Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 18/3758
uitspraak van de meervoudige kamer van 1 augustus 2019 in de zaak tussen
[X] , wonende te [Z] , [land] , eiser,
(gemachtigde T),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Midden- en kleinbedrijf, kantoor Amsterdam, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2015 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 88.883 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 577.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 juni 2019 te Haarlem. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde vergezeld van [A] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde drs. Ö. Kat vergezeld van
mr. dr. D.M. Broekhuijsen en mr. drs. B.J.E. Lodder.
Overwegingen
Feiten
1. Volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel (hierna: KvK) is eiser vanaf maart 1997 tot 4 april 2016 ingeschreven als bestuurder (tevens gevolmachtigd directeur) van [B] B.V. (hierna: [B] B.V.) gevestigd in [C] en sinds augustus 1997 daar eveneens in dienstbetrekking bij werkzaam als “Senior Partner”. Enig aandeelhouder van [B] B.V. was [D] N.V. gevestigd in Curaçao.
2. Op 26 april 2013 verkoopt [D] N.V. zijn aandelen in [B] B.V.
aan de [E] (hierna: de [E] ),
waarvan eiser zelfstandig bevoegd bestuurder is. De certificaten van de aandelen van de [E] worden gehouden door [F] , [G] en eiser. In de periode vanaf 25 april 2013 tot 4 april 2016 worden alle aandelen van [B] B.V. door de [E] gehouden.
3. In 2014 bestaat er een voornemen om [B] B.V. te verkopen aan
[H] B.V. Eiser was het met zijn medeaandeelhouders niet eens om deze verkoop door te zetten. Dit heeft geleid tot een arbeidsconflict en een verstoorde werkverhouding.
4. Tussen [B] B.V., de [E] , [I] B.V. en eiser is op
27 november 2014 een vaststellingsovereenkomst gesloten. Aldaar wordt [E] rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar bestuurders [G] , [F] en [x] .In de vaststellingsovereenkomst is – voor zover van belang – onder andere het volgende opgenomen:
"( ...) [x] legt zijn functie neer op het moment van verkoop en levering van de aandelen [B] aan [H] B.V. Daarna zal [x] advies werkzaamheden verrichten ten behoeve van [B] tot uiterlijk 31 december 2015.
(...)
[x] in 2014 vanuit [B] zijn reguliere salaris zal behouden en in het kader van zijn advies werkzaamheden over 2015 gespreid in gelijke maandelijkse termijnen een totale vergoeding van € 200.000,- bruto zal ontvangen in 2015; [B] zal hierbij de gebruikelijke Loonheffing en Premies inhouden alsmede ten behoeve van [x] Pensioenpremie afdragen."
(…)
Deze overeenkomst wordt gesloten onder de opschortende voorwaarde dat 1) [B] daadwerkelijk per ultimo 2014 economisch overgedragen wordt aan [H] BV of een door [K] aan te wijzen vervangende rechtspersoon en 2) deze overdracht van [B] heeft plaatsgevonden conform de bijgevoegde conceptversie van de LOI met [H] BV, welke LOI conveniërend is voor alle in de aanhef van deze overeenkomst genoemde partijen.”
In samenhang daarmee is in een ongedateerde brief van [B] B.V., gericht aan eiser, het volgende meegedeeld:
“Gedateerd vlak voor closing
Geachte heer [x] ,
Onder verwijzing naar de met U op 27 november overeengekomen vaststellingsovereenkomst, waarin onder meer is opgenomen dat U tot uiterlijk 31 december 2015 ten behoeve van onze vennootschap advies werkzaamheden zult verrichten kunnen wij u mededelen dat wij daar geen gebruik van zullen maken.
Hoogachtend,
[B] BV,
[G] [F] ”
5. De verkoop aan [H] B.V. heeft uiteindelijk niet plaats gevonden.
.
6. Op 15 maart 2015 heeft eiser Nederland metterwoon verlaten en sindsdien is hij woonachtig in [land] .
7. Volgens de verzamelloonstaat heeft eiser in het jaar 2015 een loon ontvangen van € 90.408, welke ziet op de periode van 1 januari 2015 tot 31 december 2015. In de jaaropgaaf van eiser is onder meer vermeld “datum van in dienst 01-01-1998” en “datum uit dienst 31-12-2015”.
8. In de aangifte IB/PVV 2015 heeft eiser inkomen uit tegenwoordige arbeid over de periode 1 januari tot 15 maart 2015 verwerkt. Het loon over de periode vanaf
1 januari tot en met 31 december 2015 groot € 90.407 is niet tot dat bedrag maar tot een bedrag van € 18.835 (tijdsevenredige gedeelte over 1 januari 2015 tot 15 maart 2015) in de aangifte IB/PVV 2015 opgenomen. Ook de loonheffing is op overeenkomstige wijze opgenomen.
9. Bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2015 heeft verweerder het standpunt ingenomen dat het gehele loon in Nederland belast is.
Geschil10.Partijen houdt verdeeld de vraag of de aanslag IB/PVV 2015 terecht en tot het juiste bedrag is vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
1. Is er vanaf 15 maart 2015 sprake van het verrichten van arbeid in Nederland in de zin van artikel 7.2, aanhef, en tweede lid, onderdeel b, en zevende lid, eerste en derde en/of vierde volzin, van de Wet Inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001)?
2. Zo nee, is er vanaf 15 maart 2015 sprake van het hebben verricht van arbeid in Nederland in de zin van artikel 7.2, aanhef, en tweede lid, onderdeel b, van de Wet 1B 2001?
Niet in geschil is dat het loon tot 15 maart 2015 in Nederland belast is en er geen
belastingverdrag tussen Nederland en [land] van toepassing is.
11. Eiser heeft zich – zakelijk weergegeven – op het standpunt gesteld dat hij vanaf
15 maart 2015 niet belastingplichtig is in Nederland, omdat hij Nederland metterwoon heeft verlaten en zich in [land] heeft gevestigd. Volgens eiser kan hij slechts in Nederland belastingplichtig zijn als hij kan worden aangemerkt als buitenlands belastingplichtige (artikel 2.1, eerste lid, onderdeel b, en tweede lid, van de Wet IB 2001).
Daarnaast is eiser van mening dat voor de toepassing van artikel 7.2, aanhef, en tweede lid, van de Wet IB 2001 daadwerkelijke arbeid en aanwezigheid in Nederland vereist is. Uit de conclusie van de A-G bij het door verweerder aangehaalde arrest van de Hoge Raad van 20 juni 2014, nr. 13/02584, ECLI:NL:HR:2014:1459 blijkt volgens eiser dat moet voldaan zijn aan twee eisen, te weten:
1. dat de vergoeding voortvloeit uit de bron dienstbetrekking, en
2. dat de in dienstbetrekking verrichtte arbeid in Nederland is verricht.
Volgens eiser is er geen dienstbetrekking ‘vervuld’ en schendt Nederland het territorialiteitsbeginsel. De gedeeltelijk buiten Nederland vervulde dienstbetrekking ziet op de situatie van een zogenoemde ‘salary-split’, aldus eiser.
Daarnaast is eiser van mening dat hij geen bestuurder en/of commissaris meer was bij [B] B.V., waardoor dat onderdeel van de arbeidsplaatsfictie niet van toepassing is. Verder stelt eiser dat hij na 15 maart 2015 inkomsten uit tegenwoordige arbeid heeft genoten waarvoor in Nederland geen daadwerkelijke arbeid is verricht (geen fysieke aanwezigheid). Daarom kwalificeert eiser niet als (buitenlands)belastingplichtige in de zin van artikel 2.1 van de Wet IB 2001, aldus eiser.
Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.311 en een belastbaar bedrag uit sparen en beleggen van € 577.
12. Verweerder heeft zich – eveneens zakelijk weergegeven – ten aanzien van het eerste geschilpunt op het standpunt gesteld dat de dienstbetrekking niet nagenoeg geheel buiten Nederland is vervuld en eiser niet heeft aangetoond dat het loon is onderworpen aan een belasting naar een inkomen die door een andere mogendheid wordt geheven (artikel 7.2, zevende lid, derde volzin, van de Wet IB 2001). Hierdoor wordt de gedeeltelijk buiten Nederland vervulde dienstbetrekking geacht geheel in Nederland te zijn vervuld (zie artikel 7.2, zevende lid, eerste volzin, van de Wet IB 2001), en is het loon vanaf 15 maart 2015 in Nederland belast (zie artikel 7.2, aanhef, en tweede lid, onderdeel b, van de Wet IB 2001).
Voorts heeft hij zich op het standpunt gesteld dat eiser een bestuurder is van een in
Nederland gevestigd lichaam – namelijk [B] B.V. – en dat hij in zijn hoedanigheid
van bestuurder in het jaar 2015 een beloning van € 90.407 heeft ontvangen.
Gelet op artikel 7.2, aanhef, en tweede lid, onderdeel b, en zevende lid, eerste en
vierde volzin, van de Wet IB 2001 is deze beloning in Nederland belast.
Ten aanzien van de tweede in geschil zijnde vraag is verweerder van mening dat er vanaf
15 maart 2015 sprake is van het hebben verricht van arbeid in Nederland in de zin van artikel 7.2, aanhef, en tweede lid, onderdeel b, van de Wet IB 2001. Het loon van eiser vanaf 15 maart 2015 kan alsdan worden gekwalificeerd als een bedrag dat is toegekend voor de beëindiging van een bestaande dienstbetrekking, die zijn grond vindt in het voorheen verricht hebben van arbeid (loon uit vroegere dienstbetrekking).
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
13. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
14. Het belastbaar inkomen uit werk en inkomen wordt volgens artikel 7.2 van de Wet IB 2001, tekst voor het jaar 2015, als volgt bepaald:
“1. Het belastbare inkomen uit werk en woning in Nederland is het inkomen uit werk en woning in Nederland (...).
2. Het inkomen uit werk en woning in Nederland is het gezamenlijke bedrag van:
a. (..)
b. het belastbaar loon ter zake van het in Nederland verrichten of hebben verricht
van arbeid;
(..)
7. De gedeeltelijk buiten Nederland vervulde dienstbetrekking voor een inhoudings-
plichtige in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964, wordt geacht geheel in Nederland te zijn vervuld. (...) De eerste volzin vindt evenmin toepassing indien de dienstbetrekking nagenoeg geheel buiten Nederland wordt vervuld en het loon is onderworpen aan een belasting naar het inkomen die door een andere mogendheid wordt geheven en het loon niet op grond van een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting of op grond van enige andere regel van interregionaal of internationaal recht in feite slechts in Nederland aan een
belasting naar het inkomen is onderworpen. De buiten Nederland vervulde functie van bestuurder of commissaris van een in Nederland gevestigd lichaam, (...), worden steeds geacht in Nederland te zijn vervuld.”
15. Eiser heeft ter zitting erkend dat de dienstbetrekking met [B] B.V. in 2015 niet is beëindigd maar is voortgezet en dat eiser geen advieswerkzaamheden behoefde te verrichten maar wel zijn jaarsalaris dat maandelijks aan hem is uitbetaald heeft behouden. Daarvan uitgaande overweegt de rechtbank als volgt.
16. De vraag ligt voor of eiser hetgeen hij aan loon(inkomsten) van [B] B.V. heeft ontvangen voor de periode na 15 maart 2015 tot 31 december 2015 in Nederland door hem als buitenlands belastingplichtige is genoten, namelijk ter zake van het verrichten dan wel hebben verricht van arbeid in Nederland. Daartoe overweegt de rechtbank het navolgende.
17. Ingevolge artikel 7.2, tweede lid, aanhef, en onderdeel b, van de Wet IB 2001 juncto artikel 7.1 van de Wet IB 2001 is voor een buitenlands belastingplichtige het inkomen uit werk en woning in Nederland onder meer het gezamenlijke bedrag van het belastbare loon ter zake van het in Nederland verrichten of hebben verricht van arbeid. De rechtbank merkt op dat eiser geen begin van bewijs heeft bijgebracht voor zijn standpunt, te kennen uit het beroepschrift, dat hij na 15 maart 2015 feitelijk buiten Nederland betaalde werkzaamheden heeft verricht. Naar het oordeel van de rechtbank vindt de verplichting tot betaling van de vergoeding vanaf 15 maart 2015 geheel en rechtstreeks haar oorzaak in het vervullen van de dienstbetrekking met [B] B.V. [B] B.V. is, zoals eiser ook ter zitting heeft erkend, een inhoudingsplichtige in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964. Dit leidt tot de conclusie dat de fictie van artikel 7.2, zevende lid, eerste volzin, van de Wet IB 2001, van toepassing is. De dienstbetrekking wordt geacht geheel in Nederland te zijn vervuld. Dat eiser na de voormelde datum geen advieswerkzaamheden of andere werkzaamheden meer behoefde te verrichten, dat wil zeggen daarvan was vrijgesteld, doet aan de belastbaarheid van het genoten loon niet af. De rechtbank acht dan ook aannemelijk dat het volledig ontvangen bedrag groot € 90.407 als loon uit de dienstbetrekking met [B] B.V. als Senior Partner in de belastingheffing kan en dient te worden betrokken. Dat strookt ook met de bewoordingen en de strekking van de gesloten vaststellingsovereenkomst, de ongedateerde brief en de jaaropgave. Voorts heeft de gemachtigde uitdrukkelijk erkend dat de dienstbetrekking gedurende het gehele jaar 2015 is blijven voortbestaan. Sprake is van inkomsten uit tegenwoordige arbeid waarbij de dienstbetrekking en niet, zoals eiser heeft doen stellen, de arbeid de bron vormt.
Volledigheidshalve merkt de rechtbank nog op dat aan artikel 7.2, zevende lid, derde volzin Wet IB 2001, anders dan eiser heeft gesteld, niet is voldaan nu de dienstbetrekking niet nagenoeg geheel buiten Nederland is verricht en evenmin is komen vast te staan dat het loon is onderworpen aan een belasting naar het inkomen door een andere Mogendheid geheven. De eerste volzin geldt dus onverkort.
18. Overigens staat aan de toepassing van artikel 7.2, tweede lid, aanhef, en onderdeel b, van de Wet IB 2001 niet in de weg dat in 2015 tegenover de ontvangen loonbetalingen geen daadwerkelijke arbeid in Nederland is verricht (vgl. Hoge Raad 28 juni 1972, nr. 16802, ECLI:NLHR:1972: AY4389, Hoge Raad 11 juli 1989, nr. 26 200, ECLI:NL:HR:1989:ZC4085 en Hoge Raad 20 juni 2014, nr. 13/02584, ECLI:NL:HR:2014:1459), zoals verweerder met juistheid heeft betoogd. Dat de wetgever, dan wel verweerder, de genoten looninkomsten ten onrechte in Nederland in de heffing van de inkomstenbelasting heeft betrokken en dusdoende het territorialiteitsbeginsel zou hebben geschonden, mist steun in het recht.
19. Reeds op hetgeen hiervoor is vermeld faalt het beroep en is de aanslag tot het juiste bedrag vastgesteld. Ten overvloede overweegt de rechtbank nog het navolgende.
20. Op grond van artikel 7.2, zevende lid, vierde volzin, van de Wet IB 2001 wordt de
buiten Nederland vervulde functie van bestuurder of commissaris van een in Nederland gevestigd lichaam steeds geacht in Nederland te zijn vervuld. De beëindiging van de functie van bestuurder ingevolge de vaststellingsovereenkomst is niet ingetreden nu de aandelenverkoop aan [H] B.V. geen doorgang heeft gevonden. Daarmee is de voorwaarde in de slotclausule van die overeenkomst niet vervuld. De rechtbank oordeelt dat eiser de functie van bestuurder van rechtswege in Nederland heeft vervuld, nu voornoemd artikel uitdrukkelijk bepaalt dat de buiten Nederland vervulde functie van een bestuurder van een in Nederland gevestigde lichaam, namelijk [B] B.V., steeds geacht wordt in Nederland te zijn vervuld. Dat blijkt ook uit de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken II, 2000/01, 27 466, nr. 3, p. 73), zoals verweerder op goede gronden heeft betoogd:
“Tevens is in de bepaling opgenomen dat ook de buiten Nederland vervulde bestuurders- of commissarisfunctie bij een in Nederland gevestigde vennootschap, evenals de buiten Nederland vervulde dienstbetrekking voor een in Nederland gevestigde inhoudingsplichtige, geacht wordt te zijn vervuld in Nederland. Deze toevoeging voorkomt dat ter zake van bestuurders- of commissarisfuncties door de werking van verdragen ter voorkoming van dubbele belasting dubbele
vrijstelling ontstaat. Het heffingsrecht over beloningen uit dergelijke functies komt immers toe aan het land waarin de vennootschap is gevestigd. Zonder deze uitbreiding zou Nederland het heffingsrecht over dergelijke beloningen dat onder de belastingverdragen aan Nederland is toegewezen, op grond van de nationale wetgeving niet kunnen toepassen voorzover de bestuurders- of commissarisfunctie buiten Nederland wordt vervuld.
De laatste volzin geeft aan dat bepaalde dienstbetrekkingen alsmede de functie van bestuurder of commissaris van een in Nederland gevestigd lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen ongeacht of zij daadwerkelijk geheel, gedeeltelijk of in het geheel niet in Nederland zijn vervuld, geacht worden in Nederland te zijn vervuld.”
Indien de in geschil zijnde betaling – anders dan hiervoor is geoordeeld – niet als loon uit de dienstbetrekking met [B] B.V. als Senior Partner zou moeten worden aangemerkt, houdt de rechtbank het er voor dat het bedrag als beloning uit de bestuursfunctie moet worden aangemerkt. Eiser heeft geen feiten en/of omstandigheden aangevoerd om aannemelijk te maken dat het niet aan het vervullen van de functie van bestuurder kan worden gerelateerd. Ook in zoverre faalt het beroep.
21. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
22. De rechtbank acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, en mr. T.N. van Rijn en
mr. P.A. Caljé, leden, in aanwezigheid van mr. S.A. Carter, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 1 augustus 2019.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam .
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.