Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 14/3058
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 27 januari 2015
in de zaak tussen
[X], te [Z], eiser
(gemachtigde: [gemachtigde]),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2009 een aanslag (aanslagnummer [000].H96) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 111.201. Tevens is bij beschikking € 5.802 heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 maart 2014 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij fax van 5 mei 2014, ontvangen door de rechtbank op dezelfde dag, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 december 2014. Namens eiser is zijn gemachtigde verschenen, bijgestaan door mr. [A]. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde], bijgestaan door [B].
Eiser heeft ter zitting een pleitnota met een bijlage overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Deze pleitnota wordt geacht te zijn voorgedragen.
Van de bij de pleitnota gevoegde bijlagen rekent de rechtbank bijlage 2, zonder bezwaar van verweerder, tot de gedingstukken. Met betrekking tot de overige bijlagen is de rechtbank van oordeel dat deze gelet op de bezwaren van verweerder en gelet op artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb), te laat zijn ingediend zodat zij deze niet tot de gedingstukken rekent.
Overwegingen
Feiten
1. Eiser is huisarts en oefende tot 1 oktober 2009 een huisartsenpraktijk met apotheek uit in [Z]. Tot 1 januari 2007 oefende eiser deze huisartsenpraktijk uit voor rekening en risico van zijn besloten vennootschap, [C] BV (hierna: de BV), welke is opgericht in 2001. Vanaf 2001 tot 1 januari 2007 werd de praktijkruimte van het woon/werkpand ter beschikking gesteld aan de BV.
2. Met ingang van 1 januari 2007 is de terbeschikkingstelling geëindigd en is het woon/werkpand ingebracht in een maatschap met de BV. Eiser heeft het woon/werkpand als buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen aangemerkt.
3. Per 1 oktober 2009 heeft eiser zijn huisartsenpraktijk gestaakt. Vervolgens is de praktijkruimte verhuurd aan een derde voor € 18.125 per jaar. Eiser en zijn echtgenote zijn na de staking in de woning blijven wonen.
4. Bij de aanslagregeling voor 2007 is een geschil ontstaan over de inbrengwaarde van het woongedeelte.
5. Met dagtekening 26 oktober 2010 is tussen partijen een vaststellingsovereenkomst opgemaakt. In deze vaststellingsovereenkomst is onder meer opgenomen:
”(…) Peildatum en vaststelling waarde(n)
De waarde(n) van de onroerende zaak in het economische verkeer in vrij opleverbare staat worden vastgesteld per 1-1-2007 en per 1-10-2009.
Een van de discussiepunten is de vraag of de waarde in bewoonde staat of de waarde in vrij opleverbare staat van toepassing is. Aangezien de taxateurs hebben aangegeven dat zij geen waarde in bewoonde staat kunnen taxeren i.v.m. het ontbreken van vergelijkingsobjecten wordt er geen waarde in bewoonde staat getaxeerd maar alleen de waarde vrij opleverbaar .(…)”
6. In verband met de vaststellingsovereenkomst is het woon/werkpand op 3 maart 2011 gezamenlijk getaxeerd door de taxateur van eiser en de taxateur van verweerder. Daarbij is overeenstemming over de waarden in vrij opleverbare staat bereikt en is de waarde van de woning per 1 januari 2007 bepaald op € 540.000 en de waarde van de praktijkruimte op
€ 150.000. De waarden per 1 januari 2009 zijn bepaald op € 495.000 respectievelijk € 145.000.
7. Bij brief van 21 oktober 2011 schrijft verweerder onder meer het volgende aan eiser:
”(…) In verband met de behandeling van de aangifte inkomstenbelasting over het jaar 2007 het volgende. Aangezien de uiterste termijn voor het opleggen van de definitieve aanslag over het jaar 2007 begint te naderen heb ik uit praktische overwegingen de definitieve aanslag vastgesteld conform uw brief van 7 februari 2011. Dit wil echter niet zeggen dat ik akkoord ga met de inbreng van het woonhuis tegen de waarde vrij opleverbaar. Over deze problematiek lopen momenteel 2 procedures bij de Hoge Raad. Mocht de uitkomst van deze procedures daar aanleiding toe geven dat zal hiermee bij de berekening van de stakingswinst in het jaar 2009 rekening worden gehouden. Uw cliënt ontvangt de definitieve aanslag over het jaar 2007 binnenkort. (…)”
8. Eiser heeft over het belastingjaar 2009 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van -/- € 83.519. In de aangifte is een boekverlies in aanmerking genomen ter zake van het woon/werkpand. Bij de overgang naar privé na staking van de onderneming (hierna: de uitbreng) is een waarde voor het pand in aanmerking genomen van € 145.000 voor het praktijkgedeelte plus 65 % van € 495.000 voor het woondeel. Verminderd met een boekwaarde van € 652.050 geeft dit een boekverlies van
€ 185.300.
9. Bij brief van 26 september 2013 heeft verweerder aan eiser medegedeeld dat het belastbaar inkomen uit werk en woning nader zal worden vastgesteld op € 111.201. In de definitieve aanslag IB/PVV 2009, gedagtekend 23 oktober 2013, is het aangegeven belastbaar inkomen als volgt gecorrigeerd:
Waarde praktijkgedeelte
€ 150.000
Waarde woongedeelte in bewoonde staat
€ 322.439
Totaal
€ 472.439
Afschrijving 2007
€ -13.800
Afschrijving 2008
€ -13.800
Afschrijving 2009
€ -10.350
Gecorrigeerde boekwaarde bij staking
€ 434.489
Boekwaarde volgens jaarrekening
€ 652.050
Minder boekverlies
€ 217.561
Aangegeven inkomen 2009
€ -83.516
Minder boekverlies
€ 217.561
MKB vrijstelling
€ -22.844
Gecorrigeerd inkomen box 1
€ 111.201
10. Eiser heeft op 6 november 2013 bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2009.
Geschil
11. In geschil is de waarde die in 2007 bij inbreng moet worden gehanteerd voor het door eiser bewoonde gedeelte van de onroerende zaak en daarmee de boekwaarde waarvan bij staking in 2009 moet worden uitgegaan. Partijen zijn verdeeld over de invloed van de zelfbewoning op de waarde in vrij opleverbare staat ten tijde van de inbreng. De waarde in vrij opleverbare staat, de gehanteerde uitbrengwaarde en de toegepaste afschrijvingen sinds 2007 zijn tussen partijen niet in geschil.
12. Eiser stelt zich op het standpunt dat bij inbreng en bij uitbreng een andere waardedruk gehanteerd moet worden. Eiser wijst op het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 31 augustus 2009, CPP 2009/1092M (hierna: het Besluit) en stelt dat de ‘huurder-is-koper-analogie’ die volgens het Besluit geldt bij vrijwillige uitbreng, ook bij vrijwillige inbreng mag worden toegepast. Hierbij verdedigt eiser primair dat hij aan het Besluit het vertrouwen mag ontlenen dat geen waardedruk in verband met zelfbewoning in aanmerking hoeft te worden genomen. Subsidiair dient maximaal een waardedruk van 5 % in aanmerking te worden genomen en meer subsidiair bedraagt de waardedruk volgens eiser maximaal 10 %. Indien dit tot een verstoring van de totaalwinstgedachte zou leiden, heeft de staatssecretaris dit met het Besluit bewust in het leven geroepen. Voorts stelt eiser dat verweerder het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden. Met een beroep op de meerderheidsregel stelt eiser dat de waardedruk op 5 % respectievelijk op 10 % dient te worden bepaald. Eiser betwist de bruikbaarheid van de door verweerder toegepaste Discounted Cash Flow methode (DCF-methode), en zo deze wel toepasbaar is, heeft verweerder onjuiste uitgangspunten gehanteerd, aldus eiser. Ter zitting heeft eiser zijn standpunt dat verweerder op grond van de gesloten vaststellingsovereenkomst gebonden is aan de getaxeerde waarde voor 2007 (zonder waardedruk) laten varen.
13. Ter zitting heeft verweerder zich nader op het standpunt gesteld dat bij inbreng en uitbreng dezelfde waardedruk van toepassing is. Hij bepleit primair bij inbreng dezelfde waardedruk te hanteren als bij de uitbreng, namelijk 35 %. Uitsluitend voor het geval de rechtbank van oordeel zou zijn dat de waardruk bij inbreng en uitbreng op verschillende percentages vastgesteld kan worden, bepleit verweerder nog de DCF-methode bij inbreng. Hierbij stelt hij de juiste uitgangspunten te hebben gehanteerd. Verweerder bestrijdt eisers beroep op toepassing van het Besluit bij inbreng. Ook het gelijkheidsbeginsel is volgens verweerder niet geschonden.
Beoordeling van het geschil
14. In zijn arrest van 1 februari 2013, nr. 11/03882, ECLI:NL:HR:2013:BX4036 oordeelde de Hoge Raad als volgt:
“In de situatie dat een belastingplichtige een onderneming begint en bij die gelegenheid een pand vanuit zijn privévermogen doet overgaan naar het ondernemingsvermogen, dient dit pand daarin te worden geactiveerd voor de waarde in het economische verkeer die daaraan ten tijde van de inbreng kan worden toegekend. Daarbij vormt duurzame zelfbewoning een omstandigheid die de waarde van het pand kan beïnvloeden en waarmee bij het bepalen van die waarde rekening dient te worden gehouden.”
15. Partijen zijn verdeeld over het antwoord op de vraag hoe groot de invloed van de zelfbewoning op de waarde van het pand is ten tijde van de inbreng. Vaststaat dat zij de invloed van de zelfbewoning bij de uitbreng in 2009 beiden waarderen op 35 %.
16. De rechtbank ziet in beginsel geen reden om in 2007 en 2009 de waardedruk op verschillende wijze vast te stellen. Partijen hebben immers desgevraagd ter zitting bevestigd dat de feiten en omstandigheden met betrekking tot de zelfbewoning in beide jaren gelijk waren. Wanneer de waardedruk bij inbreng op andere wijze zou worden bepaald dan bij uitbreng dan zouden voordelen (daaronder begrepen de nadelen) tot de winst worden gerekend die in werkelijkheid niet behoren tot de gezamenlijke voordelen die (onder welke naam en in welke vorm dan ook) worden verkregen uit de onderneming. De zogenoemde totaalwinstgedachte zou dan worden doorkruist. Nu de feiten en omstandigheden in beide jaren gelijk waren en de waardedruk in 2009 volgens beide partijen op 35 % kan worden gesteld, ziet de rechtbank in beginsel geen reden om in 2007 uit te gaan van een lagere waardedruk dan 35 %.
17. Vervolgens dient de rechtbank te beoordelen of eiser gelet op het Besluit er op mag vertrouwen dat de waardedruk bij inbreng toch op andere wijze mag worden bepaald dan bij uitbreng. De rechtbank is van oordeel dat dit niet het geval is. Bij de onder punt 3. van het Besluit beschreven situatie, waarop eiser zich beroept, gaat het om een vrijwillige overgang naar privé, omdat sprake is van een bijzondere omstandigheid die keuzeherziening rechtvaardigt. Het gaat dan om de situatie dat, indien een bepaalde wettelijke bepaling of uitleg daarvan bij het maken van de keuze reeds had gegolden, eiser een andere keuze had gemaakt. Hiervan is in het geval van eiser geen sprake. Eiser heeft het woongedeelte bewust tot zijn ondernemingsvermogen gerekend. Goedkeurende besluiten hebben geen ruimer toepassingsbereik dan waarvoor zij zijn gegeven. Ook overigens ziet de rechtbank geen reden om de aan de betreffende goedkeuring ten grondslag liggende gedachte (huurder is koper) analoog op eisers situatie toe te passen. Bij eiser is de situatie namelijk niet vergelijkbaar met de ‘huurder is koper’ situatie, waarbij gebruik en eigendom in één hand komen en de huur in feite eindigt. Bij eiser is hiervan geen sprake. Het gebruik van de woning bleef immers in stand bij inbreng van het woon/werkpand in de maatschap met de BV. Bezien vanuit de maatschap leverde de bewoning van de woning door eiser nog steeds een waardedruk op. Gezien het voorgaande is er geen reden om eisers beroep op het Besluit te honoreren.
18. Voorts beroept eiser zich ten aanzien van het gelijkheidsbeginsel op de zogenoemde meerderheidsregel. Voor een geslaagd beroep op de meerderheidsregel is nodig dat eiser aannemelijk maakt dat in de meerderheid van de gelijke gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Eiser verwijst hierbij primair naar de uitspraak van Gerechtshof Arnhem van 26 juli 2011, nr. 11-00025, ECLI:NL:GHARN:2011:BR4570. In deze casus brachten de grenzen der redelijkheid echter mee dat het betreffende pand niet tot het ondernemingsvermogen gerekend kon worden. Van een onjuiste toepassing van het recht bij de inbreng in de onderneming is in die casus dan ook geen sprake. De omstandigheid dat de inspecteur in die procedure een bepaald subsidiair standpunt innam, heeft niet tot een onjuiste wetstoepassing geleid waarop eiser zich thans zou kunnen beroepen. Eiser stelt voorts dat er in twee andere, niet nader genoemde zaken - van een andere gemachtigde - compromissen zouden zijn gesloten met toepassing van de door eiser voorgestane waardedruk. Tegenover de betwisting door verweerder is deze blote stelling van eiser niet voldoende om aannemelijk te achten dat er sprake is van gelijke gevallen waarin een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Het beroep op de meerderheidsregel slaagt derhalve niet.
19. Het overwogene onder 17. en 18. brengt mee dat er geen aanleiding is om van het onder 16. beschreven uitgangspunt af te wijken en dient de waardedruk bij inbreng op 35 % te worden vastgesteld. Het standpunt van verweerder met betrekking tot de DCF methode behoeft daardoor dan geen bespreking meer. Bij een waardedruk bij inbreng van 35 % bedraagt het inkomen uit werk en woning in 2009 volgens verweerders berekening € 85.639. Eiser heeft desgevraagd ter zitting verklaard verweerders berekening cijfermatig niet te betwisten. De rechtbank zal het belastbaar inkomen uit werk en woning dienovereenkomstig vaststellen.
20. Nu eiser geen afzonderlijke gronden tegen de beschikking heffingsrente heeft aangevoerd, zal de in rekening gebrachte heffingsrente dienen te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de aanslag.
21. Gelet op het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.
22. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosen die eiser in verband met het bezwaar en beroep heeft moeten maken. Eiser heeft daarbij verzocht om een vergoeding van de integrale proceskosten. De rechtbank wijst dit verzoek af, omdat geen sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in het derde lid van artikel 2 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit proceskosten). De rechtbank stelt de proceskostenvergoeding voor de beroepsmatige verleende rechtsbijstand overeenkomstig het Besluit proceskosten vast op € 1.460 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor de hoorzitting met een waarde per punt van € 243, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 487 en een wegingsfactor 1). Voorts kent de rechtbank een vergoeding toe voor de inschakeling van een deskundige. Van de factuur van makelaardij [D] komt een bedrag van € 193,60 voor vergoeding in aanmerking, zijnde 2 uren naar een tarief van € 80 per uur verhoogd met BTW (vergelijk Hoge Raad 13 juli 2012, ECLI:NL:HR:2012:BX0919 en de door de belastingkamers van de gerechtshoven op www.rechtspraak.nl gepubliceerde richtlijn). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 85.639;
- vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.653,60;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 45 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F. Germs-de Goede, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. R.P. van Baaren, rechters, in tegenwoordigheid van mr. G. Schokker, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 27 januari 2015
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.