Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummer: AWB 10/6918
Uitspraakdatum: 21 oktober 2011
Uitspraak in het geding tussen
de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
gemachtigde: mr. K. de Graaf FB
en
de inspecteur van de Belastingdienst[P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2006 een aanslag (aanslagnummer [#]) vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 2.248.719. Daarbij is een bedrag van € 36.632 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 23 november 2010 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 september 2011. Namens eiseres is daar haar gemachtigde verschenen. Namens verweerder zijn verschenen drs. A.J. Kieboom en E. Mulder.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiseres is de moeder van een fiscale eenheid vennootschapsbelasting. De activiteiten van de fiscale eenheid bestaan uit de exploitatie van een garagebedrijf in [A], [B] en [C]. De onroerende zaken van het concern zijn ondergebracht bij de in de fiscale eenheid met eiseres gevoegde dochtervennootschap [D] B.V.
2.2. Eiseres bezat tot begin 2006 onroerende zaken aan weerszijden van de [locatie], midden in een woonwijk. Het ging hierbij om een garagebedrijf met showroom, werkplaats en een tankstation op nummer [#], en aan de overkant van de laan op nummer [#] om een vervallen koetshuis met omliggende grond (hierna: het perceel) welke als autostalling fungeerde.
2.3. Mede door protesten vanuit de buurt heeft de gemeente [A] omstreeks het jaar 2000 eiseres verzocht om de stallingsruimte te verwijderen. De gemeente [A] wilde graag dat hier woonhuizen zouden worden gebouwd in dezelfde stijl als de omgeving. Eiseres was bereid hieraan mee te werken onder de voorwaarde dat zij voor de stalling van haar auto’s vervangende grond zou kunnen kopen.
2.4. Naar aanleiding van het verzoek van de gemeente heeft eiseres besloten het perceel te herontwikkelen en te verkopen. Eiseres heeft in dat verband de volgende handelingen verricht:
- In 2000 heeft eiseres architect [E] ingeschakeld voor het ontwerpen van een viertal villa’s;
- In 2002 heeft eiseres bouwkundig ingenieursbureau [F] ingeschakeld voor het opstellen van een bouwtechnisch rapport (rapport d.d. 10 december 2002);
- In 2002 heeft eiseres bij de gemeente [A] een bouwvergunning ingediend voor de bouw van vier vrijesectorwoningen. Met dagtekening 17 mei 2005 is een bouwvergunning afgegeven;
- In 2002 heeft eiseres adviesbureau [G] ingeschakeld voor het uitvoeren van een asbestinventarisatie;
- In 2002 en 2003 heeft eiseres [H] ingeschakeld voor het uitvoeren van een bodemonderzoek;
- In 2003 heeft eiseres een vergunning aangevraagd voor het slopen van het koetshuis. Op 14 april 2003 heeft de gemeente [A] de sloopvergunning verleend aan eiseres;
- In 2004 heeft eiseres een verzoek ingediend bij de provincie [provincie] voor afgifte van een beschikking “niet ernstige bodemverontreiniging”. De gevraagde beschikking is op 4 maart 2005 afgegeven;
- In 2005 heeft eiseres diverse adviesbureaus ingeschakeld voor het ontwerpen en plaatsen van reclameborden, voor constructieadvieswerkzaamheden en voor het uitvoeren van Geotechnisch onderzoek;
- In 2005 heeft eiseres prijsafspraken gemaakt met Bouwbedrijf [J] B.V. voor de bouw van de vier woningen conform projectgegevens van eiseres. In dat verband is afgesproken dat eiseres verantwoordelijk is voor de grondsanering;
- In 2005 heeft eiseres een reclamebureau ingeschakeld voor het maken van een verkoopbrochure. In de brochure is een nauwkeurige technische beschrijving opgenomen van de te bouwen woningen;
- Eiseres heeft [I] Notarissen ingeschakeld voor de opmaak van de benodigde overeenkomsten, waaronder de aannemingsovereenkomst;
- Eiseres heeft [N] B.V. en [K] o.g. ingeschakeld voor de verkoop van de woningen.
2.5. Begin 2005 heeft de gemeente [A] toegezegd dat eiseres voor haar onderneming een strook grond van 545 m² achter [locatie] kon kopen.
2.6. In december 2005 zijn de vier nog te bouwen woningen verkocht voor in totaal
€ 1.944.000 vrij op naam. Het perceel is hierbij verkocht aan de verschillende kopers voor een bedrag van in totaal € 1.020.872. Uit de koopovereenkomsten is af te leiden dat de aanneemsom (€ 1.944.000 -/- € 1.020.872 =) € 923.128, inclusief btw bedraagt. Dit komt overeen met de eerder gemaakte afspraken tussen eiseres en het bouwbedrijf. In de koopovereenkomsten inzake het perceel staat voor zover hier van belang het volgende vermeld:
“dat verkoper op voormeld perceel grond een plan heeft ontwikkeld betreffende de sloop van de huidige opstallen, sanering van de ondergrond en vervolgens de bouw van een viertal nieuwbouwwoningen;
dat de sloop van de huidige opstallen en de bouw van de vier (4) woningen zal geschieden door Bouwbedrijf [J] B.V
(…)
Artikel 1
Bouw- en sloopvergunning
De vereiste bouw- en sloopvergunning zijn reeds verleend en onherroepelijk geworden.
(…)
Artikel 17
Ontbindende voorwaarde
Deze koop geschiedt onder de ontbindende voorwaarde(n), dat:
(…)
Indien een ontbindende voorwaarde wordt vervuld, werkt deze tussen partijen terug naar het tijdstip van het aangaan van de koop en werkt deze tevens voor de door koper en het Bouwbedrijf te sluiten aannemingsovereenkomst.
(…)
Artikel 22
Aannemingsovereenkomst
Koper verplicht zich om tezamen met deze koopovereenkomst een aannemingsovereenkomst te sluiten met het Bouwbedrijf. Bij het uitblijven van het ondertekenen van de aannemingsovereenkomst is koper aan verkoper een boete verschuldigd van vijftig procent (50%) van de totale koop-/aanneemsom.
(…)
Koper is verplicht de bovengenoemde verplichting tot het sluiten van een aannemingsovereenkomst met het Bouwbedrijf als kettingbeding op te leggen aan een rechtsopvolger, bij gebreke waarvan koper eveneens een boete aan verkoper verschuldigd is van vijftig procent (50%) van de totale koop-/aanneemsom.”
2.7. Bij aktes van 6 januari 2006 heeft eiseres het perceel geleverd aan de kopers. Na de levering is het koetshuis gesloopt en is het perceel gesaneerd.
2.8. In 2006 zijn de makelaarscourtage en de kosten van overdracht in rekening gebracht bij eiseres. De makelaarscourtage is berekend over de waarde van de grond en opstal. Tevens heeft het bouwbedrijf in 2006 meerwerk in rekening gebracht bij eiseres ten bedrage van (per saldo) € 18.416.
2.9. Eiseres heeft in totaal € 276.142 uitgegeven aan herontwikkeling van het perceel.
2.10. In haar op 31 oktober 2007 ingediende aangifte vennootschapsbelasting 2006 heeft eiseres € 742.730 gedoteerd aan de herinvesteringsreserve. Dit bedrag is opgebouwd als volgt:
boekwinst perceel € 1.020.872
uitgaven herontwikkeling € 276.142 -/-
boekwaarde [locatie & #] (grond plus opstal) € 2.000 -/-
€ 742.730
2.11. Naar aanleiding van de ingediende aangifte heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden, welke heeft geresulteerd in een rapport d.d. 19 april 2010. Op basis van dit rapport heeft verweerder in de aanslag de dotatie vaan de herinvesteringsreserve gecorrigeerd.
3. Geschil
3.1. In geschil is primair of voor de toepassing van de herinvesteringsreserve eiseres, zoals zij stelt, het perceel als een bedrijfsmiddel, dan wel zoals verweerder stelt, als voorraad heeft vervreemd. Subsidiair is in geschil of eiseres een beroep kan doen op opgewekt vertrouwen van verweerder naar aanleiding van een eerdere door hem gedane toezegging.
3.2. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.505.989. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Artikel 3.54, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna Wet IB 2001) bepaalt het volgende:
“Indien bij vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de boekwaarde van het bedrijfsmiddel overtreft, kan bij het bepalen van de in het kalenderjaar genoten winst het verschil gereserveerd worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding of in de daarop volgende drie jaren worden aangeschaft of voortgebracht, indien en zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat (herinvesteringsreserve).”
4.2. Met partijen gaat de rechtbank ervan uit dat het perceel in het verleden als bedrijfsmiddel kwalificeerde en dat het in het kader van de bedrijfsuitoefening van eiseres duurzaam in gebruik was als stallingsruimte. De vraag die partijen verdeeld houdt is of het perceel op enig moment voorafgaande aan de verkoop of levering een statuswijziging heeft ondergaan, in die zin dat het niet meer als bedrijfsmiddel kan worden aangemerkt maar dient te worden gekwalificeerd als voorraad. Indien zulks het geval is, kan de hiervoor weergegeven herinvesteringsreserve niet worden gevormd en dient de met de verkoop van het perceel gerealiseerde boekwinst tot de belastbare winst van eiseres te worden gerekend.
4.3. De rechtbank stelt voorop dat met het enkele verkoopbesluit van eiseres nog geen sprake is van herkwalificatie van het perceel tot voorraad. Een zaak die de functie van bedrijfsmiddel heeft, verliest die functie pas als zij is verkocht of wordt aangewend voor een nieuwe ondernemingsactiviteit waarin die zaak fungeert als voor de omzet bestemde voorraad. Handelingen die een ondernemer verricht met het oog op de verkoop van een in zijn onderneming als bedrijfsmiddel fungerende zaak, kunnen niet worden aangemerkt als een nieuwe ondernemingsactiviteit, ook niet als het betreft op verzoek en voor rekening van de koper verrichte handelingen waardoor die zaak een aanmerkelijke wijziging ondergaat (Hoge Raad, 6 juni 2008, nr. 43 515, LJN: BD3175, BNB 2008/213).
4.4. Tussen partijen is niet in geschil dat de grond en het oude koetshuis tot aan de datum van levering op 6 januari 2006 zijn gebruikt als stalling voor de auto’s van de onderneming van eiseres. Vast staat voorts dat het feitelijk gebruik van het perceel tot aan de levering niet verschilde ten opzichte van het feitelijk gebruik in de periode voordat werd besloten tot verkoop. Ook staat vast dat tot aan de levering van het perceel geen sloop van het koetshuis of bouw van woningen op het perceel hebben plaatsgevonden.
4.5. De rechtbank is van oordeel dat het perceel tot aan de levering niet is aangewend voor een nieuwe ondernemingsactiviteit. Het is gebruikt op dezelfde wijze als in het verleden. De uitleg van het begrip aanwenden door verweerder in die zin dat hiermee de bestemming van het perceel is bedoeld en niet het feitelijk gebruik binnen de onderneming, volgt de rechtbank niet. Het begrip aanwenden dient naar het oordeel van de rechtbank te worden uitgelegd in de betekenis van het spraakgebruik. Volgens Van Dale online woordenboek (2010) betekent aanwenden “voor een speciaal doel gebruiken”. In casu kan niet worden gezegd dat het perceel voor de datum van levering (tijdelijk) voor een ander doel dan als stallingsruimte is gebruikt.
4.6. De rechtbank is bovendien van oordeel dat in de gegeven omstandigheden geen sprake is van een nieuwe ondernemingsactiviteit als genoemd in het weergegeven arrest. Hierbij neemt de rechtbank in de eerste plaats in aanmerking dat de in 2.4 weergegeven handelingen die eiseres heeft verricht met betrekking tot het perceel primair waren gericht op verkoop van het perceel dan wel op het verkrijgen van een vervangende stallingsruimte op het perceel gelegen achter [locatie]. Vast staat immers dat de gemeente vanaf 2000 de wens heeft geuit richting eiseres om het perceel te bestemmen voor woningbouw. Eiseres wenste hieraan mee te werken onder de voorwaarde dat er vervangende stallingsruimte beschikbaar zou komen. In afwachting van zekerheid hieromtrent zijn de onderhavige handelingen verricht. Vast staat voorts dat begin 2005 de gemeente heeft toegezegd dat eiseres een strook grond van 545 m² achter de garage aan de [locatie] kon kopen en dat dit perceel uiteindelijk op 5 mei 2006 aan eiseres is overgedragen. Het ontwikkelen van de woonbestemming met betrekking tot het perceel en de gemaakte plannen voor de bouw van woningen daarop kunnen derhalve niet los worden gezien van de bestaande onderneming van eiseres en zijn ingegeven door de wens van de gemeente de grond te bestemmen voor woningbouw. Dat eiseres hiertoe voorbereidende handelingen heeft verricht, daarmee additionele vermogenswinst heeft behaald en - zo is niet in geschil - dit ook heeft beoogd, acht de rechtbank in de gegeven omstandigheden van nevengeschikt belang bij de beoordeling van de vraag of een herinvesteringsreserve kan worden gevormd voor de met de verkoop van het perceel gemaakte boekwinst.
4.7. Bij het oordeel dat geen sprake is van een nieuwe ondernemingsactiviteit neemt de rechtbank voorts in aanmerking dat niet is komen vast te staan dat sloop- en bouwkosten met betrekking tot het perceel voor risico van eiseres kwamen. Vast staat immers dat de aanneemovereenkomst is gesloten tussen het bouwbedrijf en de kopers van het perceel en – zo heeft verweerder ter zitting naar voren gebracht – dat daarbij sprake is geweest van een vaste aanneemsom. De omstandigheden dat de koop- en aanneemovereenkomst onlosmakelijk met elkaar samenhangen, dat er in 2006 meerwerk aan eiseres in rekening is gebracht ten bedrage van € 18.416, dat de kopers geen enkele zeggenschap hadden omdat het project door eiseres is bepaald en vorm gegeven en dat eiseres het bouwbedrijf heeft uitgezocht en de hoogte van de aanneemsom heeft bepaald, brengen de rechtbank niet, ook niet in onderlinge samenhang bezien, tot een ander oordeel.
4.8. Het voorgaande brengt de rechtbank tot de slotsom dat het perceel de functie van bedrijfsmiddel had en die functie niet heeft verloren. Niet kan worden gezegd dat het perceel is verkocht of aangewend voor een nieuwe ondernemingsactiviteit waarin het fungeert als voor de omzet bestemde voorraad.
4.9. Nu niet in geschil is dat is voldaan aan de overige voorwaarden voor het vormen van een herinvesteringsreserve, dient het beroep gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.310 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 218, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.505.989 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.310;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 298 vergoedt.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. A.A. Fase, voorzitter, mr. M. Koole en mr. J.M. van Kempen, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.H. Ruis, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 oktober 2011.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.