Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 17/2556
uitspraak van de meervoudige kamer van 21 februari 2020 in de zaak tussen
[X] , wonende te [Z] , eiser,
(gemachtigde: mr. J.S. van Daal),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 mei 2016 een naheffingsaanslag kansspelbelasting opgelegd ten bedrage van € 52.550.
Eiser heeft beroep ingesteld wegens het uitblijven van een uitspraak op bezwaar.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn over en weer in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 december 2019 te Haarlem.
Namens eiser is verschenen mr. S. Boes, waarnemer van de gemachtigde van eiser. Namens verweerder zijn verschenen mr. T. Enter, mr. A.G. Detweiler en E.I. van Dompselaar. De zaak is op de zitting gelijktijdig behandeld met het beroep geregistreerd onder nummer HAA 16/1783.
Overwegingen
Feiten
1. Eiser woonde in het onderhavige tijdvak in Nederland. Gedurende dit tijdvak heeft eiser deelgenomen aan via de website www. [@] aangeboden pokerspelen. Naar aanleiding van een e-mail van de gemachtigde van eiser waarin eiser de wens heeft uitgesproken verweerder te informeren over de door hem verschuldigde kansspelbelasting heeft verweerder een onderzoek verricht. Op basis van dit onderzoek is voormelde naheffingsaanslag aan eiser opgelegd.
2. De [A] is onderdeel van [B] Inc. De website www. [@] werd in juni 2015 geëxploiteerd binnen de [A] . Het hoofdkantoor van de [A] bevindt zich op het eiland Man. De [A] bestaat uit meerdere (dochter)vennootschappen op meerdere vestigingsplaatsen, zoals [C] (hierna: [C] ), gevestigd op het eiland Man, [D] (hierna: [M] ), eveneens gevestigd op het eiland Man, [E] (hierna: [E] ) gevestigd op Malta, [F] (hierna: [F] ), gevestigd op Malta, en [G] (hierna: [G] ), gevestigd op Malta, en diverse andere entiteiten binnen Europa en de rest van de wereld.
3. [F] is de houder van de domeinnaam www. [@] .
4. [E] en [F] zijn blijkens het handelsregister van Malta gevestigd op het adres [adres] te Malta. [E] heeft op Malta kantoorruimte gehuurd en beschikt over personeel en een bankrekening bij de op Malta gevestigde bank [H] plc. [E] beschikt over een ‘Class 3 on 4’ vergunning van de [I] (hierna: [I] ). Blijkens informatie van [I] betreft het: “a remote gaming licence whereby the operator uses a licenced Class 4 as its platform”. [F] beschikt over een ‘Class 4’ vergunning van [I] . De domeinnaam www. [@] is geregistreerd op naam van [F] . De merknaam [J] is eigendom van [K] Ltd. gevestigd op het eiland Man. [C] staat geregistreerd in het handelsregister van het eiland Man.
5. Eiser heeft op 31 januari 2017 bezwaar gemaakt. Eiser heeft verweerder bij brief van 21 april 2017 in gebreke gesteld wegens het uitblijven van een uitspraak op bezwaar. Eiser heeft op 24 mei 2017 beroep ingesteld tegen het uitblijven van een uitspraak op bezwaar. Verweerder heeft vervolgens met dagtekening 15 juni 2017 uitspraak op bezwaar gedaan. Verweerder heeft eiser bij beschikking van 16 juni 2017 een dwangsom toegekend van € 980 wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar.
Geschil
6. In geschil is of eiser terecht in beroep is gekomen tegen het niet tijdig nemen van een uitspraak op bezwaar alsmede is in geschil of de heffing van kansspelbelasting over de door eiser behaalde winst bij www. [@] in strijd is met het Unierecht, in het bijzonder met het recht op vrij verkeer van diensten (artikel 56 van Pro het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VWEU)), en in dat verband, waar de houder van het kansspel is gevestigd. De hoogte van de bij beschikking door verweerder aan eiser toegekende dwangsom is niet in geschil.
7. Eiser stelt dat verweerder niet tijdig uitspraak op bezwaar heeft gedaan. Voorts stelt eiser dat de houder van [@] gevestigd is op Malta. Ter onderbouwing wijst eiser op twee door hem overgelegde memo’s en de uitspraak van Hof ’s-Hertogenbosch van 31 december 2018 (ECLI:NL:GHSHE:2018:5297).
8. Verweerder stelt dat [A] de houder is van het kansspel en dat [A] buiten de EU op het eiland Man is gevestigd. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
9. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
10. Eiser heeft in eerste instantie beroep ingesteld tegen het niet (tijdig) nemen van een beslissing door verweerder. Hangende het beroep heeft verweerder alsnog beslist en bij voor bezwaar vatbare beschikking van 15 juni 2017 het bezwaar van eiser ongegrond verklaard. Omdat verweerder alsnog, hangende het beroep, heeft beslist en eiser daarbij geen belang meer heeft, dient het beroep voor zover gericht tegen het niet (tijdig) nemen van een beslissing niet-ontvankelijk te worden verklaard.
11. Het beroep van eiser tegen het niet tijdig nemen van een besluit op grond van artikel 6:20, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft voorts mede betrekking op de uitspraak op bezwaar, aangezien deze niet geheel aan het bezwaar tegemoet komt.
12. Op grond van artikel 1, eerste lid, onder e, van de Wet op de kansspelbelasting (hierna: Wet KSB) wordt kansspelbelasting geheven van de in Nederland wonende of gevestigde gerechtigden tot de prijzen van buitenlandse kansspelen welke via het internet worden gespeeld.
13. Artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet KSB bepaalt dat onder kansspelen worden verstaan gelegenheden, gegeven tot mededinging naar prijzen en premies, indien de aanwijzing der winnaars geschiedt door enige kansbepaling waarop de deelnemers in het algemeen geen overwegende invloed kunnen uitoefenen, met uitzondering van levensverzekeringen en premieleningen. In het tweede lid van dit artikel is bepaald dat kansspelen als binnenlands worden beschouwd, indien zij worden gehouden door natuurlijke personen of door lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Stb. 1959, 301), van wie een of meer in Nederland wonen of zijn gevestigd. Ingevolge het derde lid van dit artikel worden kansspelen als buitenlands beschouwd, indien zij niet vallen onder het tweede lid.
14. Over de vraag of sprake is van een binnenlands of buitenlands kansspel heeft de Hoge Raad op 16 maart 2018, nr. 17/02691, ECLI:NL:HR:2018:356 – voor zover hier van belang – het volgende overwogen:
“2.4 Artikel 2, lid 2, van de Wet op de kansspelbelasting bepaalt, voor zover hier van belang, dat een kansspel als binnenlands wordt beschouwd indien het wordt gehouden door een lichaam in de zin van de AWR dat in Nederland is gevestigd. Voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een binnenlands of buitenlands kansspel is dus niet van belang waar degene is gevestigd die gelegenheid geeft tot deelname aan het kansspel. Beslissend is waar de houder van dat spel is gevestigd. In dit geval zijn er twee rechtspersonen betrokken bij de online pokertoernooien waaraan belanghebbende heeft deelgenomen: [E] en [A] . Uit ’s Hofs oordeel kan niet worden afgeleid welke van deze rechtspersonen is aan te merken als de houder van de spelen. Daarvoor is bepalend wie de organisator is (vgl. Kamerstukken II 1959/60, 5787, nr. 3, p. 6), dat wil zeggen de zeggenschap heeft over de organisatie van die spelen. De enkele omstandigheid dat, zoals het Hof heeft aangenomen, [E] jegens belanghebbende heeft gefungeerd als aanbieder van pokertoernooien, is onvoldoende om te oordelen dat [E] dan ook de houder van die spelen is.
Indien [A] de houder is van de spelen, is sprake van buitenlandse kansspelen in de zin van artikel 2, lid 3, van de Wet op de kansspelbelasting en is belanghebbende de kansspelbelasting verschuldigd. Omdat [A] gevestigd is op het eiland Man, kan dan geen sprake zijn van strijdigheid met artikel 57 VWEU Pro omdat de dienstverrichting door [A] op grond van artikel 355, lid 5, letter c, VWEU buiten de werkingssfeer van het vrije dienstenverkeer valt. In dat geval is belanghebbende de kansspelbelasting verschuldigd, ongeacht of [E] in Nederland of elders binnen de Europese Unie is gevestigd.”
15. Tussen partijen is niet in geschil dat op basis van de nationale wetgeving ten aanzien van de internetpokerspelen aangeboden via www. [@] sprake is van buitenlandse kansspelen. Verweerder kan alsdan in beginsel op basis van artikel 1, lid 1, onder e, van de Wet KSB kansspelbelasting van belanghebbende heffen over de resultaten behaald met internetpokerspelen via www. [@] .
16. Eiser stelt dat de houder van de internetpokerspelen aangeboden via www. [@] is gevestigd in een andere lidstaat van de Europese Unie (hierna: EU), te weten Malta, zodat eiser een beroep toekomt op de vrijheid van dienstenverkeer. In dat geval moeten de internetpokerspelen aangeboden via www. [@] op grond van het arrest van de Hoge Raad van 27 februari 2015, nr. 14/03069, ECLI:NL:HR:2015:472, worden behandeld als ware het binnenlandse kansspelen om strijdigheid met de vrijheid van dienstenverkeer als bedoeld in artikel 56 van Pro het VWEU te voorkomen. Heffing van kansspelbelasting over de met die kansspelen behaalde resultaten dient dan achterwege te blijven.
17. Verweerder stelt dat de vestigingsplaats van de houder van de internetpokerspelen aangeboden via www. [@] buiten de EU is gelegen, omdat de [A] , gevestigd op het eiland Man, de houder is van deze internetkansspelen. Daarmee is terecht over de resultaten kansspelbelasting geheven.
18. Hof Arnhem-Leeuwarden heeft in zijn uitspraak van 9 juli 2019, ECLI:NL:GHARL:2019:5709, geoordeeld over hetzelfde geschilpunt en dezelfde omstandigheden als in de onderhavige zaak. Eiser heeft in de onderhavige zaak geen nieuwe omstandigheden aangevoerd. De rechtbank neemt daarom onderstaande overwegingen over uit de hofuitspraak en maakt deze tot de hare
“4.15.
Zoals ook uit de hiervoor weergegeven feiten en omstandigheden blijkt, brengt de aard van internetpokerspelen met zich dat het spel niet aan één plaats gebonden is. Spelers van over de hele wereld loggen in op verschillende websites (.eu, .fr, .it, .com, enzovoorts) en worden met elkaar in verbinding gebracht om gezamenlijk internetpokerspelen van [J] te spelen. Dit gebeurt online. Gegevens worden over en weer gecommuniceerd en kunnen gemakkelijk op verschillende plaatsen worden verzonden en opgeslagen. Ook in het geval van [J] worden voor het spelen van het internetpokerspel diensten verricht vanuit verschillende plaatsen, waaronder Isle of Man, Malta, het Verenigd Koninkrijk, Costa Rica en Ierland. Daarbij worden soms dezelfde diensten vanuit verschillende plaatsen verricht. Het spel is in meerdere opzichten divers. Er is dan ook niet één plaats aan te wijzen, waar alle diensten ten aanzien van de internetpokerspelen via [@] ten aanzien van Nederlandse spelers worden verricht. Bovendien zijn verschillende diensten, gegeven de digitale omgeving, relatief eenvoudig naar een andere plaats te verplaatsen of vanuit verschillende plaatsen te verrichten.
4.16.
Bij de vraag welke factoren een rol spelen bij de vaststelling wie de houder van het internetpokerspel is en waar die is gevestigd, zoekt het Hof aansluiting bij de algemene kenmerken van internetpokerspelen. Internetpokerspelen zijn kansspelen, waarbij de kaartverdeling wordt bepaald door een toevalsgenerator, de [L] . De speler die een internetpokerspel wint, krijgt de pot of een deel daarvan uitbetaald. Aan het eind van een spel kan het voorkomen dat tussen de resterende spelers onder begeleiding een deal wordt gesloten waarbij het prijzengeld tussen hen wordt verdeeld. Om het spel in goede banen te leiden dienen de spelers zich te houden aan dezelfde spelregels en moeten de spelers zich houden aan gebruikersvoorwaarden. Gelet op de algemene kenmerken van internetpokerspelen, kunnen de volgende factoren van belang zijn bij het bepalen wie de houder van een internetpokerspel is:
- Met welke partij heeft een speler een overeenkomst,
- Welke partij heeft de gokvergunning,
- Welke partij is de eigenaar van het kansspel,
- Welke partij heeft de zeggenschap over de resultaten van de [L] ,
- Welke partij draagt het economisch risico,
- Welke partij laat de aanspraak op de prijs ontstaan,
- Welke partij bepaalt de spelregels en houdt toezicht op de naleving daarvan,
- Welke partij bepaalt de gebruikersvoorwaarden,
- Welke partij heeft de beschikkingsmacht over de technische infrastructuur (soft- en hardware), en
- Welke partij draagt zorg voor de voortgang van de spelen.
4.17.
Als uitgangspunt (zie 4.11) heeft te gelden dat de houder van de internetpokerspelen van [J] tot 30 mei 2012 gevestigd was buiten de EU in Isle of Man. Alsdan is het aan belanghebbende, die de bewijslast heeft ten aanzien van de vestigingsplaats van de houder, aannemelijk te maken dat na 30 mei 2012 ten aanzien van de onder 4.16 genoemde factoren er dusdanige wijzigingen hebben plaatsgevonden, dat de vestigingsplaats van de houder van de internetpokerspelen van [J] door het spelen via [@] anders is dan de houder van de internetpokerspelen via [J] .com en binnen de EU is komen te liggen. Dat een speler vanaf 30 mei 2012 een overeenkomst sluit met [E] en dat [E] daarvoor in combinatie met [F] gokvergunningen heeft (eerste twee factoren zoals weergegeven onder 4.16) acht het Hof onvoldoende. Deze omstandigheden maken dat [E] is aan te merken als aanbieder van de internetpokerspelen via [@] , maar maakt [E] nog geen houder daarvan (zie HR 16 maart 2018, nr. 17/02691, ECLI:NL:HR:2018:356). Daarvoor is naar het oordeel van het Hof meer nodig, nu hieruit niet blijkt dat [E] bepaalt hoe, waar, door wie en volgens welke regels (inzetten, prijzen, aantal keer deelnemen, enzovoorts) en op basis van welke gebruikersvoorwaarden (minimum leeftijd, provisie/rake, enzovoorts) de kansspelen worden gespeeld.
4.18.
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat [E] tijdens de onderhavige tijdvakken houder is van de internetpokerspelen via [@] . Hierbij acht het Hof van belang dat uit de stukken van het dossier voor de onderhavige tijdvakken ten aanzien van de factoren zoals genoemd in 4.16 (uitgezonderd de eerste twee factoren) nagenoeg alleen aanwijzingen te vinden zijn die nog immer wijzen richting Isle of Man. Voor de periode 2013/2014 geven het blog (2.9) en de films (2.12) een beeld dat in die periode alle internetpokerspelen van [J] (ongeacht via welke toegangspoort de spelers binnenkomen) uiteindelijk worden gespeeld op de computers die zich bevinden in het in Isle of Man gelegen data center van de [A] met behulp van de daarop geïnstalleerde software en dat het hoofdkantoor van deze groep ook de beschikkingsmacht over deze computers en software heeft. Op deze zeker 800 servers in het data center in Isle of Man zijn de (virtuele) Pokerlobby, de Pokerroom en de speeltafels gelokaliseerd. Gelet op de omschrijving van dit data center (zie vooral 2.9) acht het Hof aannemelijk dat dit onderdeel van de infrastructuur van [J] moeilijk verplaatsbaar is naar een andere locatie. Dat, zoals belanghebbende stelt, reeds in de onderhavige tijdvakken internetpokerspelen via [@] plaatsvinden op servers van [F] acht het Hof niet aannemelijk. De zich in het dossier bevindende jaarstukken van [F] van 2015 (bijlage 23 bij de gronden van het hoger beroep van de Inspecteur van 27 juni 2018) geven geen blijk van enige eigendom of bezit van materiële vaste activa, zoals servers. In Isle of Man is in 2013/2014 ook de [L] gelokaliseerd, welke [L] eigendom is van [M] in Isle of Man. Het toezicht op de internetpokerspelen vindt op dat moment in ieder geval ook plaats in Isle of Man. Aldaar houdt een aanzienlijk aantal medewerkers (80) zicht op de internetpokerspelen. Dat de [N] -films van een veel eerdere datum zouden zijn dan de publicatie op [N] en daardoor geen accuraat beeld zouden geven van de situatie bij [J] in 2014, acht het Hof niet aannemelijk. Het Hof ziet niet in waarom [J] inaccurate of verouderde films op het eigen [N] -kanaal zou plaatsen. Films die in ieder geval tot op de dag van de zitting bij het Hof vindbaar zijn op het [J] - [N] -kanaal en waarvan de informatie, bijvoorbeeld ten aanzien van het aantal medewerkers wereldwijd, overeenkomt met andere bronnen over 2014 (overname door [B] ). Ook in de periode na het blog en de [N] -films wijzen de stukken in de richting van Isle of Man. Beslissingen ten aanzien van de rake/provisie (gebruikersvoorwaarden) worden centraal genomen en gecommuniceerd vanuit Isle of Man. De overname van [J] door [B] , zo wordt aangegeven, heeft geen gevolgen voor de organisatie in Isle of Man. Daarnaast blijkt in november 2015 dat de verschillende IP-adressen van de websites [J] .com, [J] .nl en [@] via verschillende servers naar de gemeenschappelijke server van [M] leiden en dat derden in februari 2016 die tegen vergoeding spelers door willen leiden naar websites van [J] (zowel [J] .com als [@] ) een overeenkomst moeten sluiten met [A] in Isle of Man.
4.19.
Dat [E] de door de spelers gestorte bedragen beheert, acht het Hof onvoldoende om voor [E] tot houderschap van de internetpokerspelen via [@] te concluderen. Hierbij is van belang dat belanghebbende geen inzicht heeft kunnen geven aan wie de rake/provisie wordt betaald. De rake/provisie wordt pas ingehouden als een speler geld inzet aan een spelerstafel, welke tafels in de onderhavige tijdvakken volgens de [N] -films zijn gelokaliseerd in Isle of Man. Het beheren van de spelersgelden geeft daarmee geen inzicht in welke partij binnen de [A] welk economisch risico draagt.”
19. Ook de door eiser overgelegde memoranda van 13 maart 2017 en 17 juli 2018 kunnen eiser niet baten. Hieruit kan niet worden afgeleid dat de daarin opgesomde punten ook aan de orde waren in het onderhavige belastingtijdvak. Ook in het geval dat dit anders zou zijn, biedt het memorandum onvoldoende steun aan het betoog van eiser.
20. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar betreffende de voldoening van kansspelbelasting ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten en griffierecht
21. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de door eiser gemaakte proceskosten in verband met het beroep tegen het uitblijven van een uitspraak op bezwaar (vgl. HR 8 april 2005, nr. 40149, ECLI:NL:HR:2005:AT3411). Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.050 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor van 1).
Verweerder dient tevens het geheven griffierecht te vergoeden.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep voor zover gericht tegen het niet tijdig nemen van een besluit op het bezwaar niet-ontvankelijk;
- verklaart het beroep tegen de uitspraak op bezwaar betreffende de voldoening van kansspelbelasting ongegrond;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten tot een bedrag van € 1.050;
- draagt verweerder op het door eiser betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.W. Koenis, voorzitter, en mr. G.H. de Soeten en
mr. B. van Walderveen, leden, in aanwezigheid van mr. B. Bruijnzeel, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 februari 2020.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.