Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummer: AWB 11/6433
Uitspraakdatum: 20 juni 2012
Uitspraak in het geding tussen
de vennootschap onder firma [X], gevestigd te [Z], eiseres,
gemachtigde: [gemachtigde]
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Noord, kantoor Zaandam, verweerder.
1. Procesverloop
1.1. Verweerder heeft aan eiseres bij brief van 2 augustus 2011, geadresseerd aan haar belastingadviseur [A] (hierna: de belastingadviseur), verzocht om binnen drie weken gegevens toe te zenden.
1.2. Tegen voornoemde brief heeft eiseres bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraak van 24 oktober 2011 het bezwaar van eiseres niet-ontvankelijk verklaard.
1.3. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 mei 2012. Namens eiseres zijn haar vennoten [B] en [C] verschenen, vergezeld van de oud-vennoot [D], en bijgestaan door de gemachtigde en de belastingadviseur. Namens verweerder zijn mr. J.L. Koenekoop en mr. R.C.G. Aarts verschenen.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. De ondernemingsactiviteiten van eiseres bestaan uit de exploitatie van een keurslagerij met een aantal winkels en een cateringbedrijf.
2.2. Bij brief van 6 januari 2011 heeft verweerder aan eiseres aangekondigd een boekenonderzoek te zullen instellen dat betrekking heeft op de loonheffing en omzetbelasting alsmede op de inkomstenbelasting van de vennoten over het jaar 2009. Ter voorbereiding op het onderzoek heeft verweerder aan eiseres verzocht om zogenoemde Auditfiles Financieel en Salaris te verstrekken over het jaar 2009. In aansluiting op die brief heeft verweerder bij brief van 11 januari 2011 aan eiseres meegedeeld dat niet het jaar 2009, maar het jaar 2008 voorwerp van het boekenonderzoek zal zijn.
2.3. Op 25 januari 2011 heeft eiseres een zogenoemd ADF-bestand aan verweerder gestuurd met daarop de administratie en dertien periodes voor de salarisadministratie.
2.4. Op 14 februari 2011 heeft verweerder een inleidend gesprek gevoerd met eiseres over het boekenonderzoek. Tijdens dat gesprek deelde verweerder mee dat hij had geconstateerd dat de primaire omzetgegevens (de zogenoemde Z-afslagen van het kassasysteem) ontbraken. Verweerder heeft daarop eiseres meegedeeld dat deze gegevens bewaard moesten worden.
2.5. Bij verweerder zijn vervolgens vragen ontstaan, die verweerder tijdens een gesprek op 17 maart 2011 aan eiseres heeft voorgelegd. Tijdens het gesprek heeft eiseres recente primaire omzetgegevens (Z-afslagen) vanaf 14 februari 2011 aan verweerder verstrekt.
2.6. Bij brieven van 24 en 25 maart 2011 heeft eiseres antwoord gegeven op enkele van de op 17 maart 2011 gestelde vragen. Daarbij heeft eiseres facturen, bestanden en tabellen als bijlagen meegestuurd.
2.7. Met brieven van 29 maart 2011 en 7 april 2011 alsmede een e-mail van 7 april 2011 heeft eiseres nadere informatie verstrekt aan verweerder.
2.8. Bij brieven van 5 april 2011 heeft verweerder nadere informatie opgevraagd over de privérekeningen van vennoot [E] en de voormalig vennoot [D]. De belastingadviseur heeft hierop gereageerd met brieven van 22 april 2011. In deze brieven geeft de belastingadviseur antwoord op de gestelde vragen en spreekt hij zijn verbazing uit over de nieuwe vragen omdat reeds een uitgebreide bespreking had plaatsgevonden. De belastingadviseur verzoekt verweerder zo spoedig mogelijk met zijn bevindingen en conclusies te komen.
2.9. Verweerder geeft met zijn brief van 27 april 2011 aan de belastingadviseur een nadere toelichting over de reden van de in de brief van 5 april 2011 gestelde vragen. Verder deelt verweerder de gemachtigde mee dat het onderzoek nog niet kan worden afgerond omdat hij nog niet de beschikking heeft over alle door hem opgevraagde detailgegevens uit het kassasysteem.
2.10. Met een e-mail van 19 mei 2011 aan [D] geeft verweerder te kennen graag nog een keer op kantoor te willen komen om de voortgang van het onderzoek te bespreken. Verweerder geeft hierin aan met name aandacht te willen besteden aan het kassasysteem omdat het hem niet precies duidelijk is op welke wijze de uiteindelijk geboekte omzet aansluit bij de primaire gegevens die in het kassasysteem zijn opgenomen. Tevens verzoekt hij eiseres alle Z-afslagen van de winkels over de periode van februari 2011 tot en met begin juni 2011 aanwezig te hebben.
2.11. Op 6 juni 2011 heeft wederom een gesprek tussen eiseres en verweerder plaatsgevonden. Daarbij is gesproken over de bevindingen tot dat moment en over nog openstaande vragen. Tevens heeft verweerder op die datum de originele Z-afslagen van 2011 over de gevraagde periode ontvangen alsmede een drietal bestanden.
2.12. Op 8 juni 2011 heeft verweerder per post dagrapporten (met omzetgegevens) 2011 ontvangen.
2.13. Bij brief van 4 juli 2011 deelt verweerder aan eiseres mee dat de vastleggingen over 2008 vergeleken zijn met de primaire vastleggingen van de omzet uit het kassasysteem van het jaar 2011. Die vergelijking levert, zo deelt verweerder mee, opmerkelijke verschillen op. Verweerder kondigt aan daarom het ingestelde boekenonderzoek uit te breiden naar de jaren 2006, 2007, 2009 en 2010. Verweerder verzoekt de belastingadviseur de jaarrekeningen van eiseres van de jaren 2006, 2007, 2009 en 2010 toe te sturen alsmede de dagrapporten van die jaren met betrekking tot de filialen [F] en [G].
2.14. De belastingadviseur reageert met een brief van 8 juli 2011 op de brief van 4 juli 2011. Daarbij verzoekt de belastingadviseur om aan te geven welke verschillen zijn geconstateerd en deze eerst met de belastingadviseur te bespreken om onnodig zoekwerk te voorkomen. Voorts geeft de belastingadviseur aan graag met verweerder van gedachten te willen wisselen over de tot op heden gevolgde procedure om verdere onaangename verrassingen te voorkomen. Tot slot verklaart de belastingadviseur zich bereid om alle gevraagde stukken te verstrekken indien verweerder na dit gesprek van mening blijft dat het onderzoek dient te worden uitgebreid.
2.15. Bij brief van 13 juli 2011 deelt verweerder aan de belastingadviseur mee dat uit de vergelijking van de aangegeven dagomzetten van de jaren 2008 en 2011 blijkt dat de dagomzetten van 2011 veel hoger zijn dan die van het jaar 2008. De cijfers hiervan heeft hij, zo deelt hij mee, in een spreadsheet gezet, die hij als bijlage bij de brief van 13 juli 2011 heeft gevoegd. Vervolgens verzoekt verweerder wederom aan de belastingadviseur om de jaarrekeningen van eiseres van de jaren 2006, 2007, 2009 en 2010 toe te sturen alsmede de dagrapporten van de jaren 2009 en 2010 van de filialen [F] en [G] Het toesturen van de dagrapporten van 2006 en 2007 kan volgens verweerder vooralsnog achterwege blijven.
2.16. De belastingadviseur geeft in een brief van 25 juli 2011 een verklaring voor de geconstateerde verschillen. De belastingadviseur herhaalt zijn verzoek om van gedachten te wisselen over de gevolgde procedure en geeft aan dat duidelijk dient te worden wat de richting van de controle is. De belastingadviseur deelt voorts mee de gevraagde gegevens te zullen verstrekken als verweerder na het lezen van de brief van 25 juli 2011 van mening is dat deze nog nodig zijn.
2.17. Bij de hiervoor onder 1.1 bedoelde brief van 2 augustus 2011 heeft verweerder aan de belastingadviseur het volgende geschreven:
“(…)
Naar aanleiding van uw schrijven van 25 juli 2011 bericht ik u het volgende.
U vraagt zich af wat de richting van de controle is. De controleopdracht is niet anders dan bij iedere
andere controle. We moeten de volledigheid van de aangegeven omzet controleren en de juistheid en
zakelijkheid van de opgevoerde kosten. Dat doen we dus ook in dit geval.
Bij het controleren van de kasadministratie van het jaar 2008 is gebleken dat de primaire
kassabescheiden niet zijn bewaard. Hierdoor kunnen we de volledigheid van de aangegeven omzet over
het jaar 2008 niet controleren. Zoals u weet is dat de reden dat we hebben gevraagd naar de gegevens
van het jaar 2011. Uit de omzetgegevens van het jaar 2011 blijken grote verschillen met het jaar 2008
. Om deze verschillen nader te kunnen analyseren vinden we het nodig om ook de gegevens van de
andere jaren in het onderzoek te betrekken. De toelichtingen van belastingplichtigen, zoals deze zijn
beschreven in uw brief, zullen we, daar waar van toepassing, uiteraard in onze conclusies verwerken.
U bent klaarblijkelijk van mening dat onze handelswijze de schijn van vooringenomenheid wekt. We
nemen deze opmerking ter kennisgeving aan. Wij constateren forse verschillen in de aangegeven
omzetten van de jaren 2008 en 2011 en zoeken naar verklaringen voor deze verschillen. Juist omdat we
niet tot onterechte conclusies willen komen willen we deze verschillen over een langere periode beoordelen.
In uw brief schrijft u dat u de gevraagde gegevens zult verstrekken als we na het lezen van deze brief
nog steeds van mening zijn dat we deze gegevens nodig hebben. Dat is het geval. We verzoeken u
derhalve de gevraagde gegevens toe te sturen binnen drie weken na dagtekening van dit schrijven.
Het is overigens de derde keer dat we om deze gegevens vragen. Voor de volledigheid wijzen we u op
de verplichtingen (informatieverstrekking) zoals die zijn vastgelegd in artikel 47 van Pro de Algemene we
inzake rijksbelastingen.
(…)”
2.18. Bij e-mails van 23 augustus 2011 en 7 september 2011 heeft eiseres de dagrapporten 2010 van de filialen [F] en [G] aan verweerder doen toekomen.
3. Geschil
3.1. In geschil is of de brief van verweerder van 2 augustus 2011 is aan te merken als een informatiebeschikking.
3.2. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en vernietiging van de uitspraak op bezwaar primair omdat de brief van 2 augustus 2011 moet worden aangemerkt als een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) zodat tegen die brief rechtsmiddelen kunnen worden ingesteld, en subsidiair omdat sprake is van een schriftelijke weigering zo’n besluit te nemen.
3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep, omdat de brief van
2 augustus 2011 geen informatiebeschikking en dus geen voor bezwaar vatbaar besluit is.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Eiseres beroept zich op het op 1 juli 2011 ingevoerde artikel 52a van de AWR. In het eerste lid van dit artikel is het volgende bepaald:
“Indien met betrekking tot een op te leggen aanslag, navorderingsaanslag of naheffingsaanslag of een te
nemen beschikking niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 41, 47,
47a, 49, 52, en, voor zover het verplichtingen van administratieplichtigen betreft ten behoeve van de
heffing van de belasting waarvan de inhouding aan hen is opgedragen, aan de verplichtingen ingevolge
artikel 53, eerste, tweede en derde lid, kan de inspecteur dit vaststellen bij voor bezwaar vatbare
beschikking (informatiebeschikking). De inspecteur wijst in de informatiebeschikking op artikel 25,
derde lid.”
4.2. Artikel 52a AWR is ingevoerd om tegemoet te komen aan het bezwaar dat er geen rechtsbescherming was tegen controlehandelingen van de belastingdienst. In de parlementaire geschiedenis is over het artikel – voor zover van belang – het volgende vermeld:
“Deze tweede nota van wijziging bewerkstelligt dat de inspecteur het initiatief moet nemen om een voor bezwaar vatbare beschikking te nemen, waarmee dan aan de betrokkene een rechtsingang wordt geboden. De informatieplichtige kan zelf niet meer afdwingen dat de inspecteur een dergelijke beschikking neemt. Het gevolg hiervan is echter wel dat als de inspecteur, om welke reden dan ook, ervan afziet om een beschikking te nemen, omkering en verzwaring van de bewijslast niet meer aan de orde kan zijn. Hiermee wordt in de eerste plaats bewerkstelligd dat er sprake is van «equality of arms». De informatieplichtige heeft immers de mogelijkheid om, in de situatie waarin omkering en verzwaring van de bewijslast wel aan de orde kan komen, het verzoek om informatie van de inspecteur vooraf aan de rechter voor te leggen. In de tweede plaats wordt hiermee bereikt dat het toezichtproces voor de Belastingdienst meer beheersbaar wordt aangezien het initiatief bij de inspecteur ligt, zodat de Belastingdienst het zelf in de hand heeft hoeveel beschikkingen hij meent te moeten nemen en in welke gevallen.
Procesmatig ziet de voorgestelde regeling er als volgt uit. De inspecteur verzoekt een informatieplichtige op basis van één van de in het voorgestelde artikel 52a, eerste lid, van de AWR, genoemde artikelen uit hoofdstuk VIII, afdeling 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen om binnen een redelijke termijn informatie te verstrekken. Wanneer de gevraagde informatie naar het oordeel van de inspecteur niet, niet volledig of niet tijdig wordt verstrekt, kan hij een informatiebeschikking afgeven, waarin wordt gesteld dat de belanghebbende niet aan zijn verplichtingen heeft voldaan en wat de gevolgen zijn van het niet nakomen van die verplichting. Komt deze beschikking onherroepelijk vast te staan, dan zal de op de beschikking volgende, daarmee verband houdende belastingaanslag worden vastgesteld met omkering en verzwaring van de bewijslast. De beschikking wordt gezien als een sluitstuk van een proces, waarin de informatieplichtige en de inspecteur al met elkaar in overleg zijn getreden over de te verstrekken informatie.
De belanghebbende kan tegen de informatiebeschikking in bezwaar en beroep komen.”
TK 30645, nr. 14 (Tweede nota van wijziging), blz. 5
“Het herziene voorstel (…) kiest er voor de rechtsbescherming van de belastingplichtige ter zake van de informatieverplichtingen ten aanzien van de eigen belasting- of inhoudingsplicht te vinden in het reguleren van de omkering en verzwaring van de bewijslast. Het herziene voorstel houdt in dat de inspecteur na een verzoek om inlichtingen de keus heeft, indien de inlichtingen niet of niet geheel worden verstrekt, de aanslag op te leggen of bij een voor bezwaar vatbare beschikking vast te stellen dat aan de inlichtingenplicht niet is voldaan (informatiebeschikking). In het eerste geval kan de inspecteur aan het niet verstrekken van inlichtingen de betekenis toekennen die hem geraden voorkomt, maar kan hij geen beroep meer doen op omkering en verzwaring van de bewijslast. In het tweede geval vindt omkering en verzwaring van de bewijslast plaats, maar kan de belastingplichtige tegen de informatiebeschikking rechtsmiddelen instellen.”
TK 2009-2010, 30645, nr. 15 (Advies Raad van State en reactie indieners) . blz. 1
4.3. Gelet op de tekst van artikel 52a AWR en de bedoeling van de wetgever, zoals die blijkt uit de aangehaalde parlementaire geschiedenis, is een informatiebeschikking de vaststelling door verweerder dat een belastingplichtige niet aan een verplichting heeft voldaan, waaronder de verplichting tot het op verzoek verstrekken van inlichtingen. Verweerder kan zo’n beschikking nemen, indien verweerder in een voorafgaand stadium heeft verzocht om inlichtingen en de belastingplichtige vervolgens die informatie niet verstrekt. Een dergelijke beschikking wordt niet op verzoek van de belastingplichtige maar op initiatief van verweerder gegeven. Van een informatiebeschikking in de zin van artikel 52a AWR is dan ook slechts sprake indien verweerder vaststelt dat eiseres niet aan haar inlichtingenplicht heeft voldaan en daaraan de in artikel 52a AWR bedoelde rechtsgevolgen beoogt te verbinden.
4.4. De brief van 2 augustus 2011 bevat geen vaststelling dat eiseres niet aan haar inlichtingenplicht heeft voldaan. Naast een uitleg van de controlerichting en een toelichting daarop, herhaalt verweerder aan het eind van de brief onder het stellen van een termijn zijn verzoek om inlichtingen. Gelet op de inhoud en de wijze waarop de brief is geredigeerd, kan de brief van 2 augustus 2011 niet als informatiebeschikking worden aangemerkt. Daar komt nog bij dat verweerder in de uitspraak op bezwaar en in beroep heeft toegelicht dat het (nog) niet zijn bedoeling was een informatiebeschikking te nemen. Voorts ontbreekt de in de wet voorgeschreven verwijzing naar artikel 25, derde lid, AWR en daarmee een verwijzing in de brief naar het met een informatiebeschikking beoogde rechtsgevolg van de zogenaamde omkering van de bewijslast. Dit oordeel wordt niet anders door de verwijzing in de brief naar artikel 47 AWR Pro. Uit die verwijzing kan wel een aansporing aan eiseres worden afgeleid om alsnog de gevraagde gegevens te verstrekken, maar die verwijzing noopt, anders dan eiseres aanvoert, niet tot de uitleg dat eiseres de kans om aan enige inlichtingenverplichting te voldoen voor 2 augustus 2011 reeds had verspeeld.
4.5. Ook in het licht van de contacten en correspondentie tussen eiseres en verweerder sedert de aanvang van het boekenonderzoek in januari 2011 kan de brief van 2 augustus 2011 niet worden aangemerkt als een informatiebeschikking. Die contacten zijn ook niet van dien aard dat eiseres de brief als zodanig heeft kunnen opvatten. Eiseres heeft immers geenszins de indruk gewekt geen inlichtingen (meer) te willen verstrekken, maar, zoals uit overwegingen 2.14, 2.16 en 2.17 blijkt, juist steeds de bereidheid getoond alsnog informatie te willen verstrekken indien verweerder dit nodig achtte. Eiseres heeft ook steeds, zij het soms na enige aansporing van verweerder, door verweerder verlangde informatie verstrekt. Ter zitting van de rechtbank heeft verweerder nog bevestigd dat eiseres tot heden immer gevraagde informatie heeft verstrekt. Nu eiseres op geen enkel moment verzuimd of geweigerd heeft aan haar inlichtingenplicht te voldoen, was er voor verweerder geen aanleiding om in de vorm van een informatiebeschikking vast te stellen dat eiseres niet aan haar inlichtingenplicht had voldaan. Voor dit oordeel is nog het volgende van belang. Volgens het aanvankelijke wetsontwerp zou aan de belastingplichtige de mogelijkheid worden geboden om bij verweerder een verzoek in te dienen indien hij meende dat hij voldoende medewerking had verleend aan het onderzoek, zodat hij verweerder ertoe kon bewegen zich er over uit te spreken dat verdere inlichtingen al dan niet moesten worden verstrekt. In de regeling zoals die tot wet is verheven, is het echter aan de discretie en het initiatief van verweerder overgelaten of hij een rechtsvaststelling als bedoeld in artikel 52a AWR wil doen. De door eiser betrokken en door verweerder bestreden stelling dat verweerder op 6 juni 2011 had aangekondigd dat het onderzoek binnenkort tot een afronding zou komen en daarom geen nieuwe of andere informatie mocht worden gevraagd, zou – bij juistheid van die stelling – wellicht een argument kunnen zijn dat van belang is voor de beoordeling of nadien nog een informatiebeschikking mag worden genomen, maar vormt in het licht van de regeling geen argument om de brief van 2 augustus 2011 als een informatiebeschikking aan te merken en voor eiseres de toegang tot rechtsbescherming tegen nader onderzoek te openen.
4.6. Subsidiair heeft eiseres nog aangevoerd dat de brief van 2 augustus 2011 moet worden opgevat als een schriftelijke weigering om een informatiebeschikking te nemen en dat daarom op de voet van artikel 6:2, aanhef en onder b, van de Algemene wet bestuursrecht een rechtsmiddel tegen de brief kan worden ingesteld. Die beroepsgrond treft ook geen doel, reeds omdat de brief een mededeling van die strekking niet bevat. Mede gelet op het hiervoor besproken wettelijke kader en het feit dat een verzoek van een belastingplichtige aan verweerder tot het geven van een informatiebeschikking daar in beginsel niet in past, is er ook geen aanleiding de brief zodanig ruim te interpreteren dat daar een weigering te besluiten in gelezen kan worden.
4.7. Nu de brief van 2 augustus 2011 niet als informatiebeschikking en dus niet als voor bezwaar vatbare beschikking kan worden aangemerkt, heeft verweerder het bezwaar van eiseres tegen deze brief terecht niet-ontvankelijk verklaard en dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.H.M. Bruin, voorzitter, mr. A.A. Fase en mr. T.A. de Hek, rechters, in tegenwoordigheid van mr. P.T. van Arnhem, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 juni 2012.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.