Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummer: AWB 10/5148
Uitspraakdatum: 10 augustus 2011
Uitspraak in het geding tussen
[X],[P], eiser,
gemachtigde: mr.drs. P.J. Berghuis CPL
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2005 een aanslag (aanslagnummer [NUMMER A]) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 55.812 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 13.566.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 16 augustus 2010 de aanslag gehandhaafd.
1.3. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 juni 2011. Namens eiser is daar verschenen mr. S. op den Velde-Laven en C.K. Horseling. Namens verweerder zijn verschenen Th.J.W. van Doorn, M. Sterk en mr. C.C.A. van der Hout.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1.1. Eiser heeft in 2005 werkzaamheden verricht voor de [BEDRIJF A] Programme (hierna: [BEDRIJF A]). De [BEDRIJF A] is een gespecialiseerde organisatie van de Verenigde Naties (hierna: de VN). Eiser heeft de werkzaamheden in 2005 als volgt uitgevoerd:
- van 1 januari 2005 tot en met 31 maart 2005 in vast dienstverband;
- van 25 april 2005 tot en met 5 mei 2005 via een contract als short term consultant in Kirgistan;
- van 11 mei 2005 tot en met 11 augustus 2005 via een contract als short term consultant met standplaats Bratislava, Slowakije
- van 23 juli 2005 tot en met 10 augustus 2005 via een contract als short term consultant in Belarus;
- van 29 augustus 2005 tot en met 2 september 2005 via een contract als short term consultant met standplaats Bratislava, Slowakije;
- van 13 oktober 2005 tot en met 7 december 2005 via een contract als short term consultant in Afghanistan.
2.1.2. In het contract afgesloten tussen eiser en de [BEDRIJF A] (hierna: het [BEDRIJF A]-contract) met betrekking tot de werkzaamheden in Kirgistan is onder meer het volgende opgenomen:
“CONDITIONS OF SERVICE- CONSULTANTS
1. STATUS OF CONSULTANT
The consultant shall be considered as having the legal status of an independent contractor and as being an expert on Mission for the purpose of the Convention on the Privileges and immunities of the United Nations. The consultant shall not be considered in any respect as being a staff member of the United Nations or of [BEDRIJF A].
2. RIGHTS AND OBLIGATIONS OF THE CONSULTANT
(…)
b. The consultant shall be solely liable for claims by third parties arising from the consultant’s own negligent acts or omissions in the course of performing this contract and under no circumstances shall [BEDRIJF A] be held liable for such claims by third parties.
(…)
4. TERMINATION
a. Either party may terminate this contract at any time by giving the other party five days’ notice, in the case of contracts for a total duration of less than two months, and fourteen days in the case of contracts for a longer period, unless some other period of notice is specified on the front side of this contract, in which case that period of notice will prevail. In the event of such termination, the consultant shall be compensated for the actual amount of work performed to the satisfaction of [BEDRIJF A] on a pro rata basis.
b. [BEDRIJF A] shall have the right to withhold a reasonable amount of payment due to the consultant if [BEDRIJF A] has to incur additional costs resulting from termination of this contract by the consultant in a manner contrary to the preceding subsection, or from failure by the consultant to complete the terms of this contract to the satisfaction of [BEDRIJF A].
(...)
6. COMPENSATION
(…)
c. In all circumstances the consultant shall be responsible to take out, at his or her own expense, medical insurance covering the period of this contract as the consultant may consider advisable.”
2.1.3. In de contracten afgesloten tussen eiser en de [BEDRIJF A] met betrekking tot de werkzaamheden in Slowakije, Belarus en Afghanistan zijn vergelijkbare bepalingen opgenomen.
2.2.1. Verweerder heeft een contract overgelegd waarin is opgenomen hoe de Wereldbank de verhouding met een short term consultant contractueel vastlegt (hierna: het voorbeeldcontract). In het voorbeeldcontract is onder meer het volgende opgenomen:
“1. I am pleased to offer you a Short Term Consultant appointment to the staff of the World
Bank Group.
(…)
4. Your appointment is subject to local recruitment and is subject to the conditions of
Employment of the World Bank Group as at present in effect and as they may be amended from time to time.
(…)
9. Under this appointment, you will be subject to the World Bank Group’s Staff Rules in
effect at the time you are appointed and as they may be amended during your period of service.
(…)
11 While you are in authorized travel status on official World Bank Group business on this
assignment, you will be covered by the World Bank Group’s Accidental Death and
Dismemberment Insurance policy, which would also cover limited medical expenses, and
Baggage insurance policies. Please note that these insurances will not cover you while on
vacation or other personal trips before, during, or after an assignment with the World Bank
Group. You are therefore advised to carry personal insurances covering such occasions,
12. The World Bank Group also provides Worker’s Compensation insurance. Please see the
enclosed “Notes for Short Term Consultants and Short Term Temporaries” for details on all of these insurances.
(…)
16. For a period of two years after termination of this assignment, you will not seek or
accept work connected with projects or operations that were of direct concern or make use of
material acquired during this assignment, unless the prior consent of the World Bank has been obtained.
(…)”
2.2.2. In het addendum bij het voormelde voorbeeldcontract (hierna: de ‘acceptance’) is onder meer het volgende opgenomen:
“Acceptance:
I hereby accept my appointment to the staff of the World Bank Group, under the terms
and conditions of employment set forth in my letter of appointment and the policies and
procedures of the World Bank as at present in effect and as they may be amended from time to time.
(…)
I have received, reviewed, and understand the World Bank Group’s Staff Principle 3 -
“General Obligations of Staff Members,” and Staff Rule 3.01 - “Outside Activities and Interests.” I certify that my employment with the World Bank Group under the terms of this letter of appointment and the Terms of Reference does not violate the provisions of this Principle and Rule.
I certify that I, and members of my immediate family, are not currently employed by member governments on any World Bank Group-financed projects and will not be during my
period of employment with the World Bank Group. I also certify that I will not, for a period of two years after termination of my employment with the World Bank Group, seek or accept work connected with projects or operations that were my direct concern or make use of material acquired during my World Bank Group employment, without prior approval from the World Bank Group.”
2.3. Eiser heeft over 2005 aangifte IB/PVV gedaan naar een verzamelinkomen van € 13.566. In zijn aangifte heeft eiser als van belastingheffing vrijgestelde inkomsten [BEDRIJF A] opgenomen een bedrag van € 88.052.
2.4. Verweerder is van de aangifte IB/PVV afgeweken. De vrijstelling ten aanzien van het [BEDRIJF A]-inkomen is uitsluitend verleend over de periode dat eiser een vast dienstverband had, namelijk van 1 januari 2005 tot en met 31 maart 2005, tot een bedrag van € 32.240. Verweerder heeft aldus € 55.812 als belastbaar inkomen uit werk en woning in de heffing betrokken. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen bedraagt € 13.566.
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. Tussen partijen is uitsluitend in geschil of de inkomsten van de [BEDRIJF A] door eiser genoten over de periode 25 april 2005 tot en met 7 december 2005, in afwijking van artikel 2.1 van de Wet IB 2001, als van inkomstenbelasting vrijgestelde inkomsten dienen te worden aangemerkt als bedoeld in artikel VI, paragraaf 19, van het Verdrag nopens de voorrechten en immuniteiten van de gespecialiseerde organisaties (hierna: het verdrag) van 21 november 1947.
3.2. Eiser heeft in dat verband primair een beroep gedaan op toepassing van het gelijkheidsbeginsel. Daarbij heeft eiser gewezen op het besluit van 20 september 1999, nr. IFZ99/1044, met betrekking tot de short term consultants die werkzaam zijn bij de Wereldbank. Subsidiair is eiser van mening dat er sprake is van een dienstbetrekking tussen eiser en de [BEDRIJF A] als bedoeld in artikel 2, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB), hetgeen betekent dat hij op grond van artikel VI paragraaf 19 van het verdrag als functionaris van een gespecialiseerde organisatie van de VN moet worden aangemerkt en zijn inkomen op die grond is vrijgesteld van Nederlandse belastingheffing. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 13.566.
3.3. Verweerder is van mening dat de consultants werkzaam voor de Wereldbank niet vergelijkbaar zijn met eiser. Voorts heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat eiser niet in dienstbetrekking staat tot de [BEDRIJF A]. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Eiser heeft zich primair op het standpunt gesteld dat verweerder in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel. De consultant bij de Wereldbank wordt op grond van het eerdergenoemde besluit van 20 september 1999 in samenhang met het besluit van 7 maart 1995, nr. IFZ95/223 behandeld als staflid die in dienstbetrekking staat tot de Wereldbank en hij geniet alsdan op grond van het verdrag vrijstelling van belasting op het salaris en emolumenten van de Wereldbank. Eiser heeft gesteld dat hij zijn werkzaamheden voor de [BEDRIJF A] onder gelijke condities verricht en daarom eveneens in aanmerking komt voor de belastingvrijstelling.
4.2. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel kan alleen slagen als sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen voortkomend uit een door verweerder gevoerd begunstigend beleid of uit een oogmerk van begunstiging dan wel wanneer in een meerderheid van de vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. De rechtbank begrijpt het betoog van eiser als een beroep op begunstigend beleid, welk begunstigend beleid ook eiser toekomt.
4.3. Eisers beroep op het gelijkheidsbeginsel kan de rechtbank niet volgen. Eiser heeft met hetgeen hij heeft ingebracht namelijk niet aannemelijk gemaakt dat er sprake is van gelijke gevallen. Daartoe overweegt de rechtbank het volgende.
Eiser is blijkens artikel 1 van Pro het [BEDRIJF A]-contract een onafhankelijke contractant en, zoals ook expliciet is opgenomen, geen staflid van de VN of de [BEDRIJF A]. Dit in tegenstelling tot de consultant bij de Wereldbank die op grond van artikel 1 en Pro 4 van het voorbeeldcontract en de ‘acceptance’ zijn of haar werkzaamheden verricht als staflid en onder dezelfde arbeidsvoorwaarden als medewerkers in dienstbetrekking. De consultant bij de Wereldbank dient zich op grond van artikel 9 van Pro het voorbeeldcontract en de ‘acceptance’ te houden aan de regels die gelden voor stafleden. In het [BEDRIJF A]-contract is een dergelijke bepaling niet opgenomen. In tegenstelling tot de consultant bij de Wereldbank is eiser op grond van artikel 2, onderdeel b van het [BEDRIJF A]-contract alleen en persoonlijk aansprakelijk voor claims van derden als gevolg van nalatigheid in de uitvoering van de werkzaamheden dan wel in het geval van een onjuiste uitvoering daarvan. De consultant bij de Wereldbank kan ingevolge artikel 12 van Pro het voorbeeldcontract gebruik maken van een collectieve verzekering. Het [BEDRIJF A]-contract kent een dergelijke bepaling niet. Voorts geldt voor de consultant bij de Wereldbank op grond van artikel 16 van Pro het voorbeeldcontract en de ‘acceptance’ een non-concurrentiebeding. Een dergelijke bepaling is evenmin opgenomen in het [BEDRIJF A]-contract.
4.4. Voor zover eiser nog heeft gesteld dat er weliswaar contractuele verschillen zijn, maar hij de werkzaamheden feitelijk onder gelijke condities heeft verricht als de consultants bij de Wereldbank, kan het beroep evenmin slagen. Eisers stelling zou er toe leiden dat eiser en de [BEDRIJF A] zich niet zouden kunnen beroepen op enkele bepalingen uit het [BEDRIJF A]-contract. Eiser heeft zijn stelling echter niet onderbouwd.
4.5. Bij die stand van het geding heeft eiser subsidiair gesteld dat hij zijn werkzaamheden in dienstbetrekking tot [BEDRIJF A] heeft verricht als bedoeld in artikel 2, eerste lid van de Wet LB. Eiser beroept zich met name op de omstandigheid dat hij voorheen, tot 1 april 2005 in dienstbetrekking was en er bij het aangaan van de [BEDRIJF A]-contracten in de arbeidsverhouding tot [BEDRIJF A] feitelijk niets is gewijzigd. Aldus is sprake van een voortgezet dienstverband, aldus eiser.
Voor het aannemen van een dienstbetrekking moet worden voldaan aan de volgende voorwaarden:
a. de werknemer moet zijn werkzaamheden in een gezagsverhouding tot de werkgever verrichten;
b. de werkgever heeft de verplichting loon te betalen;
c. de werknemer heeft de verplichting de arbeid persoonlijk te verrichten.
Naar het oordeel van de rechtbank is er geen sprake van een (voortgezette) dienstbetrekking.
Eiser was voorheen weliswaar in dienstbetrekking bij de [BEDRIJF A], maar zoals ter zitting is komen vast te staan, is op zijn initiatief het dienstverband beëindigd en is hij een contract als onafhankelijk consultant aangegaan. De wil van partijen was bij het aangaan van de [BEDRIJF A]-contracten klaarblijkelijk gericht op een andere arbeidsrelatie dan de voorheen bestaande dienstbetrekking. De bepalingen in het contract sluiten daar ook bij aan. Eiser wordt aangemerkt als een onafhankelijke consultant niet zijnde een staflid van de [BEDRIJF A]. Op eiser zijn de ‘staff rules’ niet van toepassing. Eiser is volledig (financieel) aansprakelijk voor zover de uitvoering van zijn werkzaamheden aanleiding zijn voor claims van derden. De [BEDRIJF A] kan de overeengekomen vergoeding korten bij beëindiging van het contract en in het geval de werkzaamheden niet naar behoren zijn uitgevoerd, dit ter beoordeling door de [BEDRIJF A]. Uit een en ander kan worden afgeleid dat eiser en de [BEDRIJF A] een resultaatsverbintenis zijn overeengekomen en geen arbeidsovereenkomst. Eiser heeft met hetgeen hij heeft gesteld niet aannemelijk gemaakt dat hij de werkzaamheden, in weerwil van de inhoud van het [BEDRIJF A]-contract, in een gezagsverhouding tot [BEDRIJF A] heeft verricht. De overige elementen van de dienstbetrekking behoeven dan geen bespreking meer.
4.6. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. T.A. de Hek, voorzitter, mr. H.A.M. Röell-Mulder en mr. S.K.A. Efstratiades, rechters, in tegenwoordigheid van mr. J. de Jong, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 augustus 2011.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.