Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummer: AWB 11/4805
Uitspraakdatum: 21 februari 2012
Uitspraak in het geding tussen
[X], wonende te [Z] eiseres,
gemachtigde: mr. F. Jagersma (werkzaam bij Russo & Van der Waal Belastingadviseurs en Advocaten),
en
de inspecteur van de Belastingdienst [P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 8 november 2002 een aanslag inkomstenbelasting 1998 (hierna IB/PVV 1998) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 24.315 na verrekening van een verlies van ƒ 10.352. Daarbij is een bedrag van f 3.564 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Eiser heeft bij brief van 8 februari 2008 bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 februari 2008 eiser niet-ontvankelijk verklaard in zijn bezwaar.
1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 27 maart 2008, ontvangen bij de rechtbank op 28 maart 2008, beroep ingesteld tegen deze uitspraak.
1.4. De rechtbank heeft bij uitspraak van 6 november 2008 het beroep van eiser ongegrond verklaard.
1.5. Eiser is tegen deze uitspraak in beroep gegaan en bij uitspraak van 11 november 2010 heeft het Gerechtshof Amsterdam de uitspraak van de rechtbank en de uitspraak op bezwaar vernietigd en de inspecteur opgedragen om alsnog uitspraak te doen op het bezwaar van eiser.
1.6. Verweerder heeft op 10 augustus 2011 uitspraak gedaan op het bezwaar en het bezwaar afgewezen.
1.7. Eiser heeft daartegen bij brief van 7 september 2011, ontvangen bij de rechtbank op 8 september 2011, beroep aangetekend.
1.8. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend en op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.
1.9. Bij brief van 2 december 2011 heeft eiser nadere stukken ingediend.
1.10. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 december 2011. Namens eiser is verschenen mr. F. Jagersma voornoemd. Namens verweerder is mr. H.G. Kooiker verschenen.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiser is apotheker van beroep. In 1998 is hij directeur en enig aandeelhouder van [Bedrijf A] B.V. Deze vennootschap bezat op haar beurt alle aandelen in [Bedrijf B] B.V., [Bedrijf C] B.V. en [Bedrijf D] B.V. (hierna te noemen: de apotheekvennootschappen). De apotheekvennootschappen dreven elk een apotheek. [Bedrijf A] B.V. en de apotheekvennootschappen vormen een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting (hierna: de fiscale eenheid).
2.2. Naar aanleiding van een door de Belastingdienst ingesteld landelijk onderzoek in de farmaciebranche zijn de administraties van de groothandel in medicijnen [Bedrijf E] B.V. en [Bedrijf F] B.V. onderzocht. Het onderzoek betrof de jaren 1994 tot en met 1998. Blijkens dit onderzoek zijn kortingen wegens leveranties van medicijnen over de jaren vanaf 1994 niet door de apotheekvennootschappen in hun administraties verantwoord en via tussenpersonen aan eiser in privé uitbetaald.
2.3. Op 28 juni 2000 heeft de Belastingdienst aan eiser en de betrokken apotheekvennootschappen bericht dat op grond van het gepleegde boekenonderzoek en een door de FIOD ingesteld strafrechtelijk onderzoek waarvan op 4 september 2000 proces-verbaal is opgemaakt, is vastgesteld dat en tot welke bedragen kortingen aan eiser zijn uitbetaald over de jaren 1994 tot en met 1998. Voor het jaar 1998 is vermeld dat een bedrag van ƒ 177.560 aan kortingen door eiser in privé is ontvangen. Omdat de kortingen niet rechtstreeks aan eiser zijn betaald maar door middel van een tussenpersoon, is hierbij rekening gehouden met commissies die bij de tussenpersoon zijn achtergebleven.
2.4. Inzake de kortingen die zijn ontvangen in 1994 tot en met 1996 zijn navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 1996 en navorderingsaanslagen vermogensbelasting 1996 tot en met 1998 opgelegd. Het geschil hierover heeft geleid tot een rechterlijke procedure (met uitzondering van de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1997). Bij uitspraak van 15 september 2006 (kenmerk P03/03502) heeft het Gerechtshof Amsterdam het beroep tegen de uitspraken op bezwaar ongegrond verklaard. Bij arrest van 5 oktober 2007 (nr. 43.648) heeft de Hoge Raad het beroep tegen deze uitspraak, met toepassing van artikel 81 van Pro de Wet op de Rechterlijke Organisatie, ongegrond verklaard.
2.5. De rechtbank Amsterdam heeft op 25 september 2003 (parketnummer 13/120056-00) eiser veroordeeld wegens (onder meer) het opzettelijk onjuist doen van aangiftes inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en vermogensbelasting 1994, 1995, 1996/1997 en 1997/1998. Tegen dit vonnis heeft eiser geen hoger beroep aangetekend.
2.6. In de jaarrekening 1998 van de fiscale eenheid zijn de kortingen over 1994 tot en met 1998 als bijzondere bate in het resultaat van de fiscale eenheid verantwoord en als rekening-courant vordering op eiser opgenomen. De hierop gebaseerde aangifte vennootschapsbelasting 1998 is gedagtekend 31 mei 2001 en op 1 juni 2001 ingediend.
2.7. In bijlage 6 bij de aangifte vennootschapsbelasting 1998 (bijlage 4 bij het beroepschrift van eiser) wordt opgemerkt: “De berekening van de kortingen is tot stand gekomen via het putten uit het geheugen van de heer [X] en uit het restant van de administratie” alsmede “Gezien de fiscale eenheid en het ontbreken van een uitsplitsing zijn de kortingen geheel aan [Bedrijf A] B.V. toegerekend” en “De ontvangen kortingen zijn in rekening-courant directie geboekt. M.b.t. de kortingen van oude jaren is in totaal ƒ 19.000 rente in rekening-courant geboekt”. De aanslag vennootschapsbelasting 1998 is conform de aangifte vastgesteld. In de uitspraak op bezwaar is het belastbare bedrag verminderd met de in 1994 tot en met 1997 ontvangen kortingen omdat deze al in aanmerking zijn genomen in de navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting over die jaren alsmede met de rentebate. Eiser heeft tegen de uitspraak op bezwaar tegen de aanslag vennootschapsbelasting 1998 beroep ingesteld bij deze rechtbank. Het beroep is ongegrond verklaard. Eiser heeft vervolgens hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof te Amsterdam. Het gerechtshof heeft de uitspraak van de rechtbank bevestigd bij uitspraak van 11 november 2010. Eiser heeft daartegen beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. De Hoge Raad heeft nog geen arrest gewezen.
2.8. Op 29 juni 2001 heeft eiser aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998 gedaan naar een belastbaar inkomen van ƒ 142.893 negatief. In deze aangifte is het kortingsbedrag van ƒ 177.560 niet tot het belastbaar inkomen gerekend, maar is hiervoor in de vermogensopstelling een rekening-courantschuld aan de apotheekvennootschappen opgenomen.
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. In geschil is of de in 1998 ontvangen kortingen terecht als uitdeling van [Bedrijf A] B.V. aan eiser in aanmerking zijn genomen. Daarbij is in geschil of verweerder zich terecht heeft beroepen op omkering van de bewijslast. Zo de rechtbank van oordeel is dat sprake is van een uitdeling, is subsidiair in geschil of de door de fiscale eenheid over 1998 betaalde vennootschapsbelasting over de korting in mindering moet worden gebracht op de uitdeling.
3.2. Eiser stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van een uitdeling. Daartoe betoogt hij dat de kortingen ad ƒ 177.560 zijn verantwoord in de jaarrekening en aangifte vennootschapsbelasting 1998 van de fiscale eenheid, daarin als bate zijn opgenomen en in rekening-courant directie zijn geboekt, en dat de apotheekvennootschappen en eiser niet beoogd hebben een uitdeling aan eiser te doen. Eiser betoogt voorts dat nu in 2001 door [Bedrijf A] B.V. een dividend ad ƒ 10.000.000 is uitgekeerd aan eiser – hetgeen mede zou bevatten de door de fiscale eenheid behaalde winsten in verband met de kortingen – de fiscale eenheid en eiser in 1998 geen uitdeling hebben beoogd, en dat indien in 1998 een uitdeling wordt aangenomen de korting twee keer als dividend bij eiser wordt belast, namelijk eerst in 1998 en vervolgens in 2001. Subsidiair voert eiser aan dat in zoverre een uitdeling door de rechtbank wordt aangenomen, de door de fiscale eenheid over 1998 betaalde vennootschapsbelasting over de korting ad ƒ 62.146 in mindering moet worden gebracht op de uitdeling.
3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat wel sprake is van een uitdeling. Verweerder stelt daartoe dat eiser zich de kortingen in zijn hoedanigheid van enig aandeelhouder van [Bedrijf A] B.V. heeft toegeëigend met de bedoeling daarover te beschikken, dat hij daarover beschikt heeft en dat gelet op aard en omvang van de kortingen zowel [Bedrijf A] B.V. als eiser zich bewust zijn geweest van de uitdeling. Verweerder betwist dat een rekening-courantschuld van eiser is ontstaan en hij acht het feit dat de kortingen over 1998 als belastbaar resultaat zijn opgenomen in de aangifte vennootschapsbelasting 1998 van de fiscale eenheid niet van belang, nu de kortingen niet in de administratie van de apotheekvennootschappen waren vastgelegd, en wijst er op dat ook in de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998 en vermogensbelasting 1999 van eiser geen melding is gemaakt van een schuld van eiser aan belanghebbende ter zake van de korting 1998. Met betrekking tot het subsidiaire standpunt van eiser betoogt verweerder dat op de uitdeling niet de over de kortingen door de fiscale eenheid betaalde vennootschapsbelasting in mindering dient te worden gebracht omdat eiser voor 100% over de kortingen heeft beschikt.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Tussen partijen is niet in geschil dat de kortingen voor het jaar 1998 een bedrag van ƒ 177.560 betreffen en dat dit bedrag door eiser in privé ontvangen is. Met partijen gaat de rechtbank voorts ervan uit dat de kortingen over het jaar 1998 rechtens toekwamen aan de tot de fiscale eenheid behorende apotheekvennootschappen, en niet aan eiser. De rechtbank overweegt als volgt over de vraag of dit kwalificeert als een winstuitdeling. De vraag die in casu beantwoord dient te worden is of de kortingen ad ƒ 177.560 die eiser in 1998 in privé ontvangen heeft, dienen te worden aangemerkt als een door hem ontvangen (vermomde) winstuitdeling van [Bedrijf A] B.V.
4.2. Een winstuitdeling is volgens vaste jurisprudentie aanwezig indien sprake is van een bevoordeling van een aandeelhouder als zodanig die kan plaatsvinden uit winst of winstreserves dan wel in het vooruitzicht van te maken winst, waarbij de aandeelhouder en de vennootschap zich bewust zijn of redelijkerwijs bewust hebben moeten zijn van de bevoordeling en de aandeelhouder de bevoordeling in zijn hoedanigheid van aandeelhouder heeft aangenomen (vgl. onder meer HR 24 oktober 2003, nr. 37.856, BNB 2004/112, LJN AI0411 en HR 8 juli 1997, nr. 32.050, BNB 1997/295, LJN AA2193).
4.3. Wat betreft de verdeling van de bewijslast is de rechtbank van oordeel dat het aan verweerder is om aannemelijk te maken dat de kortingen als uitdeling door eiser zijn genoten. Nu de hoogte van de in privé genoten kortingen niet in geschil is en het slechts gaat om de kwalificatie van deze ontvangst, komt de rechtbank niet toe aan de door verweerder gestelde omkering van de bewijslast.
4.4. Eiser heeft erkend dat de kortingen - die door eiser op zijn privébankrekening zijn ontvangen - niet in de administratie van het jaar 1998 van tot de fiscale eenheid behorende vennootschappen zijn verwerkt. In bijlage 6 bij de aangifte vennootschapsbelasting 1998 van de fiscale eenheid is aangegeven dat de berekening van de kortingen tot stand is gekomen via het putten uit het geheugen van de heer [X] en uit het restant van de administratie en dat de kortingen geheel aan [Bedrijf A] B.V. zijn toegerekend gezien het ontbreken van een uitsplitsing. Indien eiser in 1998 over de kortingen zou hebben beschikt bij wijze van opname in rekening-courant, dan zou dit naar het oordeel van de rechtbank op dat ogenblik of kort nadien zijn vastgelegd in de administratie van de betrokken vennootschappen, maar zoals uit het voorgaande volgt is dit niet het geval geweest. Eiser heeft, afgezien van de in 2001 opgemaakte jaarrekening en aangiften inkomsten- en vennootschapsbelasting 1998, geen andere feiten en omstandigheden aangevoerd waaruit kan worden opgemaakt dat ter zake van de in 1998 ontvangen kortingen een rekening-courantschuld aan de betrokken vennootschappen is ontstaan. Eiser heeft daarom naar het oordeel van de rechtbank de kortingen buiten de vennootschappen om in 1998 ontvangen zonder zich tegelijk te verplichten deze aan de vennootschappen af te dragen. De rechtbank is dan ook van oordeel dat eiser ten koste van de betrokken vennootschappen is bevoordeeld. Het feit dat in juni 2001 wel een rekening-courantschuld wegens de kortingen over 1998 in de jaarrekening van de fiscale eenheid is opgenomen en in de aangifte vennootschapsbelasting 1998 van de fiscale eenheid is verwerkt, maakt dit oordeel niet anders omdat daarmee een niet bestaande terugbetalingsverplichting niet herleeft. De omstandigheid dat in 2001 een dividenduitkering van ƒ 10.000.000 door [Bedrijf A] B.V. aan eiser is uitgekeerd, heeft geen betekenis voor de onderwerpelijke uitdeling welke naar het oordeel van de rechtbank immers reeds in 1998 heeft plaatsgevonden.
4.5. De rechtbank is van oordeel dat in de gegeven omstandigheden zowel eiser als [Bedrijf A] B.V. alsmede de apotheekvennootschappen, zich van genoemde bevoordeling bewust waren dan wel moesten zijn, waarbij de rechtbank met name in aanmerking neemt de aard en de omvang van de bevoordeling en het feit dat eiser zich ervan bewust moet zijn geweest dat hij kortingen ontving die de apotheekvennootschappen toekwamen. De rechtbank acht voorts aannemelijk dat deze bevoordeling van eiser heeft plaatsgevonden in zijn hoedanigheid van aandeelhouder van [Bedrijf A] B.V. Nu voor het overige ook is voldaan aan de vereisten voor een winstuitdeling, is het gelijk aan verweerder.
4.6. Het subsidiaire betoog van eiser dat de kortingen slechts voor 65% als een uitdeling moeten worden aangemerkt omdat de fiscale eenheid over de kortingen 35% vennootschapsbelasting is verschuldigd, verwerpt de rechtbank. Immers, eiser heeft ten volle over de kortingen in privé beschikt, en dat voor hem op dat moment een terugbetalingsverplichting jegens de fiscale eenheid voor een gedeelte groot 35% daarvan ontstond, is niet aannemelijk gemaakt.
4.7. Het beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft eiser niet afzonderlijk onderbouwd. Omdat de beroepsgronden tegen de belastingaanslag geen doel treffen, zal het beroep tegen de beschikking heffingsrente eveneens ongegrond worden verklaard.
4.8. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat het tegen de uitspraak op bezwaar ingestelde beroep ongegrond is.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, voorzitter en mr. J.H. Hoekstra en mr. G.H. de Soeten, rechters, in tegenwoordigheid van mr. drs. B.J.E. Lodder, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 februari 2012.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.