Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummer: AWB 08/2120
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 14 november 2008
inzake
Vereniging [X], gevestigd te [Z], eiseres,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 september 2005 tot en met 31 augustus 2007 een naheffingsaanslag omzetbelasting (aanslagnummer [F01]) ten bedrage van € 4.995 opgelegd, vermeerderd met heffingsrente ad € 220 en een boete van 10%.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 21 maart 2008 de naheffingsaanslag gehandhaafd en de boete vernietigd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 29 april 2008, ontvangen door de rechtbank op 29 april 2008, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 oktober 2008 te Arnhem.
Namens eiseres is verschenen haar voorzitter, [A], vergezeld door [B] en [C]. Namens verweerder is verschenen [D]. Beide partijen hebben een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
2. Feiten
Eiseres is opgericht op 26 augustus 1988.
Volgens artikel 2 van Pro de statuten heeft eiseres ten doel het doen beoefenen en het bevorderen van de schilderkunst en van alle andere creatieve technieken op het gebied van de beeldende kunst. Zij tracht dit doel ondermeer te bereiken door:
a. daartoe aan iedereen in clubverband de mogelijkheid te bieden, onder deskundige leiding;
b. het doen geven van lessen;
c. het organiseren en bezoeken van evenementen en exposities;
d. het ter beschikking stellen van de nodige accommodatie;
e. alle andere wettige tot het doel geschikte middelen.
Volgens artikel 3 van Pro de statuten kunnen alle personen die de leeftijd van 18 jaren hebben bereikt lid worden van eiseres.
Aan de doelstelling wordt feitelijk invulling gegeven door aan leden gelegenheid te geven hun hobby om te schilderen te beoefenen. Hiertoe huurt eiseres een ruimte, regelt begeleiding en maakt een rooster waarin wordt aangegeven op welk dagdeel het betreffende lid zijn hobby kan uitoefenen. Er wordt ingeroosterd gedurende vier dagen per week, waarbij een dag is onderverdeeld in 3 dagdelen (met uitzondering van de maandag: op die dag worden slechts 2 dagdelen ingeroosterd). Een lid kan per week op 1 dagdeel worden ingeroosterd. Indien hij/zij is verhinderd, vervalt de mogelijkheid tot deelname van die week.
Eiseres heeft gemiddeld circa 100 leden. De leden betalen jaarlijks een bijdrage. Deze bijdrage is bedoeld ter bestrijding van de kosten van eiseres (huur en onkostenvergoeding voor de begeleiders). Per lid is jaarlijks een bijdrage tussen de € 135 en € 175 verschuldigd. In het tijdvak 2005/2006 en 2006/2007 bedroegen de totale jaarlijkse bijdragen van de leden respectievelijk circa € 17.800 en € 20.600.
In januari 2005 ontving eiseres een formulier opgaaf startende onderneming. Eiseres heeft dit informatieformulier ingevuld en geretourneerd met een begeleidend schrijven waarin de werkwijze van eiseres werd beschreven en waarin zij aangaf dat zij veronderstelde dat zij voor de omzetbelasting niet als ondernemer behoefde te worden aangemerkt. Hierop heeft eiseres geen reactie ontvangen.
In januari 2006 ontving eiseres een aangiftebiljet omzetbelasting 2005. Naar aanleiding hiervan heeft eiseres (in de persoon van de heer [C], toenmalig penningmeester) de belastingtelefoon gebeld met de vraag waarover de omzetbelasting moest worden afgedragen. Volgens de ter zitting door de heer [C] afgelegde verklaring heeft de medewerker van de belastingtelefoon ([E]) hem, na uitleg over de werkwijze van eiseres, meegedeeld dat eiseres niet belastingplichtig was voor de omzetbelasting en heeft hij hem geadviseerd om het aangiftebiljet met de opmerking “nihil” terug te zenden.
Eiseres heeft dit advies van de belastingtelefoon opgevolgd. Volgens de verklaring van de heer [C] ter zitting is de contributie daarom destijds niet verhoogd met omzetbelasting. Dit zou volgens hem wel gebeurd zijn als uit het contact met de belastingtelefoon zou zijn gebleken dat eiseres omzetbelasting moest berekenen over de contributie. Het doorberekenen van de omzetbelasting, die is nageheven in de opgelegde naheffingsaanslag van januari 2008, is niet meer mogelijk, zodat eiseres al haar spaargeld heeft moeten aanwenden om een deel van de aanslag te betalen. De naheffingsaanslag heeft eiseres in financiële problemen gebracht.
In januari 2007 ontving eiseres wederom een aangifteformulier omzetbelasting. Omdat zij inmiddels een andere zaal huurde, waar zij zelf koffie verkocht aan de leden, belde de heer [C] wederom met de belastingtelefoon om te vragen of over de koffie omzet omzetbelasting moest worden afgedragen. De heer [C] heeft ter zitting verklaard dat de medewerker van de belastingtelefoon hem toen heeft meegedeeld dat over de koffie wel omzetbelasting moest worden afgedragen en over de contributie niet.
Eiseres heeft de aangifte dienovereenkomstig ingevuld en teruggestuurd.
Eind oktober 2007 heeft de voorzitter van eiseres een bezoek gebracht aan het belastingkantoor te Arnhem, omdat de verhuurder van eiseres voorstelde om belast te gaan verhuren en eiseres als gevolg daarvan behoefte had aan fiscale informatie hierover. Naar aanleiding van dit bezoek heeft verweerder eiseres verzocht de statuten te overleggen. Vervolgens is de onderhavige naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd.
3. Geschil
In geschil is primair het antwoord op de vraag of eiseres dient te worden aangemerkt als ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB). Eiseres beantwoordt deze vraag ontkennend. Verweerder beantwoordt deze vraag bevestigend.
Voorts voert eiseres aan dat er sprake is van willekeur, doordat zij pas in de heffing is betrokken doordat zij zelf een vraag heeft gesteld aan de belastingdienst. Zij wijst ook op andere, volgens haar gelijke gevallen die niet in de heffing worden betrokken.
In het bezwaarschrift heeft eiseres zich verder nog beroepen op de mededelingen van de belastingtelefoon en het nadeel dat zij hierdoor heeft geleden. Ter zitting heeft zij –desgevraagd - dit standpunt ook in de beroepsfase weer ingebracht en hierop nog een nadere toelichting gegeven.
Verweerder heeft betwist dat sprake is van willekeur, van schending van het gelijkheidsbeginsel en/of van schending van het vertrouwensbeginsel.
4. Beoordeling van het geschil
Ondernemerschap
Volgens artikel 7 van Pro de Wet OB is ondernemer ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent. Het ondernemersbegrip wordt heel ruim uitgelegd. Hieronder vallen ook verenigingen. Een winstoogmerk is niet vereist. Wel moet er sprake zijn van het met enige regelmaat presteren tegen een vergoeding in het maatschappelijk verkeer. Het woord “bedrijf” moet in het licht van de Europese BTW richtlijn worden uitgelegd als “economische activiteit”.
Noodzakelijk voor het ondernemerschap voor de omzetbelasting is dat de prestaties in het economisch verkeer worden verricht. Dat is het geval als zij niet binnen de eigen kring plaats vinden. Volgens de Hoge Raad is er geen sprake van optreden in eigen kring als een ieder die aan de gestelde voorwaarden voldoet lid van een vereniging kan worden (zie HR 21 juni 1995, nr. 30.485, BNB 1995, 277).
In het geval van eiseres kan iedereen boven de 18 jaar lid worden van de vereniging. Weliswaar gaat het om een kleine vereniging waarin op niet commerciële wijze gelegenheid wordt gegeven om een hobby te beoefenen, zonder dat de leden daarbij naar buiten optreden, maar uitgaande van het oordeel van de Hoge Raad moet toch worden aangenomen dat eiseres prestaties verricht in het economisch verkeer. Ook overigens voldoet eiseres aan de eisen voor het ondernemerschap in de omzetbelasting.
Nu niet is gesteld of gebleken dat de prestaties van eiseres onder een vrijstelling in de Wet OB vallen, kan de conclusie niet anders zijn dan dat deze moeten worden aangemerkt als belaste prestaties.
De stelling van eiseres dat zij niet in de heffing mag worden betrokken omdat haar jaarlijkse inkomsten het bedrag van € 22.689 niet overschrijden, terwijl dit bedrag in andere delen van de Wet OB wel als een relevant gegeven wordt aangemerkt voor een vrijstelling (artikel 11, eerste lid, onderdeel v), gaat niet op. De omvang van de activiteiten is geen onderdeel van de beoordeling van het ondernemerschap. Het bedoelde wetartikel ziet op organisaties waarvan de leveringen of diensten op grond van de wet zijn vrijgesteld en die in dat kader fondsen werven. De situatie van eiseres is hier niet onder te brengen, ook niet naar analogie, nu haar primaire activiteiten niet zijn vrijgesteld. Het door verweerder in dit verband genoemde besluit van 20 december 2001 (nr. CPP2001/2167, VN 2002/17.18) en de gewijzigde tekst daarvan in het besluit van 13 juni 2007 (nr. CPP2007/1077M, VN 2007/31.25) kan eiseres evenmin baten, nu haar activiteiten niet vallen onder amateuristische muziekbeoefening (besluit 2001) en haar primaire activiteiten niet zijn vrijgesteld (besluit 2007).
Nu is vastgesteld dat eiseres ondernemer is voor de omzetbelasting, moet worden beoordeeld of de contributie belast is met omzetbelasting. Dit is alleen het geval als de contributie de vergoeding vormt voor de levering van diensten aan de leden van de vereniging. Daarbij moet sprake zijn van een rechtstreeks verband tussen de contributie en de aan de leden van de vereniging verrichte prestaties.
Het Hof van Justitie van de EG heeft in de zaak van een golfclub in dit verband het volgende overwogen (HvJ EG 21 maart 2002, zaak C-174/00, Kennemer Golf- en Countryclub, Jur. 2001, blz. I-3293, BNB 203/30 m.nt. Van Hilten):
“-39. Dienaangaande volgt uit de rechtspraak van het Hof dat de belastinggrondslag voor een dienstverrichting bestaat in al hetgeen als tegenprestatie voor de verrichte dienst wordt ontvangen, en dat een dienstverrichting enkel belastbaar is wanneer er een rechtstreeks verband bestaat tussen de verrichte dienst en de ontvangen tegenprestatie (arrest Apple and Pear Development Council, reeds aangehaald, punten 11 en 12, en arrest van 3 maart 1994, Tolsma, C-16/93, Jurispr. blz. I-743, punt 13). Een dienst is dus slechts belastbaar wanneer tussen de dienstverrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de daadwerkelijke tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verleende dienst (arrest Tolsma, reeds aangehaald, punt 14).
-40. Zoals de Commissie betoogt, doet in de zaak waarin de verwijzende rechter uitspraak moet doen, het gegeven dat de jaarlijkse contributie forfaitair is en niet is gekoppeld aan elk afzonderlijk gebruik van de golfbaan, niet af aan het feit dat over en weer prestaties worden uitgewisseld tussen de leden van een sportvereniging als die in het hoofdgeding en de vereniging zelf. De prestaties van de vereniging bestaan immers in de permanente terbeschikkingstelling aan haar leden van het sportcomplex en de daarbij behorende faciliteiten, en niet in de verrichting van individuele prestaties op verzoek van de leden. Er is dus een rechtstreeks verband tussen de jaarlijkse contributie van de leden van een sportvereniging als die in het hoofdgeding en de door deze vereniging verrichte prestaties.”
De rechtbank leidt uit deze overwegingen van het Hof van Justitie af dat al snel van een rechtstreeks verband tussen contributie en prestaties sprake is.
Nu de leden van eiseres conform het doel in de statuten les krijgen in het schilderen (of, zoals eiseres het stelt: tips krijgen van een meer ervaren persoon) en de leden gebruik kunnen maken van de door eiseres daartoe gehuurde ruimte, terwijl de contributie de kosten daarvan beoogt te dekken, is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een rechtstreeks verband tussen de door eiseres verrichte prestaties en de contributie. Dit brengt mee dat de contributie belast is met omzetbelasting.
In zoverre is de naheffingsaanslag terecht opgelegd.
Willekeur/gelijkheidsbeginsel/vertrouwensbeginsel
Eiseres heeft aangevoerd dat sprake is van willekeur. Er wordt volgens haar door de Belastingdienst geen actief beleid gevoerd ten aanzien van het in de heffing betrekken van verenigingen. Het stellen van de vraag in oktober 2007 heeft geleid tot het opleggen van de naheffingsaanslag. Dit heeft zij als bijzonder onaangenaam ervaren. Twee andere verenigingen die met eiseres vergelijkbaar zijn, worden niet in de heffing betrokken, aldus eiseres. Desgevraagd heeft zij de betreffende verenigingen niet bij naam willen noemen, om te voorkomen dat verweerder hen alsnog in de heffing zal betrekken. Verweerder heeft ter zitting aangegeven dat hij de bedoelde verenigingen niet kent, maar dat hij deze zeker in de heffing zal betrekken als hij met de gegevens bekend wordt. Weliswaar heeft hij toegegeven dat de belastingdienst uit kostenoogpunt niet actief op zoek gaat naar verenigingen die ten onrechte geen aangifte doen voor de omzetbelasting, maar hij heeft erop gewezen dat alle verenigingen die bekend zijn bij de belastingdienst en die kwalificeren als ondernemer, in de heffing worden betrokken als er geen vrijstelling voor die vereniging geldt. Een andere vereniging voor hobbyschilders in de zelfde regio wordt volgens hem wel in de heffing betrokken.
De rechtbank is van oordeel dat er in dit geval geen sprake is van willekeur, al kan zij zich voorstellen dat eiseres onaangenaam verrast was dat verweerder tot heffing is overgegaan naar aanleiding van een door eiseres zelf gestelde vraag. Het staat verweerder namelijk vrij om een nader onderzoek te doen naar aanleiding van informatie die hem bekend wordt, uit welke bron dan ook. Ook mag hij op basis van de uitkomsten van een dergelijk onderzoek tot heffing overgaan. Willekeur levert dat niet op.
In het beroep op willekeur ligt ook een beroep op de meerderheidsregel van het gelijkheidsbeginsel besloten, aangezien eiseres zich beroept op een gunstigere behandeling van twee andere, volgens haar gelijke gevallen. Voor een geslaagd beroep op de meerderheidsregel is nodig dat in de meerderheid van de gelijke gevallen een gunstigere behandeling is toegestaan dan bij degene die het beroep doet.
Het beroep op de meerderheidsregel faalt om drie redenen. Ten eerste heeft eiseres de gegevens van de betreffende gevallen (overigens om begrijpelijke redenen) niet bekend willen maken, zodat niet kan worden onderzocht of het inderdaad gaat om gelijke gevallen. Ten tweede heeft verweerder duidelijk gemaakt dat de bedoelde verenigingen hem onbekend zijn en dat zij alleen daarom niet in de heffing zijn betrokken. Van een gunstigere behandeling van die verenigingen kan daarom naar het oordeel van de rechtbank niet worden gesproken. Ten derde is niet aannemelijk geworden dat de twee bedoelde verenigingen een meerderheid vormen ten opzichte van de relevante groep van gevallen, nu verweerder heeft gewezen op een andere schildersvereniging die net als eiseres wel in de heffing is betrokken.
Ter zitting heeft de rechtbank aan partijen laten weten dat zij in de stellingen van eiseres over de mededelingen van de belastingtelefoon een beroep op het vertrouwensbeginsel leest. Partijen hebben daarom ter zitting desgevraagd hun visie hierop gegeven. De heer [C], voormalig penningmeester van eiseres, heeft ter zitting hierover een verklaring afgelegd, die hierboven is opgenomen onder de feiten. Verweerder heeft de juistheid van die verklaring bij gebrek aan wetenschap betwist en aangevoerd dat hij het onwaarschijnlijk vindt dat een medewerker van de belastingtelefoon dergelijke onjuiste adviezen zou hebben gegeven. Hij heeft opgemerkt dat eiseres bij hem op kantoor had moeten langskomen. De heer [C] heeft naar aanleiding daarvan verklaard dat hij niet wist dat het mogelijk was om naar het belastingkantoor te gaan voor advies en dat hij dit zeker zou hebben gedaan als hij het wel had geweten. Eiseres heeft er verder op gewezen dat zij uit de reclame over de belastingtelefoon had begrepen dat zij geacht werd haar vragen daar te stellen. Zij heeft voorts aangevoerd dat zij destijds geen kennis had van de omzetbelasting en dat zij er oprecht op heeft vertrouwd dat het advies van de belastingtelefoon juist was. Dit advies kwam namelijk overeen met haar eigen rechtsgevoel dat een kleine hobbyvereniging als zij geen ondernemer is en dus geen omzetbelasting hoeft af te dragen. De heer [C] heeft bovendien verklaard dat de mededelingen van de belastingtelefoon heel stellig en zonder enig voorbehoud zijn gedaan, zowel de eerste keer als de tweede keer.
De rechtbank is van oordeel dat het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt.
De overtuigende verklaring van de heer [C] ter zitting maakt aannemelijk dat de mededelingen van de belastingtelefoon zo zijn gedaan als door eiseres is gesteld. De betwisting bij gebrek aan wetenschap van verweerder is in het licht daarvan onvoldoende. Voorts acht de rechtbank op grond van de verklaringen van de heer [C] en van de voorzitter van eiseres ter zitting aannemelijk dat eiseres oprecht heeft vertrouwd op de juistheid van de mededelingen van de belastingtelefoon. Naar het oordeel van de rechtbank mocht eiseres in de omstandigheden van dit geval ook vertrouwen op die mededelingen. Daarbij weegt mee dat verweerder niet heeft gereageerd op de begeleidende brief van eiseres, die was gevoegd bij het formulier startende ondernemer, waarin eiseres veronderstelde dat zij geen ondernemer was voor de omzetbelasting. Ook weegt mee dat het bepaald niet voor de hand ligt om een hobbyvereniging als eiseres aan te merken als ondernemer, terwijl het ook niet logisch is dat een vereniging van hobbyschilders niet is vrijgesteld en vele andere culturele verenigingen en verenigingen voor vrijetijdsbesteding wel.
Het moet voor risico van verweerder komen als door de belastingtelefoon adviezen worden gegeven die onjuist zijn. Als verweerder wil dat belastingplichtigen bij vragen op het kantoor van de belastingdienst komen, dan moet dit duidelijk worden aangegeven op de schriftelijke stukken en moet bij het stellen van specifieke vragen bij de belastingtelefoon naar de betreffende inspecteur worden doorverwezen. Niet gesteld of gebleken is dat hiervan in dit geval sprake was, terwijl de rechtbank op grond van de verklaring van de heer [C] juist aannemelijk acht dat de belastingtelefoon stellig en zonder voorbehoud advies heeft gegeven.
Nu ook aannemelijk is geworden dat eiseres op basis van het advies van de belastingtelefoon heeft nagelaten om de contributie te verhogen en aldus nadeel heeft ondervonden als gevolg van het advies, is voldaan aan het zogenaamde dispositievereiste. Het beroep op het vertrouwensbeginsel moet daarom leiden tot vernietiging van de onderhavige naheffingsaanslag.
Om misverstanden te voorkomen, merkt de rechtbank op dat het door de belastingtelefoon opgewekte vertrouwen redelijkerwijs geacht moet worden te zijn beëindigd door de brief van verweerder van 21 december 2007, waarin het opleggen van de naheffingsaanslag werd aangekondigd en waarin de redenen daarvoor werden uitgelegd. Op dat moment had eiseres maatregelen kunnen nemen om de omzetbelasting over de contributie door te berekenen aan de leden.
Gelet op het bovenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling, nu niet is gebleken van door een derde verleende rechtsbijstand en ook overigens geen kosten zijn gesteld of gebleken.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 288 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door
mr. F.M. Smit, voorzitter, mr. L.B.M. Klein Tank en mr. A.I. van Amsterdam, rechters,
in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier, op
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.