Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummers: AWB 07/352, 07/353 en 07/354
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 11 december 2008
inzake
V.o.f. [X], gevestigd te [Z], eiseres,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Randmeren, kantoor Apeldoorn, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiseres de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd:
• met dagtekening 28 december 2005 over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 een naheffingsaanslag (aanslagnummer: [00].F.01.0501) bestaande uit € 2.521 enkelvoudige belasting, een verzuimboete van € 252 en heffingsrente ter hoogte van € 375,
• met dagtekening 28 maart 2006 over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 een naheffingsaanslag (aanslagnummer: [00].F.01.3501) bestaande uit € 6.214 enkelvoudige belasting, een verzuimboete van € 621 en heffingsrente ter hoogte van € 732 en
• met dagtekening 28 maart 2006 over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 een naheffingsaanslag (aanslagnummer: [00].F.01.4501) bestaande uit € 2.275 enkelvoudige belasting, een verzuimboete van € 227 en heffingsrente ter hoogte van € 133.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 15 december 2006 de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 2 januari 2007, ontvangen bij de rechtbank op 8 januari 2007, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 oktober 2008 te Arnhem. Namens eiseres zijn verschenen [A] (hierna: [A]) en [B] (hierna: [B]), bijgestaan door [gemachtigde]. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde], bijgestaan door [gemachtigde] en [C].
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
Eiseres is een vennootschap onder firma (hierna: v.o.f.), met [A] en [B] als firmanten. De activiteiten van de v.o.f. bestaan vanaf 1999 tot en met medio 2004 uit de exploitatie van een paardenpension. Vanaf medio 2004 bestaan de werkzaamheden uit het (op)fokken van paarden.
Ten aanzien van de exploitatie van het paardenpension is eiseres aangemerkt als ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB).
Verweerder heeft bij eiseres een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2003. De bevindingen van dit onderzoek zijn vastgelegd in het rapport d.d. 15 februari 2006, opgesteld door [C].
In onderdeel 9 van het rapport gaat verweerder in op de omzetbelasting. Hierbij wordt onder meer het volgende opgemerkt.
“(…).
9.1 Omzet
Ten aanzien van het paardenpension dient de vergoeding te worden gesplitst in een van omzetbelasting vrijgesteld deel (verhuur individuele box; artikel 11, lid 1, letter b van de Wet op de omzetbelasting 1968) en een naar het algemeen omzetbelastingtarief belast deel, zijnde de verzorging van de paarden en gebruik van weiland en paardenbak.
Om praktische redenen wordt goedgekeurd dat van de ontvangen vergoeding 1/3 deel wordt toegerekend aan de vrijgestelde verhuur en 2/3e deel aan de belaste verzorging van de paarden en gebruik van weiland en paardenbak.
9.2 Voorbelasting
Bovenstaande impliceert dat ten aanzien van de vrijgestelde prestaties er geen recht bestaat op aftrek van voorbelasting (artikel 15 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968). (…).
De voorbelasting op uitgaven welke zien op het gebruik van het weiland en paardenbak valt niet onder de vrijstelling genoemd in artikel 11, lid 1, letter b van de Wet op de omzetbelasting 1968 en kunnen derhalve wel in aanmerking worden genomen.
(…).
9.5 Berekening voorbelasting
De belastingplichtige heeft in de administratie geen uitsplitsing gemaakt volgens de in dit hoofdstuk genoemde regeling. Een exacte uitsplitsing is achteraf niet meer vast te stellen, daarom stel ik om praktische redenen op basis van het kostenoverzicht de voorbelasting op belaste prestaties op gemiddeld € 900 per jaar.
Voor het jaar 2003 stel ik de voorbelasting naar tijdsgelang op 10,5/12 x € 900 = € 788 (…).
2000 2001 2002 2003
Te verrekenen voorbelasting € 900 € 900 € 900 € 788
Geclaimde voorbelasting € 3.421 € 2.584 € 2.786 € 3.432
----------- ----------- ----------- -----------
Verschil € 2.521 € 1.684 € 1.886 € 2.644
======== ======== ======== ========
(…).
11.2.2 Tijdvak 1-1-2004 tot en met 31-12-2004
De belastingplichtige heeft over het tijdvak 1-1-2004 tot en met 31-12-2004 op aangifte een teruggave ontvangen van € 2.275. Nu belastingplichtige per 17-10-2003 onder de landbouwregeling valt is deze teruggave ten onrechte geclaimd. Over het tijdvak 1-1-2004 tot en met 31-12-2004 zal derhalve een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd worden van € 2.275. (…).”
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslagen, de opgelegde boetes en de in rekening gebrachte heffingsrente terecht en naar het juiste bedrag zijn opgelegd.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Ten aanzien van de in aftrek gebrachte voorbelasting
Opmerking vooraf
In zijn verweerschrift heeft verweerder ten aanzien van het jaar 2003 opgemerkt dat in dat jaar ten onrechte is uitgegaan van een te verrekenen voorbelasting van € 788 en dat, evenals in voorgaande jaren, de te verrekenen voorbelasting dient te worden gesteld op € 900. Het beroep tegen de naheffingsaanslag over het tijdvak van 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 dient in zoverre reeds gegrond te worden verklaard.
Met betrekking tot het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 heeft verweerder zich in zijn verweerschrift op het standpunt gesteld dat een bedrag van € 450 als voorbelasting in aanmerking kan worden genomen. Het beroep over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 dient in zoverre eveneens reeds gegrond te worden verklaard.
Voorbelasting
Artikel 2 van Pro de Wet OB bepaalt onder meer dat op de belasting, verschuldigd ter zake van leveringen van goederen en diensten, in aftrek wordt gebracht de belasting ter zake van de aan de ondernemer verrichte leveringen van goederen en verleende diensten.
Op grond van artikel 7, eerste lid, van de Wet OB wordt als ondernemer aangemerkt ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent.
Ingevolge artikel 15, eerste lid, letter a, van de Wet OB is de in artikel 2 bedoelde Pro belasting welke de ondernemer in aftrek brengt, de belasting welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur.
Op grond van artikel 34, eerste lid, van de Wet OB is de ondernemer onder meer gehouden aantekening te houden van de door hem en aan hem verrichte leveringen van goederen en verleende diensten. Indien hieraan niet wordt voldaan kan verweerder een naheffingsaanslag opleggen, waarbij op grond van artikel 36 van Pro de Wet OB het aan belastingplichtige is om overtuigend aan te tonen dat de opgelegde naheffingsaanslag onjuist is dan wel tot een te hoog bedrag is opgelegd.
Uit de systematiek van voornoemde bepalingen volgt dat de voorbelasting alleen in aftrek kan worden gebracht als de aan de ondernemer gerichte facturen betrekking hebben op leveringen van goederen of diensten aan de ondernemer in het kader van de belaste prestaties van diens onderneming. Hierbij dient in aanmerking te worden genomen dat de omzetbelasting een aangiftebelasting is. De ondernemer bepaalt dan ook zelf hetgeen op de aangifte wordt vermeld. Het is derhalve van groot belang dat de administratie zodanig wordt vormgegeven dat daarmee de aangiften omzetbelasting kunnen worden onderbouwd ten aanzien van bijvoorbeeld de in aftrek gebrachte voorbelasting. Oftewel, de administratie moet zodanig worden gevoerd dat aan de hand daarvan de over een bepaald belastingtijdvak verschuldigde omzetbelasting kan worden vastgesteld.
Eiseres heeft aan verweerder een overzicht verstrekt waarin zijn opgenomen alle facturen waarvan de voorbelasting in aftrek is gebracht (bijlage 20 bij het verweerschrift). De rechtbank is met verweerder van mening dat uit dit overzicht onvoldoende kan worden opgemaakt dan wel afgeleid welke facturen zien op de door eiseres verrichte belaste prestaties, de vrijgestelde prestaties dan wel betrekking hebben op privé-uitgaven van beide vennoten. Eiseres heeft hiermee dan ook niet voldaan aan het in artikel 34 van Pro de Wet OB gestelde vereiste. Eiseres dient derhalve op grond van artikel 36 van Pro de Wet OB overtuigend aan te tonen dat de opgelegde naheffingsaanslag onjuist is dan wel tot een te hoog bedrag is opgelegd.
Ten aanzien van de door verweerder in aanmerking genomen voorbelasting overweegt de rechtbank dat verweerder daarvan een redelijke schatting heeft gemaakt. Verweerder heeft immers de door eiseres overgelegde overzichten als uitgangspunt genomen en heeft aan de hand hiervan een herrekening gemaakt van de voorbelasting.
De rechtbank acht het onder de gegeven omstandigheden dan ook juist dat verweerder uitgaat van een gemiddelde voorbelasting van € 900 per jaar. Het door eiseres aangevoerde is van onvoldoende gewicht om anderszins te oordelen.
Ten aanzien van de niet in aftrek gebrachte voorbelasting inlenen arbeidskracht
Eiseres heeft in haar nadere stukken gesteld dat zij over de periode 2002 tot en met 2004 omzetbelasting heeft betaald in verband met het inlenen van arbeidskrachten en dat deze omzetbelasting ten onrechte niet in aftrek is gebracht. Eiseres heeft de betaalde bedragen als volgt gespecificeerd:
Totaal betaald Waarvan omzetbelasting
€ €
Het jaar 2002 19.721,89 3.148,87
Het jaar 2003 21.722,85 4.457,54
Het jaar 2004 12.053,25 1.894,93
------------- -------------
Totaal 52.800,67 9.501,35
Verweerder heeft in zijn pleitnota verklaard aannemelijk te achten dat vorenstaande uitgaven zijn gedaan in het kader van de bedrijfsuitoefening van eiseres. Wegens het ontbreken van een specificatie van de werkzaamheden acht verweerder het echter niet mogelijk een oordeel te geven over de mate waarin de uitgaven zien op de verzorging dan wel stalling van de paarden. Voorts acht verweerder het niet mogelijk te beoordelen of eiseres de betreffende facturen daadwerkelijk heeft betaald.
[A] heeft ter zitting verklaard dat de werkzaamheden van de door eiseres ingeleende arbeidskrachten volledig zien op de verzorging van de paarden. Hij heeft ter zitting enige voorbeelden gegeven van door de ingeleende arbeidskrachten verrichte werkzaamheden. De rechtbank heeft geen reden aan de juistheid en de betrouwbaarheid van de gedetailleerde verklaring van [A] hieromtrent te twijfelen. Daarnaast heeft [A] ter zitting uitdrukkelijk verklaard dat alle facturen ook daadwerkelijk zijn betaald hetgeen door verweerder niet is weersproken.
Op grond van het vorenstaande concludeert de rechtbank dat de omzetbelasting die eiseres heeft betaald in verband met het inlenen van arbeidskrachten volledig in aftrek kan worden gebracht. De rechtbank draagt verweerder op over de desbetreffende tijdvakken een ambtshalve teruggaaf te verlenen, overeenkomstig hetgeen hierna in de slotoverwegingen is genoemd.
Ten aanzien van het ondernemerschap in het jaar 2004
Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiseres vanaf 1 juli 2004 niet langer kwalificeert als ondernemer in de zin van de Wet OB omdat vanaf dat moment niet langer prestaties in het economisch verkeer worden verricht.
Voor de beoordeling van het ondernemerschap van eiseres is van belang artikel 7 van Pro de Wet OB, zoals dit artikel moet worden uitgelegd in het licht van de Richtlijn van 17 mei 1977 (PbEG L 145, 77/388/EEG), hierna: de Zesde richtlijn.
Artikel 7 van Pro de Wet OB merkt als ondernemer aan ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent. Artikel 4, eerste lid, Zesde richtlijn merkt aan als belastingplichtige ieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig economische activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit. Uit artikel 4, eerste lid, Zesde richtlijn volgt dat het voor het beschouwd worden als belastingplichtige niet ter zake doet of winst wordt beoogd of gemaakt.
De Hoge Raad heeft, kennelijk met toepassing van het begrip “economische activiteiten” van de Zesde richtlijn, als vereiste voor het ondernemerschap gesteld dat de prestaties in het economische verkeer dienen te worden verricht. Als prestaties in het economische verkeer hebben volgens de Hoge Raad te gelden alle prestaties bij het verrichten waarvan de ondernemer, ter wille van de daarmee gemoeide economische belangen, optreedt tegenover personen die niet tot de eigen kring behoren (Hoge Raad 14 september 1988, FED 1988/739 en Hoge Raad 11 oktober 1989, BNB 1990/34).
Niet gebleken is dat de activiteiten van eiseres met ingang van 1 juli 2004 meer omvatten dan het fokken van eigen paarden ten behoeve van eventuele verkoop van veulens. Dit brengt naar het oordeel van de rechtbank mee dat de activiteiten van eiseres niet kunnen worden geacht te worden verricht in het economische verkeer en dus geen economische activiteiten zijn. Eiseres is daarom met ingang van 1 juli 2004 niet langer aan te merken als ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid, Wet OB, uitgelegd in het licht van artikel 4, eerste lid, Zesde Richtlijn.
Gelet op de omstandigheid dat ten tijde van het opmaken van het rapport inzake het boekenonderzoek verweerder nog in de veronderstelling verkeerde dat de activiteiten van eiseres bestonden uit het opfokken van paarden voor derden – en dit achteraf onjuist blijkt te zijn – kan eiseres geen vertrouwen ontlenen aan de uitlatingen van verweerder ten aanzien van het ondernemerschap in het rapport.
Slotoverwegingen
Het overoverwogene leidt tot de volgende cijfermatige opstelling:
2000 2001 2002 2003 2004
Ter verrekenen voorbelasting € 900 € 900 € 900 € 900 € 450
Geclaimde voorbelasting € 3.421 € 2.584 € 2.786 € 3.432 € 2.275
----------- ----------- ----------- ----------- -----------
Verschil € 2.521 € 1.684 € 1.886 € 2.644 € 1.825
Af: betaalde omzetbelasting
aan CVAB (bedrijfshulp) € 3.148 € 4.458 € 1.895
------------ ------------ ------------ ------------ -----------
Te betalen / teruggaaf € 2.521 € 1.684 € (1.262) € (1.814) € (70)
======== tijdvak 01-01-2001 tot en met 31-12-2003 ========
€ (1.392)
=======
Gelet hierop dient het beroep tegen de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 ongegrond te worden verklaard. De naheffingsaanslagen over de tijdvakken 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 en 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 dienen te worden vernietigd, aangezien de te betalen omzetbelasting over deze tijdvakken nihil bedraagt.
Ten aanzien van de boete
Verweerder heeft wegens het gedeeltelijk niet betalen van omzetbelasting op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een verzuimboete opgelegd. Deze verzuimboete is met toepassing van paragraaf 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 vastgesteld op 10% van het niet betaalde bedrag.
Omdat eiseres de verschuldigde omzetbelasting niet volledig heeft betaald, heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank ter zake van dat verzuim deze boete terecht opgelegd.
De rechtbank is niet gebleken van een omstandigheid op grond waarvan in redelijkheid kan worden geconclu¬deerd dat sprake is van afwezigheid van alle schuld of van overmacht, dat de boete niet in verhouding staat tot de ernst van het verzuim dan wel anderszins dat de boete geheel of gedeeltelijk moet vervallen. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank evenmin ge¬handeld in strijd met de wettelijke bepa¬lingen inzake het opleggen van een verzuimboete, met de ter zake van de verzuimboete in acht te nemen administratieve voorschriften dan wel met een algemeen beginsel van behoor¬lijk be¬stuur. De rechtbank acht de boete passend en ook, uit een oogpunt van normhandha¬ving, alleszins geboden.
Gelet op het feit dat de naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 dient te worden vernietigd, komt de boete over dit tijdvak te vervallen. Dit geldt eveneens voor de over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 opgelegde boete aangezien de naheffingsaanslag is verminderd € 70 negatief (teruggaaf).
Ten aanzien van de boete over de nageheven omzetbelasting ter zake van het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 overweegt de rechtbank als volgt.
Voor de beoordeling of sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn heeft te gelden dat een (boete)zaak niet binnen een redelijke termijn is geschied indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan (zie HR 22 april 2005, NTFR 2005/591). De termijn vangt aan op het tijdstip dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. Naar het oordeel van de rechtbank is in de situatie van eiser deze termijn aangevangen op 15 februari 2006, zijnde de datum waarop verweerder het rapport naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft uitgebracht. Nu tussen het tijdstip van de rapportage en deze uitspraak van de rechtbank meer dan twee jaren zijn verstreken, is de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro overschreden. De boete dient met 10% te worden verminderd en zal worden vastgesteld op (90% van € 252) € 227.
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep tegen:
• de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 ongegrond te worden verklaard;
• de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 gegrond te worden verklaard;
• de naheffingsaanslag en boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 gegrond te worden verklaard;
• de naheffingsaanslag en boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 gegrond te worden verklaard;
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor het verschijnen ter zitting en 1 punt voor de nadere motivering van het beroepschrift met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep tegen de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 ongegrond;
- verklaart het beroep tegen de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar ter zake van de boetebeschikking voor zover deze betrekking heeft op het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000;
- vermindert de boete tot € 227 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- verklaart het beroep tegen de naheffingsaanslag en boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 gegrond;
- verklaart het beroep tegen de naheffingsaanslag en boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 en het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004;
- vernietigt de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 644, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 141 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 11 december 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.M.F. Geerling, voorzitter, mr. L.B.M. Klein Tank, mr. R.A.V. Boxem, rechters, in tegenwoordigheid van mr. P.P.J. Leenders, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.