Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 17/1598
uitspraak van de meervoudige kamer van 13 februari 2019 in de zaak tussen
[X] B.V., gevestigd te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. T. Vink),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 50.000. Voorts is bij beschikking
€ 7.012 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar tegen de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gegrond verklaard.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 december 2018 te Haarlem. Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. S.G. Citroen, mr. A.A.H. Lemmens en mr. J.B. Wieken.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres exploiteert een rederij en biedt rondvaarten aan. Zij biedt naast reguliere rondvaarten ook verschillende arrangementen aan. Het arrangement [A] ( [A] ) omvat een twee uur durende rondvaart in de avonduren met viergangen-diner aan boord, inclusief drankjes (kir, bier, wijn en fris). [A] kost € 75 voor een volwassene en € 50 voor een kind. Het arrangement (Red) [B] ( [B] ) bestaat uit een twee uur durende rondvaart in de avonduren inclusief kaas, nootjes en drankjes (wijn, jus d’orange of ijswater), die eventueel kan worden onderbroken voor een wandeling met gids. De prijs voor [B] is € 35 voor een volwassene en € 25 voor een kind. Eiseres heeft voor de [A] en de [B] omzetbelasting voldaan naar het lage tarief.
2. Verweerder heeft een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de ingediende aangiften omzetbelasting over de periode 1 januari 2008 tot en met 31 december 2012 van eiseres. Naar aanleiding van het onderzoek en ter behoud van recht is de naheffingsaanslag met dagtekening 24 december 2013 opgelegd. Hiertegen heeft eiseres bezwaar gemaakt.
3. De bevindingen van het onderzoek zijn vastgelegd in een rapport met dagtekening 4 juli 2014. Daarin staat onder meer dat eiseres ten onrechte het verlaagde btw-tarief heeft gehanteerd met betrekking tot de [A] en de [B] omdat sprake is van meerdere prestaties waarbij een splitsing naar het algemene (alcoholische dranken en stadswandeling) en het verlaagde tarief (overige delen) moet worden aangebracht. De aldus verschuldigde omzetbelasting is in het controlerapport berekend op € 9.105.
4. Overeenkomstig de berekeningen in het rapport is de naheffingsaanslag bij ambtshalve genomen beschikking van 3 juni 2016 verminderd. De uitspraak op bezwaar is van 14 februari 2017.
5. Naar aanleiding van het onderzoek zijn ook naheffingsaanslagen over de jaren 2009 tot en met 2011 opgelegd waartegen bezwaar is gemaakt en waarvoor vervolgens beroep en hoger beroep is ingesteld. Eiseres heeft het hoger beroep uiteindelijk ingetrokken waarbij partijen hebben afgesproken dat de uitkomst in de onderhavige zaak wordt afgewacht.
6. Eiseres heeft in november 2014 een enquête (de enquête) afgenomen onder verschillende afnemers. Aan hen is schriftelijk de vraag voorgelegd waarom zij het arrangement hebben geboekt. Als antwoord kon gekozen worden uit:
* de rondvaart;
* het diner, inclusief niet-alcoholische dranken, thee en koffie;
* de [B] , inclusief wandeling;
* alcoholische dranken.
Twee van de in totaal 75 respondenten vulden (ook) een kruisje in bij alcoholische dranken, de rest niet.
Geschil7.In geschil is of bij de [A] en [B] sprake is van één prestatie of van verschillende prestaties tegen verschillende tarieven. In het geval sprake is van één prestatie, is in geschil welk tarief van toepassing is.
8. Eiseres stelt dat sprake is van één prestatie tegen het verlaagde tarief. Voor de [A] bestaat die prestatie uit het aanbieden van een diner tijdens een rondvaart. Voor de [B] bestaat die prestatie uit het aanbieden van een rondvaart. De alcoholische dranken en de wandeling met de gids zijn van ondergeschikt belang, deze onderdelen zijn niet verplicht en splitsing zou kunstmatig zijn. Ter zitting heeft eiseres het standpunt ingenomen dat sprake is van twee hoofdprestaties waarop het verlaagde tarief van toepassing is, te weten het aanbieden van de rondvaart enerzijds en het aanbieden van eten en drinken anderzijds. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag.
9. Verweerder stelt primair dat sprake is van verschillende prestaties, te weten varen, eten, drinken niet-alcoholische dranken, drinken alcoholische dranken, en de optionele stadswandeling met gids. Naar maatschappelijke opvattingen kunnen die prestaties van elkaar worden gescheiden. Klanten kiezen bewust voor een uit meerdere prestaties samengestelde cruise, waarbij elke prestatie economisch nut heeft. Om die reden had over de vergoeding toerekenbaar aan alcoholische dranken en de stadswandeling naar het algemene tarief omzetbelasting moeten worden voldaan. Verweerder heeft verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 20 januari 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5236. Ter zitting heeft verweerder subsidiair het standpunt ingenomen dat, mocht sprake zijn van één prestatie, op de vergoeding toch verschillende tarieven van toepassing zijn. Verweerder heeft in dat verband verwezen naar de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem/Leeuwarden van 20 januari 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:948. Meer subsidiair heeft verweerder gesteld dat, mocht sprake zijn van één prestatie, daarop het algemene tarief van toepassing is. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
10. Uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie volgt dat voor de toepassing van de btw elke prestatie normaal gesproken als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd. Als een handeling uit verschillende elementen bestaat (een samengestelde prestatie), rijst evenwel de vraag of zij moet worden geacht te bestaan uit één enkele prestatie dan wel uit meerdere onderscheiden en zelfstandige prestaties die uit het oogpunt van de btw afzonderlijk moeten worden beoordeeld. Een prestatie moet als één enkele prestatie worden beschouwd wanneer twee of meer elementen of handelingen die de belastingplichtige levert of verricht ten behoeve van de als modaal beschouwde consument, zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één, niet te splitsen economische prestatie vormen, waarvan het kunstmatig zou zijn die uit elkaar te halen. Ook is sprake van één enkele prestatie wanneer een of meer prestaties een hoofddienst vormen terwijl de andere prestatie of prestaties een of meer bijkomende diensten vormen die het fiscale lot van de hoofddienst delen. Een prestatie moet met name als bijkomend bij een hoofddienst worden beschouwd wanneer zij voor de klant geen doel op zich is, maar een middel om de hoofddienst van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken. Rekening houdend met de dubbele omstandigheid dat elke prestatie normaal gesproken als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd, en dat de handeling die economisch gezien uit één prestatie bestaat niet kunstmatig uit elkaar mag worden gehaald omdat anders de goede werking van het btw-stelsel zou worden aangetast, is het van belang vast te stellen wat de kenmerkende elementen van de betrokken handeling zijn om te bepalen of de verrichte diensten meerdere, van elkaar te onderscheiden hoofddiensten dan wel één enkele dienst vormen. Daarbij moeten alle omstandigheden worden meegenomen en ook worden uitgegaan van het perspectief van de modale consument.
11. Eiseres stelt dat sprake is van één enkele prestatie. Verweerder heeft dit primair bestreden, maar stelt subsidiair en meer subsidiair dat ook indien sprake is van één prestatie daarop niet (uitsluitend) het verlaagde tarief van toepassing is.
12. Ingevolge artikel 9, tweede lid, letter a, Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) in samenhang met de posten a.1.,a en b.9. van Tabel I behorende bij de Wet OB, geldt het verlaagde omzetbelastingtarief voor eet- en drinkwaren die plegen te worden aangewend voor menselijke consumptie (met uitzondering van alcoholhoudende dranken) en voor het vervoer van personen per schip. Op (het aanbieden van) stadswandelingen met een gids en op de levering van alcoholhoudende dranken is het algemene omzetbelastingtarief van toepassing. De bewijslast dat het verlaagde tarief van toepassing is, rust op eiseres.
13. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat, indien sprake is van één prestatie, daarop het verlaagde omzetbelastingtarief van toepassing is. Er is dan immers sprake van een prestatie sui generis, te weten het verstrekken van een arrangement (de [A] of de [B] ), die niet als zodanig onder enige post van Tabel I kan worden gerangschikt. In het bijzonder is geen sprake van het enkele vervoer van personen per schip. Weliswaar zouden onderdelen van die prestatie sui generis, als deze als aparte prestaties zouden worden gezien, onder het verlaagde omzetbelastingtarief vallen, maar dat maakt niet dat het verstrekken van een [A] - of [B] -arrangement als geheel samenvalt met een van de prestaties waarop een tabelpost van toepassing is. Hierbij is van belang dat het verlaagde tarief de uitzondering op het algemene omzetbelastingtarief vormt. Uitzonderingen of afwijkingen dienen op grond van vaste jurisprudentie strikt te worden uitgelegd. In overeenstemming met dit beginsel dienen de begrippen van de tabelposten dan ook beperkt te worden geïnterpreteerd. .
14. Uit het voorgaande volgt dat wanneer, zoals eiseres in de stukken stelt, sprake is van één prestatie, daarop het algemene tarief van toepassing is. In dat geval is de naheffingsaanslag eerder te laag dan te hoog vastgesteld. Aangezien eiseres ter onderbouwing voor haar standpunt dat het verlaagde tarief van toepassing is, in haar beroepschrift en aanvullende stukken uitsluitend heeft aangevoerd dat sprake is van één prestatie die onder het verlaagde tarief valt, behoeft het standpunt van verweerder dat sprake is van verschillende prestaties, te weten het aanbieden van de rondvaart, het eten, het drinken van niet-alcoholische dranken, het drinken van alcoholische dranken en de optionele stadswandeling met gids, geen behandeling.
15. Eiseres heeft in afwijking van het in de stukken ingenomen standpunt ter zitting gesteld dat sprake is van twee hoofdprestaties, de rondvaart enerzijds en het eten en drinken (inclusief alcoholische dranken) anderzijds. Dit leidt niet tot een ander oordeel. Eiseres heeft onvoldoende concreet gemaakt dat sprake is van dergelijke hoofdprestaties waarop uitsluitend het verlaagde tarief van toepassing zou zijn. Afgezien van het feit dat eiseres bij het onderscheid maken de tot de [B] behorende optionele stadswandeling met gids ten onrechte buiten beschouwing laat, ontbreekt de feitelijke onderbouwing voor de stelling dat sprake is van twee dergelijke hoofdprestaties. In dit verband oordeelt de rechtbank dat aannemelijk is dat het de modale consument niet uitsluitend gaat om de rondvaart of het eten en drinken. Wanneer de consument alleen een rondvaart zou willen, kan hij deze als zodanig boeken bij eiseres. Wanneer een consument vooral wil eten en drinken zijn er in de omgeving voldoende gelegenheden om dit te doen. De door eiseres aangedragen resultaten van de enquête wijzen er ook niet op dat uitsluitend de rondvaart of het eten en drinken voorop staat voor de modale consument. Bovendien is niet duidelijk of en, zo ja, op welke wijze de respondenten onder de afnemers van de cruises zijn geselecteerd; waarom als antwoord kon worden gekozen ‘de [B] , inclusief wandeling over De Wallen’, terwijl de respondenten gezien de tekst van de enquête ook afnemers van de [A] konden zijn; waarom meerdere malen zowel het antwoord ‘het diner, inclusief niet-alcoholische dranken, thee en koffie’ als het antwoord ‘de [B] , inclusief wandeling over De Wallen’ is gekozen; waarom een overlap bestaat tussen het antwoord ‘de rondvaart’ en het antwoord ‘de [B] , inclusief wandeling over De Wallen’. De toelichting die de gemachtigde ter zitting heeft gegeven naar aanleiding van vragen van de rechtbank over de enquête, heeft geen nadere duidelijkheid gegeven.
16. Ten overvloede overweegt de rechtbank het volgende. Indien in afwijking van het voorgaande op het verstrekken van het arrangement de [A] of de [B] toch het verlaagde tarief van toepassing zou zijn, dan wel twee hoofdprestaties zouden moeten worden onderscheiden waarop het verlaagde tarief van toepassing zou zijn, kan dit niet tot de conclusie leiden dat het aan de alcoholische dranken toerekenbare deel van de totale vergoeding kan delen in dat verlaagde tarief en dat daarom de naheffingsaanslag verminderd of vernietigd zou moeten worden. Verwezen wordt naar de door verweerder aangehaalde uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. De BTW-Richtlijn staat uitdrukkelijk toe dat lidstaten in het kader van één restaurant-, restauratie- of cateringdienst twee onderscheiden tarieven hanteren, en daarmee de levering van alcoholhoudende drank in het kader van die dienst van het verlaagde tarief uitsluiten. Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt. Het moet er voor worden gehouden dat dit ook geldt in het geval het verstrekken van alcoholhoudende dranken opgaat in een meer omvattende dienst, zoals het onderhavige aanbieden van de arrangementen.
17. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
18. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T.N. van Rijn, voorzitter, en mr. G.J. Ebbeling en dr. M.M.W.D. Merkx, leden, in aanwezigheid van mr. B. Bruijnzeel, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 februari 2019.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.