Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/2104
Uitspraakdatum: 20 juni 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [woonplaats], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Eiser en verweerder worden hierna ook aangeduid als respectievelijk belanghebbende en de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Op 27 mei 2004 is aan belanghebbende een naheffingsaanslag opgelegd in de omzetbelasting over de periode 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt.
1.2 Op 12 september 2004 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen het bedrag dat is voldaan op de aangifte voor de omzetbelasting over het eerste en tweede kwartaal 2004. De op de aangiften verschuldigde belasting is voldaan op 29 april 2004 respectievelijk 27 juli 2004.
1.3 Op 9 december 2004 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen het bedrag dat is voldaan op de aangifte voor de omzetbelasting over het derde kwartaal 2004. De op de aangifte verschuldigde belasting is voldaan op 28 oktober 2004.
1.4 Op 1 februari 2005 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen het bedrag dat is voldaan op de aangifte in de omzetbelasting over het vierde kwartaal 2004. De op de aangifte verschuldigde belasting is voldaan op 31 januari 2005.
1.5 De inspecteur heeft op 4 mei 2005 bij één geschrift uitspraken gedaan op de bezwaarschriften. Hij heeft de naheffingsaanslag vernietigd en het bezwaar tegen de op aangifte voldane bedragen ongegrond verklaard. Bij brief van 4 mei 2005 heeft de inspecteur aan belanghebbende een kostenvergoeding toegekend voor het bezwaarschrift tegen de naheffingsaanslag van € 161.
1.6 Belanghebbende heeft bij brief van 8 juni 2005, ontvangen bij de rechtbank op 9 juni 2005, beroep ingesteld tegen voornoemde uitspraken alsmede tegen de kostenvergoeding.
1.7 De inspecteur heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.8 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 maart 2006 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, belanghebbende en haar echtgenoot, alsmede de inspecteur.
1.9 Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen. De echtgenoot van belanghebbende heeft eveneens een pleitnota voorgedragen. Van beide nota’s zijn exemplaren overgelegd aan de rechtbank en aan de inspecteur. Belanghebbende heeft een aantal sieraden aan de rechtbank en aan de inspecteur getoond. Partijen hebben tevens tijdens de zitting nadere stukken ingediend die in afschrift zijn verstrekt aan de wederpartij.
1.10 De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1 Belanghebbende exploiteert een galerie annex atelier voor edelsmeedkunst in de vorm van een eenmanszaak. Belanghebbende levert religieuze voorwerpen (zoals kelken, schelpjes en tabernakels), sieraden (zoals colliers, broches, ringen en armbanden) en overige voorwerpen (zoals standbeelden). Belanghebbende past op een deel van de omzet het verlaagde tarief voor de omzetbelasting toe.
2.2 De sieraden die worden verkocht, worden deels ingekocht en deels door de echtgenoot van belanghebbende (hierna: de echtgenoot) vervaardigd. De sieraden die door de echtgenoot worden vervaardigd zijn uniek, dan wel worden in beperkte oplage vervaardigd. De klant kan het in de galerie uitgestalde sieraad kopen of een opdracht geven om een uniek exemplaar te laten maken.
2.3 De echtgenoot treedt naar buiten als kunstenaar/edelsmid. Hij ontwerpt en vervaardigt sieraden, zilveren gebruiksvoorwerpen en kerkelijk edelsmeedwerk en verricht restauratiewerk; daarnaast vervaardigt hij sculpturen en objecten. Hij exposeert regelmatig in galeries of musea. Hij is lid van de Vereniging Goud- en Zilversmeden.
2.4 Belanghebbende heeft overgelegd een brief van de staatssecretaris van Financiën van 16 december 2004, gericht aan de Vereniging Goud- en Zilversmeden, waarin antwoord wordt gegeven op een aantal, door die Vereniging gestelde vragen. De brief bevat onder meer de volgende passages:
“Vraag 1:
Bent u met ons van mening dat het lage tarief altijd van toepassing is voor goud-
en zilversmeden die zelf voorwerpen van goud en zilver vervaardigen (of die de
supervisie houden over het vervaardigingproces), mits
-er sprake is van origineel werk (dat wil zeggen door hen zelf ontworpen en dus
niet gekopieerd);
-in een beperkte oplage van maximaal 8 exemplaren.
Antwoord vraag 1:
Nee, het lage tarief is niet altijd van toepassing voor goud- en zilversmeden die
zelf voorwerpen van goud en zilver vervaardigen.
De door u geformuleerde vraag beantwoord ik ontkennend, met name omdat in
die vraag het kunstenaarschap van goud- en zilversmeden als een vaststaand
gegeven wordt beschouwd. Het kunstenaarschap van iedere individuele goud- en
zilversmid zal evenwel op basis van de daarvoor geldende criteria moeten
worden beoordeeld. Is sprake van vervaardiging van lijfsieraden als kunstenaar
en is overigens voldaan aan de voorwaarden die gelden voor toepassing van
Tabel l, post a-29, onderdeel b, kan het verlaagde tarief op de levering van
lijfsieraden worden toegepast.
Voor de volledigheid ga ik hierna in op de diverse aspecten die van belang zijn
voor toepassing van het verlaagde tarief op lijfsieraden.
Op grond van post a-29 van Tabel l behorende bij de Wet op de omzetbelasting
1968 is de levering van kunstvoorwerpen door de maker onderworpen aan het
verlaagde tarief. Lijfsieraden kunnen worden gerangschikt onder werken van
beeldhouwkunst zoals bedoeld in bijlage J, onderdeel 1, letter c, van de
Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna UB) en daarmee worden
aangemerkt als kunstvoorwerp. Echter niet alle beeldhouwwerken en dus niet
alle lijfsieraden worden zonder meer als kunstvoorwerp aangemerkt. Zowel in
bijlage J, onderdeel 1, letter c, van de UB als in de aantekening op de GN-code
9703 00 00, waarnaar in letter c wordt verwezen, zijn beperkingen opgenomen.
In de eerste plaats geldt de voorwaarde dat het werk geheel van de hand van de
kunstenaar is. In de tweede plaats wordt uitdrukkelijk uitgezonderd
"beeldhouwwerk met een commercieel karakter (massaproductie, afgietsels en
ambachtswerk)".
Bovengenoemde beperkingen duiden erop dat het moet gaan om originele
kunstvoorwerpen die door een kunstenaar zijn vervaardigd. Met betrekking tot
het kunstenaarschap zijn aanwijzingen gegeven in par. 3.1. van de toelichting op
post a-29 van tabel l. Van doorslaggevende betekenis voor het kunstenaarschap
is of de maker maatschappelijk als kunstenaar wordt gezien. Hiervoor gelden
een aantal aanwijzingen zoals het lidmaatschap van een kunstenaarsvereniging,
het regelmatig exposeren (al dan niet in eigen galerie), het naar buiten treden als
kunstenaar/ontwerper via publicaties en het verkopen van producten in erkende
kunstgalerijen. Het gaat hier echter om aanwijzingen waarbij niet kan worden
gesteld dat een van de aanwijzingen doorslaggevend is of dat bij het ontbreken
van een van deze aanwijzingen geen sprake meer kan zijn van kunstenaarschap.
Het Hof van Justitie EG heeft met betrekking tot de interpretatie van het begrip
kunstvoorwerp (zoals gehanteerd in GN-code 97) nog als criterium genoemd dat
het moet gaan om "zeer persoonlijke creaties waarmee een kunstenaar
uitdrukking geeft aan een esthetisch ideaal". Of het kunstwerk al dan niet in
opdracht is vervaardigd doet daar niet aan af.
(…)
Vraag 2d
Bent u met ons van mening, dat het werk van een goud- of zilversmid die zelf naar eigen inzicht het ontwerp maakt voor, of direct betrokken is bij het ontwerp van te vervaardigen voorwerpen, niet als dergelijk ambachtswerk aan te merken is en dus het lage tarief kan toepassen?
Antwoord vraag 2d.
Zoals bij antwoord 1 is gesteld is er slechts sprake van een kunstvoorwerp als dit is vervaardigd door een kunstenaar. Wanneer een goud- of zilversmid, die maatschappelijk als kunstenaar wordt gezien, zelf naar eigen inzicht al dan niet in opdracht lijfsieraden ontwerpt die gekenmerkt kunnen worden als persoonlijke creaties van die kunstenaar dan kan het verlaagde BTW-tarief worden toegepast”
2.5 Belanghebbende heeft een stuk overgelegd waarin het in geschil zijnde bedrag aan omzetbelasting over het gehele jaar 2004 op € 1.458 wordt berekend. Daarvan kan 1/4e gedeelte of € 364,50 worden toegerekend aan elk van de kwartalen van dat jaar.
2.6 Bij brief van 4 juni 1984 had de belastingdienst aan belanghebbende schriftelijk bevestigd dat de echtgenoot werd aangemerkt als kunstenaar en dat de door belanghebbende geleverde voorwerpen van plastische kunst, voor zover door de echtgenoot ontworpen en eigenhandig uitgevoerd, waren onderworpen aan het verlaagde tarief voor de omzetbelasting. Namens de inspecteur is bij belanghebbende een controleonderzoek ingesteld op 26 januari en 5 februari 2004. Tijdens het onderzoek is aan belanghebbende meegedeeld dat toepassing van het verlaagde tarief niet langer was toegestaan. In het rapport is vermeld: “In deze is dan ook niet voldaan aan de voorwaarden om het verlaagde tarief toe te mogen passen, echter gelet op de in 1984 gevoerde correspondentie tussen de belastingdienst en belastingplichtige (…), zal op het verleden niet worden teruggekomen.” Later heeft de inspecteur geconcludeerd dat voor door de echtgenoot vervaardigde objecten en beelden, niet zijnde sieraden, die niet in een oplage van acht of meer worden gemaakt, het verlaagde tarief van toepassing bleef.
2.7 De inspecteur heeft de naheffingsaanslag over de periode 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003 vernietigd op 4 mei 2005 wegens strijd met door de brief van 4 juni 1984 opgewekt vertrouwen. Het bezwaarschrift tegen deze aanslag is ingediend door [gemachtigde]. Belanghebbende heeft tijdens een hoorgesprek van 18 maart 2005 verzocht om integrale vergoeding van de kosten van de adviseur die € 3.000 hebben belopen. De inspecteur heeft een vergoeding toegekend van € 161. Bij de rechtbank is eveneens een verzoek om proceskosten van de bezwaarfase ingediend betreffende bovengenoemde naheffingsaanslag, en onder nummer 05/2240 geregistreerd. Daar is inmiddels bij beslissing van 21 april 2006 door de rechtbank op beslist.
3. Geschil
3.1 In geschil is de vraag of de door de echtgenoot vervaardigde sieraden als kunstvoorwerpen als bedoeld in post 29, letter b, onder 1°, van onderdeel a van de bij de Wet op de omzetbelasting 1968 behorende Tabel I dienen te worden aangemerkt zodat op de levering daarvan het verlaagde omzetbelastingtarief kan worden toegepast. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
3.2 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting hebben partijen hieraan het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende:
Overgelegd wordt een overzicht over van de bedragen die in geschil zijn. Er wordt mee akkoord gegaan dat van het jaarbedrag 1/4e deel aan elk kwartaal wordt toegerekend.
We hebben een belastingadviseur ingeschakeld voor de naheffingsaanslag. De kosten van de bezwaarfase beliepen € 3.000. Daarnaast is er veel tijd in gaan zitten. De inspecteur had kunnen en moeten weten dat de brief van 1984 er lag en er sprake was van opgewekt vertrouwen. Het atelier is gesloten op de dag van de mondelinge behandeling; het is maar beperkt open. De gemachtigde is de zoon van belanghebbende; hij declareert geen advieskosten maar heeft zelf wel verletkosten. Hij heeft 6 tot 8 uur vrijgenomen voor de mondelinge behandeling. Zijn verdiensten per uur zijn hoger dan het maximale uurtarief dat vergoed kan worden.
De inspecteur:
Ik leg een overzicht over van de aangifte en betalingen per kwartaal. Ik ga er mee akkoord dan van het bedrag dat over heel 2004 in geschil is, zoals door belanghebbende berekend, 1/4e deel aan elk kwartaal wordt toegerekend.
Indien het bezwaar tegen de over de eerste drie kwartalen voldane omzetbelasting niet-ontvankelijk is, zal ik ambtshalve de andere kwartalen 2004 in overeenstemming brengen met de uitspraak van de rechtbank over het 4e kwartaal 2004, indien het gelijk aan belanghebbende is.
Het geschil is beperkt tot de lijfsieraden. Dat de door belanghebbende vervaardigde kerkelijke voorwerpen kunst zijn, staat niet ter discussie.
Door de belastingdienst is beoordeeld of de sieraden draagbaar zijn. Er is niet gekeken of het kunstvoorwerpen zijn. Er zitten hele mooie stukken bij. De echtgenoot is lid van de vereniging waaraan de brief van de staatssecretaris van Financiën van 16 december 2004 is gericht. Belanghebbende doet een beroep op door deze brief opgewekt vertrouwen.
Belanghebbende claimt tevens vergoeding van kosten. Zij heeft een belastingadviseur ingeschakeld.
Volgens Hof Arnhem moet de draagbaarheid van de sieraden beoordeeld worden. Zijn de kenmerken van de voorwerpen te kwalificeren als een sieraad? Dan is het geen kunst. Daar ligt voor ons de nadruk en dat hebben wij beoordeeld. We interpreteren de uitspraak zo dat, indien sprake is van sieraden, niet meer wordt toegekomen aan de vraag of het kunstvoorwerpen zijn.
Ook deze sieraden zouden mogelijk in concurrentie kunnen treden met sieraden van andere edelsmeden en eventueel massasieraden. Ik heb me daar echter niet in verdiept. Wij komen immers niet toe aan de vraag of het kunst is, omdat wij al geoordeeld hebben dat het sieraden zijn. Er zitten ongetwijfeld kunstzinnige objecten tussen.
Ik weet niet of de toezegging van de staatssecretaris uit de brief van december 2004 ooit is ingetrokken.
Niet in geschil is dat de echtgenoot kunstenaar is.
Indien het gelijk is aan belanghebbende, heb ik geen bezwaar tegen de door de gemachtigde geclaimde verletkostenvergoeding.
3.3 Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot teruggaaf van € 1.458.
3.4 De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
De ontvankelijkheid
4.1 Voor wat betreft het beroep inzake de op aangifte over de eerste twee kwartalen over 2004 voldane bedragen heeft het volgende te gelden:
4.1.1 Op grond van het bepaalde in artikel 26, tweede lid, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) kan beroep bij de rechtbank worden ingesteld tegen de voldoening op aangifte van een bedrag aan omzetbelasting. Artikel 7:1 Awb Pro bepaalt dat, alvorens beroep kan worden ingesteld, bezwaar moet worden gemaakt. De termijn voor het indienen van een bezwaarschrift beloopt 6 weken (artikel 6:7 Awb Pro), welke termijn gaat lopen met ingang van de dag na die van de voldoening (artikel 22j, onderdeel b, AWR).
4.1.2 De bezwaarschriften betreffende voldoening op aangifte voor de eerste twee kwartalen 2004 zijn niet ingediend binnen 6 weken na de datum van de voldoening. Ook is niet gesteld of gebleken dat zij binnen die termijn ter post zijn bezorgd. Belanghebbende heeft geen feiten en omstandigheden aangevoerd, en de rechtbank zijn dergelijke omstandigheden ook niet gebleken, waaruit redelijkerwijs niet kan worden geconcludeerd dat belanghebbende in verzuim is geweest.
4.1.3 Het onder 4.1.1 en 4.1.2 overwogene leidt tot de conclusie dat de inspecteur het bezwaar tegen de over deze twee kwartalen voldane omzetbelasting niet ontvankelijk had moeten verklaren.
Het toe te passen omzetbelastingtarief
4.2.1 Vaststaat dat de echtgenoot een erkend kunstenaar is. Naar het oordeel van de rechtbank, welk oordeel is gegrond op de stukken van het geding, de toelichting die de echtgenoot ter zitting heeft gegeven over de door hem ontworpen, vervaardigde en ter zitting getoonde lijfsieraden, alsmede de sieraden zelf, is bij al deze sieraden sprake van door de echtgenoot als kunstenaar naar eigen inzicht al dan niet in opdracht ontworpen lijfsieraden die gekenmerkt kunnen worden als persoonlijke creaties van die kunstenaar. Nu in de onder 2.4 weergegeven brief van de staatssecretaris van Financiën uitdrukkelijk is toegezegd dat voor dergelijke sieraden het lage omzetbelastingtarief kan worden toegepast, welke toezegging overigens naar het oordeel van de rechtbank strookt met de jurisprudentie ter zake, beroept belanghebbende zich terecht op door deze brief gewekt, in rechte te honoreren vertrouwen.
4.2.2 Belanghebbende heeft derhalve recht op teruggaaf van 2 x € 364,50 of € 729.
5. Proceskosten
5.1 De rechtbank heeft op 21 april 2006 in de zaak met kenmerk 05/2240, beslist op het verzoek om een proceskostenvergoeding ter zake van de proceskosten gemaakt naar aanleiding van de meergenoemde naheffingsaanslag. De kosten van bezwaar zijn dan in de onderhavige zaak geen onderwerp van geding meer.
5.2 De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht gesteld op de verletkosten van de zoon van belanghebbende, welke kosten de rechtbank in goede justitie stelt op 8 uur á € 30 = € 240, plus de reiskosten van belanghebbende, haar echtgenoot en de zoon naar de zitting, te stellen op € 120, in totaal derhalve € 360.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- verklaart het bezwaar tegen de op de aangiften voor het eerste en tweede kwartaal 2004 voldane omzetbelasting niet-ontvankelijk;
- verleent teruggaaf van de op aangifte voor het derde en vierde kwartaal van 2004 voldane omzetbelasting tot een bedrag van € 729;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 360 en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
- gelast dat de Staat der Nederlanden het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 138 aan haar vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 20 juni 2006 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. D.V.E.M. van der Wiel-Rammeloo en mr. C.A.F.M. Stassen , rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch, dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303,
2500 EH ‘s-Gravenhage, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.