Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummer: AWB 08/3764
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 13 juli 2010
inzake
[X] BV, gevestigd te [Z], eiseres,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Randmeren, kantoor Zwolle, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2004 een aanslag (aanslagnummer [000].V.46) vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van € 432.963.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 8 juli 2008 de aanslag gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen op 14 augustus 2008 beroep ingesteld bij de rechtbank.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 juni 2010 te Arnhem.
Namens eiseres is daar verschenen de gemachtigde prof. mr. [gemachtigde]. Namens verweerder is verschenen mr. drs. [gemachtigde].
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en de wederpartij. De rechtbank rekent de pleitnota’s tot de gedingstukken.
2. Feiten
Eiseres is in 2004 moedermaatschappij van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. De vennootschap [A] BV maakt onderdeel uit van deze fiscale eenheid.
Aan de vennootschap [A] BV is door de directeur-generaal van de Nederlandse Mededingingsautoriteit (NMa) op 29 maart 2005 een boete opgelegd van € 80.416 wegens overtreding van het kartelverbod (ex artikel 6 van Pro de Mededingingswet en artikel 81 van Pro het Verdrag tot oprichting van de Europese Gemeenschap) bij de uitvoering van grond-, wegen- en waterbouwactiviteiten in de periode van 1998 tot en met 2001.
Verweerder heeft bij het vaststellen van de aanslag Vpb over het jaar 2004 de NMa-mededingingsboete niet in aftrek toegelaten.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of een boete opgelegd door de NMa geheel, dan wel gedeeltelijk, aftrekbaar is van het fiscale resultaat. Deze vraag wordt door eiseres bevestigend en door verweerder ontkennend beantwoord.
4. Beoordeling van het geschil
Ingevolge artikel 3.14, eerste lid, letter c, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) komen bij het bepalen van de winst niet in aftrek kosten en lasten die verband houden met de volgende posten:
(…)
c. geldboeten opgelegd door een Nederlandse strafrechter en geldsommen betaald aan de Staat ter voorkoming van strafvervolging in Nederland of ter voldoening aan een voorwaarde verbonden aan een besluit tot gratieverlening, bestuurlijke boeten, geldboeten opgelegd op basis van bij wet geregeld tuchtrecht, geldboeten opgelegd door een instelling van de Europese Unie, alsmede kosten als bedoeld in artikel 234, zesde lid, en artikel 235, derde lid, van de Gemeentewet;
d. (…)
Het derde lid van artikel 3.14 van de Wet IB 2001 verstaat in dit verband onder bestuurlijke boete: “een door een Nederlands bestuursorgaan bij beschikking opgelegde onvoorwaardelijke verplichting tot betaling van een geldsom, die is gericht op bestraffing van degene die een gedraging in strijd met het bepaalde bij of krachtens enig wettelijk voorschrift pleegt of medepleegt.”
Het vierde lid bepaalt - voor zover hier van belang - dat de aftrekuitsluiting voor kosten en lasten die verband houden met misdrijven niet geldt voor “voldoening aan de Staat van een geldbedrag (…) ter gehele of gedeeltelijke ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen (…)”. Voor geldboeten is een dergelijke uitzonderingsbepaling niet opgenomen.
De voormelde bepalingen zijn op grond van artikel 8, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 van overeenkomstige toepassing verklaard voor de vennootschapsbelasting.
Naar het oordeel van de rechtbank valt de – op grond van de artikelen 56 en 57 van de Mededingingswet opgelegde - NMa-boete onder de beschrijving van bestuurlijke boete van artikel 3.14, derde lid, van de Wet IB 2001. In de beschikkingen van de NMa wordt immers uitdrukkelijk verwezen naar het verboden karakter van de kartelafspraken. De boete vormt een sanctie op overtreding van artikel 6 van Pro de Mededingingswet en heeft in ieder geval een bestraffend karakter. De omstandigheid dat de boete vervolgens is gerelateerd aan de mogelijke opbrengsten van die kartelafspraken, doet aan het bestraffende karakter niet af.
Eiseres heeft aangevoerd dat de NMa-boete primair een voordeelontnemend karakter heeft en dat – omdat daarvan niet gezegd kan worden dat het gericht is op bestraffing als bedoeld in het derde lid – in zoverre aftrek mogelijk is. Voor de vraag of onderscheid moet worden gemaakt tussen een voordeelontnemend en een punitief karakter van de opgelegde boete verwijst de rechtbank naar de wetsgeschiedenis van de wijziging van artikel 3.14 van de Wet IB 2001 per 1 januari 2004 (Kamerstukken II, 2002/2003, 29 035, Wijziging van enkele belastingwetten c.a., Overige fiscale maatregelen 2004).
In de Memorie van toelichting bij dit wetsvoorstel wordt over het begrip bestuurlijke boete in het voorgestelde derde lid opgemerkt (nummer 3, pagina 12):
"Voorgesteld wordt de behandeling van bestuurlijke boeten te harmoniseren door de thans met name genoemde boeten en verhogingen te vervangen door het begrip bestuurlijke boete, waarvan in het nieuwe derde lid van artikel 3.14 van de Wet inkomstenbelasting 2001 een definitie wordt gegeven. De inwerkingtreding van de Vierde tranche van de Algemene wet bestuursrecht zal bewerkstelligen dat de definitiebepaling kan worden vervangen door een verwijzing naar de Algemene wet bestuursrecht. Behalve dat de aftrekbaarheid van financiële sancties afbreuk doet aan een doeltreffende straftoemeting, speelt ook een rol dat het onwenselijk is dat de hoogte van het (fiscale) inkomen invloed zou hebben op het netto offer van de bruto betalingsverplichting die aan een betrokkene wordt opgelegd vanwege zijn schuld aan een feit dat strafbaar of beboetbaar is. Bestuurlijke boeten kunnen ingevolge een groot aantal wetten worden opgelegd. Ingevolge de aftrekbeperking in artikel 3.14, eerste lid, onderdeel c, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (door artikel 8 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 ook geldend in de vennootschapsbelasting) zullen - naast de reeds in de oude tekst van onderdeel c genoemde boeten en verhogingen - ook de bestuurlijke boeten die ingevolge de volgende wetten kunnen worden opgelegd, van aftrek zijn uitgesloten: (...).Bestuurlijke boeten die op basis van hier niet genoemde wetgeving opgelegd kunnen worden, of in de toekomst op basis van nieuwe wetgeving, vallen eveneens onder het in artikel 3.14, eerste lid, onderdeel c, van de Wet inkomstenbelasting 2001 gehanteerde begrip. (...) "
Het Verslag vermeldt: (nummer 4, pagina 4):
"De leden van de CDA-fractie constateren dat de aftrekbaarheid van boetes verder wordt aangescherpt. Daartoe worden allerlei soorten boetes afzonderlijk opgesomd. Kan worden gegarandeerd dat na deze wetswijziging alle boetes in fiscale zin gelijk behandeld worden?"
In de De Nota naar aanleiding van het Verslag (nummer 6, pagina 5) is hierover opgenomen:
"In antwoord op de desbetreffende vraag de leden van de fractie van het CDA kan worden bevestigd dat de wijziging van artikel 3.14 Wet IB met zich brengt dat voortaan alle sancties bestaande uit opgelegde geldbedragen in fiscale zin gelijk behandeld worden en niet langer aftrekbaar zijn."
Uit deze passages trekt de rechtbank de conclusie dat de wetgever alle sancties, bestuursrechtelijk, tuchtrechtelijk of strafrechtelijk, op dezelfde wijze heeft willen behandelen door deze volledig van aftrek uit te sluiten. Aan het gebruik van de woorden “gericht op bestraffing” moet daarom geen andere betekenis worden gegeven dan dat de wetgever veronderstelde dat iedere bestuurlijke, tuchtrechtelijke en strafrechtelijke boete in ieder geval bestraffend van aard is en daarom niet voor aftrek in aanmerking dient te komen. Tekst noch wetsgeschiedenis van artikel 3.14 van de Wet IB 2001 bieden daarom steun aan de opvatting van eiseres dat met betrekking tot bestuurlijke boeten een splitsing kan worden gemaakt in een deel dat wel en een deel dat niet is gericht op bestraffing van degene die een gedraging in strijd met het bepaalde bij of krachtens enig wettelijk voorschrift pleegt of medepleegt. De wetgever heeft aftrek van Nederlandse bestuurlijke boeten in het geheel niet wenselijk geacht. Het karakter van de bestuurlijke boete dient derhalve in zijn geheel te worden bezien en er bestaat geen ruimte een gedeelte ervan anders te kwalificeren. Slechts voor de in het vierde lid genoemde strafrechtelijke maatregelen zijn uitzonderingen op de aftrekuitsluiting opgenomen.
Uit het voorgaande volgt dat de vraag of de strekking van de NMa-mededingingsboete voordeelontnemend dan wel bestraffend is, voor de aftrekuitsluiting niet ter zake doet.
Eiseres heeft aangevoerd dat het onderscheid tussen het ontnemen van wederrechtelijke voordelen door middel van een strafrechtelijk vonnis enerzijds (wel aftrek mogelijk) en het ontnemen van wederrechtelijke voordelen door middel van mededingingsboeten anderzijds (geen aftrek mogelijk) in strijd is met het gelijkheidsbeginsel zoals vervat in de artikelen 26 IVBPR en 14 EVRM.
Naar het oordeel van de rechtbank is de wetgever met het door hem gemaakte onderscheid gebleven binnen de ruime beoordelingsvrijheid die hem toekomt bij de beoordeling of gevallen als gelijk zijn aan te merken en of een gegronde rechtvaardiging bestaat voor een eventueel gemaakt onderscheid. Voor ontnemingsmaatregelen in strafrechtelijke zin geldt dat deze eenduidig en zonder mogelijkheid tot discussie als zodanig zijn aan te merken. Voor een mededingingsboete is dat niet het geval. Door het strafkarakter van die boete voorop te stellen en een eventueel voordeelontnemend karakter daarvan niet in aanmerking te nemen, voorkomt de wetgever een discussie over de moeilijk te beantwoorden vraag of, en zo ja in hoeverre, in die als boete opgelegde sanctie op normoverschrijdend gedrag, tevens een bedrag is aan te wijzen dat als voordeelontnemend moet worden aangemerkt. Nu de wetgever met betrekking tot de aftrekbaarheid van bestuurlijke boeten geen onderscheid heeft willen maken tussen een deel dat is gericht op bestraffing en een deel dat is gericht om het voordeel te ontnemen en de rechtbank dat onderscheid gerechtvaardigd acht, is voor de onderhavige zaak niet van belang of en in hoeverre de aan eiseres opgelegde boete is gericht op voordeelontneming. Om die reden gaat de rechtbank dan ook voorbij aan het verzoek van (de gemachtigde van) eiseres om het NMa-boetedossier in het geding te brengen.
Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen, faalt ook het beroep van eiseres op het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 31 oktober 2001, DGB2001-602, VN 2001/60.1.2 inzake de samenloop tussen belastingheffing en strafrechtelijke ontneming. Tegen de achtergrond van de hiervoor geschetste bedoeling van de wetgever om mededingingsboeten in het geheel niet in aftrek toe te laten, kan aan dit besluit niet het vertrouwen worden ontleend dat elke voordeelontneming – ook als deze niet door de Officier van Justitie geschiedt – tot aftrek op de winst moet leiden.
Ten slotte heeft eiseres nog aangevoerd dat de wettelijke regeling in strijd is met het totaalwinstbeginsel en het neutraliteitsbeginsel. De rechtbank verwerpt dit standpunt. Het staat de wetgever vrij – zolang hij daarmee niet in strijd komt met internationale verdragen – de grondslag van de winstbelasting te bepalen. Het is hem toegestaan om door middel van bijzondere bepalingen inbreuk te maken op het in artikel 3.8 van de Wet IB 2001 geformuleerde algemene uitgangspunt. Voor het in de wet niet voorkomende neutraliteitsbeginsel – welke invulling eiseres daar ook aan zou willen geven – geldt hetzelfde.
Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat verweerder terecht de NMa-mededingingsboete niet in aftrek heeft toegelaten. Het beroep van eiseres inzake de aanslag Vpb 2004 is daarom ongegrond.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.M.F. Geerling, voorzitter, mr. I. Linssen en mr. A.I. van Amsterdam, rechters, in tegenwoordigheid van mr. P.P.J. Leenders, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Uitgesproken in het openbaar op: 13 juli 2010
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.