ECLI:NL:RBDHA:2022:14134

Uitspraak

Rechtbank DEN HAAG

Team belastingrecht

zaaknummer: SGR 21/3562

uitspraak van de enkelvoudige kamer van 19 december 2022 in de zaak tussen

[eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser

(gemachtigde: mr. S.B. Delsol),

de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.

Procesverloop

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Daarnaast is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 8 april 2021 de aanslag gehandhaafd.

Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 september 2022.

Namens eiser is zijn gemachtigde verschenen. Namens verweerder zijn mr. [A] en mr. [B] verschenen.

Overwegingen

Feiten

1. Eiser is geboren op [geboortedag] 1946 te Curaçao. Eiser is naar Nederland geëmigreerd en heeft zich op 16 januari 2017 ingeschreven in de Basisregistratie Personen (BRP) van de gemeente Wassenaar. Eiser is tot op heden woonachtig in [plaats] .

2. Eiser heeft op 13 januari 2017 [bedrijfsnaam] BV (de BV) opgericht. Eiser is enig aandeelhouder en bestuurder van deze BV. Het geplaatst en gestort aandelenkapitaal bedraagt € 10.000. Dit bedrag heeft eiser bij oprichting contant gestort. Daarnaast had eiser de verplichting om een bedrag van € 1.700.000 aan agio te storten. Eiser heeft hiertoe een vordering die hij in privé had op Stichting [benaming] te Curaçao (de vordering) met een waarde van NAf 3.400.000 volledig aan de BV gecedeerd. De waarde van deze vordering bedroeg op 1 januari 2017 € 1.805.054 en op 13 januari 2017 € 1.808.030.

3. Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV 2017 een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.602, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 0 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 0 aangegeven. Het inkomen uit sparen en beleggen is opgebouwd uit een bedrag van € 1.110.980 aan bezittingen, bestaande uit spaargelden, aandelen en obligaties. Daarnaast is een schuld opgenomen van € 1.700.000 met als omschrijving ‘stortingsplicht aandelen [bedrijfsnaam] BV’ en een schuldendrempel van € 3.000.

4. De voorlopige aanslag IB/PVV 2017 is met dagtekening 8 juni 2018 overeenkomstig de aangifte opgelegd. Verweerder heeft op 6 oktober 2020 de definitieve aanslag IB/PVV 2017 opgelegd. Hierbij is hij van de aangifte van eiser afgeweken. Verweerder heeft de bezittingen van eiser in box 3 verhoogd met de vordering met een omgerekende waarde van € 1.805.054. Daarnaast heeft verweerder de box 3-schuld van eiser verlaagd met een bedrag van € 1.697.000 (€ 1.700.000 -/- € 3.000 schuldendrempel). De aanslag is als volgt opgebouwd:

Inkomen uit dienstbetrekking € 5.965

Inkomen uit vroegere dienstbetrekking
€ 2.637 +

Inkomen uit werk en woning (box 1) € 8.602

Inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) € 0

Bezittingen (box 3) € 2.916.034

Schulden (box 3) € 0

Schuldendrempel € 0

Heffingsvrij vermogen € 0

Grondslag voor berekening voordeel uit sparen en beleggen € 2.916.034

Voordeel uit sparen en beleggen € 148.176

Tijdsgelange herleiding binnenlandse periode (11/12e) € 135.827

Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen € 135.827

5. Eiser heeft een bezwaarschrift ingediend tegen de aanslag IB/PVV 2017. Bij uitspraak op bezwaar van 8 april 2021 is het bezwaarschrift ongegrond verklaard.

Geschil6. In geschil is of de aanslag IB/PVV 2017 op het juiste bedrag is vastgesteld.

7. Eiser stelt dat hij op 16 januari 2017 binnenlands belastingplichtig is geworden. Primair stelt eiser dat hij op die datum alleen beschikte over de spaartegoeden die hij in zijn aangifte in box 3 heeft opgenomen en de 10 aandelen die hij heeft verkregen in de BV. Deze laatste vallen in box 2. De vordering maakt op 16 januari 2017 geen onderdeel meer uit van zijn vermogen en hoeft dus niet in box 3 te worden opgenomen. De BV was op 1 januari 2017 in oprichting. De plicht die eiser had om agio te storten stond daarmee op dat moment al vast. Deze stortingsverplichting heeft hij daarom terecht als schuld opgenomen in box 3. Verweerder handelt bovendien in strijd met de rangorderegeling van artikel 2.14 van de Wet IB 2001 door de vordering in box 3 te belasten. Artikel 7.7, vierde lid van de Wet IB 2001 is pas van toepassing nadat artikel 2.14 van de Wet IB 2001 is toegepast. Subsidiair stelt eiser zich op het standpunt dat indien de vordering wel tot box 3 behoort deze slechts over de periode 1 januari 2017 tot en met 12 januari 2017 in box 3 belastbaar is. Het is in strijd met de redelijkheid en billijkheid om de hele vordering tot het inkomen uit sparen en beleggen te rekenen, terwijl de vordering in 2017 slechts 12 dagen tot zijn vermogen heeft behoord.

Verder voert eiser aan dat verweerder de uitspraak op bezwaar onvoldoende heeft gemotiveerd en daarmee het motiveringsbeginsel heeft geschonden.

Tenslotte meent eiser dat verweerder op grond van het arrest van de Hoge Raad van
24 december 2021^[1]rechtsherstel moet bieden en hierbij dient uit te gaan van het werkelijk behaalde rendement. Eiser stelt dat hij een werkelijk rendement van € 2.933,87 heeft behaald.

8. Verweerder stelt dat de vordering terecht in box 3 in aanmerking is genomen en de als schuld opgenomen stortingsplicht van de agio terecht uit de grondslag van box 3 is verwijderd. Ten onrechte is geen rekening gehouden met het heffingvrij vermogen. Verder stelt verweerder dat geen sprake is van schending van het motiveringsbeginsel. Tenslotte stelt verweerder dat naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021 op grond van het Beleidsbesluit van de Staatssecretaris van Financiën^[2]aan eiser rechtsherstel geboden wordt. Het voordeel uit sparen en beleggen dient te worden vastgesteld op € 114.749.

Beoordeling van het geschil

Wettelijke bepalingen9. Artikel 2.14, eerste en tweede lid, van de Wet IB 2001 luidt voor zover van belang als volgt:

“1. Indien een voordeel op grond van meer dan een hoofdstuk, afdeling of paragraaf als bestanddeel, al dan niet vrijgesteld, van een van de belastbare inkomens zou kunnen worden aangemerkt, wordt het voordeel uitsluitend op grond van het als eerste opgenomen hoofdstuk of de als eerste opgenomen afdeling of paragraaf aangemerkt als bestanddeel van het desbetreffende belastbare inkomen.

2. Voorzover vermogensbestanddelen inkomen, al dan niet vrijgesteld, uit werk en woning of uit aanmerkelijk belang genereren, worden zij niet in aanmerking genomen voor de bepaling van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen.”

10. Artikel 7.7 van de Wet IB 2001 luidt als volgt (tekst 2017):

“1. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen in Nederland is het voordeel dat een belastingplichtige geniet uit sparen en beleggen in Nederland, berekend volgens de regels van hoofdstuk 5, met uitzondering van de in artikel 5.1 genoemde persoonsgebonden aftrek en verminderd, met overeenkomstige toepassing van de artikelen 6.26.2a en 6.31, met uitgaven voor monumentenpanden. Het voordeel uit sparen en beleggen in Nederland wordt gesteld op het met overeenkomstige toepassing van de regels van hoofdstuk bepaalde rendement van de rendementsgrondslag in Nederland.

(…)

4. Indien de belastingplichtige ten aanzien van een of meer bezittingen bij het begin van het kalenderjaar nog geen belastbaar inkomen uit sparen en beleggen in Nederland geniet, of indien de belastingplichtige ten aanzien van een of meer bezittingen gedurende het kalenderjaar anders dan door overlijden ophoudt belastbaar inkomen uit sparen en beleggen in Nederland te genieten, wordt eveneens uitgegaan van de rendementsgrondslag in Nederland aan het begin van het kalenderjaar maar wordt het voordeel uit sparen en beleggen in Nederland ten aanzien van die bezittingen naar tijdsgelang herleid, waarbij gedeelten van kalendermaanden worden verwaarloosd.”

11. Artikel 5.2 van de Wet IB 2001 luidt als volgt (tekst 2017):

“(…)

3. Indien de belastingplichtige bij het begin van het kalenderjaar nog niet binnenlands belastingplichtig is, of indien de binnenlandse belastingplicht gedurende het kalenderjaar anders dan door overlijden eindigt, wordt eveneens uitgegaan van de rendementsgrondslag aan het begin van het kalenderjaar maar wordt het voordeel uit sparen en beleggen naar tijdsgelang herleid, waarbij gedeelten van kalendermaanden worden verwaarloosd.”

Grondslag sparen en beleggen

12. Niet in geschil is dat eiser zich op 16 januari 2017 in Nederland gevestigd heeft en eiser in ieder geval vanaf dat moment in Nederland belastingplichtig is. Op die datum beschikte eiser over bank- en spaartegoeden en aandelen en obligaties ten bedrage van € 1.110.980. Evenmin is in geschil dat deze bezittingen tot het box 3-inkomen behoren. Ingevolge artikel 7.7, vierde lid, van de Wet IB 2001 wordt voor de vaststelling van het voordeel uit sparen en beleggen uitgegaan van de rendementsgrondslag in Nederland aan het begin van het kalenderjaar en wordt het voordeel vervolgens naar tijdsgelang herrekend. Door toepassing van artikel 7.7, vierde lid, Wet IB 2001 wordt voor de bepaling van de rendementsgrondslag als peildatum 1 januari 2017 gehanteerd. Dit brengt naar het oordeel van de rechtbank mee dat alle op 1 januari 2017 aanwezige bezittingen en schulden in de rendementsgrondslag betrokken dienen te worden. De vordering was op 1 januari 2017 nog niet aan de BV gecedeerd en behoorde op die datum dus (nog) tot eisers vermogen. Verweerder heeft deze dan ook terecht in de rendementsgrondslag betrokken. Met betrekking tot de door eiser opgenomen schuld van € 1.700.000 in zijn aangifte die betrekking had op de stortingsplicht van de aandelen in de BV overweegt de rechtbank als volgt. Op 1 januari 2017 was de BV nog niet opgericht. Van een stortingsplicht kon daarom op 1 januari 2017 nog geen sprake zijn. Verweerder heeft deze schuld die samenhangt met de stortingsplicht op de aandelen in de BV derhalve terecht niet in aanmerking genomen in box 3. Gelet op wat hiervoor is overwogen slaagt het primaire standpunt van eiser niet.

13. Met betrekking tot eisers subsidiaire standpunt, dat de vordering slechts gedurende de periode 1 januari 2017 tot en met 12 januari 2017 tot het box 3-vermogen van eiser behoort, overweegt de rechtbank dat de wettelijke bepalingen geen aanknopingspunten bieden voor deze zienswijze van eiser. Het subsidiaire standpunt van eiser faalt derhalve eveneens.

14. Verweerder heeft in zijn verweerschrift gesteld dat ten onrechte geen rekening is gehouden met het heffingvrij vermogen. Verweerder heeft hangende het beroep met dagtekening 25 juni 2021 de aanslag IB/PVV 2017 ambtshalve verminderd en heeft de grondslag voor sparen en beleggen vastgesteld op € 2.891.034. De rechtbank sluit zich hierbij aan. Het beroep is om die reden gegrond.

Rechtsherstel box 3-heffing

15. Verweerder heeft naar aanleiding van het Kerstarrest van de Hoge Raad^[3]eiser rechtsherstel geboden overeenkomstig het Besluit Rechtsherstel box 3.^[4]Verweerder heeft in zijn aanvullend stuk van 3 augustus 2022 een berekening opgesteld en heeft daarin het voordeel uit sparen en beleggen tijdsevenredig vastgesteld op een bedrag van € 114.749.

Eiser heeft in beroep stukken overgelegd waaruit volgt dat het werkelijk rendement op zijn beleggingen € 2.933,87 bedraagt. Verweerder heeft deze rendementsgegevens niet weersproken. De rechtbank is van oordeel dat eiser met het door hem overgelegde overzicht aannemelijk maakt dat het werkelijk rendement dat hij behaald heeft op zijn beleggingen niet meer dan € 2.933,87 bedraagt. Verweerder heeft gelet op het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad ten onrechte geen rekening gehouden met dit door eiser werkelijk behaalde rendement. De rechtbank berekent het voordeel uit sparen en beleggen als volgt:

Bezittingen

Waarde

Forfait op basis van beleidsbesluit

Belastbaar rendement

Bankrekeningen

€ 599.125

0,25%

€ 1.497

Beleggingen

€ 511.855

€ 2.933

Vordering

€ 1.805.054

5,39%

€ 97.292

Totaal

€ 2.916.034

€ 101.722

Rendementspercentage = € 101.722/ € 2.916.034 x 100% = 3,49%

Grondslag sparen en beleggen € 2.916.034 -/- € 25.000 = € 2.891.034

Voordeel uit sparen en beleggen 3,49% van € 2.891.034 = € 100.897

Tijdsevenredig voordeel uit sparen en beleggen (11/12 x € 100.897) = € 92.488.

Motiveringsbeginsel

16. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat verweerder met de uitspraak op bezwaar het motiveringsbeginsel heeft geschonden omdat de motivering met betrekking tot het punt van de rangorderegeling van artikel 2.14 van de Wet IB 2001 volkomen onbegrijpelijk is. Naar het oordeel van de rechtbank is de uitspraak op bezwaar echter naar behoren voorbereid en gemotiveerd. De rechtbank volgt eiser dan ook niet in zijn opvatting.

Conclusie

17. Gelet op wat is overwogen onder 14 en 15 dient het beroep gegrond te worden verklaard.

Proceskosten

18. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 2.056 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 269, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 759 en een wegingsfactor 1).

Beslissing

De rechtbank:

verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.602 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 92.488;

vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 2.056;
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 49 aan eiser te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. E.E. Schotte, rechter, in aanwezigheid van
mr. B. van Eeuwijk, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op

19 december 2022.

De griffier is verhinderd
de uitspraak te ondertekenen.

griffier rechter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302,

2500 EH Den Haag.

Vermindering belastingaanslag box 3 na emigratie en toepassing rechtsherstel