Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
Registratienummer: AWB 07/5669
Proces verbaal mondelinge uitspraak - uitspraakdatum: 24 april 2008
X, wonende te Z, eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
Zitting
Bij het onderzoek ter zitting van 10 april 2008 te Haarlem zijn verschenen eiser, tot bijstand vergezeld van dhr A, alsmede verweerder, tot bijstand vergezeld van dhr B en dhr C.
Geschilomschrijving
In geschil is de uitspraak op het bezwaarschrift tegen de aan eiser opgelegde navorderings¬aanslag inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen over het jaar 2002 alsmede de gelijktijdig afgegeven boetebeschikking.
Ontvankelijkheid beroep
Eiser heeft tegen de navorderingsaanslag bezwaar aangetekend. In de bestreden uitspraak is het bezwaar afgewezen. De uitspraak op bezwaar is gedagtekend 6 juli 2007, de termijn voor het indienen van beroep eindigde derhalve op vrijdag 17 augustus 2007.
Een beroepschrift is tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn van zes weken genoemd in artikel 6:7 van Pro de Awb is ontvangen. Bij verzending per post is een beroepschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd, mits het niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen (artikel 6:9 van Pro de Awb).
Eiser heeft (pro forma) beroep aangetekend tegen de bestreden uitspraak. Het beroepschrift is niet gedagtekend. De envelop waarin het beroepschrift is verzonden heeft een poststempel van maandag 20 augustus 2007. Het beroepschrift is op dinsdag 21 augustus 2007 door de rechtbank ontvangen.
De omstandigheid dat de afstempeling door TPG Post heeft plaatsgevonden op maandag 20 augustus 2007 sluit niet uit dat het beroepschrift niet later dan vrijdagavond 17 augustus 2007 na de buslichting (en daarmee nog vóór het einde van de termijn) ter post is bezorgd (HR 17 juni 2005, nr 40.737, VN 2005/31.3). Eiser is derhalve ontvankelijk in zijn beroep.
De opmerking van eiser ter zitting dat hij in de regel in de ochtend zijn brieven post omdat hij deze handeling dan kan combineren met het naar school begeleiden van zijn kinderen, maakt het oordeel van de rechtbank niet anders nu niet valt uit te sluiten dat eiser (zich realiserend dat de beroepstermijn nagenoeg was verstreken) eenmalig van zijn gewoonte is afgeweken.
gronden:
1. Aan eiser is door zijn werkgever in het onderhavige jaar een BMW personenauto (hierna: de auto) ter beschikking gesteld. Het betreft een leaseauto van D B.V. (hierna: D).
De auto was een jaar eerder door de werkgever van eisers echtgenote aan zijn echtgenote ter beschikking gesteld. In het onderhavige jaar heeft de werkgever van eiser het leasecontract met D overgenomen en is de auto aan hem ter beschikking gesteld waarbij eiser de auto mede in privé mocht gebruiken en ook heeft gebruikt.
Ter zake van bedoeld privé gebruik heeft eiser in zijn aangifte een bedrag van € 7.063 in aanmerking genomen. Het verantwoorden van dit bedrag als de fiscale bijtelling autokostenforfait is tussen partijen niet in geschil.
2. Vervolgens heeft eiser in de aangifte op de fiscale bijtelling een bedrag van € 7.063 in aftrek gebracht (door hem omschreven als ‘eigen bijdrage voor privé gebruik’).
Na bijtelling van het autokostenforfait en vermindering van de bijtelling met (exact) hetzelfde bedrag resteert per saldo een bijtelling autokostenforfait van nihil.
3. De hoogte van het door eiser in aftrek gebrachte bedrag (zijnde het product van de door eiser betaalde maandbedragen en de van toepassing zijnde maanden) is op zich tussen partijen niet in geschil.
Partijen houdt verdeeld of dit door eiser aan zijn werkgever betaalde bedrag kan worden aangemerkt als de vergoeding die hij verschuldigd is voor het gebruik voor privé doeleinden van de auto, zoals bedoeld in artikel 3.145, achtste lid van de Wet Inkomstenbelas¬ting 2001 (tekst 2002, hierna: vergoeding privé gebruik).
geschilomschrijving
4. Eiser is van opvatting dat er geen sprake is van een nieuw feit, op basis waarvan verweerder gerechtigd was tot het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslag. Evenmin is er, in de visie van eiser, sprake van kwade trouw.
Eiser is voorts van opvatting dat hij terecht het bedrag van € 7.063 als vergoeding privé gebruik in mindering heeft gebracht op de bijtelling autokostenforfait omdat hij (op jaarbasis) dit bedrag verschuldigd was aan zijn werkgever als eigen bijdrage voor het privé gebruik van de auto.
Eiser betwist ten slotte de opgelegde boete van 50% van het nagevorderde bedrag nu er, in zijn visie, sprake is van een pleitbaar standpunt.
In het beroepschrift heeft eiser een (voorwaardelijk en onder protest) getuigenaanbod gedaan. Ter zitting heeft eiser - in reactie op een daartoe gestelde vraag van de rechtbank bij aanvang van de mondelinge behandeling - verklaard dit aanbod in te trekken, tenzij verweerder ter zitting “met nieuwe zaken komt”. Eiser is vervolgens gedurende de mondelin¬ge behandeling niet teruggekomen op het aldus (voorwaardelijk) intrekken van zijn aanbod, zodat het aanbod wordt geacht definitief te zijn ingetrokken.
5. Verweerder is van opvatting dat sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt en, bij ontbreken daarvan, eiser kwade trouw kan worden verweten.
Verweerder is voorts van opvatting dat het door eiser in het onderhavige jaar betaalde totaalbedrag van € 7.063 niet kan worden aangemerkt als vergoeding privé gebruik. Tenslotte is verweerder van opvatting dat sprake is van opzet dan wel voorwaardelijke opzet, op basis waarvan terecht de boete van 50% van het nagevorderde bedrag is opgelegd. Subsidiair is verweerder van opvatting dat sprake is van grove schuld en de boete verminderd zou moeten worden tot 25% van het nagevorderde bedrag.
nieuw feit
6. Eiser is van opvatting dat verweerder gehouden was tot nader onderzoek, nu eiser in zijn aangifte de bijtelling privé gebruik heeft verminderd met eenzelfde bedrag waarna per saldo een bijtelling resteerde van nihil. Een dergelijke vermindering tot nihil is dermate afwijkend van hetgeen verwacht mag worden dat, zo begrijpt de rechtbank de stelling van eiser, nader onderzoek had moeten volgen. Dit verzuim zou dan niet hersteld kunnen worden op een later moment middels navordering omdat het benodigde nieuw feit daartoe ontbreekt.
7. De rechtbank kan eiser in deze stelling niet volgen.
De Wet Inkomstenbelas¬ting 2001 (tekst 2002) voorziet in het achtste lid van artikel 3.145 in een beperking van het op grond van het eerste lid in aanmerking te nemen autokostenforfait, indien en voor zover sprake is van een door belastingplichtige verschuldigde vergoeding voor het gebruik voor privé doeleinden van een ter beschikking gestelde auto.
In de door eiser ingediende papieren aangifte (opgenomen als bijlage 1 bij het verweer¬schrift) is bij vraag 5a de fiscale bijtelling verantwoord en is bij vraag 5b het bedrag opgenomen dat aan de werkgever is betaald.
Gesteld noch gebleken is dat de door eiser aangebrachte vermindering door hem expliciet aan de orde is gesteld, in de aangifte of anderszins.
Nu de wet voorziet in een vermindering van het autokostenforfait met het bedrag van (maximaal) de door de werknemer betaalde vergoeding privé gebruik, en de aangifte ook voor het overige een verzorgde indruk maakt, was verweerder onder deze omstandigheid niet gehouden tot nader onderzoek en kon hij er in beginsel van uitgaan dat zowel de bijtelling als de beperking door eiser waren verantwoord overeenkomstig (respectievelijk) het eerste en het achtste lid van artikel 3.145 van de Wet Inkomstenbelas¬ting 2001.
Overigens lijkt eiser dit ook zelf te onderkennen blijkens de verwijzing in het door hem zelf geschreven beroepschrift naar jurisprudentie over de vergoeding privé gebruik en het standpunt van de staatssecretaris terzake (waaruit volgens eiser blijkt: “Het is daarom ook logisch dat de werkgever belanghebbende zo’n bijdrage laat betalen”) alsmede zijn stelling dat in het onderhavige geval sprake is van een pleitbaar standpunt. Ter zitting heeft eiser niet nader onderbouwd waarom er desondanks sprake is van een ambtelijk verzuim van de Inspecteur bij het volgen van de aangifte op dit onderdeel.
8. De primitieve aanslag is opgelegd in 2003. In 2004 is door de Belastingdienst/FIOD een onderzoek ingesteld bij leasemaatschappij D. De bevindingen van dit strafrechtelijk onderzoek (hierna te behandelen) vormen voor verweerder een nieuw feit op basis waarvan de onderhavige navorderingsaanslag kan worden opgelegd.
9. De rechtbank voegt hier aan toe dat ook als eiser moet worden gevolgd in zijn stelling dat een nieuw feit ontbreekt, hem dit niet kan baten nu hij zich bloot heeft gesteld aan de aanmerkelijke kans dat zijn aangifte onjuist was zodat sprake is van voorwaardelijke opzet en daarmee van kwade trouw bij eiser (zoals hierna bij het onderdeel ‘boete’ zal worden uiteengezet).
vergoeding privé gebruik
10. Verweerder is van opvatting dat het door eiser betaalde bedrag ad € 7.063 niet is aan te merken als vergoeding privé gebruik.
Verweerder verwijst daarbij naar de bevindingen van bovengenoemd strafrechtelijk onderzoek bij D. Een gedeelte van het proces verbaal van verhoor van de persoon die de leaseconstructie (mede gebruikt voor de leaseovereenkomst voor de auto) heeft bedacht en uitgevoerd, is als bijlage 13 bij het verweerschrift gevoegd. In dit proces verbaal is, voor zover hier van belang, opgenomen (met correctie van typefouten):
“…wat ik doe is het volgende: voor de berekening ga ik uit van de normale leaseprijs voor de zaak met een looptijd van 48 maanden, eventueel variërend in verband met de gereden kilometers. Dat leasebedrag mag het de zaak kosten en geen cent meer. De zaak bedoel ik degene die de auto least.
De normale leaseprijs is inclusief alle autokosten, ik bedoel dus de leaseprijs zoals die normaal is opgebouwd. Autokosten zijn de rente, aanschafprijs en restwaarde, benzinekosten, verzekeringen en belasting en zo.
Dan heb je dus 48 maal de normale leaseprijs = bedrag “X”.
Vervolgens neem ik de fiscale cataloguswaarde die gehanteerd wordt voor de fiscale bijtelling voor de werknemer, maal, toentertijd, 20%, nu 25%, en gedeeld door 12 om naar het maandbedrag toe te rekenen.
De zaak draagt dan af aan de leasemaatschappij zijn eigen kosten plus de bijdrage in de autokosten. Dus de normale leaseprijs voor de zaak en de bijdrage van de werknemer die op het netto loon wordt ingehouden van de werknemer.
Dan vraag je hoeveel maanden moet ik betalen. Daar reken je looptijd bij uit en je hebt het te betalen maandbedrag. De bijdrage in de autokosten wordt als bijdrage autokosten ingehouden op het nettoloon van de werknemer.
Met dit systeem heb je alleen maar winnaars. De werkgever verdient er geld aan omdat zijn maandbedrag lager is, namelijk berekend naar 26 maanden in plaats van 48 maanden en de werknemer rijdt altijd in een nieuwe auto. De auto wordt tenslotte al na 26 maanden ingeruild in plaats van 48. En ik heb meer omzet. De werknemer kan de auto tenslotte overnemen voor de lage prijs, hij heeft al 26 maanden betaald om de auto over te nemen aan het einde van de periode.
(…)
U vraagt mij waarom ik eerder zei dat de inspecteur het hoogstens zou kunnen terugdraaien. Dus de aangifte corrigeren zonder boete. Ik weet niet waarom de inspecteur dat zou doen, ik zeg dat echter wel tegen de klanten. Dit systeem kan tot de wet verandert, of als de inspecteur vragen stelt en niet tevreden is met het antwoord, maar er is geen risico omdat er geen boetes gegeven zullen worden.
(…)
Iedere klant heeft zelf de keus om van het systeem gebruik te maken. Ik heb nog nooit een auto onder de marktwaarde verkocht, dus dat is beslist niet het geval. Niet alle accountants gaan ermee akkoord, maar ik zeg altijd: dan begrijpen ze het gewoon niet. Ik leg het altijd eerlijk uit want ik heb niets te verbergen.
U vraagt mij wat er aan het einde van contractperiode gebeurt. De werknemer heeft al die tijd betaald om de restwaarde van de auto te laten zakken. Hij heeft eigenlijk de auto al voor een groot deel betaald. Als u kijkt op uw pagina 10 van de bijlage D/1 ziet u een gecalculeerde restwaarde en een veel lager bedrag als afgesproken restwaarde. Die werknemer heeft al die tijd betaald om die auto voor die restwaarde over te nemen. Het belangrijkste in dit systeem is dat hij niets uit dienstbetrekking heeft gekregen, hij heeft zelf betaald voor die auto.
De werknemer betaalt uiteindelijk het restant, je zou het financiering voor die werknemer kunnen noemen. Hij gebruikt de zaak als doorgeefluik maar omdat hij het via de zaak doet mag hij het aftrekken van zijn privé gebruik auto.”
11. Het leasecontract met D is door de werkgever van de echtgenote van eiser, zo heeft eiser ter zitting verklaard, aangegaan op 29 juni 2001. Het contract is, nadat het in 2002 is overgenomen door de werkgever van eiser, beëindigd op 17 oktober 2003. Het contract heeft daarmee ongeveer 26 maanden geduurd.
12. Eiser heeft (nadat het contract door zijn werkgever is overgenomen) gedurende 18 maan¬den een bedrag van € 892,41 per maand betaald aan zijn werkgever, door hem omschreven als vergoeding voor privé gebruik van de auto.
Na afloop van het contract heeft eiser op 17 oktober 2003 de auto van D overgenomen voor een bedrag van € 3.379.
Tussen partijen is niet in geschil, zo is ter zitting duidelijk geworden, dat de waarde in het economisch verkeer van de auto in oktober 2003 kan worden vastgesteld op € 26.500.
13. Gelet op het bovenstaande komt de rechtbank tot het oordeel dat de door eiser aan zijn werkgever betaalde maandbedragen van € 892,41 niet zijn aan te merken als vergoeding privé gebruik.
De rechtbank komt tot dit oordeel op basis van de verklaring van de bedenker van de constructie zoals onder 10 geciteerd, en de door eiser in oktober 2003 betaalde overname van de auto. Zo heeft de bedenker van de constructie verklaard dat de werkgever slechts de normale, zakelijke leaseprijs betaalt: “Dat leasebedrag mag het de zaak kosten en geen cent meer” plus een opslag: “De zaak draagt dan af aan de leasemaatschappij zijn eigen kosten plus de bijdrage in de autokosten. Dus de normale leaseprijs voor de zaak en de bijdrage van de werknemer die op het netto loon wordt ingehouden van de werknemer”. De werkgever wordt in de verklaring ook wel aangeduid met het woord ‘doorgeefluik’. De hoogte van de opslag wordt berekend aan de hand van de jaarlijkse fiscale bijtelling en vervolgens gedeeld door twaalf maanden om tot een maandbedrag te geraken.
Voor de leasemaatschappij is de constructie een middel om extra omzet te genereren, niet valt aan te nemen dat aan het einde van contractperiode de auto voor een bedrag wordt verkocht waarop D verlies draait (zoals ook door de bedenker wordt verklaard: “Ik heb nog nooit een auto onder de marktwaarde verkocht”).
Het voordeel voor de werknemer is, zoals de bedenker op diverse momenten in zijn verklaring beschrijft, dat zijn aanbetaling op de auto (resulterend in een relatief lage overprijs bij beëindiging van het leasecontract) in aftrek wordt gebracht op de bijtelling privé gebruik auto en daarmee als een fiscale aftrekpost fungeert: “De werknemer kan de auto tenslotte overnemen voor de lage prijs, hij heeft al 26 maanden betaald om de auto over te nemen aan het einde van de periode”.
15. De rechtbank neemt voorts in aanmerking dat eiser zijn stelling dat de door hem betaalde maandbedragen zien op een door hem aan zijn werkgever verschuldigde vergoeding voor privé gebruik (omdat hij in een duurder model wilde rijden, dan wel, in een relatief nieuwe auto) op geen enkele wijze cijfermatig heeft onderbouwd.
Zo ontbreekt iedere berekening van de door eiser betaalde vergoeding, op basis van bijvoorbeeld een vergelijking tussen de daadwerkelijk door de werkgever betaalde leaseprijs en een offerte van de te betalen leaseprijs bij een minder dure auto dan wel een auto met een langere leasetermijn.
Eiser heeft evenmin een (begin van een) verklaring gegeven voor het feit dat de door hem betaalde maandbedragen op jaarbasis exact overeenkomen met de door hem aan te geven fiscale bijtelling voor privé gebruik.
De stelling van eiser, dat de bijdrage verklaard kan worden uit de relatief korte leaseperiode, kan de rechtbank evenmin volgen. Een korte leaseperiode leidt weliswaar tot een minder lange termijn van afschrijven, maar eveneens tot een hogere restwaarde. Dat desondanks sprake zou zijn van (aanzienlijk) hogere leasetermijnen die vervolgens aan eiser in rekening zijn gebracht, is op geen enkele wijze nader (cijfermatig) onderbouwd.
16. Ter zitting heeft eiser aangeboden om alsnog een berekening te maken van de door eiser verschuldigde vergoeding voor privé gebruik, op basis waarvan het door eiser in aftrek gebrachte bedrag van € 7.063 (alsnog) gesplitst zou kunnen worden in een bedrag dat ziet op de daadwerkelijk verschuldigde vergoeding voor privé gebruik, en een restbedrag dat door eiser vooralsnog niet nader is omschreven.
De rechtbank passeert dit aanbod, niet alleen omdat het als tardief moet worden aangemerkt (door eiser is geen redelijke verklaring gegegeven voor het feit dat het verzoek eerst in dit stadium van de procedure wordt gedaan) maar tevens omdat eiser (hoewel daartoe uitgenodigd door de rechtbank) niet heeft aangegeven op welke wijze hij het aanbod nader inhoud denkt te geven.
17. De rechtbank acht ten slotte van belang dat eiser de auto, na twee jaar gebruik door hem en zijn echtgenote, heeft kunnen overnemen voor een prijs (€ 3.379) die aanmerkelijk lager is dan de waarde in het economisch verkeer (€ 26.500).
Onder deze omstandigheden - wat er verder zij van de verklaringen van de bedenker van de leaseconstructie zoals hierboven besproken - had het eiser (die naar eigen zeggen een leidinggevende positie bekleedt in de organisatie van zijn werkgever) duidelijk moeten zijn dat de door hem betaalde maandbedragen niet zien op een vergoeding voor privé gebruik maar daarentegen zijn aan te merken als aanbetalingen op de latere aankoop.
Dit klemt te meer nu iedere cijfermatige onderbouwing van de maandbedragen ontbreekt, hetgeen een werknemer die daadwerkelijk een aanzienlijke maandelijkse vergoeding moet betalen voor privé gebruik, van zijn werkgever zou vragen.
De verklaring van eiser, in reactie op daartoe gestelde vragen van de rechtbank, dat hij zich niet kan herinneren of hij in privé winst of verlies heeft behaald bij het overnemen van de auto en het vervolgens weer verkopen aan E BV, acht de rechtbank ongeloofwaardig.
18. Verweerder heeft, onder verwijzing naar de afgelegde verklaring van de bedenker van de leaseconstructie en door eiser betaalde overnameprijs, daarin door eiser niet of onvoldoende weersproken, in voldoende mate aannemelijk gemaakt dat de door eiser betaalde maandbedragen niet zijn aan te merken als een door hem betaalde vergoeding privé gebruik en het voor 2002 in aanmerking genomen totaalbedrag van € 7.063 derhalve ten onrechte in aftrek is gebracht.
boete
19. Eiser, die bekend was met het substantieel verschil tussen de werkelijke waarde van de auto in oktober 2003 en de overnameprijs die hij aan D betaalde, en desondanks bij zijn aangifte de door hem betaalde maandbedragen in aftrek heeft gebracht als vergoeding voor privé gebruik (zonder enige onderbouwing voor de hoogte van dit maandbedrag, dat voorts exact overeenkomt met de fiscale bijtelling hetgeen eiser moet zijn opgevallen) heeft zich aldus willens en wetens bloot gesteld aan de aanmerkelijke kans dat de aangifte op dit punt onjuist was (HR 13 februari 2004, BNB 2004/160).
Nu aldus sprake is van voorwaardelijke opzet heeft verweerder terecht een boete opgelegd van 50% van het nagevorderde bedrag. De rechtbank acht deze boete passend en geboden.
proceskosten:
De rechtbank acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
beslissing:
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 24 april 2008 en in het openbaar uitgesproken door
dr mr A.M. van Amsterdam RA, in tegenwoordigheid van mr P.J.M. de Jong, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.