Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/5320
Uitspraakdatum: 5 september 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X B.V., gevestigd te Z, eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2003 een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 257.313 (de naheffingsaanslag) opgelegd, alsmede bij beschikking een boete van € 4.537. Bij beschikking met dezelfde dagtekening is ook heffingsrente van € 17.371 berekend.
1.2. Het bezwaar tegen de boete en de heffingsrente heeft verweerder bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 4 maart 2005 afgewezen.
1.3. Eiseres heeft bij brief van 12 april 2005, ter griffie ontvangen op 14 april 2005, beroep ingesteld bij de rechtbank ’s-Gravenhage. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Bij brief van 14 oktober 2005 heeft voormelde rechtbank aan eiseres en verweerder medegedeeld niet bevoegd te zijn het beroep te behandelen. Op dezelfde dag heeft de rechtbank ’s Gravenhage het beroepschrift en de overige op de zaak betrekking hebbende stukken doorgezonden naar deze rechtbank.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 juni 2006, waar A en B namens eiseres en C namens verweerder zijn verschenen. Partijen hebben ieder een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Aan eiseres, ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet), zijn op basis van een overeenkomst van operational lease twee helikopters verhuurd door de in Zweden gevestigde vennootschap D AB. Over de in het kader van deze overeenkomst betaalde vergoedingen is aan eiseres geen (Nederlandse of Zweedse) omzetbelasting in rekening gebracht.
2.2. Eiseres heeft de onder 2.1. vermelde helikopters bij overeenkomsten van respectievelijk 22 december 2000 en 15 mei 2002 aan de in Zweden gevestigde AB E verhuurd. Hierbij is eveneens sprake van operational lease. De helikopters worden gebruikt om kunstmest en kalk te verspreiden over bosgebieden in Zweden.
2.3. Tot de gedingstukken behoort een brief van 15 maart 2004 (de suppletieaangifte) van F en G waarin onder meer het volgende is vermeld:
“In this letter we would like to voluntarily disclose the Dutch VAT not accounted for in the periode 1 January 1999 up to and including 30 November 2003 by X BV with regard to the (sub)leases of two helcopters to AB E. We request you to approve that X BV will commence accounting for Dutch VAT due as off 1 December 2003 and to disregard the past.
(...)
Our client has informed us that it has never doubted that the leases qualify as operational leases. However, our client has been informed that from a Swedish VAT perspective, the lease of these helicopters is not regarded as the lease of means of transport but as the lease of movable goods because the helicopters are not used for passenger transport, but for lifting purposes only. Based on this information, our client was under the impression that it correctly issued invoices without Dutch VAT with respect to the operational lease of the helicopters.
(...)
Based on this disclosed information, you could in principle impose an assessment to our client of EUR 257,313. However, since E can fully recover input VAT incurred, we kindly request you to approve that X BV will actually commence accounting for Dutch VAT due as off 1 December 2003 and to disregard the past.”
2.4. Naar aanleiding van de onder 2.3. vermelde brief heeft verweerder de in het geding zijnde naheffingsaanslag met verzuimboete en heffingsrente over de nageheven belasting vastgesteld. De heffingsrente ad € 17.371 is als volgt berekend: - rente 2000: € 3.015
- rente 2001: € 6.172
- rente 2002: € 5.136
- rente 2003: € 3.048.
3. Geschil
In geschil is of de onderhavige helikopters vervoermiddelen zijn in de zin van artikel 6, tweede lid, aanhef, onderdeel d, sub 7º, van de Wet. Bij een bevestigend antwoord op deze vraag zijn ook de verzuimboete en de heffingsrente in geschil.
4. Standpunten van partijen
4.1. Kort samengevat en mede ter bestrijding van de opgelegde boete en in rekening gebrachte heffingsrente voert eiseres aan dat de helikopters geen vervoermiddelen in zin van de Wet zijn. De helikopters worden niet als zodanig gebruikt, omdat zij zijn aangepast voor het gebruik in het kader van verspreiding van kalk en kunstmest en niet geschikt zijn voor personenvervoer, ook vanwege het ontbreken van de daarvoor vereiste vergunning. Volgens eiseres is het (mogelijke) gebruik doorslaggevend, in welk verband zij verwijst naar de brief van 8 mei 1990 van het Ministerie van Financiën, VB 90/714, waarin voor de verhuur van een heftruck onderscheid wordt gemaakt naar het gebruik dat daarvan wordt gemaakt. Alleen indien een heftruck (mede) wordt gebruikt voor het vervoeren van goederen, wordt deze als vervoermiddel aangemerkt. Indien de heftruck doorgaans wordt gebruikt voor het tillen van goederen, is de heftruck geen vervoermiddel. Vanwege de aanwezigheid van een pleitbaar standpunt ontbreekt volgens eiseres de grond voor het opleggen van de verzuimboete. Voor het in rekening brengen van heffingsrente is evenmin reden, onder meer omdat verweerder, gelet op de mogelijkheid van teruggaaf, per saldo niet is benadeeld door het achterwege blijven van de afdracht van omzetbelasting door eiseres. Ten slotte is de heffingsrente verkeerd berekend omdat geen rekening is gehouden met de vrijwillige verbetering binnen drie maanden na het laatste openstaande boekjaar, zodat de rente in ieder geval dient te worden verminderd met € 3.048 tot € 14.321.
4.2. Verweerder voert – kort samengevat – aan dat wel sprake is van een vervoermiddel. Eiseres is op haar rustende wettelijke verplichtingen niet nagekomen, zodat terecht omzetbelasting is nageheven en een verzuimboete is opgelegd. Tot een bedrag van € 14.321 is voorts terecht heffingsrente in rekening gebracht, nu niet relevant is in hoeverre verweerder daadwerkelijk rentenadeel heeft geleden.
4.3. Ter zitting hebben partijen, zakelijk weergegeven, hieraan nog het volgende toegevoegd:
De gemachtigde van eiseres:
Voordat wij de suppletieaangifte deden, hadden wij overleg met de belastingdienst. Wij wilden de situatie van de jaren vóór 2004 laten rusten. De belastingdienst wilde daaraan niet medewerken vanwege de Vinkenslag-toestanden. Op de door mij nu getoonde foto ziet u een variant van de helikopter, waarbij voorin plaats is voor twee personen en achterin voor drie personen. De in het geding zijnde helikopters zijn aangepast door de drie stoelen achterin eruit te halen. De middelen die worden verspreid, hangen onder de helikopter; achterin de helikopter wordt het meeste opgeslagen. Er is geen Zweedse omzetbelasting in rekening gebracht. In die periode was het niet verplicht om op de factuur naar de verlegging te verwijzen. Het standpunt dat op grond van het gewicht van de helikopters geen sprake is van vervoermiddelen, trekken wij in. In het bezwaarschrift is niet gevraagd om een proceskostenvergoeding.
Verweerder:
Eiseres heeft medio 2004 omzetbelasting aan haar afnemer in rekening gebracht, welke de Zweedse afnemer heeft teruggevraagd. De systematiek van de wet staat niet toe met gesloten beurzen te verrekenen. Ook al zou er een cessie zijn, dan moet er toch een naheffingsaanslag worden opgelegd. De afnemer heeft recht op aftrek in zoverre zij belaste prestaties verricht.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Ingevolge artikel 6, eerste lid, van de Wet is de plaats waar een dienst wordt verricht, de plaats waar de ondernemer die de dienst verricht woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft van waaruit hij de dienst verricht. In afwijking van het eerste lid worden ingevolge het tweede lid, aanhef, onderdeel d, sub 7º, diensten waaronder de verhuur van roerende zaken, met uitzondering van vervoermiddelen, welke worden verleend aan ondernemers verricht op de plaats waar degene aan wie de dienst wordt verricht, is gevestigd. Artikel 9, tweede lid, aanhef en onder onderdeel e, achtste streepje, van de Zesde richtlijn bevat een gelijkluidende bepaling. Het begrip ‘vervoermiddelen’ is in de Wet of de Zesde richtlijn niet nader uitgewerkt.
5.2. In het normale spraakgebruik wordt onder een vervoermiddel een middel van vervoer of transportmiddel verstaan, zoals een luchtvaartuig, een vaartuig of een voertuig. Naar algemeen spraakgebruik valt een helikopter dan ook te beschouwen als een vervoermiddel. In voormeld artikel 6 van Pro de Wet neemt ‘vervoermiddel’ bovendien de positie in van een uitzondering op een uitzondering op de hoofdregel, waardoor deze hoofdregel weer van toepassing is. Nu uitzonderingen ingevolge vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese gemeenschappen (HvJ EG) eng dienen te worden uitgelegd, moet het begrip vervoermiddel ruim worden opgevat, vergelijk het arrest van het HvJ EG van 15 maart 1989, nummer 51/88 (Hamann), waarin het HvJ EG overwoog:
“16. De commissie daarentegen stelt zich op het standpunt, dat het begrip "vervoermiddel" ruim moet worden uitgelegd en elk tuig omvat waarmee men zich van de ene plaats naar de andere kan begeven. Elk voor de zeescheepvaart geschikt zeiljacht is dus een vervoermiddel in de zin van de zesde richtlijn, ook al wordt het in de eerste plaats voor sportbeoefening gebruikt.
17. De stelling van de commissie moet worden gevolgd. Uit de zevende overweging van de considerans van de Zesde richtlijn blijkt namelijk, dat de richtlijn onder meer tot doel had, de werkingssfeer van de rechtsregels van de lid-staten, met name die betreffende de diensten, aan de hand van rationele criteria af te bakenen. Zo werd eenvoudigheidshalve bepaald, dat de plaats van de dienst in beginsel de plaats is waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd. Volgens genoemde overweging van de considerans van de richtlijn, moet evenwel in bepaalde gevallen een uitzondering op deze algemene regel worden gemaakt: zo is bij de verhuur van roerende lichamelijke zaken de plaats van de dienst de plaats waar de verhuurde zaak wordt gebruikt, zulks ter voorkoming van de concurrentievervalsing die uit de onderscheiden btw-tarieven in de verschillende lid-staten zou kunnen voortvloeien.
18. Deze overwegingen gelden evenwel niet voor de verhuur van vervoermiddelen. Daar deze gemakkelijk de grenzen kunnen overschrijden, is het moeilijk, zo niet onmogelijk, te bepalen waar zij worden gebruikt. Er moet evenwel voor ieder geval worden voorzien in een bruikbaar criterium voor de BTW-heffing. Vandaar dat de zesde richtlijn voor de verhuur van de vervoermiddelen niet uitgaat van de plaats waar de verhuurde zaak wordt gebruikt, doch, conform het basisbeginsel, van de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd.
19. Gelet op de redenen waarom de vervoermiddelen van de uitzonderingsregeling van artikel 9, lid 2, sub d, van de zesde richtlijn zijn uitgesloten, en aangezien de uitzonderingen op de algemene regeling van de zesde richtlijn eng moeten worden uitgelegd, zijn zeegaande zeiljachten, ook wanneer zij door de huurders voor sportbeoefening worden gebruikt, als vervoermiddelen in de zin van genoemde bepaling van de richtlijn te beschouwen. Met dergelijke jachten kunnen personen en goederen namelijk over lange afstanden worden vervoerd, zodat moeilijk kan worden bepaald, op welke plaats de jachten worden gebruikt; bovendien levert aanknoping bij de plaats van het gebruik van de zaak het gevaar op, dat in strijd met het doel van de Zesde richtlijn de verhuur van dergelijke schepen, aan de belasting over de toegevoegde waarde ontsnapt.”
5.3. Gelet op de betekenis van de term vervoermiddel in het spraakgebruik en de voormelde overwegingen van het HvJ EG is de rechtbank van oordeel dat de helikopters van eiseres zijn aan te merken als vervoermiddelen in de zin van de Wet en de Zesde richtlijn.
5.4. Het feit dat met de helikopters van eiseres, buiten de piloten, geen personen mogen worden vervoerd, doet aan bovenstaand oordeel niet af. Anders dan eiseres stelt, kan de rechtbank uit het arrest inzake Hamann niet afleiden dat van een vervoermiddel uitsluitend sprake is indien het (mede) voor vervoer van personen dient. Uit overweging 19 van het arrest inzake Hamann blijkt juist dat niet zozeer de wijze van aanwending van belang is bij het beoordelen of sprake is van een vervoermiddel, als wel de mogelijkheid van vervoer over lange afstanden, waardoor moeilijkheden ten aanzien van de plaatsbepaling kunnen ontstaan. Deze kenmerkende mogelijkheid van het vervoermiddel is bij een helikopter als de onderhavige in ruime mate aanwezig.
5.5. Aan het onder 5.3. overwogene doet evenmin af het door eiseres genoemde beleid inzake de verhuur van een heftruck. Een heftruck is niet vergelijkbaar met een helikopter omdat de laatste juist in tegenstelling tot de vorkheftruck de mogelijkheid in zich heeft om zich over grote afstanden te verplaatsen. Voor een gelijke behandeling, gebaseerd op het daadwerkelijke gebruik, bestaat dan ook geen aanleiding.
5.6. Met betrekking tot de boete is de rechtbank van oordeel dat onder gegeven omstandigheden, nu verweerder niet heeft weersproken dat de afnemer van eiseres recht heeft op teruggaaf en eiseres uit zichzelf de kwestie inzake de niet betaalde omzetbelasting bij verweerder heeft aangekaart, de door verweerder opgelegde boete disproportioneel is. Mede gelet op het navolgende dient de boete naar het oordeel van de rechtbank te vervallen.
5.7. Ingevolge artikel 30f, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) wordt met betrekking tot de omzetbelasting heffingsrente berekend ingeval een naheffingsaanslag wordt vastgesteld vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke is aangegeven, tenzij die naheffingsaanslag het gevolg is van een vrijwillige verbetering van de aangifte, welke wordt gedaan binnen drie maanden na het einde van het kalenderjaar of het boekjaar waarop de nageheven belasting betrekking heeft.
5.8. Gelet op de tekst van de wet is ter zake van de over de periode december 2000 en de jaren 2001 en 2002 nageheven omzetbelasting terecht heffingsrente berekend, zodat de rechtbank de stelling van verweerder en eiseres, in haar meer subsidiaire standpunt, volgt dat de heffingsrente dient te worden vastgesteld op € 14.321. Aan dit oordeel doen de stellingen van eiseres dat de heffingsrente feitelijk als een boete werkt en dat verweerder geen rentenadeel heeft, niet af. Afgezien van het feit dat de bevoegdheid tot het opleggen van een boete bestaat naast de bevoegdheid tot het in rekening brengen van heffingsrente, is al hetgeen eiseres in dit kader ter ondersteuning van haar standpunt aanvoert, niet gebaseerd op de wetgeving en achtergronden van de heffingsrente, maar op die van het boetestelsel, zodat de stellingen ter zake juridische grondslag missen. In zoverre is evenmin relevant in hoeverre verweerder daadwerkelijk een rentenadeel ondervindt.
5.9. Op grond van het onder 5.6 en 5.8. overwogene kan de uitspraak niet in stand blijven. Het beroep dient dan ook gegrond te worden verklaard.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, ziet de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken, op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht begroot op € 644 voor de door een derde beroepsmatig verleende bijstand (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 322).
7. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de heffingsrente en de boete;
- vermindert de heffingsrente tot € 14.321;
- vermindert de boete tot nihil;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 644, en wijst de Staat der Nederlanden aan dit bedrag aan eiseres te voldoen; en
- gelast dat de Staat der Nederlanden het door eiseres betaalde griffierecht van € 276 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 5 september 2006 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A. Roelvink - Verhoeff, voorzitter en mrs. E. Polak en A.J. Roke, leden, in tegenwoordigheid van mr. V.M. Maat, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam, dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.