de volksverzekeringen en de volgens artikel 12, eerste lid, van de Wet financiering sociale verzekeringen berekende heffingskorting voor de volksverzekeringen niet volledig kan worden verrekend met de volgens artikel 10 van de Wet financiering sociale verzekeringen berekende premie voor de volksverzekeringen, wordt het bedrag van de verschuldigde inkomstenbelasting, na toepassing van regelingen ter voorkoming van dubbele belasting, ook met dat niet verrekende deel verminderd.

4.2

In artikel 8.1 Wet IB 2001 is de definitie van gecombineerde inkomensheffing en gecombineerde heffingskorting opgenomen:

1. In dit hoofdstuk en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:

(…)

b. gecombineerde inkomensheffing: het gezamenlijke bedrag, na toepassing van regelingen ter voorkoming van dubbele belasting, van de belasting op het belastbare inkomen uit werk en woning, de belasting op het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang, de belasting op het belastbare inkomen uit sparen en beleggen en de volgens artikel 10 van de Wet financiering sociale verzekeringen berekende premie voor de volksverzekeringen;

(…)

d. gecombineerde heffingskorting: het gezamenlijke bedrag van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting, de heffingskorting voor de algemene ouderdomsverzekering, de heffingskorting voor de nabestaandenverzekering en de heffingskorting voor de algemene verzekering bijzondere ziektekosten;

4.3

Artikel 8.8 Wet IB 2001 luidt:

De gecombineerde heffingskorting bedraagt maximaal het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing.

4.4

In artikel 8.9 Wet IB 2001 is de algemene verhoging van de gecombineerde heffingskorting opgenomen:

1. Indien de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 wordt beperkt tot een bedrag beneden het niveau van 73 ⅓% van de algemene heffingskorting vermeerderd met de voor de belastingplichtige geldende arbeidskorting, inkomensafhankelijke combinatiekorting en ouderschapsverlofkorting (toetsniveau) wordt, indien de belastingplichtige in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden dezelfde partner heeft, de gecombineerde heffingskorting daarna verhoogd tot het toetsniveau. De verhoging bedraagt echter maximaal het bedrag van de door de partner verschuldigde gecombineerde inkomensheffing verminderd met zijn gecombineerde heffingskorting.

2. Ten aanzien van de belastingplichtige die geboren is vóór 1 januari 1963 wordt voor de bepaling van het toetsniveau de algemene heffingskorting voor 100% in aanmerking genomen. Ten aanzien van de belastingplichtige die geboren is vóór 1 januari 1972 maar na 31 december 1962 en ten aanzien van de belastingplichtige, niet zijnde een belastingplichtige als bedoeld in de eerste volzin, tot wiens huishouden in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden een kind behoort dat bij de aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 6 jaar niet heeft bereikt en gedurende die tijd op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige staat ingeschreven in de basisadministratie persoonsgegevens, wordt voor de bepaling van het toetsniveau de algemene heffingskorting voor 86 2/3% in aanmerking genomen.

3. De verhoging van de gecombineerde heffingskorting wordt verlaagd met het bedrag van de belastingvermindering volgens regelingen ter voorkoming van dubbele belasting.

4. Dit artikel is niet van toepassing indien de belastingplichtige bij de aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 21 jaar niet heeft bereikt en in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden in belangrijke mate door zijn ouders is onderhouden.

5. De belastingplichtige die uitsluitend door zijn overlijden in het kalenderjaar of het overlijden van zijn partner niet voldoet aan de voorwaarde van het eerste lid inzake het gedurende meer dan zes maanden hebben van dezelfde partner in het kalenderjaar wordt, voor de toepassing van dit artikel, geacht meer dan zes maanden dezelfde partner te hebben gehad. Indien uitsluitend als gevolg van het overlijden in het kalenderjaar van een in het tweede lid bedoeld kind niet voldaan wordt aan de in dat lid bedoelde termijn van zes maanden, wordt voor de toepassing van dit artikel met betrekking tot dat jaar wel geacht te zijn voldaan aan die termijn.

4.5

In artikel 8.9a Wet IB 2001 is de bijzondere verhoging van de gecombineerde heffingskorting opgenomen:

1. De bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting geldt voor de belastingplichtige die recht heeft op de verhoging van de gecombineerde heffingskorting, bedoeld in artikel 8.9, maar die deze verhoging als niet-premieplichtige niet-inwoner niet volledig kan effectueren. De bijzondere verhoging geldt uitsluitend voor inwoners van een andere lidstaat van de Europese Unie, van de BES eilanden of van een bij ministeriële regeling aangewezen andere mogendheid waarmee Nederland een regeling ter voorkoming van dubbele belasting is overeengekomen die voorziet in de uitwisseling van inlichtingen.

2. De bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting is gelijk aan de verhoging van de gecombineerde heffingskorting, voorzover de belastingplichtige daarop als niet-premieplichtige niet-inwoner geen recht heeft, maar hij daarop wel recht zou hebben indien hij premieplichtig inwoner van Nederland zou zijn.

3. De bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting is echter niet hoger dan het gezamenlijke bedrag van de belasting na toepassing van regelingen ter voorkoming van dubbele belasting, en de premie voor de volksverzekeringen die zijn partner is verschuldigd over het belastbare inkomen uit werk en woning, verminderd met zijn gecombineerde heffingskorting.

4.6

Artikel 6, lid 1 Wet financiering sociale verzekeringen (hierna: Wfsv) luidt:

1. Premieplichtig voor de volksverzekeringen is de verzekerde in de zin van de volksverzekeringen.

4.7

Artikel 9 Wfsv luidt:

De verschuldigde premie voor de volksverzekeringen is de premie voor de volksverzekeringen verminderd met de voor de premieplichtige toepasselijke heffingskorting voor de volksverzekeringen.

4.8

Artikel 12, lid 1 Wfsv bepaalt de omvang van de heffingskorting voor de volksverzekeringen:

1. De heffingskorting voor de volksverzekeringen is de som van:

a. indien betrokkene premieplichtig is voor de algemene ouderdomsverzekering: de op grond van hoofdstuk 8 van de Wet inkomstenbelasting 2001 berekende heffingskorting voor de algemene ouderdomsverzekering;

b. indien betrokkene premieplichtig is voor de nabestaandenverzekering: de op grond van hoofdstuk 8 van de Wet inkomstenbelasting 2001 berekende heffingskorting voor de nabestaandenverzekering;

c. indien betrokkene premieplichtig is voor de algemene verzekering bijzondere ziektekosten: de op grond van hoofdstuk 8 van de Wet inkomstenbelasting 2001 berekende heffingskorting voor de algemene verzekering bijzondere ziektekosten.

4.9

Artikel 16, lid 1 Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Europese Politiedienst (Europol) betreffende de zetel van Europol inzake sociale verzekeringen (hierna: Zetelovereenkomst) luidt:

1. Provided Europol establishes its own social security scheme or adheres to a social security scheme offering coverage comparable to the coverage under Netherlands legislation, Europol and its Staff to whom the aforementioned scheme applies shall be exempt from all social security provisions in the Netherlands, unless the Staff to whom the aforementioned scheme applies take up a gainful activity in the Netherlands

4.1

Artikel 14, lid 1 en lid 2, Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1999 (hierna: BUB 1999) ^[4] over personeelsleden in dienst van volkenrechtelijke organisaties en hun gezinsleden luidt:

1. Niet verzekerd op grond van de volksverzekeringen is de persoon die in dienst is van een volkenrechtelijke organisatie en op wie de regeling inzake sociale zekerheid van die organisatie van toepassing is, tenzij hij:

a. in Nederland arbeid verricht anders dan uit hoofde van de vorenbedoelde dienstbetrekking; of

b. een Nederlandse socialeverzekeringsuitkering ontvangt.

2. De volkenrechtelijke organisaties, bedoeld in het eerste lid, worden door Onze Ministers, in overeenstemming met Onze Minister van Buitenlandse Zaken, aangewezen.

Gelijkheidsbeginsel

4.11

Artikel 14 Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM) luidt:

Het genot van de rechten en vrijheden die in dit Verdrag zijn vermeld, moet worden verzekerd zonder enig onderscheid op welke grond ook, zoals geslacht, ras, kleur, taal, godsdienst, politieke of andere mening, nationale of maatschappelijke afkomst, het behoren tot een nationale minderheid, vermogen, geboorte of andere status.

4.12

Artikel 26 Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (hierna: IVBPR) luidt:

Allen zijn gelijk voor de wet en hebben zonder discriminatie aanspraak op gelijke bescherming door de wet. In dit verband verbiedt de wet discriminatie van welke aard ook en garandeert een ieder gelijke en doelmatige bescherming tegen discriminatie op welke grond ook, zoals ras, huidskleur, geslacht, taal, godsdienst, politieke of andere overtuiging, nationale of maatschappelijke afkomst, eigendom, geboorte of andere status.

Parlementaire geschiedenis

4.13

In de Memorie van Toelichting bij de wet financiering sociale verzekeringen waarin is beoogd de huidige processen van heffing en inning van premies voor de sociale verzekeringen en de belastingen te vereenvoudigen, is vermeld dat alleen verzekerden voor de volksverzekering premieplichtig zijn en dat op de verschuldigde premies de heffingskorting voor de volksverzekeringen in mindering wordt gebracht: ^[5]

De financiering van de volksverzekeringen vindt plaats via premieheffing en door middel van rijksbijdragen. De betreffende artikelen zijn overgeheveld uit de WFV. Wel zijn enkele technische aanpassingen doorgevoerd. De premies en bijdragen komen ten gunste van de fondsen voor de volksverzekeringen (…). De uitgaven voor uitkeringen of bijdragen op grond van de volksverzekeringen komen ten laste van deze fondsen. Alleen verzekerden voor de volksverzekeringen zijn premieplichtig. De premie voor de volksverzekeringen is gelijk aan de som van de procentuele premiepercentages voor de volksverzekeringen, vermenigvuldigd met het premie-inkomen van de premieplichtige. Op deze premie komen de toepasselijke heffingskortingen in mindering.

4.14

In de parlementaire behandeling van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 hebben de minister van Financiën en de staatssecretaris van Financiën vermeld dat het recht op heffingskortingen is gekoppeld aan de aanwezigheid van belasting- of premieplicht: ^[6]

Het tweede lid van artikel 2.3.1 regelt de samenloop van de heffingskortingen voor de inkomstenbelasting en de premie voor de volksverzekeringen ingeval een belastingplichtige uitsluitend of vrijwel uitsluitend inkomen uit aanmerkelijk belang of inkomen uit sparen en beleggen heeft. Aangezien het recht op de heffingskortingen is gekoppeld aan de aanwezigheid van belasting- of premieplicht en niet aan de feitelijk op grond van de bepalingen van de Wet inkomstenbelasting 2001 en de Wet financiering volksverzekeringen verschuldigde belasting en premie voor de volksverzekeringen, wordt een op grond van de Wet financiering volksverzekeringen als gevolg van de toepassing van de heffingskortingen

berekende «negatieve» premie in aftrek toegelaten op de verschuldigde inkomstenbelasting.

4.15

Bij een vraag naar de betekenis van artikel 2.3.1, tweede lid Wet IB 1964 (thans artikel 2.7 Wet IB 2001) hebben de minister van Financiën en de staatssecretaris van Financiën in een brief ter zake van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 geantwoord: ^[7]

Indien iemand zowel belastingplichtig is voor de inkomstenbelasting als premieplichtig is voor de volksverzekeringen kan de heffingskorting voor de premieheffing ook verrekend worden met de inkomstenbelasting. Dit kan van belang zijn als het box I-inkomen onvoldoende is om de gecombineerde heffingskorting te verrekenen, maar er wel belasting verschuldigd is over box II of III.

4.16

Artikel 8.9a is in de Wet IB 2001 opgenomen zodat voor de toekenning van de verhoging van de heffingskorting geen onderscheid wordt gemaakt tussen niet-verdienende partners van in Nederland wonende en werkende personen (artikel 8.9 Wet IB 2001) en niet-verdienende partners van niet in Nederland wonende en werkende personen (artikel 8.9a Wet IB 2001): ^[8]

In het arrest gaat het om het volgende. Zurstrassen werkt en verblijft door de week in Luxemburg; zijn niet-werkende echtgenote verblijft in België. 98% van het gezinsinkomen wordt uit Luxemburg verkregen. De omstandigheid dat zijn echtgenote in België verblijft, betekent dat Zurstrassen voor de Luxemburgse belastingheffing de «alleenverdienerstoeslag» misloopt. Het Hof van Justitie acht dit – in lijn met de in de zaken C-279/93 (Schumacker) en C-391/97 (Gschwind) gewezen arresten – als een ongeoorloofde indirecte discriminatie in strijd met de artikelen 39 (voorheen; artikel 48) van het EG-Verdrag en artikel 1, eerste lid, juncto artikel 7, tweede lid, van Verordening (EEG) nr. 1612/68; aldus loopt Zurstrassen namelijk een fiscaal/sociaal voordeel dat de draagkracht van zijn gezin regardeert mis. Toegespitst op de Nederlandse systematiek van heffingskortingen, brengt het arrest met zich dat een vergelijking moet worden gemaakt tussen (a) de in Nederland wonende en werkende persoon met een nietverdienende, in Nederland wonende partner en (b) de Belgische of Duitse grensarbeider die in Nederland werkt met een niet-verdienende, in België respectievelijk in Duitsland wonende partner. In situatie (a) heeft de partner in beginsel recht op een volledige heffingskorting (d.w.z. op het belasting- en premiedeel daarvan), omdat hij op grond van de woonplaats verzekerd en daardoor premieplichtig is voor de Nederlandse volksverzekeringen. In situatie (b) heeft de partner – bij keuze voor toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplichtigen – recht op het belastingdeel

van de heffingskorting, maar niet op het premiedeel van de heffingskorting omdat hij niet verzekerd en daardoor niet premieplichtig is voor de Nederlandse volksverzekeringen. Voor het antwoord op de vraag of dit onderscheid tussen niet-verdienende partners in strijd is met het Europese recht komt geen betekenis toe aan de omstandigheid dat de in het buitenland wonende partner niet verzekerd is voor de Nederlandse volksverzekeringen; die uitsluiting is vanuit Europees perspectief immers geoorloofd. Wel is het antwoord op die vraag afhankelijk van het karakter van de heffingskorting. De heffingskorting wordt in beginsel alleen verleend aan een persoon voorzover hij daadwerkelijk belasting en specifieke premie volksverzekeringen betaalt. Hierop wordt een uitzondering gemaakt ingeval van een niet-verdienende, maar wel voor de Nederlandse volksverzekeringen verzekerde, partner (artikel 8.9 van de Wet inkomstenbelasting 2001). Deze inbreuk is zodanig dat gesteld kan worden dat in die omstandigheden de heffingskorting een instrument is om de subjectieve draagkracht op «gezinsniveau» te beïnvloeden. Vanuit die optiek bezien bestaat er een risico dat het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen in voorkomend geval het niet tevens uitbetalen van het premiedeel van de heffingskorting aan niet-verdienende partners van Belgische en Duitse grensarbeiders, strijdig zou achten met het Europese recht. Gelet op dit risico wordt thans voorgesteld de systematiek van de heffingskortingen aan te passen. Met het voorgestelde artikel 8.9a wordt daartoe een bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting geïntroduceerd voor inwoners van een andere lidstaat van de Europese Unie of de Europese Economische Ruimte die recht hebben op de verhoging van de gecombineerde heffingskorting, bedoeld in artikel 8.9, maar die niet premieplichtig zijn. De bijzondere verhoging van de heffingskorting wordt gemaximeerd op het gezamenlijke bedrag van de belasting en premie die de partner verschuldigd is over het belastbaar inkomen uit werk en woning, verminderd met zijn gecombineerde heffingskorting. Deze maximering is gerechtvaardigd omdat de bijzondere verhoging van de heffingskorting verband houdt met het vrije verkeer van werknemers, zodat een relatie bestaat met (de belasting en premie over) het inkomen uit werk en woning.

4.17

In de nota van toelichting is artikel 14 BUB 1999 als volgt toegelicht: ^[9]

Personen die werken bij een in Nederland gevestigde volkenrechtelijke organisatie zijn, ongeacht hun nationaliteit, van de volksverzekeringen uitgesloten indien het eigen socialezekerheidsstelsel van de organisatie op hen van toepassing is. De uitsluiting is gebaseerd op de zetelovereenkomst die tussen Nederland en de organisatie is gesloten. Hieraan ligt de gedachte ten grondslag dat de rechtspositie van deze personen in Nederland in vele opzichten te vergelijken is met voornoemde, hier te lande wonende buitenlandse leden van in Nederland gevestigde diplomatieke zendingen, hun gezinsleden en nagelaten betrekkingen. Zo genieten bijvoorbeeld functionarissen van volkenrechtelijke organisaties

en hun gezinsleden in Nederland enige voorrechten die met die van diplomatiek personeel zijn te vergelijken.

Jurisprudentie

4.18

Op 26 november 2004 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat een inwoner van Nederland, die in dienstbetrekking werkzaam was in België en van wie geen Nederlandse premies volksverzekeringen zijn geheven, geen recht heeft op de heffingskorting in de premiesfeer: ^[10]

3.2.

Het Hof heeft met juistheid geoordeeld dat de omstandigheid dat belanghebbende geen heffingskorting geniet in de premiesfeer, voor hem een nadeel oplevert dat niet kan worden toegeschreven aan een tekortkoming in de Nederlandse heffingsregeling, doch voortvloeit uit de verschillen die bestaan tussen de financieringsstelsels voor de sociale verzekeringen in de verschillende lidstaten van de EG. Het gemeenschapsrecht in zijn huidige stand voorziet niet in het wegnemen van deze verschillen. Voorzover middel I betoogt dat het niet genieten van de Nederlandse heffingskorting voor het premiedeel het gemis betekent van een fiscale tegemoetkoming als bedoeld in de arresten van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 14 februari 1995, Schumacker, C-279/93, Jurispr. blz I-00225 en 12 december 2002, De Groot, C-385/00, Jurispr. blz. I-11819, miskent het middel het ook in het gemeenschapsrecht erkende onderscheid tussen het heffen van belasting enerzijds en het heffen van premie in het kader van een socialezekerheidsregeling anderzijds. Voorzover het middel betoogt dat het aan de woonstaat is rekening te houden met de persoonlijke omstandigheden van de belastingplichtige, ziet het eraan voorbij dat de mogelijkheid voor Nederland om een persoonlijke tegemoetkoming toe te kennen in het kader van de premieheffing voor de sociale verzekeringen zich slechts voordoet indien belanghebbende in Nederland onderworpen zou zijn aan die premieheffing, hetgeen niet het geval is. Het Hof is derhalve terecht tot de conclusie gekomen dat hier geen sprake is van schending door Nederland van de bepalingen van het gemeenschaprecht welke zien op het vrije verkeer van werknemers en het verblijfsrecht van burgers van de Europese Unie. Het middel faalt mitsdien.

3.3.

Middel II faalt eveneens, daar belanghebbende zich ter zake van het (niet) genieten van de in geding zijnde heffingskorting van hen met wie hij zich vergelijkt, in relevante zin onderscheidt doordat hij niet en de anderen wel in Nederland verzekerd en premieplichtig zijn voor de volksverzekeringen.

4.19

Het Hof van Justitie heeft voor recht verklaard in de zaak
Blanckaert (inwoner van België met een vakantiewoning in Nederland aan wie de heffingskorting voor de volksverzekeringen werd onthouden): ^[11]

De artikelen 56 EG en 58 EG moeten aldus worden uitgelegd dat zij niet in de weg staan aan een regeling van een lidstaat waarin is bepaald dat een buitenlandse (niet-ingezeten) belastingplichtige met in deze staat uitsluitend inkomen uit sparen en beleggen, die niet is verzekerd voor de volksverzekeringen van deze lidstaat, geen aanspraak kan maken op de

heffingskortingen volksverzekeringen als belastingkortingen, terwijl een binnenlandse (ingezeten) belastingplichtige die wél is verzekerd voor die verzekeringen, bij de berekening van zijn belastbaar inkomen wel recht heeft op die kortingen, ook al geniet hij uitsluitend inkomen van diezelfde aard en draagt hij geen premie volksverzekeringen af.

4.2

De Hoge Raad heeft op 8 juni 2007 geoordeeld dat een belastingplichtige die werkzaam is bij de Europees Octrooiorganisatie en daardoor ingevolge artikel 14, lid 1 BUB 1999 niet verzekerd is voor de volksverzekeringen, niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen en ingevolge art. 10, lid 4 WFV (nu artikel 12, lid 1 Wfsv) geen recht heeft op een heffingskorting voor de volksverzekeringen: ^[12]

3.2.

Voor het Hof was in geschil of belanghebbende recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen en op aftrek van kosten voor levensonderhoud van zijn twee minderjarige kinderen. Het Hof heeft die vragen ontkennend beantwoord. Daartegen richten zich de middelen.

3.3.

Middel I bestrijdt in de eerste plaats 's Hofs oordeel dat belanghebbende slechts recht heeft op de heffingskorting voor de inkomstenbelasting (artikel 8.3 van de Wet), en niet ook op de heffingskorting voor de volksverzekeringen (artikel 10, lid 4, WFV, in verbinding met de artikelen 8.4 tot en met 8.6 van de Wet). Het middel faalt, daar 's Hofs oordeel juist is. Belanghebbende is immers ingevolge artikel 14, lid 1, van het Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1999 niet verzekerd op grond van de volksverzekeringen, en derhalve (gelet op artikel 6 WFV) ook niet premieplichtig daarvoor. Uit het bepaalde in artikel 10, lid 4, WFV volgt dan dat belanghebbende ook geen recht heeft op een heffingskorting voor de volksverzekeringen. Niet valt in te zien dat voormelde bepalingen op enig punt in strijd zijn met het Protocol of met enige andere verdragsbepaling. Het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel is ongegrond, daar belanghebbende zich in relevante zin onderscheidt van hen met wie hij zich vergelijkt, doordat hij niet, maar de anderen wel in Nederland verzekerd en premieplichtig zijn voor de

volksverzekeringen.

4.21

Op 4 april 2014 heeft de Hoge Raad ter zake van artikel 8.9a Wet IB 2011 geoordeeld: ^[13]

3.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1.

Belanghebbende woont met haar partner in het Verenigd Koninkrijk. In 2008 heeft zij werkzaamheden verricht in haar woonland. Zij heeft op de voet van artikel 2.5 Wet IB 2001 gekozen voor toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplichtigen. Uit dien hoofde heeft zij aangifte voor de inkomstenbelasting gedaan voor het jaar 2008. Haar belastbare inkomen uit werk en woning bedroeg € 6001. Over dit inkomen is een bedrag van € 147 aan inkomstenbelasting verschuldigd.

3.1.2.

Belanghebbende was in 2008 in Nederland niet verzekerd voor de volksverzekeringen en was in Nederland geen premie volksverzekeringen verschuldigd. Indien over het inkomen premie volksverzekeringen zou worden geheven, zou deze € 1869 bedragen.

3.1.3.

De partner van belanghebbende heeft in 2008 looninkomsten uit Nederland genoten. Over het belastbare inkomen uit werk en woning was hij € 22.913 aan inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd.

3.1.4.

Belanghebbende heeft recht op de algemene heffingskorting, de arbeidskorting, de combinatiekorting en de aanvullende combinatiekorting. De som van deze heffingskortingen is de gecombineerde heffingskorting, die - indien belanghebbende ook premieplichtig zou zijn - € 3039 bedraagt. Het belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting bedraagt € 221, het premiedeel € 2818.

(…)

3.4.1.

Ingevolge het bepaalde in de artikelen 8.8 en 8.9 Wet IB 2001 beloopt belanghebbendes bij de heffing van inkomstenbelasting in aanmerking te nemen gecombineerde heffingskorting in 2008 het hiervoor in onderdeel 3.1.4 vermelde bedrag van € 221 (€ 147, met een verhoging op grond van artikel 8.9 Wet IB 2001 van € 74).

3.4.2.

De bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting waarop belanghebbende als niet-premieplichtige niet-inwoner recht heeft, is op grond van artikel 8.9a, lid 2, Wet IB 2001 gelijk aan de verhoging van de gecombineerde heffingskorting voor zover belanghebbende daarop als niet-premieplichtig niet-inwoner geen recht heeft, maar zij daarop wel recht zou hebben indien zij premieplichtig inwoner van Nederland zou zijn. Bij de bepaling van het recht op en de omvang van die bijzondere verhoging moet ook rekening worden gehouden met de premie volksverzekeringen die belanghebbende in dat denkbeeldige geval verschuldigd zou zijn. Deze uitleg van het tweede lid van artikel 8.9a Wet IB 2001 is in overeenstemming met de bewoordingen daarvan. Ook sluit deze uitleg aan bij het doel van deze bepaling, namelijk om een belastingplichtige die niet in Nederland woont en hier niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen, op het punt van de verhoging van de heffingskorting gelijk te behandelen met een belastingplichtige die wel in Nederland woont, en daardoor wel premieplichtig is voor de volksverzekeringen.

Literatuur ^[14]

4.22

Meussen heeft in zijn noot bij Hoge Raad 26 november 2004 ^[15] opgemerkt dat iemand die niet-premieplichtig is in Nederland, ingevolge artikel 10, lid 4 WFV geen recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen: ^[16]

-1. Op belanghebbende, een Nederlandse grensarbeider die in Nederland woont doch in België werkt, is op grond van Verordening nr. 1408/71 de Belgische socialezekerheidswetgeving van toepassing. Zijn Belgische werkgever is de socialezekerheidspremies verschuldigd. (…)

Ingevolge art. 10, vierde lid, Wet financiering volksverzekeringen heeft belanghebbende als niet-premieplichtige voor de volksverzekeringen geen recht op de heffingskorting voor de volksverzekeringen.

(…)

4.23

Fijen heeft opgemerkt in zijn commentaar bij het arrest van de Hoge Raad van 26 november 2004 dat de Hoge Raad het onderscheid tussen belasting- en premieheffing heeft gehandhaafd. Fijen merkt echter op – in navolging van A-G Van Ballegooijen – dat artikel 2.7 Wet IB 2001 wel een inbreuk maakt op dit systeem: ^[17]

De Hoge Raad beslist in dit arrest dat iemand die als inwoner niet is verzekerd voor de volksverzekeringen geen recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen. De betreffende persoon is als grensarbeider verzekerd in België en moet daar zijn premies voor de sociale zekerheid betalen. De heffingskorting voor de volksverzekeringen is geen tegemoetkoming die moet worden toegekend aan iemand die alleen belastingplichtig is in Nederland. De Hoge Raad handhaaft daarmee het onderscheid tussen belasting- en premieheffing.

Dat de Hoge Raad uitspraak heeft gedaan is opmerkelijk. Hof Den Bosch heeft namelijk in de zaak Blanckaert bij uitspraak van 14 december 2003, nr. 03/00030 prejudiciële vragen (zaak C-512/03) gesteld aan het Hof van Justitie EG over de vraag of een niet-inwoner die niet verzekerd is voor de volksverzekeringen toch recht kan hebben op de heffingskorting voor de volksverzekeringen. De Hoge Raad volgt echter de conclusie van A-G Van Ballegooijen die adviseert om uitspraak te doen, omdat beide zaken teveel van elkaar verschillen. Het feit dat het in beide zaken gaat om belastingplichtigen die niet verzekerd zijn voor de volksverzekeringen, maar toch de daarmee corresponderende heffingskorting willen ontvangen, maakt beide zaken zeker vanuit het altijd meer materiële perspectief waarin het Hof van Justitie EG zijn uitspraken doet, mijns inziens voldoende vergelijkbaar. Gelet op onder meer het arrest Köhne en Heitz (NTFR 2004/116) had enige terughoudendheid daarom meer voor de hand gelegen.

A-G Van Ballegooijen wijst er in zijn conclusie ( NTFR 2004/817) terecht op dat het systeem tussen de heffingskortingen voor de inkomstenbelasting en die van de premieheffing niet volledig gesloten is. Art. 2.7, lid 2, Wet IB 2001 maakt het immers mogelijk dat de heffingskorting voor de premieheffing kan worden verrekend met de inkomstenbelasting. Dat betekent dat een inwoner met uitsluitend box 3-inkomen die geen premie volksverzekeringen is verschuldigd de heffingskorting voor de volksverzekeringen kan verrekenen met zijn belasting over box 3. Vermoedelijk om deze reden is de zaak bij Hof Den Bosch aanhangig gemaakt, die tot het stellen van de prejudiciële vragen heeft geleid. Het betreft in deze casus een inwoner van België met een onroerende zaak in Nederland waarover hij belasting in box 3 is verschuldigd. Hij zal zich ongunstiger behandeld voelen in vergelijking tot de eerdergenoemde inwoner van Nederland omdat hij per saldo in box 3 een hoger bedrag aan belasting is verschuldigd.

(…)

4.24

De
redactie van Vakstudie-Nieuws heeft ter zake van het arrest van de Hoge Raad van 26 november 2004 opgemerkt dat het weinigen zal verbazen dat het beroep van belastingplichtige (zijnde inwoner van Nederland, niet verzekerd voor de volksverzekeringen) op het gelijkheidsbeginsel is verworpen door de Hoge Raad: ^[18]

Belanghebbende haalt de inmiddels overbekende elementen (EG-recht, gelijkheidsbeginsel, EVRM en IVBPR) van stal in zijn strijd tegen het niet deelachtig worden van de premiedelen van de heffingskorting. Hof en Hoge Raad maken in de bovenstaande procedure korte metten met het betoog van belanghebbende. Hierbij is opvallend dat de Hoge Raad het met betrekking tot de eventuele strijdigheid van de Nederlandse inkomstenbelasting met het EG-recht niet nodig acht om prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie van de EG. Dit leidt tot de conclusie dat naar het oordeel van de Hoge Raad kennelijk sprake is van een acte claire. We hebben enige twijfel of de zaak zodanig helder ligt dat het niet noodzakelijk is om het oordeel van het Hof van Justitie van de EG te vragen. In dit verband kan erop worden gewezen dat het toekennen van de premiedelen heffingskorting in de inkomstenbelasting niet is gekoppeld aan het feitelijk betalen van premies volksverzekeringen, maar aan het in Nederland verzekerd zijn voor de volksverzekeringen.

Dat belanghebbende's beroep op strijd met het gelijkheidsbeginsel zou worden verworpen, zal weinigen verbazen. Belanghebbende verkeert immers voor wat betreft de premieheffing in een geheel andere positie dan personen die verzekerd en premieplichtig in Nederland zijn.

4.25

Van Roij merkt naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 26 november 2004 op dat slechts aanspraak op elk van de premiedelen van de heffingskortingen kan bestaan indien premieplicht bestaat voor de corresponderende volksverzekering: ^[19]

1 De bedragen van de in hfst. 8 Wet IB 2001 genoemde heffingskortingen kunnen worden gesplitst in een belastingdeel en drie premiedelen. (…) Aanspraak op elk van de premiedelen van de kortingen kan slechts bestaan indien premieplicht bestaat voor de corresponderende volksverzekering. Premieplichtig voor de volksverzekeringen is de verzekerde. In beginsel is een ingezetene volgens de afzonderlijke volksverzekeringswetten verzekerd. Op deze hoofdregel zijn tal van uitzonderingen geformuleerd; (…).

2 Een grenswerknemer die in Nederland woont en in België werkt, is weliswaar ingezetene van Nederland doch op grond van art. 13, tweede lid, onderdeel a, verordening (EEG) 1408/71 6 (hierna: Vo. 1408/71) in België sociaal verzekerd. In geschil is of de nationale wetgeving op grond waarvan uitsluitend de heffingskorting voor de inkomstenbelasting en niet de heffingskortingen voor de volksverzekeringen wordt toegepast, in overeenstemming is met het gemeenschapsrecht. In het onderhavige geschil komt de Hoge Raad terecht tot de conclusie dat de Nederlandse regeling niet in strijd is met art. 18 en 39 van het EG-verdrag, art. 26 IVBPR en/of art. 14 EVRM.

(…)

5 Subsidiair baseert belanghebbende zijn aanspraak op de premiedelen op de non-discriminatiebepalingen in het EVRM en het IVBPR. Ook deze stelling faalt. Voor de beoordeling van de vraag of er sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen komt het aan op een vergelijking van de kenmerken die van belang zijn voor de toepassing van de relevante wettelijke regels. Belanghebbende vergelijkt zichzelf met anderen die wèl in Nederland werkzaam zijn en legt daarmee een verkeerde vergelijkingsmaatstaf aan. Belanghebbende krijgt dezelfde heffingskortingen als anderen met hem vergelijkbare personen die in Nederland wonen en die niet in Nederland verzekerd en premieplichtig zijn voor de volksverzekeringen. Van een niet toegestaan onderscheid, bijvoorbeeld naar nationaliteit of woonplaats, is geen sprake.

(…)

4.26

Kavelaars merkt in zijn noot bij het arrest
Blanckaert ^[20] van het Hof van Justitie EG op dat het dezelfde problematiek betrof als het arrest van de Hoge Raad van 26 november 2004: ^[21]

-1. Het onderhavige arrest betreft ten principale problematiek die ook aan de orde is in HR 26 november 2004. (…)

4.27

De
redactie van Vakstudie-Nieuws heeft in de noot bij
Blanckaert opgemerkt dat hij, indien hij in Nederland zou hebben gewoond en op die grond verzekerd zou zijn geweest voor de Nederlandse volksverzekeringen, ingevolge art. 2.7, lid 2 Wet IB 2001 wel recht zou hebben op het premiedeel van de heffingskorting, ondanks dat hij geen premies volksverzekeringen zou zijn verschuldigd: ^[22]

J.E.J. Blanckaert heeft de Belgische nationaliteit en woont in België. Samen met zijn echtgenote is hij eigenaar van een vakantiewoning in Nederland. Overige Nederlandse inkomsten zijn er niet. Ingevolge art. 7.7 Wet IB 2001 is de vakantiewoning tot de rendementsgrondslag in Nederland gerekend. Bij de berekening van de verschuldigde inkomstenbelasting is geen rekening gehouden met het premiedeel van de algemene heffingskorting, omdat Blanckaert niet verzekerd is geweest ingevolge de Nederlandse volksverzekeringen. Zou hij in Nederland hebben gewoond en op die grond verzekerd zijn geweest ingevolge de Nederlandse volksverzekeringen, dan zou hem ingevolge art. 2.7, tweede lid, Wet IB 2001 het premiedeel van de (algemene) heffingskorting wel zijn verleend, ondanks de omstandigheid dat ook in dat geval van hem geen premie volksverzekeringen zou zijn geheven.

(…)

Uit het onderhavige arrest volgt naar ons oordeel dat het Nederlandse stelsel van de heffingskortingen "EU-proof" is.

4.28

Van Beelen heeft opgemerkt dat de zaak
Blanckaert een succes is voor de Nederlandse fiscus: ^[23]

(…)

Na een stroom van jurisprudentie waarin – in sommige gevallen naar het schijnt erg makkelijk – geconcludeerd werd tot strijdigheid met het EG-Verdrag, is dit arrest het tweede succes (…) voor de Nederlandse fiscus.

4.29

Zwemmer meent dat de Hoge Raad in HR
BNB 2007/207 terecht heeft geoordeeld dat de medewerker van de Europese Octrooiorganisatie geen recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen: ^[24]

2. De stelling dat belanghebbende - hoewel niet verzekerd en niet premieplichtig voor de Nederlandse volksverzekeringen - niettemin op basis van het reeds genoemde protocol dan wel het gelijkheidsbeginsel recht zou hebben op de vermindering met de heffingskorting voor de volksverzekeringen werd eveneens terecht zonder veel omhaal van woorden verworpen.

4.3

De
redactie van Vakstudie-Nieuws meent dat het arrest van de Hoge Raad van 8 juni 2007 bepaald geen verrassing meer is en dat het inmiddels wel een uitgekristalliseerde zaak is dat bij het ontbreken van premieplicht geen recht bestaat op het premiedeel van de heffingskorting: ^[25]

Belanghebbende en zijn echtgenote zijn beiden werkzaam bij een internationale organisatie (hierna: volkenrechtelijke organisatie). Het geschil ziet op een 2-tal punten:

a. heeft belanghebbende, hoewel niet verzekerd/premieplichtig voor de Nederlandse volksverzekeringen, naast het belastingdeel ook recht op het premiedeel van de heffingskorting?

b. (…)

Belanghebbende trekt op beide onderdelen aan het kortste eind. Voor wat betreft de heffingskorting is dat bepaald geen verrassing meer. Het is inmiddels wel een uitgekristalliseerde zaak dat bij het ontbreken van premieplicht geen recht bestaat op het premiedeel van de heffingskorting. Zie daarvoor onder meer het arrest van 26 november 2004, nr. 39444, V-N 2004/63.12 en het arrest van het HvJ EG van 8 september 2005, nr. C512/03 (Zaak Blanckaert), V-N 2005/43.13. Een beroep op een gelijke behandeling moet evenzeer falen omdat belanghebbende niet in een gelijke situatie verkeert als anderen die wel verzekerd en premieplichtig zijn voor de volksverzekeringen.

4.31

Sijstermans e.a. hebben geschreven over personen die recht hebben op het premiedeel van de heffingskortingen: ^[26]

9.1.8

Heffingskortingen

9.1.8.1 Algemeen

De verschuldigde premie voor de volksverzekeringen mag worden verminderd met het premiedeel van de eventueel van toepassing zijnde heffingskortingen. De totale heffingskorting bestaat uit een belastingdeel en een premiedeel. Het premiedeel is verder onderverdeeld in componenten voor de AOW, Anw en Wlz.

Wie heeft recht op toepassing van de heffingskortingen?

Premieplichtigen

Personen die premieplichtig zijn, hebben recht op toepassing van het premiedeel van de heffingskorting (art. 9 Wfsv).

4.32

Sijstermans e.a. hebben geschreven over personeelsleden van een in Nederland gevestigde volkenrechtelijke organisatie en hun gezinsleden: ^[27]

Art. 14 BUB VV 1999 heeft betrekking op de personeelsleden van een in Nederland gevestigde volkenrechtelijke organisatie. Deze personen zijn uitgesloten van de kring der verzekerden voor de volksverzekeringen als op hen het socialezekerheidsstelsel van de volkenrechtelijke organisatie van toepassing is. Nederland heeft hierover in de zetelovereenkomsten met de volkenrechtelijke organisaties afspraken gemaakt. De positie van de personeelsleden van de volkenrechtelijke organisaties is vergelijkbaar met die van de consulaire en diplomatieke ambtenaren van vreemde mogendheden. De verplichte verzekering ingevolge de volksverzekeringen herleeft op het moment dat naast de werkzaamheden voor de volkenrechtelijke organisatie andere werkzaamheden in Nederland worden verricht. Hetzelfde geldt als een Nederlandse socialezekerheidsuitkering wordt genoten.

4.33

De Haan heeft geschreven ter zake van de uitspraak van de Rechtbank: ^[28]

Omdat belanghebbende werkzaam is bij Europol is zij niet verplicht verzekerd voor de volksverzekeringen. Dit volgt uit art. 6, lid 3, AOW, jo. art. 14 BUB volksverz. 1999, waarin is vastgelegd dat niet verzekerd is de persoon die in dienst is van een door de minister aangewezen volkenrechtelijke organisatie. In het besluit van 11 december 2014, Stcrt. 2014, 36656 is, naast vele andere organisaties, Europol als zodanig aangewezen. Belanghebbende is derhalve niet verzekerd en alsdan ook niet premieplichtig; dat volgt weer uit art. 6 Wfsv. Omdat zij geen premies is verschuldigd komt zij ook niet in aanmerking voor het premiedeel van de heffingskortingen. Zij komt wel in aanmerking voor het inkomstenbelastingdeel van de heffingskortingen, namelijk over haar box 3-inkomen dat niet is vrijgesteld van Nederlandse belastingheffing. Met dat deel van de heffingskortingen is een bedrag van € 359 gemoeid. Als ik belanghebbende goed begrijp wil zij ook het overeenkomende deel van de heffingskortingen voor de volksverzekeringen toucheren. Dat lijkt mij onmogelijk, reeds omdat box 3-inkomen niet tot het premie-inkomen behoort, daarover dus nimmer premies verschuldigd zijn, en er dan geen enkele reden is een heffingskorting voor de volksverzekeringen in aanmerking te nemen. De rechtbank volgt echter een andere weg, namelijk die van art. 8.9a Wet IB 2001. Ik vraag mij echter af of dat juist is. De in dat artikel voorziene bijzondere verhoging van de heffingskorting, namelijk voor het premiedeel van de heffingskortingen als iemand daar als niet-premieplichtige niet voor in aanmerking komt, komt alleen maar aan de orde wanneer die persoon recht heeft op de verhoging van de gecombineerde heffingskorting, bedoeld in art. 8.9 Wet IB 2001. En daarvan is ten aanzien van belanghebbende geen sprake. De heffingskorting voor de IB van € 359 die zij geniet heeft namelijk niets te maken met de verhoging waarop art. 8.9 Wet IB 2001 ziet, maar is de ‘gewone’ heffingskorting, niet de/een verhoging.

Het resultaat waartoe de rechtbank komt acht ik juist, maar bij de weg waarlangs tot dat resultaat wordt gekomen heb ik mijn twijfels.

4.34

Van Arnhem heeft geschreven ter zake van de uitspraak van het Hof: ^[29]

In de kern komt deze casus mijns inziens neer op een herhaling van HR 4 april 2014 (nr. 13/01115, NTFR 2014/1198). De niet-premieplichtige belanghebbende in deze casus wilde wat betreft de gecombineerde heffingskorting gebruikmaken van het premiedeel van de gecombineerde heffingskorting. Uit r.o. 7.10 van het hof leid ik af dat belanghebbende in het kader van de bijzondere verhoging van de heffingskorting van art. 8.9a Wet IB 2001 echter alleen rekening hield met het premiedeel van de heffingskorting, net als de belanghebbende in het arrest van 4 april 2014.

In voornoemd arrest heeft de Hoge Raad echter geoordeeld dat bij de bepaling van het recht op en de omvang van die bijzondere verhoging ook rekening moet worden gehouden met de premie volksverzekeringen die belanghebbende in dat denkbeeldige geval verschuldigd zou zijn. In de berekening van de rechtbank (r.o. 18) is alsnog rekening gehouden met die premie van € 10.548 en uit die rekensom volgt dat niet aan een bijzondere verhoging van de heffingskorting wordt toegekomen. Het hof wijdt wat meer overwegingen aan de casus, maar komt tot dezelfde conclusie als de rechtbank. Die berekening acht het hof ook niet in strijd met EU-recht omdat Europol-ambtenaren niet aan een voorkeursbehandeling zijn onderworpen ten opzichte van andere vergelijkbare belastingplichtigen. In alle gevallen komt het belastingvoordeel van art. 8.9a Wet IB 2001 toe aan belastingplichtigen die aan de voorwaarden voldoen zodat belanghebbende niet anders wordt behandeld dan andere vergelijkbare belastingplichtigen en er daarom evenmin sprake is van verboden discriminatie. Het hof komt naar mijn mening dan ook terecht tot de conclusie dat belanghebbende geen gebruik kan maken van de bijzondere verhoging van de heffingskorting.

4.35

Vrolijks heeft geschreven ter zake van de heffingskortingen: ^[30]

De wet gaat uit van vier heffingskortingen:

 de heffingskorting voor de inkomstenbelasting;

 de heffingskorting voor de algemene ouderdomsverzekering;

 de heffingskorting voor de nabestaandenverzekering;

 de heffingskorting voor de verzekering langdurige zorg.

Voor de Wet financiering sociale verzekeringen vormen de laatste drie heffingskortingen gezamenlijk de heffingskorting voor de volksverzekeringen (art. 12 Wfsv).

4.36

Van der Vet heeft ter zake van de heffingskorting voor de AOW, Anw en AWBZ geschreven: ^[31]

Om in aanmerking te komen voor de heffingskorting voor de AOW, Anw en Wlz (tot 2015 AWBZ) dient men als verzekerde (premieplichtige) te worden aangemerkt op grond van de desbetreffende wetten (zie het commentaar op art. 6). De heffingskorting wordt niet toegekend bij vrijwillige verzekering (…)

4.37

In de
Fiscale Encyclopedie de Vakstudie is geschreven over de heffingskorting voor de volksverzekeringen: ^[32]

Op grond van artikel 9 Wfsv wordt de verschuldigde premie voor de volksverzekeringen verminderd met de heffingskorting. Artikel 12 Wfsv bepaalt dat degene die premieplichtig is voor een volksverzekering recht heeft op de heffingskorting voor die volksverzekering, zoals berekend op grond van hoofdstuk 8 Wet IB 2001.

(…)

De standaardheffingskorting valt in afzonderlijke belasting- en premiedelen uiteen in de verhouding van de belasting- en premietarieven in de eerste schijf. Dit wordt geregeld in de artikelen 8.3 tot en met 8.6 Wet IB 2001. De vraag of een belasting- en/of premieplichtige recht heeft op de aldus berekende samenstellende delen van de heffingskorting wordt voor de inkomstenbelasting geregeld in artikel 2.7 Wet IB 2001 en voor de algemene ouderdomsverzekering, de algemene nabestaandenverzekering en/of de verzekering langdurige zorg (tot 1 januari 2015 de verzekering bijzondere ziektekosten) in artikel 12 Wfsv.

4.38

Vrolijks heeft ter zake van het maximum van de gecombineerde heffingskorting geschreven: ^[33]

Uitgangspunt bij de heffingskorting is dat iedereen recht heeft op zijn gecombineerde heffingskorting. Bij voldoende eigen inkomen wordt de gecombineerde heffingskorting verrekend met de gecombineerde inkomensheffing. Als de belastingplichtige zelf onvoldoende gecombineerde inkomensheffing verschuldigd is om de gecombineerde heffingskorting te verrekenen, dan verdampt in beginsel het niet benutte deel van de gecombineerde heffingskorting. De gecombineerde heffingskorting kan dus niet meer bedragen dan de verschuldigde belasting en premie volksverzekeringen (gecombineerde inkomensheffing). Hiermee wilde de wetgever een basisinkomen voor iedereen (inclusief scholieren en studenten) voorkomen.

(…)

Op deze hoofdregel is in art. 8.9 en art. 8.9a een uitzondering gemaakt voor de minstverdienende partner. Het niet benutte deel van de gecombineerde heffingskorting wordt aan de belastingplichtige uitbetaald, indien deze een partner heeft. Uitbetaling vindt plaats tot maximaal het bedrag van de algemene heffingskorting, de arbeidskorting, de inkomensafhankelijke combinatiekorting, de ouderschapsverlofkorting (vervallen per 2015) en de levensloopverlofkorting (vervallen per 2012). Voorwaarde is dat de belastingplichtige meer dan zes maanden dezelfde partner heeft die tot dat bedrag (na aftrek van zijn heffingskorting) belasting en premie volksverzekeringen is verschuldigd. Met ingang van 2009 wordt de uitbetaling van de algemene heffingskorting echter jaarlijks met 6 2/3% afgebouwd.

4.39

In de
Fiscale Encyclopedie de Vakstudie is geschreven ter zake van artikel 8.8 Wet IB 2001: ^[34]

In artikel 8.1 , onderdeel b, wordt een omschrijving gegeven van het begrip 'gecombineerde inkomensheffing'. Het gaat daarbij om het gezamenlijke bedrag van de belasting die verschuldigd is over het belastbare inkomen uit box 1 (werk en woning), box 2 (aanmerkelijk belang) en box 3 (sparen en beleggen) na toepassing van regelingen ter voorkoming van dubbele belasting alsmede de premie voor de volksverzekeringen die verschuldigd is op grond van de Wet financiering volksverzekeringen.

Het begrip gecombineerde inkomensheffing is met name van belang voor de artikelen 8.8 en 8.9 . In artikel 8.8 is bepaald dat de gecombineerde heffingskorting niet meer bedraagt dan het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing. In de situatie dat een belastingplichtige zijn recht op heffingskorting niet volledig te gelde kan maken, bepaalt artikel 8.9 dat de heffingskorting kan worden verhoogd tot maximaal het bedrag dat door de partner van de belastingplichtige aan gecombineerde inkomensheffing verschuldigd is. Bij toepassing van deze verhoging dient eerst de eigen heffingskorting van de partner in mindering te worden gebracht op zijn gecombineerde inkomensheffing.

4.4

Vrolijks heeft voorts geschreven over de verhoging van de heffingskorting in geval van eenverdienersgezinnen: ^[35]

De regel dat de gecombineerde heffingskorting maximaal het bedrag van de gecombineerde heffingskorting ^[36] bedraagt (art. 8.8), brengt mee dat bij het ontbreken van een bedrag aan gecombineerde inkomensheffing de aanspraak op verrekening van heffingskorting niet kan worden gerealiseerd. Dit zou voor eenverdienergezinnen een forse inkomensachteruitgang hebben betekend in vergelijking met de situatie die bestond vóór 2001. Dat heeft de wetgever niet gewild. Om het nadelige effect voor eenverdienergezinnen te vermijden is in art. 8.9 een nadere regeling getroffen. Deze houdt in dat de effectueerbaarheid van de heffingskorting niet op individueel niveau, maar op gezinsniveau plaatsvindt. De heffingskorting kan worden uitbetaald als samen met de andere partner wel voldoende gecombineerde inkomensheffing verschuldigd is. De getroffen regeling ligt in feite in het verlengde van de overdrachtsfaciliteit van de belastingvrije som voor alleenverdieners onder de Wet IB 1964, met dien verstande dat de aanvullende heffingskorting onder de Wet IB 2001 aan de minstverdienende partner zelf wordt verleend.

Met ingang van 2009 wordt de uitbetaling van de algemene heffingskorting jaarlijks met 6,2/3% afgebouwd. De reden voor deze afbouw is dat door de verhoging van de gecombineerde heffingskorting de minstverdienende partner nauwelijks een prikkel ervaart om (meer) te gaan werken. Door de uitbetaling van de algemene heffingskorting geleidelijk af te schaffen zullen minstverdienende partners worden gestimuleerd (meer) te gaan werken.

4.41

In de
Fiscale Encyclopedie de Vakstudie is geschreven over de verhoging van de heffingskorting in geval van eenverdienersgezinnen: ^[37]

Artikel 8.9 bepaalt dat de minstverdienende partner die onvoldoende inkomensheffing verschuldigd is om de in dat artikel genoemde heffingskortingen te gelde te maken, toch aanspraak op die heffingskortingen kan maken indien de andere partner voldoende inkomensheffing verschuldigd is.

Het rekening houden met de inkomensheffing van de meest verdienende partner wordt vanaf 2009 in een periode van 15 jaar afgebouwd.

4.42

Vrolijks heeft over de bijzondere verhoging van de heffingskorting van artikel 8.9a Wet IB 2011 geschreven: ^[38]

Art. 8.9a heeft een Europeesrechtelijke achtergrond. In België en Duitsland wonende personen die in Nederland werken en die samen met hun partner kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen zijn (tot 1 januari 2015: kiezen voor behandeling als binnenlandse belastingplichtigen), hebben recht op heffingskortingen. De minstverdienende partner van zo'n grensarbeider heeft – zonder nadere voorziening – wel recht op de heffingskorting voor de inkomstenbelasting maar niet – bij gebreke van een premieplicht – op de heffingskorting voor de volksverzekeringen. De minstverdienende partner van een in Nederland wonende persoon, die overigens in dezelfde omstandigheden verkeert als de minstverdienende partner van een grensarbeider, heeft echter wel recht op alle heffingskortingen. Gelet op het arrest HvJ 16 mei 2000, zaak C-87/99 (Zurstrassen), NTFR 2000/890 bestond bij de wetgever de vrees dat deze ongelijke behandeling als een ongeoorloofde indirecte discriminatie zou kunnen worden aangemerkt. In dat arrest gaat het om het volgende. Zurstrassen werkt en verblijft door de week in Luxemburg. Zijn niet-werkende echtgenote verblijft in België. Van het gezinsinkomen wordt 98% in Luxemburg verkregen. De omstandigheid dat zijn echtgenote in België verblijft, betekent dat Zurstrassen voor de Luxemburgse belastingheffing de 'alleenverdienerstoeslag' misloopt. Het Hof van Justitie acht dit – in lijn met de in de zaken HvJ 14 februari 1995, zaak C-279/93 (Schumacker), BNB 1995/187 en HvJ 14 september 1999, zaak C-391/97 (Geschwind), gewezen arresten – als een ongeoorloofde indirecte discriminatie in strijd met art. 39 EG-Verdrag (thans art. 49 VWEU). Aldus loopt Zurstrassen namelijk een fiscaal/sociaal voordeel, dat de draagkracht van zijn gezin regardeert, mis. Teneinde een mogelijke onverenigbaarheid met het Europese recht te vermijden, is in art. 8.9a een bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting gecreëerd voor de minstverdienende partner die als inwoner in de belastingheffing wordt betrokken van een lidstaat van de EU, een staat die partij is bij de EER-overeenkomst, Zwitserland of de BES-eilanden. Tot 1 januari 2016 ging het om de minstverdienende partner die in een andere lidstaat van de Europese Unie woont of in een bij ministeriële regeling aangewezen mogendheid waarmee Nederland een regeling ter voorkoming van dubbele belasting is overeengekomen die voorziet in de uitwisseling van inlichtingen. Deze aanpassing is het gevolg van het vervallen van de keuzeregeling voor buitenlandse belastingplichtigen (art. 2.5) en de introductie van de regeling voor kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen (art. 7.8) per 1 januari 2015.

Volgens Rechtbank Arnhem heeft ook een inwoner die niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen recht op toepassing van art. 8.9a (Rechtbank Arnhem 23 februari 2012, nr. 10/03460, NTFR 2012/1099). Zie aantekening 3.4. Naar aanleiding van deze uitspraak is de wet gewijzigd: vanaf 2013 hebben ook inwoners van Nederland die niet in Nederland premieplichtig zijn, onder bepaalde voorwaarden het recht op uitbetaling van het premiedeel van de heffingskortingen. Onder de uitbreiding vallen diegenen die in Nederland wonen, niet in Nederland sociaal verzekerd zijn vanwege werkzaamheden in het buitenland, maar met die werkzaamheden geen of een gering inkomen genieten. Zij worden hiermee gelijkgesteld met niet-inwoners die eveneens onder bepaalde voorwaarden het recht hebben op de uitbetaling van dat deel van de heffingskortingen.

5. Behandeling van de klachten

Ten geleide

5.1

Belanghebbende woont in Nederland en was in 2012 werkzaam bij Europol. Het loon dat belanghebbende van Europol genoot, was vrijgesteld van Nederlandse belastingheffing. Belanghebbende was in het onderhavige jaar in Nederland niet verzekerd voor de volksverzekeringen en was in Nederland geen premie volksverzekeringen verschuldigd. ^[39]

5.2

Belanghebbende heeft recht op het belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting. Dit belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting bedraagt in het onderhavige jaar € 359. De gecombineerde heffingskorting omvat – naast het belastingdeel – ook een premiedeel. ^[40] Het premiedeel van de gecombineerde heffingskorting bedraagt in het onderhavige jaar € 5.558. ^[41]

5.3

De Inspecteur heeft bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2012 slechts het belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting (€ 359) in aanmerking genomen. Het premiedeel van de gecombineerde heffingskorting (€ 5.558) is niet in aanmerking genomen. ^[42] In cassatie is in geschil of belanghebbende ook recht heeft op het premiedeel van de gecombineerde heffingskorting.

Sociale verzekering

5.4

Belanghebbende is ingevolge art. 16, lid 1 Zetelovereenkomst verzekerd bij het sociale stelsel van Europol. ^[43]

5.5

Dat leidt er ingevolge artikel 14, lid 1 en lid 2 BUB 1999 toe dat belanghebbende in Nederland niet is verzekerd voor de volksverzekeringen. ^[44]

Heffingskorting voor de volksverzekeringen

5.6

Zoals reeds in onderdeel 5.1 is vermeld, is belanghebbende in Nederland niet verzekerd voor de volksverzekeringen.

5.7

Artikel 12, lid 1 Wfsv bepaalt dat slechts recht bestaat op de heffingskorting voor de volksverzekeringen indien betrokkene premieplichtig is voor de algemene ouderdomsverzekering, voor de nabestaandenverzekering en/of voor de voor de algemene verzekering bijzondere ziektekosten. ^[45]

5.8

Ingevolge artikel 6, lid 1 Wfsv is slechts premieplichtig voor de volksverzekeringen de verzekerde in de zin van de volksverzekeringen. Zoals het Hof heeft vastgesteld is belanghebbende niet verzekerd voor de volksverzekeringen en was zij in Nederland geen premie volksverzekeringen verschuldigd. ^[46]

5.9

Ingevolge de Wfsv heeft belanghebbende dus geen recht op de heffingskorting voor de volksverzekeringen.

5.1

De Hoge Raad heeft in HR
BNB 2007/207 ter zake van een vergelijkbare situatie geoordeeld: “Belanghebbende is immers ingevolge artikel 14, lid 1, van het Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1999 niet verzekerd op grond van de volksverzekeringen, en derhalve (gelet op artikel 6 WFV) ook niet premieplichtig daarvoor. Uit het bepaalde in artikel 10, lid 4, WFV volgt dan dat belanghebbende ook geen recht heeft op een heffingskorting voor de volksverzekeringen. Niet valt in te zien dat voormelde bepalingen op enig punt in strijd zijn met het Protocol of met enige andere verdragsbepaling.” ^[47]

5.11

Ook voor belanghebbende geldt dat zij ingevolge artikel 14, lid 1 BUB 1999 niet is verzekerd voor de Nederlandse volksverzekeringen. Ook voor belanghebbende geldt dat zij daardoor niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen én daarmee ook geen recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen. ^[48]

Verrekening heffingskorting volksverzekeringen met verschuldigde inkomstenbelasting

5.12

Wat betekent het vorenstaande voor de toepassing van artikel 2.7, lid 2 Wet IB 2001?

5.13

Belanghebbende meent dat zij wél recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen (het premiedeel van de gecombineerde heffingskorting) én dat zij deze heffingskorting vervolgens kan verrekenen met de door haar verschuldigde inkomstenbelasting. ^[49]

5.14

Artikel 2.7, lid 2 Wet IB 2001 ^[50] bepaalt dat indien de belastingplichtige ook premieplichtig is voor de volksverzekeringen en de heffingskorting voor de volksverzekeringen niet volledig kan worden verrekend met de berekende premie voor de volksverzekeringen, het bedrag van de verschuldigde inkomstenbelasting wordt verminderd met het niet verrekende deel van de heffingskorting voor de volksverzekeringen. ^[51]

5.15

Zoals gezegd is belanghebbende
niet premieplichtig voor de Nederlandse volksverzekeringen en heeft zij
geen recht op de heffingskorting voor de volksverzekeringen. Belanghebbende voldoet daarmee niet aan de voorwaarden van artikel 2.7 Wet IB 2001. De door belanghebbende verschuldigde inkomstenbelasting kan daardoor niet worden verminderd met de heffingskorting voor de volksverzekeringen.

Hoofdstuk 8 Wet IB 2001 – Gecombineerde heffingskorting

5.16

Ten overvloede ga ik tevens in op de regeling van de gecombineerde heffingskorting in hoofdstuk 8 van de Wet IB 2001.

5.17

Het Hof heeft ter zake van de artikelen 8.8, 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 geoordeeld: “Aangezien belanghebbende voldoende gecombineerde inkomensheffing is verschuldigd om het door haar bepleite bedrag aan gecombineerde heffingskorting te kunnen verzilveren, is in zoverre geen sprake van een maximering van de gecombineerde heffingskorting door een tekort aan verschuldigde gecombineerde inkomensheffing. De vraag rijst of daarmee niet reeds de grond aan toepassing van zowel de algemene ^[52] als de bijzondere ^[53] verhoging komt te ontvallen (…). Naar het oordeel van het Hof moet deze vraag evenwel ontkennend worden beantwoord. Aangezien een eventuele verhoging van de gecombineerde heffingskorting ingevolge artikel 8.9, lid 1, Wet IB 2001 zou worden verleend tot een bedrag van € 5.235 (het toetsniveau), wordt voldaan aan de in de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 gestelde voorwaarde dat de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt beperkt tot een bedrag beneden het toetsniveau.” ^[54]

5.18

Allereerst merk ik op dat artikel 8.8 Wet IB 2001 bepaalt dat de gecombineerde heffingskorting maximaal het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing bedraagt. ^[55] De gecombineerde inkomensheffing is kortgezegd het gezamenlijke bedrag van de verschuldigde inkomstenbelasting ter zake van box 1, box 2 en box 3 en de verschuldigde premies volksverzekeringen. ^[56] Alleen als de gecombineerde heffingskorting
hoger is dan de gecombineerde inkomensheffing, wordt het bedrag van de gecombineerde heffingskorting gemaximeerd. ^[57] Deze bepaling vindt in onderhavige zaak geen toepassing omdat de gecombineerde heffingskorting van belanghebbende juist
lager is dan haar gecombineerde inkomensheffing. ^[58]

5.19

Anders dan het Hof zie ik geen mogelijkheid om via de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 toch te spreken van een beperking van de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 Wet IB 2001.

5.2

De gecombineerde heffingskorting van belanghebbende is niet beperkt (tot het belastingdeel) door toepassing van artikel 8.8 Wet IB 2001, maar doordat belanghebbende niet in Nederland is verzekerd voor de volksverzekeringen, zij geen premies volksverzekeringen is verschuldigd en zij geen recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen.

5.21

Voorts merk ik op dat niet wordt toegekomen aan artikel 8.9 Wet IB 2001 (algemene verhoging van de gecombineerde heffingskorting) en aan artikel 8.9a Wet IB 2001 (bijzondere verhoging van de gecombineerde heffingskorting). ^[59]

5.22

Dat niet wordt toegekomen aan toepassing van de algemene verhoging van de gecombineerde heffingskorting, volgt uit de tekst van artikel 8.9, lid 1 Wet IB 2001: “Indien de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 wordt beperkt (…)”. ^[60] Zoals in 5.19 vermeld, is de gecombineerde heffingskorting van belanghebbende niet beperkt door artikel 8.8 Wet IB 2001.

5.23

Dat niet wordt toegekomen aan toepassing van de bijzondere verhoging van de gecombineerde heffingskorting, volgt uit de tekst van artikel 8.9a, lid 1 Wet IB 2001 juncto artikel 8.9, lid 1 Wet IB 2001: “De bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting geldt voor de belastingplichtige die recht heeft op de verhoging van de gecombineerde heffingskorting, bedoeld in artikel 8.9 (…)”. ^[61] Omdat belanghebbende geen recht heeft op de algemene verhoging van de gecombineerde heffingskorting, kan zij ook geen recht hebben op de bijzondere verhoging van de gecombineerde heffingskorting. ^{[62] [63]}

Discriminatie

5.24

Belanghebbende betoogt dat, indien zij geen recht heeft op het premiedeel van de heffingskorting, sprake is van discriminatie. Ik begrijp haar klacht zo dat zij meent dat indien zij geen recht heeft op het premiedeel van de heffingskorting, artikel 14 EVRM ^[64] en/of artikel 26 IVBPR ^[65] is/zijn geschonden.

5.25

Het Hof heeft geoordeeld: “Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat zij als niet-premieplichtige inwoner ongelijk wordt behandeld ten opzichte van andere inwoners die geen premie volksverzekeringen betalen omdat zij niet werken, faalt die stelling. Belanghebbende moet worden vergeleken met een andere inwoner van Nederland die premieplichtig is en die bovendien voor het overige in dezelfde omstandigheden verkeert als belanghebbende. Daarbij is vanwege de strekking van het bepaalde in de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 de subjectieve draagkracht op gezinsniveau relevant (zie 7.4), zodat belanghebbende moet worden vergeleken met een premieplichtige inwoner wiens inkomen even hoog is als het totale inkomen, inclusief het loon van Europol, van belanghebbende. Aangezien belanghebbende op het punt van de bijzondere verhoging van de heffingskorting niet anders wordt behandeld dan een premieplichtige inwoner met een even hoog inkomen, is van een door artikel 14 van het EVRM of artikel 26 van het IVBPR verboden discriminatie geen sprake.” ^[66]

5.26

De Hoge Raad heeft in HR
BNB 2005/119 geoordeeld: “Het Hof heeft met juistheid geoordeeld dat de omstandigheid dat belanghebbende geen heffingskorting geniet in de premiesfeer, voor hem een nadeel oplevert dat niet kan worden toegeschreven aan een tekortkoming in de Nederlandse heffingsregeling, doch voortvloeit uit de verschillen die bestaan tussen de financieringsstelsels voor de sociale verzekeringen in de verschillende lidstaten van de EG. Het gemeenschapsrecht in zijn huidige stand voorziet niet in het wegnemen van deze verschillen. (…) Voorzover het middel betoogt dat het aan de woonstaat is rekening te houden met de persoonlijke omstandigheden van de belastingplichtige, ziet het eraan voorbij dat de mogelijkheid voor Nederland om een persoonlijke tegemoetkoming toe te kennen in het kader van de premieheffing voor de sociale verzekeringen zich slechts voordoet indien belanghebbende in Nederland onderworpen zou zijn aan die premieheffing, hetgeen niet het geval is. Het Hof is derhalve terecht tot de conclusie gekomen dat hier geen sprake is van schending door Nederland van de bepalingen van het gemeenschaprecht welke zien op het vrije verkeer van werknemers en het verblijfsrecht van burgers van de Europese Unie. Het middel faalt mitsdien.” ^[67]

5.27

Het Hof van Justitie EG heeft in de zaak
Blanckaert geoordeeld: “De artikelen 56 EG en 58 EG moeten aldus worden uitgelegd dat zij niet in de weg staan aan een regeling van een lidstaat waarin is bepaald dat een buitenlandse (niet-ingezeten) belastingplichtige met in deze staat uitsluitend inkomen uit sparen en beleggen, die niet is verzekerd voor de volksverzekeringen van deze lidstaat, geen aanspraak kan maken op de heffingskortingen volksverzekeringen als belastingkortingen, terwijl een binnenlandse (ingezeten) belastingplichtige die wél is verzekerd voor die verzekeringen, bij de berekening van zijn belastbaar inkomen wel recht heeft op die kortingen, ook al geniet hij uitsluitend inkomen van diezelfde aard en draagt hij geen premie volksverzekeringen af.” ^[68]

5.28

De Hoge Raad heeft in HR
BNB 2007/207 geoordeeld: “Belanghebbende is (…) niet verzekerd op grond van de volksverzekeringen, en derhalve (…) ook niet premieplichtig daarvoor. Uit het bepaalde in artikel 10, lid 4, WFV ^[69] volgt dan dat belanghebbende ook geen recht heeft op een heffingskorting voor de volksverzekeringen. Niet valt in te zien dat voormelde bepalingen op enig punt in strijd zijn met het Protocol of met enige andere verdragsbepaling.” ^[70]

5.29

De klacht van belanghebbende faalt.

6. Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

Voetnoten

1. De inspecteur van de Belastingdienst/[P].

2. Rechtbank Den Haag 16 maart 2017, nr. SGR 16/8226, ECLI:NL:RBDHA:2017:2607,

3. Gerechtshof Den Haag 3 oktober 2017, nr. BK-17/00424, ECLI:NL:GHDHA:2017:2831,

4. Koninklijk Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1999 van 24 december 1998,

9. Koninklijk Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1999 van 24 december 1998,

10. Hoge Raad 26 november 2004, nr. 39 444, na conclusie van A-G Van Ballegooijen, ECLI:NL:HR:2004:AP1415,

11. Hof van Justitie EG 8 september 2005, nr. C-512/03, ECLI:EU:C:2005:516,

12. Hoge Raad 8 juni 2007, nr. 41 230, ECLI:NL:HR:2007:BA6528,

13. Hoge Raad 4 april 2014, nr. 13/01115, na conclusie A-G Niessen, ECLI:NL:HR:2014:782,

14. Originele voetnoten van auteurs zijn in deze conclusie niet opgenomen, tenzij anders aangegeven.

15. Zie onderdeel 4.18 (jurisprudentie) van deze conclusie.

20. Voor het arrest zie onderdeel 4.19 van deze conclusie.

26. J.J.S. Sijstermans e.a.,

27. J.J.S. Sijstermans e.a.,

30. J.A.W. Vrolijks in NDFR, artikel 8.1 Wet Inkomstenbelasting 2001 – Definities, 3 Soorten heffingskortingen. Het commentaar is bijgewerkt tot en met 15 maart 2018. Online geraadpleegd op 7 mei 2018.

31. S.E. van der Vet in NDFR, artikel 12 Wet financiering sociale verzekeringen - Heffingskorting, Wie heeft recht op het premiedeel van de heffingskorting? Het commentaar is bijgewerkt tot en met 12 februari 2018. Online geraadpleegd op 7 mei 2018.

32. Vakstudie Loonbelasting en premieheffingen (incl. Kansspelbelasting), Wet financiering sociale verzekeringen, artikel 12, Aantekening 2, Lid 1. Heffingskorting op aanslag. Het commentaar is bijgewerkt tot en met 23 januari 2018. Online geraadpleegd op 24 mei 2018.

33. J.A.W. Vrolijks in NDFR, artikel 8.8 Wet Inkomstenbelasting 2001 – Maximum gecombineerde heffingskorting. Het commentaar is bijgewerkt tot en met 13 februari 2018. Online geraadpleegd op 24 mei 2018.

34. Vakstudie Wet Inkomstenbelasting 2001, art. 8.1 Aantekening 3, Lid 1(b) Gecombineerde inkomensheffing. Het commentaar is bijgewerkt tot en met 15 april 2018. Online geraadpleegd op 9 mei 2018.

35. J.A.W. Vrolijks in NDFR, Artikel 8.9 Wet inkomstenbelasting 2001 - Verhoging maximum gecombineerde heffingskorting bij minstverdienende partner. Het commentaar is bijgewerkt tot en met 15 maart 2018. Online geraadpleegd op 7 mei 2018.

36. Bedoeld zal zijn ‘gecombineerde inkomensheffing’ in plaats van ‘gecombineerde heffingskorting’.

37. Vakstudie Wet Inkomstenbelasting 2001, art. 8.9 Kernbeschrijving. Het commentaar is bijgewerkt tot en met 19 september 2012. Online geraadpleegd op 7 mei 2018.

38. J.A.W. Vrolijks in NDFR, Artikel 8.9a Wet inkomstenbelasting 2001 - Bijzondere verhoging heffingskorting voor de inkomstenbelasting voor niet-premieplichtingen. Het commentaar is bijgewerkt tot en met 15 maart 2018. Online geraadpleegd op 8 mei 2018.

39. Zie voor de door het Hof vastgestelde feiten onderdeel 2.1 van deze conclusie.

40. Zie onderdeel 4.35 (literatuur) van deze conclusie.

41. Zie voor de door het Hof vastgestelde feiten onderdeel 2.1 van deze conclusie.

42. Zie voor de door het Hof vastgestelde feiten onderdeel 2.1 van deze conclusie.

43. Zie onderdeel 4.9 (wettekst) van deze conclusie.

44. Zie onderdelen 4.10 (wettekst), 4.17 (parlementaire geschiedenis) en 4.32 (literatuur) van deze conclusie.

45. Zie onderdelen 4.8 (wettekst), 4.13 en 4.14 (parlementaire geschiedenis) en 4.36 en 4.37 (literatuur) van deze conclusie.

46. Zie onderdelen 4.6 en 4.7 (wettekst), en 4.31 (literatuur) van deze conclusie.

47. Zie r.o. 3.3 in onderdeel 4.20 (jurisprudentie).

48. Zie onderdelen 4.29, 4.30 en 4.33 (literatuur) van deze conclusie.

49. Volledigheidshalve merk ik op dat belanghebbende stelt dat zij recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen, maar dat het bedrag daarvan is gemaximeerd tot € 4.510 zijnde het bedrag van de door belanghebbende verschuldigde inkomstenbelasting.

50. Zie onderdeel 4.1 (wettekst) van deze conclusie.

51. Zie onderdelen 4.1 (wettekst), 4.15 (parlementaire geschiedenis), 4.23, 4.27 en 4.37 (literatuur) van deze conclusie.

52. Zie onderdeel 4.4 (wettekst) van deze conclusie.

53. Zie onderdeel 4.5 (wettekst) van deze conclusie.

54. Zie r.o. 7.7 van het Hof in onderdeel 2.3 van deze conclusie.

55. Zie onderdeel 4.3 (wettekst) van deze conclusie.

56. Zie onderdelen 4.2 (wettekst) en 4.39 (literatuur) van deze conclusie.

57. Zie onderdeel 4.38 (literatuur) van deze conclusie.

58. Daarin wijkt onderhavige zaak af van HR

59. Volledigheidshalve merk ik op dat het Hof er slechts veronderstellenderwijs van is uitgegaan dat wordt toegekomen aan artikel 8.9a Wet IB 2001.

60. Zie onderdelen 4.40 en 4.41 (literatuur) van deze conclusie.

61. Zie onderdelen 4.16 (parlementaire geschiedenis) en 4.42 (literatuur) van deze conclusie.

62. Zie onderdeel 4.28 (literatuur) van deze conclusie.

63. Volledigheidshalve merk ik op dat de Hoge Raad in HR

64. Zie onderdeel 4.11 (wettekst) van deze conclusie.

65. Zie onderdeel 4.12 (wettekst) van deze conclusie

66. Zie onderdeel 2.3 van deze conclusie.

67. Zie onderdelen 4.18 (jurisprudentie), 4.22 tot en met 4.25 (literatuur) van deze conclusie.

68. Zie onderdelen 4.19 (jurisprudentie), 4.26 tot en met 4.28 (literatuur) van deze conclusie.

69. Thans artikel 12 lid 1 Wfsv, zie onderdeel 4.8 (wettekst) van deze conclusie.

70. Zie onderdelen 4.20 (jurisprudentie), 4.29 en 4.30 (literatuur) van deze conclusie.