Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Registratienummer: AWB 05/0084 OB
Uitspraakdatum: 13 december 2005
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X] B.V.,
gevestigd te [Y], eiseres,
[gemachtigde]
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P]
verweerder,
[gemachtigde]
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 26 november 2003 over het jaar 2001 een naheffingsaanslag opgelegd in de omzetbelasting ter hoogte van € 110.001.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft verweerder bij de uitspraak op bezwaar van 7 januari 2005 de naheffingsaanslag gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 september 2005 te Arnhem.
Partijen zijn daar verschenen.
2. De feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.
De heer [A] is enig aandeelhouder van eiseres en tevens directeur. Eiseres houdt 33,33% van de aandelen [B] B.V. (hierna: [B] BV). [B] BV houdt alle[C]len in [C] B.V. (hierna: [C] BV).
Eiseres is ondernemer voor de heffing van omzetbelasting. Eiseres verricht managementactiviteiten ten behoeve van [B] BV. Daarnaast wordt een auto aan deze vennootschap ter beschikking gesteld.
Met ingang van 1 maart 2001 verhuurt de heer [A] aan eiseres een perceel grond voor de duur van tien jaren. De huurprijs bedraagt f. 8.550 per jaar. Artikel 2 van Pro de daarop betrekking hebbende huurovereenkomst, opgemaakt en ondertekend op 1 maart 2001, luidt:
“Het gehuurde mag uitsluitend worden gebruikt als kantoorruimte, ruimte ten behoeve van relatiemarketing, uitloop- en parkeergebied ten behoeve van huurder. Het is huurder toegestaan op het gehuurde opstallen te (laten) bouwen welke verband houden met de bedrijfsuitoefening van huurder (zijnde een huurdersinvestering). Verhuurder verklaart dat het gehuurde krachtens bestemmingsplan is geschikt om daartoe te worden gebruikt”.
Artikel 6 van Pro deze huurovereenkomst luidt:
“Verhuurder verleent huurder toestemming tot het (laten) bouwen van opstallen op het gehuurde mits sprake is van opstallen welke gebruikt worden in de onderneming van huurder. Sprake kan zijn van maximaal twee parkeerplaatsen. De kosten van deze opstallen komen geheel en inclusief eventuele omzetbelasting voor rekening van huurder. Wanneer de onderhavige huurovereenkomst om wat voor reden dan ook zal worden beëindigd, zal huurder aan verhuurder per de eerste van de maand volgend op de datum van beëindiging vergoeden een bedrag gelijk aan de gehele waarde waarvoor huurder de opstallen in haar boekhouding heeft opgenomen (stichtingskosten verminderd met afschrijvingen) en op de balans met inachtneming van een bestendige gedragslijn en conform goed koopmansgebruik geactiveerd zou hebben indien op de hiervoor in deze volzin genoemde datum een balans zou zijn opgesteld. Indien verhuurder haar onderneming op het gebied van management- en beheeractiviteiten staakt zal de huurovereenkomst worden beëindigd per de laatste dag van de maand waarin de onderneming gestaakt is.”
Ter zitting heeft eiseres verklaard, door verweerder onweersproken, dat in voornoemd artikel 6 abusievelijk Pro de begrippen verhuurder en huurder zijn omgedraaid bij de bepaling welke partij een vergoeding verschuldigd is bij beëindiging van de huurovereenkomst. Bij beëindiging van de huurovereenkomst moet derhalve verhuurder aan huurder een vergoeding betalen conform het bepaalde in artikel 6.
In 2001 is in opdracht van eiseres op de gehuurde grond een onderkelderde ontvangstruimte gerealiseerd. In de ontvangstruimte zijn een keuken, een tafel, en een zithoek met audiovisuele apparatuur aanwezig. In de kelder zijn een archiefruimte en een sauna gerealiseerd. Daarnaast is een parkeerterrein en een terras aangelegd. De kosten van deze werkzaamheden zijn gefactureerd aan eiseres en ook door haar betaald.
De onderkelderde ontvangstruimte is aan het woonhuis van de heer [A] gebouwd. In het woonhuis bevindt zich een kantoorruimte die door de heer [A] wordt gebruikt voor zijn werkzaamheden voor eiseres en [B] BV. In deze kantoorruimte is een niet afsluitbare doorgang gemaakt met de ontvangstruimte. De kantoorruimte is afsluitbaar van het woonhuis. De nieuwe aanbouw heeft een eigen ingang. Bij de ingang is een naambordje geplaatst van [C] BV.
Bij het woonhuis van de heer [A] zijn eigen parkeerplaatsen gelegen. Daarnaast beschikt het woonhuis over een eigen terras.
Op basis van een huurovereenkomst tussen eiseres en [C] BV, opgemaakt en ondertekend op 19 juni 2002, worden de gerealiseerde ontvangstruimte, het terras en de parkeerplaatsen (hierna: de ontvangstruimte) verhuurd aan [C] BV. De huurovereenkomst is aangegaan voor de duur van tien jaren en is ingegaan per 1 januari 2002. De huurprijs bedraagt € 4.950 (exclusief omzetbelasting) per jaar.
In de huurovereenkomst is, onder verwijzing naar het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 24 maart 1999, nr. VB99/571, geopteerd voor een met omzetbelasting belaste verhuur.
Eiseres heeft de ter zake van de bouw van de ontvangstruimte in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek gebracht. Verweerder heeft de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd ter correctie van deze vooraftrek.
Tussen partijen is onduidelijkheid over het tijdstip waarop de ontvangstruimte in gebruik is genomen. Teneinde aan een inhoudelijke beoordeling toe te komen in de onderhavige zaak, hebben partijen zich ter zitting akkoord verklaard dat als tijdstip van ingebruikneming eind 2001 wordt aangehouden.
3. Het geschil
Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslag omzetbelasting terecht is opgelegd.
Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat eiseres niet de afnemer van de prestatie is en subsidiair dat bij de verhuur van de ontvangstruimte niet kon worden geopteerd voor een met omzetbelasting belaste verhuur, omdat [C] BV, door toepassing van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (hierna BUA), het gehuurde niet gebruikt voor doeleinden waarvoor geheel of nagenoeg geheel recht op aftrek van voorbelasting bestaat.
Eiseres heeft kort gezegd gesteld dat zij de afnemer van de prestatie is, dat geen sprake is van verhuur aan [C] BV maar van medegebruik door [C] BV, en dat, ingeval wel van verhuur sprake zou zijn, wel geopteerd kan worden voor belaste verhuur.
4. Wettelijk kader
In artikel 11, lid 1, aanhef en letter b, sub 5, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB) is bepaald dat de verhuur van onroerende zaken in beginsel is vrijgesteld van belasting. Indien de onroerende zaak evenwel wordt verhuurd aan personen die de onroerende zaak gebruiken voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van de belasting op de voet van artikel 15 bestaat Pro, kunnen de verhuurder en huurder gezamenlijk bij de inspecteur een verzoek tot een met omzetbelasting belaste verhuur indienen.
De (voor)belasting welke door andere ondernemers ter zake van door hen verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht bij de ondernemer, kan ingevolge artikel 15, lid 1, aanhef en onder letter a, van de Wet OB door hem in beginsel in aftrek worden gebracht.
In artikel 16, lid 1, van de Wet OB is bepaald, voor zover hier van belang, dat bij koninklijk besluit de in artikel 15, lid 1, bedoelde aftrek in bepaalde gevallen geheel of gedeeltelijk kan worden uitgesloten, zulks ten einde te voorkomen, dat op goederen en diensten, welke worden gebruikt voor het voeren van een zekere staat, voor het bevredigen van behoeften van anderen dan ondernemers, de belasting geheel of gedeeltelijk niet drukt.
Door middel van het BUA is uitvoering gegeven aan het bepaalde in artikel 16, lid 1, van de Wet OB. In artikel 1, lid 1, aanhef en onder letter b, van het BUA wordt de aftrek van voorbelasting uitgesloten in de gevallen waarin en voor zover de goederen en diensten worden gebezigd voor het geven van relatiegeschenken aan degene bij wie, indien aan hen ter zake omzetbelasting in rekening is of zou zijn gebracht, deze in het geheel niet of hoofdzakelijk niet voor aftrek in aanmerking komt of zou komen. Onder relatiegeschenken worden ingevolge artikel 1, lid 2, van het BUA verstaan alle prestaties welke de ondernemer in verband met zakelijke verhoudingen of uit vrijgevigheid ten behoeve van anderen verricht zonder vergoeding of tegen een vergoeding welke lager is dan de aanschaffings- of voortbrengingskosten dan wel, in geval van diensten, de kostprijs van die prestaties de omzetbelasting daar niet onder begrepen.
Ingevolge artikel 1, lid 1, aanhef en onder letter c, van het BUA, is de aftrek van voorbelasting eveneens uitgesloten in de gevallen waarin en voor zover de goederen en diensten worden gebezigd voor het aan het personeel van de ondernemer geven van gelegenheid tot ontspanning, dan wel voor andere persoonlijke doeleinden van dat personeel.
Voor de toepassing van het BUA blijven relatiegeschenken en personeelsverstrekkingen van een geringe waarde evenwel buiten aanmerking. In artikel 4, lid 1, van het BUA is immers bepaald dat indien het totaal van de kosten van alle door de ondernemer in een boekjaar ten behoeve van eenzelfde belanghebbende verrichte prestaties niet meer bedraagt dan f 500, de aftrek van voorbelasting niet is uitgesloten.
De hiervoor genoemde uitsluitingen golden zowel reeds vóór het tijdstip van de inwerkingtreding van de Zesde richtlijn van 17 mei 1977, evenals per 1 januari 1979, het tijdstip waarop de Nederlandse wettelijke bepalingen, conform het gestelde in de Negende richtlijn, aan de Zesde richtlijn werden aangepast.
In artikel 17, lid 6, van de Zesde richtlijn is bepaald dat uiterlijk binnen vier jaren na inwerkintreding van de Zesde richtlijn, de Europese Raad, op voorstel van de Europese Commissie, bepaalt voor welke uitgaven geen recht op aftrek van omzetbelasting bestaat. In de tweede volzin is opgenomen dat uitgaven die geen strikt professioneel karakter hebben, zoals weelde-uitgaven en uitgaven voor ontspanning of representatie, in elk geval van het recht op aftrek zijn uitgesloten. In de derde volzin is bepaald dat totdat de hierboven bedoelde voorschriften in werking treden, de lidstaten elke uitsluiting kunnen handhaven waarin hun wetgeving ten tijde van de inwerkingtreding van de Zesde richtlijn voorzag.
In artikel 11, lid 4, van de Tweede richtlijn is bepaald dat van de aftrekregeling bepaalde goederen en bepaalde diensten kunnen worden uitgesloten, in het bijzonder die waarvan verwacht kan worden dan zij uitsluitend of gedeeltelijk worden gebruikt voor de privé-behoeften van de belastingplichtige of van zijn personeel.
5. Beoordeling geschil
Uit de gedingstukken en hetgeen hierover ter zitting is verklaard, leidt de rechtbank af dat eiseres als de afnemer van de prestatie, bestaande in de bouw van de ontvangstruimte, kan worden beschouwd. In dit verband acht de rechtbank van belang dat eiseres huurder is van de grond, opdracht heeft gegeven voor de bouw, de kosten van de bouw heeft betaald, de ontvangstruimte verhuurt aan [C] BV, en dat zij bij beëindiging van de huurovereenkomst een vergoeding krijgt van de heer [A] voor de ontvangstruimte.
De omstandigheid dat de ontvangstruimte naar de mening van verweerder luxueus is ingericht, doet aan het vorenstaande niet af. Het feit dat [C] BV reeds beschikt over drie ruimten ten behoeve van de ontvangst van relaties, leidt evenmin tot een ander oordeel. Laatstgenoemde ruimten zijn immers, zoals eiseres ter zitting heeft verklaard, kleine ruimten met minder uitstraling dan de ontvangstruimte van eiseres en ongeschikt om grote gezelschappen te ontvangen.
Vervolgens dient de rechtbank te beoordelen of eiseres recht heeft op aftrek van voorbelasting ter zake van de kosten van de bouw van de ontvangstruimte. In dit verband is van belang voor welke prestaties de ontvangstruimte door eiseres is gebezigd.
Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat de ontvangstruimte nagenoeg geheel wordt gebruikt in haar eigen onderneming. Het gebruik door [C] BV moet volgens haar worden aangemerkt als medegebruik. Verweerder daarentegen neemt de stelling in dat de ontvangstruimte uitsluitend wordt verhuurd aan [C] BV.
De rechtbank acht het onvoldoende aannemelijk gemaakt dat sprake is van gebruik van de ontvangstruimte door eiseres anders dan in het kader van de verhuur aan [C] BV. Hierbij neemt de rechtbank onder meer in aanmerking dat de huurovereenkomst geen enkele beperking in tijd bevat of anderszins het gebruiksrecht voor de huurder ([C] BV) beperkt en dat het naambord bij de ingang van de ontvangstruimte bij derden onmiskenbaar de indruk wekt dat [C] BV de gebruiker is. Het door eiseres gestelde gebruik van de ontvangstruimte in het kader van haar eigen managementactiviteiten acht de rechtbank zodanig marginaal, dat daaraan in dit verband geen betekenis wordt toegekend.
Nu ervan wordt uitgegaan dat de ontvangstruimte uitsluitend wordt verhuurd aan [C] BV, moet vervolgens de vraag worden beantwoord of ter zake van de verhuur kan worden geopteerd voor een met omzetbelasting belaste verhuur. Daarbij is tussen partijen uitsluitend in geschil of [C] BV de gehuurde ontvangstruimte gebruikt voor doeleinden waarvoor geheel of nagenoeg geheel recht op aftrek van voorbelasting bestaat.
Verweerder neemt daarbij het standpunt in dat de aftrek bij [C] BV wordt beperkt door de werking van het BUA, omdat de ontvangstruimte wordt gebruikt voor het geven van relatiegeschenken en/of voor het aan het personeel van [C] BV gelegenheid geven tot ontspanning of voor andere persoonlijke doeleinden van dat personeel.
Eiseres betoogt daarentegen dat de aftrek bij [C] BV niet wordt beperkt door de werking van het BUA. Zij voert daartoe aan dat het BUA onverbindend is vanwege strijdigheid met artikel 17, lid 6, van de Zesde richtlijn. Daarnaast stelt zij dat er noch sprake is van het geven van relatiegeschenken, noch van het aan het haar personeel gelegenheid geven tot ontspanning of gebruik voor andere persoonlijke doeleinden van dat personeel. Tot slot stelt zij zich op het standpunt dat de bewijslast voor de toepassing van het BUA op verweerder rust en dat verweerder daarin niet is geslaagd.
Ten aanzien van de vraag of het BUA onverbindend is voor de aftrekbeperking voor prestaties die worden gebruikt voor het geven van relatiegeschenken of voor personeelsverstrekkingen, overweegt de rechtbank het volgende.
Op basis van vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (zie de arresten van 5 oktober 1999 (Royscot), C-305/97, V-N 1999/49.18 en van 14 juli 2005 (Charles), C-434/03, NTFR 2005/965) dient in de onderhavige procedure te worden beoordeeld of de uitsluiting van de voorbelastingaftrek op grond van het BUA strookt met het bepaalde in artikel 11, lid 4, van de Tweede richtlijn.
De rechtbank is van oordeel dat het bepaalde in artikel 1, lid 1, letter b en c van het BUA, niet strijdig is met artikel 11, lid 4, van de Tweede richtlijn. Redengevend hiervoor is dat in artikel 17, lid 6, tweede volzin, van de Zesde richtlijn en de voorstellen van de Europese Commissie uit 1983 (PB C 37, blz. 8 en PB C 56, blz. 7) en 2004 (COM/2004/0728 def. – CNS 2004/0262) categorieën prestaties zijn beschreven, zoals weelde-uitgaven en uitgaven voor ontspanning en representatie, die naar hun aard vergelijkbaar zijn met de in artikel 1, lid 1, letter b en c van het BUA genoemde prestaties, zonder dat de goederen of diensten specifieker zijn aangeduid. Hieruit leidt de rechtbank af dat de in artikel 1, lid 1, letter b en c van het BUA genoemde prestaties in voldoende mate zijn bepaald, zodat van strijdigheid met artikel 11, lid 4, van de Tweede richtlijn geen sprake is.
Ten aanzien van het gebruik van de ontvangstruimte overweegt de rechtbank het volgende.
Eiseres heeft verklaard dat de ontvangstruimte eind 2001 is gebruikt voor het ontvangen van relaties van [C] BV waarbij spijzen en dranken zijn verstrekt, en voor een personeelsborrel van [C] BV. De ontvangsten hadden tot doel goede contacten te krijgen en te onderhouden met relaties om opdrachten te verkrijgen voor [C] BV. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen deze prestaties worden aangemerkt als relatiegeschenken in de zin van artikel 1, lid 1, letter b juncto lid 2, van het BUA. Het verstrekken van een personeelsborrel kan worden aangemerkt als het aan het personeel geven van gelegenheid tot ontspanning dan wel het gebruiken van de ontvangstruimte voor andere persoonlijke doeleinden van het personeel als bedoeld in artikel 1, lid 1, letter c, van het BUA. Dit betekent dat de door [C] BV gehuurde ontvangstruimte door [C] BV wordt gebezigd voor prestaties als bedoeld in artikel 1, lid 1, letter b en c, van het BUA.
Nu daarnaast verweerder heeft gesteld dat de aanschaffings- of voortbrengingskosten het bedrag als bedoeld in artikel 4, lid 1, van het BUA overschrijden, en eiseres dit niet dan wel onvoldoende heeft betwist, heeft verweerder terecht aangenomen dat de aftrek van voorbelasting op de huur van de ontvangstruimte is uitgesloten.
Dit betekent dat [C] BV het gehuurde niet heeft gebruikt voor doeleinden waarvoor volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van voorbelasting bestaat. Gelet op het bepaalde in artikel 11, lid 1, letter b, sub 5, van de Wet OB vervalt de optie voor een met omzetbelasting belaste verhuur, zodat de verhuur van de ontvangstruimte van begin af aan vrijgesteld heeft plaatsgevonden.
Nu de verhuur van de ontvangstruimte vrijgesteld heeft plaatsgevonden, komt de omzetbelasting op de kosten van de bouw van de ontvangstruimte ingevolge artikel 15, lid 2, van de Wet OB niet voor aftrek in aanmerking. Daarom heeft verweerder terecht de in aftrek genomen omzetbelasting nageheven.
Het beroep dient derhalve ongegrond te worden verklaard.
6. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor het uitspreken van een proceskostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
7. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, en mrs. J.J. Catsburg en V.M. van Daalen-Mannaerts, als rechters. De beslissing is in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. J.P.W.H.T. Becks, griffier op 13 december 2005.
De griffer, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem;
dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.