Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
Registratienummer: AWB 07/1054
Proces verbaal mondelinge uitspraak 5 december 2007
X te Z, eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
Zitting
Bij het onderzoek ter zitting van 21 november 2007 te Haarlem is verschenen A, gemachtigde van eiseres, tot bijstand vergezeld van B, alsmede C namens verweerder, tot bijstand vergezeld van D.
Geschilomschrijving
In geschil is de uitspraak op het bezwaarschrift waarbij verweerder de door eiseres in haar aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2003 geclaimde verliesverrekening ad € 9.465 heeft geweigerd.
gronden:
1. Eiseres heeft over het jaar 2003 aangifte vennootschapsbelasting gedaan naar een belastbare winst van € 9.465 en vervolgens (tot een even hoog bedrag) voor deze winst een verrekening geclaimd van in 1997 geleden verlies, waarna voor 2003 een belastbaar bedrag resteert van nihil.
2. Verweerder heeft de geclaimde verliesverrekening geweigerd omdat in zijn visie de in het verleden geleden verliezen reeds in eerdere jaren volledig zijn gecompenseerd met de in de deze jaren gemaakte winsten.
3. Bij betwisting door verweerder rust op eiseres de bewijslast om aannemelijk te maken dat en tot welk bedrag sprake is van in het verleden geleden verliezen die de in latere jaren behaalde winsten (deels) kunnen compenseren.
Verweerder heeft, onder verwijzing naar een cijfermatige opstelling van de toegepaste verliesverrekening over de jaren sedert 1994, het standpunt ingenomen dat bij de aanslagregeling over 1997 een correctie is aangebracht waarna een verlies is vastgesteld ad fl. 33.843,- dat reeds volledig is verrekend met de winst over het jaar 2000 zodat over 1997 geen verlies meer resteert dat nog kan dienen ter compensatie van na 2000 behaald winsten. Aldus heeft verweerder het standpunt van eiseres dat sprake is van resterende verliezen uit 1997 die kunnen dienen ter compensatie van de in het onderhavige jaar behaalde winst, gemotiveerd weersproken.
Eiseres heeft daarop haar stelling dat in het jaar 1997 door haar een verlies is geleden van fl. 118.153,- waarvan een gedeelte nog te verrekenen is met de in 2003 gemaakte winst, naar het oordeel van de rechtbank, niet of althans onvoldoende aannemelijk gemaakt.
4. Op grond van artikel 51a, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) stelt de inspecteur het bedrag van het verlies vast bij voor bezwaar vatbare beschikking, gelijktijdig bij het vaststellen van de aanslag over dat jaar.
Op grond van artikel 51a, tweede lid, van de Wet wordt het bedrag van het verlies op het aanslagbiljet afzonderlijk vermeld.
5. Gemachtigde heeft (eerst) ter zitting het standpunt ingenomen dat de aanslag over het jaar 1997 eiseres nimmer heeft bereikt en er derhalve van uit moet worden gegaan dat de aanslag over het jaar 1997 nimmer is opgelegd. De rechtbank begrijpt deze stelling aldus, dat gemachtigde tevens het standpunt inneemt dat evenmin een beschikking is opgemaakt met het in aanmerking te nemen verlies over 1997.
Ook als gemachtigde in deze stelling moet worden gevolgd, kan dat eiseres niet baten aangezien de termijn voor de Inspecteur om de aanslag over het jaar 1997 op te leggen (reeds lang) is verlopen. Alsdan kan een in 1997 geleden verlies niet dienen ter compensatie met in latere jaren behaalde winsten.
Zo eiseres in een later jaar het door haar geclaimde verlies uit 1997 wenst te verrekenen had het op haar weg gelegen om, als gemachtigde al gevolgd moet worden in zijn stelling dat de vaststelling van de aanslag en daarmee ook de toezending van de verliesbeschikking is uitgebleven, de inspecteur tijdig te verzoeken om een vaststelling van het verlies bij voor bezwaar vatbare beschikking. Tegen een weigering door de inspecteur om een dergelijke verliesbeschikking te nemen staat bezwaar en beroep open (artikel 23 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen jo artikel 6:2 van Pro de Algemene wet bestuursrecht).
Het vaststellen van het compensabel verlies is met ingang van 1 januari 1995 ingevoerd. Van gemachtigde mag, als beroepsmatig optredend fiscaal adviseur, verwacht worden dat hij op de hoogte is van het bestaan en het belang van de verliesbeschikking en bij het uitblijven ervan, van de mogelijkheid gebruik maakt om de inspecteur te verzoeken om een dergelijke beschikking alsnog af te geven.
Het door haar gemachtigde berusten in het uitblijven van een aanslag en daarmee het berusten in het niet vaststellen van het verlies (waar de wetswijziging begin 1995 juist bedoeld was om belastingplichtigen middels een formele verliesvaststellingsbeschikking extra rechtszekerheid te verschaffen) waarna dit verlies in een later jaar niet meer in aanmerking kan worden genomen, komt voor risico van eiseres.
6. De rechtbank overweegt ten overvloede dat indien en voor zover gemachtigde het standpunt inneemt dat de aanslag en de verliesbeschikking wel tijdig zijn ontvangen en het verlies over 1997 nader dient te worden vastgesteld op fl. 118.153,- (hetgeen evenzeer uit het beroepschrift en de pleitnota zou kunnen worden opgemaakt, in die zin is het standpunt van gemachtigde niet eenduidig), het beroep niet-ontvankelijk is nu gesteld noch gebleken is dat tegen de verliesbeschikking 1997 op enig moment bezwaar is ingediend.
7. De rechtbank begrijpt voorts het door gemachtigde, eerst ter zitting, ingenomen standpunt dat op het aanslagbiljet het bedrag van het in aanmerking te nemen verlies - in strijd met artikel 51a, tweede lid, van de Wet - nimmer is vermeld en de Inspecteur nooit een opmerking heeft gemaakt over de door eiseres in de diverse aangiften vermelde verliezen, als een beroep op het vertrouwensbeginsel.
De rechtbank overweegt allereerst dat verweerder ter zitting, aan de hand van een door gemachtigde ter zitting overgelegd aanslagbiljet, heeft aangewezen waar en op welke wijze het te verrekenen verlies op het aanslagbiljet is vermeld. Gemachtigde heeft vervolgens, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat op aanslagbiljetten over andere jaren een dergelijke verwijzing ontbreekt.
Een redelijke verdeling van bewijslast brengt met zich dat gemachtigde die stelt dat de in het verleden uitgereikte aanslagbiljetten op dit onderdeel onvolledig zijn, voor deze stelling bewijs aanbrengt, bijvoorbeeld in de vorm van de aanslagbiljetten die aantoonbaar onjuist zijn opgemaakt. Gemachtigde heeft voor zijn (blote) stelling geen bewijs geleverd. De rechtbank gaat er alsdan vanuit dat in de jaren na 1997 eiseres aanslagbiljetten heeft ontvangen met daarop vermeld het (nog) in aanmerking te nemen verlies, overeenkomstig het bepaalde in artikel 51a, tweede lid, van de Wet.
Op grond van het vorenoverwogene faalt het beroep op het vertrouwensbeginsel nu eiseres door verweerder ieder jaar is geïnformeerd over de - in de visie van de belastingdienst - in aanmerking te nemen verliezen.
Zo gemachtigde op deze informatie niet of onvoldoende acht heeft geslagen en derhalve heeft nagelaten om deze informatie aan te sluiten op de nog in aanmerking te nemen verliezen zoals die uit zijn eigen administratie naar voren komt, dienen de gevolgen daarvan (die uit de aard der zaak eerst tegen het einde van de periode van verliesverrekening naar voren komen) voor risico van eiseres te komen.
8. Ten aanzien van het beroep van gemachtigde op toepassing van de foutenleer, overweegt de rechtbank als volgt.
9. Bij de aanslagregeling over 2002 is (overeenkomstig de ingediende aangifte) uitgegaan van een waardering van de pensioenvoorziening per ultimo 2002 ad € 404.901.
Tussen partijen is niet in geschil dat de waardering van de pensioenvoorziening per ultimo 2003 moet worden vastgesteld op € 421.372.
Eiseres is subsidiair van opvatting dat de pensioenvoorziening primo 2003 ) in afwijking van de eigen aangifte en in afwijking van de aangifte over het jaar 2002, nader moet worden vastgesteld op € 366.643 (zijnde € 404.901 verminderd met de door de Inspecteur in 1997 aangebrachte correctie ad € 38.258).
Alsdan is er sprake van een doorbreking van de balanscontinuïteit, aangezien de eindbalans over 2002 (waardering op € 404.901) niet meer aansluit met de beginbalans over 2003 (waardering op € 366.643). Deze afwijking wordt door eiseres verdedigd met de stelling dat een door verweerder bij de aanslagregeling 1997 aangebrachte correctie in de dotatie persioenvoorziening ad fl. 42.155 door eiseres nimmer is doorgevoerd in haar eigen jaarrekeningen en aangiften zodat bij het opstellen van de jaarstukken 2003 er ten onrechte van uit is gegaan dat de stand van de voorziening € 404.901 bedroeg terwijl dat € 366.643 had moeten zijn.
10. De rechtbank merkt allereerst op dat de onder 9 omschreven stelling onverenigbaar is met de onder 5 omschreven stelling van gemachtigde dat over 1997 nimmer een aanslag is opgelegd. Immers, indien de rechtbank gemachtigde zou volgen in zijn stelling dat nimmer een aanslag is opgelegd over het jaar 1997, kan er evenmin sprake zijn van een door de Inspecteur toegepaste correctie.
11. Ook als de rechtbank (in afwijking van de eerder door gemachtigde ingenomen stelling en overeenkomstig het standpunt van verweerder) er van uit zou gaan dat verweerder over 1997 wel degelijk een aanslag heeft opgelegd en uitgereikt en tevens het verlies bij beschikking is vastgelegd op een lager bedrag dan door eiseres geclaimd, kan dat eiseres niet baten.
Immers, een redelijke verdeling van de bewijslast brengt met zich dat eiseres, die bij nader inzien wenst uit te gaan van een lager bedrag aan voorziening op de beginbalans 2003, aannemelijk maakt dat de over 1997 door de Inspecteur aangebrachte correctie ziet op de pensioenvoorziening en voorts, dat deze correctie door eiseres in haar administratie nooit is verwerkt.
Eiseres heeft voor deze stelling (afgezien van het cijfermatig samenvallen van de in 1997 geclaimde extra pensioendotatie en de helft van de aangebrachte correctie) geen begin van bewijs aangebracht. Gemachtigde onderkent dit zelf ook, blijkens zijn opmerking in de pleitnota over: ‘…een correctie die al dan niet heeft plaatsgevonden…’ en de opmerking in het beroepschrift: ‘…zou dit verschil kunnen bestaan uit een deel van de dotatie aan de pensioenvoorziening die in 1997 als buitengewone last ad f. 42.155 is opgenomen…’. (cursivering door de rechtbank).
12. Gemachtigde is van opvatting dat het aan verweerder is om aan te tonen dat de correctie niet ziet op twee maal de aanvullende dotatie pensioenvoorziening. Echter, nu gemachtigde zelf niet weet welke correctie is aangebracht (en bovendien ter zitting het standpunt inneemt dat in het geheel geen aanslag is opgelegd en derhalve geen correctie is aangebracht) kan bezwaarlijk van de Inspecteur worden gevergd dat hij gemotiveerd verweer voert, zeker nu de bewijslast bij eiseres ligt.
De rechtbank merkt voorts (in navolging van de Inspecteur) op dat de in 1997 aangebrachte correctie ad fl. 84.310,- uitkomt boven de gehele mutatie pensioenvoorziening in 1997 (deze passiefpost neemt met fl. 80.465,- toe van fl. 477.122,- naar fl. 557.587,-) en gemachtigde voor dit verschil geen begin van verklaring heeft gegeven, zodat het reeds daarom niet in de reden ligt om de (gehele) correctie toe te schrijven aan de pensioen¬voorziening.
De rechtbank merkt tenslotte op dat, zo de foutenleer al toegepast zou moeten worden, daarbij slechts de helft van de correctie ad fl. 84.310,- in aanmerking kan komen. Immers, de visie van gemachtigde volgend heeft verweerder destijds de geclaimde extra pensioendotatie ad fl. 42.155,- (omschreven als ‘eenmalig bijstelling pensioenvoorziening’) per abuis dubbel gecorrigeerd. Onder toepassing van de foutenleer zou dan alleen de echte balansfout kunnen worden hersteld (de correctie ad fl. 42.155,-) en blijft de eenmalige fout van verweerder (het per abuis nogmaals corrigeren voor hetzelfde bedrag) buiten bereik van de foutenleer. Echter, nu gemachtigde dienaangaande - hoewel daartoe nadrukkelijk uitgenodigd - ter zitting geen eenduidig standpunt heeft ingenomen, laat de rechtbank dit punt verder onbesproken.
13. Hetgeen overigens nog door eiseres naar voren is gebracht leidt niet tot een ander oordeel, het beroep is ongegrond.
proceskosten:
De rechtbank acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
beslissing:
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 5 december 2007 en in het openbaar uitgesproken door
dr mr A.M. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van mr O.C.H.C. Pilet, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.