Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummers: AWB 07/3618, AWB 07/3623, AWB 07/3624, AWB 07/3630 en AWB 07/3631
uitspraken ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 11 augustus 2009
inzake
[X], wonende te [Z], eiser,
(sofinummer [000])
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Oost, kantoor Enschede, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2000 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) en premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: WAZ) opgelegd. Daarnaast zijn bij beschikkingen vergrijpboetes opgelegd van 50% (IB/PVV € 12.846,06 en WAZ € 727,41).
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2001 navorderingsaanslagen IB/PVV, premie WAZ en premie ziekenfondsverzekering zelfstandigen (hierna: Zfw) opgelegd. Daarnaast zijn bij beschikkingen vergrijpboetes opgelegd van 50% (IB/PVV € 14.156, WAZ € 936 en Zfw € 262).
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2002 navorderingsaanslagen IB/PVV, premie WAZ en premie Zfw opgelegd. Daarnaast zijn bij beschikkingen vergrijpboetes opgelegd van 50% (IB/PVV € 16.330, WAZ € 637 en Zfw € 56).
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2003 aanslagen IB/PVV, premie WAZ en premie Zfw opgelegd. Daarnaast zijn bij beschikkingen vergrijpboetes opgelegd van 50% (IB/PVV € 7.845, WAZ € 683 en Zfw € 166).
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2004 aanslagen IB/PVV en premie Zfw opgelegd. Daarnaast zijn bij beschikkingen vergrijpboetes opgelegd van 50% (IB/PVV € 5.937 en Zfw € 571).
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 10 juli 2007 het bezwaar tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV en premie WAZ 2000, 2001 en 2002, de aanslagen IB/PVV 2003 en 2004, de aanslag
WAZ 2003, de navorderingsaanslagen Zfw 2001 en 2002 en de aanslagen Zfw 2003 en 2004 ongegrond verklaard. Ook de bezwaren tegen de boetes zijn ongegrond verklaard.
Eiser heeft tegen deze uitspraken op bezwaar bij brief van 20 augustus 2007, ontvangen door de rechtbank op 21 augustus 2007, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 december 2008 te Arnhem.
Namens eiser is aldaar verschenen de heer mr. drs. [gemachtigde] (de gemachtigde). Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] en [A].
Deze zaken zijn ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaken met nummers AWB 07/3598, 07/3601 en 07/3603 van [B] (sr) en de zaken met nummers AWB 07/3606, 07/3611, 07/3612 en 07/3617 van [C] (jr).
2. Feiten
Eiser is ondernemer. Sinds oktober 2003 drijft hij samen met twee van zijn broers te weten: [C], geboren [1973], en [B], geboren [1962], (hierna te noemen: [C] jr en [B] sr) een onderneming in de vorm van een vennootschap onder firma (hierna: vof).
De ondernemingsactiviteiten van de vof bestaan uit het exploiteren van een coffeeshop te [Z]: “[D]”. Ieder van de drie vennoten is voor 33,33 % gerechtigd in de winst.
In de coffeeshop wordt naast softdrugs (hasj, wiet en “kant en klare” joints) ook koffie, thee, frisdrank en snoep verkocht. In de onderneming staan twee (niet-uitbetalende) speel-automaten (een photo-play en een flipperkast); een tafelvoetbalspel en een poolbiljart.
Daarnaast zijn er vier internetwerkplekken (in gebruik vanaf medio 2005).
Vóór oktober 2003 werd de vof gedreven door eiser en [C] jr (winstverdeling 50%/50%).
De ondernemingsactiviteiten waren toen hetzelfde als na oktober 2003.
In mei 2005 is gestart met een boekenonderzoek.
Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangiften:
- IB/PVV/premie WAZ en premie ziekenfondsverzekering 2000 tot en met 2004 van eiser (vennoot I);
- IB/PVV/premie WAZ en premie ziekenfondsverzekering 2000 tot en met 2003 van [C] jr (vennoot II) ;
- IB/PVV/premie WAZ en premie ziekenfondsverzekering 2003 van [B] sr (vennoot III);
- omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2004 van de vof;
- de loonbelasting over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2004 van de vof.
Van het boekenonderzoek is met dagtekening 22 mei 2006 een rapport opgemaakt. Voor ieder van de vennoten is afzonderlijk gerapporteerd. Het rapport dat betrekking heeft op eiser (hierna: het rapport) wordt hier als ingelast beschouwd. Hierin is onder meer het volgende vermeld:
- de administratie van de vof voldoet niet aan de wettelijke eisen. Een schriftelijke waarschuwing is op 25 mei 2005 uitgereikt. Bij een eerder boekonderzoek in 1999 is ook al geconstateerd dat belastingplichtigen niet hebben voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) (onderdeel 4.3.2. van het rapport);
- er is niet voldaan aan de bewaarplicht als bedoeld in artikel 52 AWR Pro. Ook met betrekking tot het niet voldoen aan de bewaarplicht is op 25 mei 2005 een schriftelijke waarschuwing uitgereikt (onderdeel 4.3.2. en 4.3.3. van het rapport);
- op 10 november 2005 is bij de vof een waarneming ter plaatse uitgevoerd (wtp). Het doel van de wtp was het vaststellen of de gemaakte afspraken met betrekking tot de administratieve verplichtingen nagekomen werden. Bij de wtp waren alle drie de vennoten aanwezig. [C] jr gaf tijdens de wtp aan dat hij dagelijks de kasstaat opmaakt. De omzet softdrugs wordt bepaald op basis van een goederenbeweging per soort (beginvoorraad + bijvullingen -/- eindvoorraad -/- stempelkaarten=omzet). Gevraagd naar de kasstaat van de vorige dag (9 november 2005) kon [C] jr deze niet direct overleggen. Eerst na ruim een half uur kwam [C] jr met de kasstaat (onderdeel 6.2. van het rapport).
Uit de jaarstukken blijken de volgende brutowinstpercentages (bwp) softdrugs:
2000: 99,7%
2001: 88,9%
2002: 118,1%
2003: 96,9%
2004: 95,1%
In de jaarstukken wordt geen rekening gehouden met een voorraad softdrugs. Gelet op de door belastingplichtigen opgegeven inkoopprijzen van de softdrugs (maximaal € 3.000 per kilo) en in de onderneming gehanteerde verkoopprijzen zou het bwp softdrugs bij de vof steeds rond de 100% moeten liggen. Het is de controlemedewerkers niet duidelijk waarom de bwp in de jaren 2001 en 2002 hiervan afwijken. Belastingplichtigen hebben daarvoor volgens de controlemedewerkers ook geen (afdoende) verklaring kunnen geven (onderdeel 6.4. van het rapport).
Er wordt binnen de vof voor de verkoop van softdrugs gebruik gemaakt van zogenoemde gripzakjes. Deze gripzakjes worden in drie maten ingekocht: 40/60; 55/65 en 60/80. De kleinste maat wordt gebruikt voor hasj en de andere twee maten voor wiet. De kleinste maat wietzakjes worden verkocht voor € 6. De grootste maat voor € 12 (onderdeel 6.5 van het rapport).
Er is door de controlemedewerkers een “theoretische omzetberekening sofdrugs” (exclusief joints) opgemaakt, op basis van de ingekochte hoeveelheid gripzakjes, uitgaande van het gemiddelde van de jaren 2001, 2002 en 2003. Daarbij is rekening gehouden met een aftrek van 5% van de ingekochte gripzakjes, welke niet zou leiden tot omzet (onderdeel 6.6. van het rapport).
Tevens is er een theoretische omzet berekening joints en een theoretische omzet berekening overig (exclusief speelautomaten e.d.) gemaakt (onderdeel 6.7. en 6.8. van het rapport).
Samengevat hebben de controlerend ambtenaren de volgende gebreken vastgesteld:
- er is geen enkele vorm van kascontrole;
- omzetten (en inkopen) worden niet – volledig – verantwoord;
- onverklaarbare schommelingen in bwp met betrekking tot de omzet softdrugs;
- negatieve overige omzet;
- onverklaarbare verschillen tussen de aangegeven en- de theoretisch berekende omzetten.
(onderdeel 6.9 van het rapport).
Op basis daarvan verwerpen zij de administratie en komen zij tot de conclusie dat de bewijslast moet worden omgekeerd (onderdeel 6.10 van het rapport).
Op basis van de in de onderneming gehanteerde verkoopprijzen en zuivere inkoopprijzen volgens belastingplichtigen hebben de controlemedewerkers de bwp per soort berekend. Daarbij hebben zij op basis van de verkochte hoeveelheden (volgens de omzetstaten) over de periode 1 juni 2005 tot en met 26 september 2005 een gewogen gemiddelde berekend van de bwp. Dit komt uit op 140% (van de inkoopwaarde). Rekening houdend met enig afval/snijverlies is de inkoopwaarde van de theoretische omzet softdrugs berekend, uitgaande van een brutowinst van 130% van de inkoopwaarde softdrugs. De waarde van de niet geboekte inkopen van de theoretische inkoopwaarde en de inkoopwaarde uit de jaarrekening is in mindering gebracht op de winst (onderdeel 6.11 van het rapport).
Op grond van de bevindingen van het boekenonderzoek heeft verweerder navorderingsaanslagen IB/PVV en WAZ opgelegd over de jaren 2000, 2001 en 2002. Voorts zijn navorderingsaanslagen Zfw over de jaren 2001 en 2002 opgelegd aan eiser.
Over het jaar 2003 zijn aanslagen IB/PVV, WAZ en Zfw opgelegd conform de bevindingen van het rapport.
Over het jaar 2004 zijn aanslagen IB/PVV en Zfw opgelegd conform de bevindingen van het rapport.
Voorts zijn over de voornoemde jaren boetes opgelegd aan eiser.
3. Geschil
In geschil is of verweerder de (navorderings-)aanslagen terecht en tot de juiste bedragen heeft opgelegd.
Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
o of verweerder terecht de administratie van de vof heeft verworpen als basis voor de winstberekening;
o of verweerder de winst tot de juiste bedragen heeft gecorrigeerd.
Verder is in geschil of verweerder terecht vergrijpboetes van 50% heeft opgelegd.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de AWR bepaalt, voor zover van belang, dat de rechtbank het beroep van de belastingplichtige ongegrond verklaart indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van Pro de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
In artikel 52 van Pro de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.
In artikel 75 van Pro de Wet arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: Wet WAZ) is bepaald dat de verschuldigde premie WAZ wordt geheven en ingevorderd overeenkomstig de voor de heffing en de invordering van de inkomstenbelasting geldende regels. Dit heeft tot gevolg dat de bepalingen in de AWR van overeenkomstige toepassing zijn voor de premieheffing.
Verweerder betoogt dat eiser niet heeft voldaan aan zijn bewaarplicht en dat de administratie van de vof niet kan dienen als betrouwbare basis voor de fiscale winstberekening op grond van de volgende gebreken:
- er is geen enkele vorm van kascontrole;
- omzetten (en inkopen) worden niet – volledig – verantwoord;
- onverklaarbare schommelingen in bwp met betrekking tot de omzet softdrugs;
- negatieve overige omzet;
- onverklaarbare verschillen tussen de aangegeven en- de theoretisch berekende omzetten.
Eiser voert aan dat verweerder pas bij dit boekenonderzoek aan de vof een bewaarplicht heeft opgelegd, zodat hem voordien niets kan worden verweten. Dit betoog kan de rechtbank niet onderschrijven. De verplichting om de administratie te bewaren vloeit immers voort uit artikel 52 van Pro de AWR. Voor het ontstaan van deze verplichting is niet eerst een handeling van verweerder vereist.
Naast voornoemde schending van de bewaarplicht heeft verweerder bovendien, met de verwijzing naar de bevindingen zoals neergelegd in het rapport van 22 mei 2006, voldoende aannemelijk gemaakt dat de inkoop- en kasadministratie onvolledig zijn, en dat grote verschillen bestaan tussen de theoretische en de aangegeven omzet. Naar het oordeel van de rechtbank zijn deze gebreken zodanig dat niet kan worden gesproken van een deugdelijke en betrouwbare grondslag voor de winstberekening. Eiser heeft de administratie- en bewaarplicht zoals neergelegd in artikel 52 van Pro de AWR derhalve geschonden. Deze schendingen zijn naar het oordeel van de rechtbank zodanig dat op grond daarvan plaats is voor toepassing van de bewijsregel van artikel 27e van de AWR (omkering en verzwaring van de bewijslast).
Dit betekent dat het aan eiser is om overtuigend de onjuistheid van de correctie ter zake van de verzwegen omzet aan te tonen. Eiser heeft de correctie betwist door te stellen dat de theoretische omzetberekening nergens op is gebaseerd. Eiser heeft in dit verband betoogd dat niet ieder gripzakje dat is ingekocht ook is gebruikt voor een gerealiseerde levering van cannabis en dat met de zakjes, die nauwelijks waarde vertegenwoordigen, niet zorgvuldig is omgesprongen. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser hiermee niet overtuigend de onjuistheid van de omzetcorrectie aangetoond. Hierbij heeft de rechtbank in aanmerking genomen dat verweerder rekening heeft gehouden met een verlies van 5% en voorts dat eiser zijn stelling dat 25.000 zakjes verloren zijn gegaan niet aannemelijk heeft gemaakt.
De zogenoemde omkering van de bewijslast ontslaat verweerder evenwel niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correctie niet naar willekeur vast te stellen. De (navorderings-)aanslag dient te berusten op een redelijke schatting (vgl. HR 29 september 1993, nr. 28.400, BNB 1993/330). Verweerder heeft de omzetcorrectie gebaseerd op het feitelijke verbruik aan gripzakjes. Vervolgens is aan de hand van informatie van eiser - omzet per zakje - de omzet berekend. Het door verweerder gehanteerde brutowinstpercentage is vervolgens gebaseerd op de gerealiseerde verkopen van de maanden juni 2005 tot en met september 2005. Deze berekening brengt mee dat de omzetcorrectie niet willekeurig is vastgesteld. Dat het feitelijke brutowinstpercentage gedurende een periode is geëxtrapoleerd naar andere perioden, brengt niet mee dat de schatting van verweerder onredelijk is (vgl. HR 14 maart 2003, nr. 37.866, BNB 2003/200, LJN: AF5825).
Gelet op het voorgaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
Vergrijpboetes
Aan eiser zijn ingevolge artikel 67e van de AWR (2000, 2001 en 2002) respectievelijk artikel 67d van de AWR (2003 en 2004) vergrijpboetes van 50% opgelegd omdat het volgens verweerder aan zijn (voorwaardelijk) opzet is te wijten dat de belastingaanslagen tot een te laag bedrag is vastgesteld. Eiser heeft gesteld dat geen sprake is van opzet.
De rechtbank is van oordeel dat eiser zich ervan bewust moet zijn geweest dat zijn handelwijze - het niet voldoen aan de bewaarplicht en het voeren van een gebrekkige administratie - onjuist was of dat zijn handelwijze het reële risico in zich droeg dat de aanslag tot een te laag bedrag zou worden vastgesteld. Derhalve moet worden geconcludeerd dat het aan zijn opzet, althans ten minste aan zijn voorwaardelijk opzet, is te wijten dat de aanslagen tot te lage bedragen zijn vastgesteld. Verweerder heeft dan ook terecht vergrijpboetes opgelegd. De rechtbank acht in dit geval een vergrijpboete van 50% passend en geboden. Dat de belastingaanslagen zijn opgelegd op basis van een theoretische winstberekening leidt de rechtbank niet tot een ander oordeel (vgl. HR 24 oktober 2008, nr. 07/12139, LJN: BG1239).
Voor de beoordeling van de vraag of een (boete)zaak binnen een redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het EVRM is behandeld, heeft als uitgangspunt te gelden dat de redelijke termijn is overschreden indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan (vgl. HR 22 april 2005, nr. 37984, LJN: AO9006). De termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. De rechtbank heeft vastgesteld dat eiser bij het conceptrapport van 12 december 2005 van de boetes in kennis is gesteld. Nu tussen het tijdstip hiervan en deze uitspraak van de rechtbank meer dan twee jaren zijn verstreken, is de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro overschreden. De rechtbank ziet hierin aanleiding de boetes opgelegd bij de (navorderings-)aanslagen IB/PVV 2000 tot en met 2004 als volgt verminderen:
- voor 2000 wordt de boete € 10.276,85 (vermindering met 20%);
- voor 2001 wordt de boete € 11.324,80 (vermindering met 20%);
- voor 2002 wordt de boete € 13.064,00 (vermindering met 20 %);
- voor 2003 wordt de boete € 6.276,00 (vermindering met 20 %);
- voor 2004 wordt de boete € 4.749,60 ( vermindering met 20 %).
Het beroep inzake de boetes dient in zoverre gegrond te worden verklaard.
Voor wat betreft de overige aan eiser opgelegde boetes ziet de rechtbank gelet op de hoogte van deze boetes (deze boetes bedragen elk minder dan € 1.000) geen reden tot matiging (vlgs HR 24 april 2009, nr. 42235, LJN: BI1971).
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiser in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. De kosten van de tegelijk behandelde zaken van eiser en [C] jr (welke zaken inhoudelijk gelijk zijn) zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1,5 in verband met het feit dat het gaat om samenhangende zaken).
Van overige proceskosten is niet gebleken. De rechtbank zal van voormeld bedrag de ene helft (€ 483) toerekenen aan eiser. De andere helft (€ 483) rekent de rechtbank toe aan [C] jr.
Voor de bezwaarfase wordt geen proceskostenvergoeding toegekend, omdat niet gesteld of gebleken is dat hierom is verzocht voordat uitspraak op bezwaar is gedaan (artikel 7:15 van Pro de Awb).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV, premie WAZ en premie Zfw 2000, 2001 en 2002 en de aanslagen IB/PVV, premie WAZ en premie Zfw 2002 en 2003 ongegrond;
- verklaart de beroepen inzake de aan eiser opgelegde boetes over de jaren 2000, 2001, 2002, 2003 en 2004 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boetes
IB/PVV over de jaren 2000, 2001, 2002, 2003 en 2004;
- vermindert de vergrijpboete inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2000 tot een bedrag van € 10.276,85;
- vermindert de vergrijpboete inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2001 tot een bedrag van € 11.324,80;
- vermindert de vergrijpboete inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2002 tot een bedrag van € 13.064,00;
- vermindert de vergrijpboete inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2003 tot een bedrag van € 6.276,00;
- vermindert de vergrijpboete inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2004 tot een bedrag van € 4.749,60;
- handhaaft de overige aan eiser opgelegde boetes;
- bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 483 en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiser te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 39 aan hem vergoedt.
Aldus gegeven door mr.drs. L.B.M. Klein Tank, voorzitter, mr. M.C.G.J. van Well en mr. V.M. van Daalen-Mannaerts, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier.
De griffier,
De voorzitter is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen.
Uitgesproken in het openbaar op: 11 augustus 2009
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.