Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 07/3456
Uitspraakdatum: 2 december 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [woonplaats],
eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
verweerder.
Eiser wordt hierna belanghebbende genoemd en verweerder inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2000 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van f 1.162.965.
1.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 juli 2007 de aanslag gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 13 augustus 2007, ontvangen bij de rechtbank op 14 augustus 2007, beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 mei 2008 te Breda. De zaken AWB 07/3456, AWB 07/3457, AWB 07/4189 en AWB 07/4190 zijn gezamenlijk behandeld. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, vergezeld van zijn gemachtigde alsmede de inspecteur. De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst, om partijen de mogelijkheid te bieden tot een compromis te komen. Van het verhandelde op deze zitting is een proces-verbaal opgesteld dat aan deze uitspraak is gehecht.
1.6. Aangezien partijen niet over het gehele geschil overeenstemming hebben kunnen bereiken, is het onderzoek ter zitting hervat op 21 oktober 2008 te Breda. De zaken AWB 07/3456, AWB 07/3457, AWB 07/4189 en AWB 07/4190 zijn gezamenlijk behandeld.
Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, vergezeld van zijn gemachtigde, alsmede de inspecteur.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Belanghebbende exploiteerde tot 1 januari 1990 een landbouwbedrijf in de vorm van een eenmanszaak. Per 1 januari 1990 heeft hij daarvan de helft geruisloos overgedragen aan zijn echtgenote. Met ingang van 1 januari 1990 exploiteerde hij met zijn echtgenote en twee dochters het landbouwbedrijf in de vorm van een maatschap.
2.2. In de maatschap zijn in 1990 door belanghebbende het gebruik en genot ingebracht van verschillende onroerende zaken. Deze onroerende zaken bestonden uit percelen cultuurgrond, ondergrond van gebouwen, erf en wegen, gelegen te [woonplaats] en te [woonplaats]. Tevens heeft belanghebbende het gebruik en genot ingebracht van de daarop gestichte bedrijfsgebouwen. De onroerende zaken maakten onderdeel uit van het buitenvennootschappelijke ondernemingsvermogen van belanghebbende en zijn echtgenote. Belanghebbende had bij het aangaan van de maatschap de leeftijd van 54 jaar.
2.3. Op 1 januari 2000 hebben belanghebbende en zijn echtgenote de economische eigendom van een deel van bovengenoemde onroerende zaken in de maatschap ingebracht. Het betreft de percelen:
- gemeente [woonplaats], sectie , nr. (m.u.v. 1 ha verpachte grond);
- gemeente [woonplaats], sectie , nr. ;
- gemeente [woonplaats], sectie , nr. ;
- gemeente [woonplaats], sectie , nr. ;
- gemeente [woonplaats], sectie , nr. (gedeeltelijk, voor 0.88.05 ha) en
- gemeente [woonplaats], sectie , nr.
Totaal hebben de ingebrachte percelen een grootte van 5.70.00 ha. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben zich bij de inbreng in de maatschap de stille reserves van de grond voorbehouden. Tevens is bepaald dat de toekomstige waardeveranderingen belanghebbende en zijn echtgenote ieder voor 20% en de dochters ieder voor 40% zouden aangaan. Van deze inbreng hebben partijen een derde aanvullende akte van maatschap opgemaakt, die behoort tot de gedingstukken. Ter zitting is komen vast te staan dat in de originele maatschapovereenkomst is opgenomen dat bij het einde van de maatschap door staking van de onderneming door belanghebbende en zijn echtgenote, de dochters het recht hadden de onroerende zaken die in gebruik waren bij de maatschap over te nemen naar de waarde in verpachte staat. Noch deze originele maatschapovereenkomst, noch de tweede aanvullende akte van maatschap zit bij de gedingstukken.
2.4. Op 12 juli 2000 zijn de percelen sectie , nr. (geheel) en sectie , nr. (gezamenlijk in totaal 4.72.65 ha) aan de gemeente [woonplaats] verkocht. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben de onderneming op 31 december 2000 gestaakt. De beide dochters hebben de onderneming voortgezet. Belanghebbende heeft aan hen onder meer de onder 2.3. vermelde grond sectie , nr. plus bedrijfsgebouwen, voor zover ingebracht in de maatschap, verpacht plus een niet ingebracht gedeelte groot 0.32.00 ha bestaande uit erf en ondergrond bedrijfsgebouwen.
2.5. Ten aanzien van de fiscale gevolgen van de verkoop aan de gemeente [woonplaats] hebben partijen overeenstemming bereikt. Rekening houdend met deze belastbare verkoopwinst staat tussen partijen vast, dat het totaal belastbaar inkomen in 2000 voor belanghebbende minimaal f 661.589 bedraagt.
2.6. Na het compromis resteren twee geschilpunten. Het eerste geschil betreft de vraag of over het verpachte gedeelte van sectie , nr. , groot 1 ha (welk deel niet in de maatschap is ingebracht) ook een verkoopwinst in aanmerking moet worden genomen. Dit gedeelte is sinds begin jaren ’90 in gebruik bij de heer [de heer]. Per 1 januari 1998 is deze grond voor zes jaar verpacht aan de heer [de heer]. De grond behoorde bij belanghebbende tot het keuzevermogen en is door belanghebbende aangemerkt als buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de grond met toepassing van de foutenleer naar het privévermogen kan worden overgebracht. Bij de verkoop aan de gemeente [woonplaats] in 2000 hoeft volgens belanghebbende dan ook over dit gedeelte geen belastbare winst in aanmerking te worden genomen. De inspecteur bestrijdt dit. Indien de rechtbank van oordeel is dat het gelijk is aan de zijde van de inspecteur, staat tussen partijen vast dat deze belastbare winst voor belanghebbende dan f 148.637 bedraagt.
2.7. Het tweede geschil betreft de stakingswinst. Ten gevolge van de staking zijn onroerende zaken naar het privévermogen van belanghebbende overgegaan. In geding is de hierbij in aanmerking te nemen winst betreffende het perceel gemeente [woonplaats], sectie , nr. . Dit perceel is door belanghebbende als volgt fiscaal gekwalificeerd.
grootte omschrijving fiscale kwalificatie
0.08.00 ha ondergrond en tuin woning privévermogen
0.32.00 ha erf en ondergrond bedrijfsgebouwen buitenvennootschappelijk
ondernemingsvermogen
0.88.05 ha cultuurgrond ingebracht in maatschap
Het gedeelte van dit perceel dat naar het privévermogen is overgebracht bedraagt 1.20.05 ha (0.32.00 ha plus 0.88.05 ha). Ten aanzien van dit gedeelte heeft de inspecteur een verschil in de waarde in het economisch verkeer (hierna: WEV) en de waarde in het economisch verkeer bij agrarische bestemming (hierna: WEVAB) geconstateerd. Dit verschil bedraagt volgens de inspecteur f 244.000 voor belanghebbende en zijn echtgenote samen. Hiervan is 50% (zijnde f 122.000) bij belanghebbende als belastbare winst in aanmerking genomen. Ter zitting is tussen partijen komen vast te staan, dat een gedeelte van het bedrag van f 244.000 ziet op de waardevermeerdering vanaf het moment van inbreng van de grond in de maatschap. Deze waardevermeerdering komt op grond van de derde aanvullende akte van maatschap aan ieder van de dochters voor 40% toe. Door partijen is overeengekomen, dat de waardevermeerdering per dochter f 15.000 bedraagt. Hierdoor resteert een totale correctie voor belanghebbende en zijn echtgenote samen van f 214.000, zodat de in geschil zijnde correctie voor belanghebbende nog f 107.000 (50%) bedraagt.
3. Geschil
3.1. Tussen partijen bestaan de volgende twee geschilpunten.
1. Kan de verpachte grond aan de heer [de heer] in 2000 met toepassing van de foutenleer alsnog naar het privévermogen van belanghebbende worden overgebracht, zodat ten aanzien van de verkoop van dit gedeelte aan de gemeente [woonplaats] geen belastbare winst in aanmerking hoeft te worden genomen?
2. Bestaat ten aanzien van het perceel sectie H, nr. 1398 een verschil tussen de WEV en de WEVAB? Niet in geschil is dat een eventueel verschil tussen de WEV en de WEVAB in de belastbare winst moet worden opgenomen.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende:
De feiten over de verpachte grond aan de heer [de heer] zijn duidelijk. Het was de bedoeling de grond in 1998 over te brengen naar het privévermogen en dit als zodanig te verwerken in de jaarstukken. Het staat niet ter discussie dat de kwalificatie als ondernemingsvermogen fiscale gevolgen heeft gehad. Het is alleen geen bewuste keuze geweest. Wij willen een uitspraak hierover, in verband met een in te dienen schadevergoeding aan de oude adviseur. Met deze adviseur staat niet ter discussie, dat het de bedoeling was dat de grond in 1998 naar het privévermogen moest worden overgebracht, maar dat dat niet zo is verwerkt.
De aan de dochters verpachte grond zat eerst in de maatschap. Op grond van de maatschapovereenkomst mocht de voortzetter de onroerende zaken overnemen in verpachte staat. De grond is nu eerst naar het privévermogen overgegaan, maar dat moet dan natuurlijk ook in verpachte staat zijn. Het is een soort kanscontract. Als de dochters het niet wilden voortzetten, dan was de grond naar belanghebbende gegaan. Ik vraag me ook af welke burger grond in verpachte staat gaat kopen.
Voor de waardering is het taxatierapport van de buurman van belang. Daar is de WEV gelijk gesteld met de WEVAB. Vanwege de verpachte staat moet de WEV al gelijk zijn aan de WEVAB. In de agrarische sector geldt, dat als je niet in verpachte staat kunt overnemen, je het ook niet doet. Als de grond niet aan de dochters was verpacht, hadden we een schadeclaim van hen gehad, aangezien de dochters deze grond nodig hadden voor de voortzetting van de onderneming.
Inspecteur:
De verpachte grond aan de heer [de heer] is keuzevermogen en de gemaakte keuze heeft fiscale gevolgen gehad. Alles is hierover al gezegd.
Met betrekking tot de verpachte grond aan de kinderen gold vroeger een hardheidsclausulebeleid. Dit beleid is echter ingetrokken. Grond met een agrarische bestemming is door burgers gewild. Soms kan de agrarische bestemming eraf. Dat verschilt per gemeente. Deze gemeente zou niet hebben gesanctioneerd. De bedrijfsgebouwen waren slooprijp, dan komt er eerder een burger op af. De grond kon in verpachte staat worden verkocht. Het voortzettingsbeding in de maatschapovereenkomst is onzakelijk. Met een willekeurige derde zou het niet zo zijn afgesproken. In het compromis ging het om het bepalen van de schuldverhouding tussen vader, moeder en dochters. Ik heb toen gezegd dat in civiele zin kon worden uitgegaan van de waarde in verpachte staat voor de cultuurgronden, maar ik reken wel af over de vrije waarde. Als de landbouwvrijstelling daarop ziet, heb ik er alleen geen belang bij. Wij zien het perceel als een complex, je verkoopt het als geheel. Blijft belanghebbende er wonen, dan koopt een derde het perceel niet. Maar in zijn geheel, daar zijn wel gegadigden voor. De taxateur van belanghebbende, de heer Rombouts, had dezelfde mening, maar trok dit standpunt later in.
De WEVAB is tot stand gekomen uit eerdere transacties en is benaderd vanuit een complexwaarde. Het taxatierapport van de buurman is niet vergelijkbaar, nu het uit 1997 komt en de staat van de gebouwen heel anders is. Bij verpachting tussen derden wordt uitgegaan van de WEVAB. Dat zou hier dan ook het geval zijn.
Partijen zijn het ter zitting over eens geworden dat:
- de in geschil zijnde correctie over de verpachte grond aan de heer [de heer] voor belanghebbende f 148.637 bedraagt;
- de in geschil zijnde correctie voor belanghebbende over het erfperceel f 107.000 bedraagt. Deze correctie was in beginsel voor belanghebbende en zijn echtgenote samen gesteld op f 244.000. Dit bedrag moet worden verminderd met f 15.000 per dochter, in verband met de aan hen toekomende waardestijging. Hierdoor resteert een totale correctie voor belanghebbende en zijn echtgenote van f 214.000, waarvan 50% toekomt aan belanghebbende.
- de aftrek van f 34.000 voor sloopkosten blijft staan.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van f 661.589.
3.4. De inspecteur concludeert tevens tot gegrondverklaring van het beroep en vernietiging van de uitspraak op bezwaar. Volgens de inspecteur dient de aanslag echter te worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van f 917.226 (f 661.589 +
f 148.637 + f 107.000).
4. Beoordeling van het geschil
De aan [de heer] verpachte grond
4.1. Tussen partijen staat vast dat de aan [de heer] verpachte grond bij belanghebbende ten tijde van de aankoop behoorde tot het keuzevermogen en dat belanghebbende de grond toen tot zijn ondernemingsvermogen heeft gerekend. Tevens is niet in geschil dat de verpachting van de grond in 1998 een bijzondere omstandigheid met zich meebrengt, welke een heretikettering van de grond zou rechtvaardigen.
4.2. In de jaarrekeningen en aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 1998 en 1999 van belanghebbende is de grond aangemerkt als ondernemingsvermogen.
4.3. De bijzondere omstandigheid in 1998 bood belanghebbende de mogelijkheid om op de keuze voor ondernemingsvermogen terug te komen. In de desbetreffende jaarstukken en aanslag is de gemaakte keuze voor ondernemingsvermogen niet herzien, zodat er van moet worden uitgegaan dat belanghebbende is blijven kiezen voor ondernemingsvermogen. Indien een belastingplichtige heeft gekozen een vermogensbestanddeel tot hetzij zijn ondernemingsvermogen, hetzij zijn privévermogen te rekenen, kan hij - behoudens bijzondere omstandigheden - op deze keuze niet terugkomen, indien omtrent zijn aanslag over enig jaar, waarop de keuze betrekking had, onherroepelijk is beslist (Hoge Raad, 26 november 1986, nr 24 298, BNB 1987/26). Tussen partijen staat vast, dat door de keuze voor ondernemingsvermogen onherroepelijke fiscale gevolgen zijn ingetreden. Nu de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 1998 onherroepelijk vaststaat, kan op de gemaakte keuze niet meer worden teruggekomen.
4.4. Tevens is de rechtbank van oordeel, dat de verpachting van de grond in 1998 niet met zich meebrengt dat een verplichte overgang van de grond naar het privévermogen had moeten plaatsvinden. Nu de grond blijkbaar in het kader van de onderneming is verworven en belanghebbende in 1998 de onderneming nog exploiteerde, stond het belanghebbende vrij om de grond tot zijn ondernemingsvermogen te blijven rekenen. Gelet op het vorenoverwogene, kan een beroep op de toepassing van de foutenleer belanghebbende dan ook niet baten. In het eerste geschilpunt is het gelijk aan de inspecteur.
Verschil tussen WEV en WEVAB
4.5. In de akte van maatschap was opgenomen, dat de voortzetters de onroerende zaken van de onderneming konden overnemen tegen de waarde in verpachte staat. Belanghebbende heeft ter zitting onweersproken gesteld, dat de beide dochters de onderneming niet zouden kunnen voortzetten indien zij niet de beschikking over het perceel sectie H, nr. 1398 zouden hebben, mede nu op dit perceel de bedrijfsmiddelen staan die noodzakelijk zijn voor het drijven van de onderneming.
4.6. Belanghebbende had bij het aangaan van de maatschap in 1990 de leeftijd van 54 jaar. Bij de derde aanvullende akte van maatschap was hij 64 jaar. Uit de stukken blijkt dat belanghebbende al in 1998 voornemens was de onderneming te gaan overdragen aan de dochters en dat de dochters na de overdracht de onderneming zijn gaan exploiteren met hun echtgenoten. Uit de jaarstukken van de maatschap blijkt dat de winst van de maatschap tot de staking grotendeels toevloeide aan belanghebbende en zijn echtgenote (in 1997: € 96.463 voor belanghebbende en voor zijn echtgenote tegenover € 41.341,41 voor ieder van de dochters, in 1998 waren die cijfers € 97.826,19 respectievelijk € 41.925,51 en in 1999 € 86.417,37 respectievelijk € 37.036,01). De rechtbank leidt uit dit een en ander, in onderling verband bezien, af dat het aangaan van de maatschap in 1990 en de inbreng van de gronden in 2000 alle gericht waren op de bedrijfsopvolging van belanghebbende en zijn echtgenote door de dochters. Gezien de winstverdeling is niet aannemelijk dat de dochters in de jaren vóór 2000 de werkzaamheden van belanghebbende reeds grotendeels hebben overgenomen. De rechtbank leidt uit dit een en ander af dat voor belanghebbende en zijn echtgenote persoonlijke voorkeuren en niet zakelijke overwegingen ten grondslag hebben gelegen aan hetgeen met betrekking tot de bedrijfsoverdracht aan de dochters is overeengekomen.
4.7. Het onder 4.6. overwogene leidt tot de conclusie dat ook de bij het aangaan van de maatschap in het jaar 1990 overeengekomen bepaling over de overdracht van de onderneming naar de waarde in verpachte staat voortkwam uit persoonlijke voorkeur van belanghebbende en zijn echtgenote. Aan dit oordeel doet niet af dat, naar de rechtbank bekend is, ook tussen onafhankelijke derden in maatschapverband wel voortzettingsbedingen worden gemaakt waarbij van de WEV afwijkende waarden worden gehanteerd. Dergelijke bedingen kunnen onder omstandigheden op zakelijke gronden berusten, maar daarvan is in dit geval niet gebleken.
4.8. Nu het voortzettingsbeding op onzakelijke gronden berustte, kan ook niet gezegd worden dat belanghebbende zich op zakelijke gronden verplicht kon voelen om de gronden tegen de waarde in verpachte staat of de WEVAB aan de dochters over te dragen en derhalve evenmin om die gronden aan hen te gaan verpachten. Onder deze omstandigheden is er geen reden om bij de staking van de onderneming de litigieuze gronden te waarderen tegen een lagere waarde dan de WEV. De inspecteur heeft de juistheid van de door hem gehanteerde WEV voldoende aannemelijk gemaakt. Het gegeven dat voortzetting van de onderneming blijkbaar - belanghebbende heeft dat onweersproken gesteld - niet mogelijk was zonder de bedrijfsgebouwen en ondergrond daarvan, doet daar niet aan af.
4.9. Belanghebbende heeft zich nog beroepen op de taxatie bij de buurman van belanghebbende waarbij de WEV gelijk is gesteld met de WEVAB. De rechtbank vat dat op als een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, heeft niet aannemelijk gemaakt dat de waardering bij de buurman voortvloeide uit een begunstiging of een begunstigend beleid. Indien, zoals de inspecteur heeft gesteld, sprake is geweest van een fout, is die fout blijkbaar maar in één geval gemaakt en dus niet in een meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen. Onder deze omstandigheden kan het gelijkheidsbeginsel er niet toe leiden dat een juiste belastingheffing bij belanghebbende achterwege moet blijven.
4.10. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk ook in het tweede geschilpunt aan de inspecteur.
4.11. Al het vorenoverwogene leidt tot een herrekening van het belastbare inkomen van belanghebbende van ƒ 661.589 plus ƒ 148.637 plus f 107.000 of ƒ 917.226. Het beroep is gegrond.
5. Proceskosten
Belanghebbende heeft in de vaststellingsovereenkomst afgezien van een vergoeding voor proceskosten en het terugbetalen van het griffierecht.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van f 917.226.
Deze uitspraak is gedaan op 2 december 2008 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van
mr. drs. I.E. van Eerd, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.