Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 20/3335
uitspraak van de meervoudige kamer van 1 november 2021 in de zaak tussen
[eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser
(gemachtigde: E.P. Smeenk RB AA),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser een beschikking als bedoeld in artikel 4.36 van de Wet IB 2001 (hierna: de beschikking) gegeven, inhoudende de vaststelling van de verkrijgingsprijs van na te melden aandelen.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de beschikking gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 september 2021 te Haarlem. Eiser is verschenen met zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 1] , [naam 2] en [naam 3] (taxateur).
Ter zitting heeft tevens de mondelinge behandeling plaatsgevonden van de zaken met de zaaknummers HAA 20/3336 en HAA 20/3337. Alles wat in die zaken is aangevoerd en overgelegd wordt ook geacht te zijn aangevoerd en overgelegd in deze zaak.
Overwegingen
Feiten
1. Eiser, zijn echtgenote [echtgenote] en zijn zoon [zoon] (hierna gezamenlijk aan te duiden als: de maten) zijn op 1 januari 1994 een overeenkomst van maatschap aangegaan tot het exploiteren van een landbouwonderneming (hierna: de maatschap). De onderneming van de maatschap bestaat sindsdien uit een akkerbouwbedrijf en een melkveebedrijf. De met de maatschap te behalen winst komt voor 25% ten goede aan eiser.
2. Op 13 juni 2000 heeft [naam 4] (hierna: J) twee percelen landbouwgrond (hierna tezamen: de percelen) gekocht van de Staat der Nederlanden (tegenwoordig: Domeinen) voor een koopsom van € 338.885. De percelen zijn kadastraal bekend als gemeente [plaats 1] , sectie [sectie] , nummers [nummer 1] en [nummer 2] , en zijn bij elkaar groot 16 hectare, 4 are, 70 centiare. Bij de verkoop van Domeinen aan J werd een anti-speculatiebeding overeengekomen voor de duur van tien jaren. De werking van dit beding zou eindigen op
9 juni 2010. Eveneens op 13 juni 2000 is op de percelen ten gunste van J een recht van erfpacht gevestigd en heeft J de blote eigendom van de percelen overgedragen aan [bedrijf 1] N.V. (hierna: [bedrijf 1] ).
3. Op 5 april 2007 heeft J de bloot eigendom van de percelen gekocht van [bedrijf 1] . De koopsom bedroeg € 575.000, verhoogd met € 601 aankoopkosten. De maten hebben de door J verschuldigde koopsom voldaan. Daartoe werd door de maten, met vestiging van een recht van hypotheek op de percelen, een lening opgenomen van de [bank] . De vorderingen van de maten op J die hierdoor zijn ontstaan zijn ingebracht in de maatschap. Ter zake van deze transacties werd J aan de maatschap een rente verschuldigd van € 30.187 per jaar. Op dezelfde dag heeft J, met toepassing van artikel 70f, vijfde lid, van de Pachtwet (eenmalige pacht), de percelen verpacht aan eiser voor een pachtsom van € 30.187 per jaar, waarbij de maatschap de percelen gebruikt en de pachtsom voldoet. De pacht zou eindigen op 10 juni 2010. De waterschapslasten kwamen voor rekening van de pachters, oftewel de maten. Ook op 5 april 2007 heeft J een bietenquotum ter grootte van 15.700 kg polsuiker en 4,49 toeslagrechten voor in totaal € 16.047 verkocht aan eiser.
4. Op 1 mei 2007 heeft J aan de Dienst Regelingen bericht dat zijn bedrijf geheel was overgedragen aan de maten. De jaarlijkse pachtsom en de jaarlijkse rente werden tussen de maten en J jaarlijks met gesloten beurzen verrekend.
5. Op 21 juni 2010 heeft J de percelen in eigendom overgedragen aan eiser en zijn zoon ( [zoon] ). De koopsom bedroeg € 575.000. Eiser en zijn zoon hebben de percelen ingebracht in de maatschap. De koopsom is vervolgens verrekend met de vordering van de maatschap op J ter grootte van € 575.000 die op 5 april 2007 was ontstaan.
6. Bij akte van 29 juni 2015 hebben eiser en zijn echtgenote hun aandelen in de maatschap ingebracht in de besloten vennootschap [bedrijf 2] B.V. (hierna: BV) en heeft hun zoon zijn aandeel in de maatschap ingebracht in [bedrijf 3] B.V. Daarbij is artikel 3.65 van de Wet IB 2001 (geruisloze inbreng) toegepast. De verkrijgingsprijs van de aandelen in BV is daarbij door eiser berekend op € 1.855.686.
7. Met het oog op de af te geven beschikkingen tot vaststelling van de verkrijgingsprijs van de aandelen van eiser en zijn echtgenote in BV en de aandelen van eiser zijn zoon in [bedrijf 3] B.V., heeft verweerder de percelen laten taxeren. Van de taxatie is een taxatierapport uitgebracht, opgemaakt door [naam 5] RT, bij verweerder werkzaam als taxateur onroerende zaken. In dit rapport wordt de waarde van de percelen op 21 juni 2010 getaxeerd op € 47.000 per hectare, oftewel op € 754.209.
8. Met dagtekening 27 maart 2019 heeft verweerder aan eiser de onderhavige beschikking gegeven en zich daarbij op het standpunt gesteld dat met de verkrijging van de percelen door de maatschap een kopersvoordeel is behaald van € 179.209 (€ 754.209 -/- € 575.000) dat niet onder de landbouwvrijstelling valt en daarom in mindering moet worden gebracht op de door eiser berekende verkrijgingsprijs van zijn aandelen in BV (de aandelen). Met inachtneming van de binnen de maatschap geldende winstverdeling heeft verweerder de verkrijgingsprijs van de aandelen in BV daarom vastgesteld op € 1.810.884 (€ 1.855.686 ‑/‑ (25% van € 179.209)).
Geschil9. In geschil is de verkrijgingsprijs van de aandelen. Daarbij is meer specifiek in geschil of met de verkrijging van de percelen door de maatschap een voordeel is genoten ter grootte van het verschil tussen het betaalde bedrag van € 575.000 en de getaxeerde waarde van € 754.209 en zo ja, of dit voordeel, voor zover het is toe te rekenen aan de aandelen van eiser, in mindering komt op de door eiser berekende verkrijgingsprijs van zijn aandelen in BV., dit in verband met de toepassing van de zesde standaardvoorwaarde.
10.1
Eiser huldigt als primair standpunt dat voor vermindering van de verkrijgingsprijs geen grond is, omdat reeds in 2007 de economische eigendom van de percelen werd verkregen en daarom van een kopersvoordeel geen sprake is. Ter motivering van dit standpunt heeft eiser aangevoerd dat het geheel van de transacties, zoals weergegeven in 3, 4 en 5, is opgezet vanwege het in 2 genoemde anti-speculatiebeding. Volgens eiser was het risico van het tenietgaan van de percelen nagenoeg gering en lag het risico van waardedaling vanaf 2007 bij de maatschap omdat bij waardedaling van de percelen door executoriale verkoop de schuld van de maten aan de [bank] niet volledig had kunnen worden afgelost. Verder heeft eiser aangevoerd dat als J economisch eigenaar was gebleven, J ongeveer € 180.000 had laten schieten, hetgeen tussen van elkaar onafhankelijke partijen niet aannemelijk is.
10.2
Subsidiair stelt eiser zich op het standpunt dat als moet worden aangenomen dat de economische eigendom van de percelen is verkregen in 2010, de door verweerder vastgestelde waarde van de percelen onjuist is. Van de transactieprijs die tot stand komt tussen van elkaar onafhankelijke partijen kan worden verondersteld dat die gelijk is aan de waarde in het economische verkeer. Degene die meent dat dit anders is zal dit moeten bewijzen en dat is, aldus nog steeds eiser, in dit geval verweerder.
11. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot wijziging van de beschikking waarbij de verkrijgingsprijs van de aandelen wordt vastgesteld op € 1.855.686.
12. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de verkrijgingsprijs van de aandelen juist is vastgesteld. Verweerder heeft daartoe verwezen naar het door hem overgelegde taxatierapport en verder aangevoerd dat de economische eigendom van de percelen op 21 juni 2010 is overgegaan op eiser. Omdat de verkrijgingsprijs van de percelen € 575.000 bedroeg, maar de waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming (WEVAB) op 21 juni 2010 € 754.209 was, is sprake van een kopersvoordeel van € 179.209. Volgens verweerder is dit voordeel niet behaald door waardeverandering van de percelen maar door het onder gunstige voorwaarden kunnen verkrijgen van de percelen en valt het daarom niet onder de landbouwvrijstelling. Ter nadere motivering van zijn standpunt dat de economische eigendom van de percelen niet eerder dan op 21 juni 2010 is overgegaan op eiser heeft verweerder het volgende aangevoerd:
- J is de percelen tussen 2007 en 2010 (indirect) gaan verpachten aan de maatschap;
- de maatschap heeft (indirect) in 2007 aan J een geldlening verstrekt;
- een eerdere overgang van de economische eigendom zou in de akte van levering zijn vermeld en J zou daardoor een boete aan Domeinen verschuldigd zijn;
- pas vanaf het ondertekenen van de akte van levering komen de baten uit de percelen eiser en de andere twee maten toe en het risico van de waardeveranderingen en het eventuele tenietgaan van de percelen komt voor rekening en risico van eiser en de andere maten;
- in 2007 is geen aangifte voor de overdrachtsbelasting voor de verkrijging van de economisch eigendom van de percelen gedaan.
13. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
14. Op grond van artikel 3.65, eerste lid, eerste volzin, is geruisloze omzetting van een onderneming in een besloten vennootschap mogelijk als aan de door de Minister van Financiën gestelde nadere voorwaarden is voldaan. Aan het stellen van voorwaarden is uitvoering gegeven bij besluit van 30 juni 2010, Stcrt. 2010, 10512 (de standaardvoorwaarden).
15. In de zesde standaardvoorwaarde is bepaald dat bij geruisloze omzetting de verkrijgingsprijs, bedoeld in artikel 4.21 van de Wet IB 2001, van de bij de omzetting verkregen aandelen wordt gesteld op de som van de fiscale boekwaarden op het overgangstijdstip van de vermogensbestanddelen die worden ingebracht. Verder is daar bepaald dat als een voordeel, dat zou zijn behaald bij een ruisende inbreng, zou zijn vrijgesteld op grond van artikel 3.12 van de Wet IB 2001 (landbouwvrijstelling), de verkrijgingsprijs van de aandelen wordt verhoogd met dit voordeel.
16. Op grond van artikel 3.12, eerste lid, van de Wet IB 2001 (de landbouwvrijstelling) zijn vrijgesteld de voordelen ter zake van waardeveranderingen van landbouwgrond, voorzover de waardeverandering is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van de grond in het kader van een landbouwbedrijf (waardeontwikkeling door een externe oorzaak), en niet is ontstaan in de uitoefening van het bedrijf (waardeontwikkeling door een interne oorzaak). De landbouwvrijstelling is echter niet eerder van toepassing dan nadat het gehele risico van waardeverandering van de grond is overgegaan. Bij de berekening van de vrijstelling moet dan ook worden uitgegaan van de WEVAB op het moment dat het gehele risico van waardeverandering is overgegaan (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 20 januari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV1401).
17. Vaststaat dat de percelen op 21 juni 2010 middels akte zijn geleverd aan eiser en zijn zoon voor een koopsom van € 575.000. Vervolgens zijn de percelen ingebracht in de maatschap. Verweerder heeft de waarde van de percelen per genoemde datum getaxeerd op € 754.209. Uit het taxatierapport blijkt dat daarbij gebruik is gemaakt van verkoopprijzen die zijn gerealiseerd bij grondtransacties in [plaats 2] in juli en september 2010. Eiser heeft de uitkomst van deze taxatie betwist en aangevoerd dat de waarde niet hoger was dan € 40.000 per hectare, oftewel in totaal € 641.880. Eiser heeft daartoe een overzicht overgelegd, afkomstig van de Nederlandse Vereniging van Makelaars en het Kadaster, met prijzen per hectare grond in de jaren 2006 tot een met 2018. Kennelijk gaat het in dit overzicht om landelijke gemiddelden van grondprijzen. De rechtbank ziet geen reden om aan de juistheid van hetgeen in het taxatierapport is vermeld te twijfelen en daaruit blijkt dat verweerder is uitgegaan van verkoopprijzen die kort na 21 juni 2010 zijn gerealiseerd bij de verkoop van landbouwgrond in de directe nabijheid van de percelen. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de door verweerder gehanteerde verkoopprijzen daarom beter bruikbaar voor het vaststellen van de waarde van de percelen dan de door eiser gepresenteerde grondprijzen, waarvan moet worden aangenomen dat het om landelijke gemiddelden gaat. De rechtbank acht daarom aannemelijk dat verweerder de waarde van de percelen ten tijde van de levering niet te hoog heeft vastgesteld. Omdat de percelen zijn geleverd voor een prijs van € 575.000, heeft zich op 21 juni 2010 mede ten gunste van eiser en de andere leden van de maatschap een waardeverandering van de percelen voorgedaan ter grootte van € 179.209 (€ 754.209 -/- € 575.000). Ter zitting, en meer specifiek in de overgelegde pleitnota, heeft eiser ook met zoveel woorden erkend dat een vermogenswinst is behaald van € 179.000. In zoverre is het gelijk aan verweerder.
18. Na het in 17 gegeven oordeel moet worden beoordeeld of het aldaar genoemde voordeel onder de landbouwvrijstelling valt. Eiser heeft aangevoerd dat dit het geval is en heeft daarbij vooral benadrukt dat reeds in 2007 de economische eigendom van de percelen is verkregen. De rechtbank overweegt dat sprake is van een verkrijging van de economische eigendom als de verkrijger over de zaak kan beschikken als was hij eigenaar en de risico’s van waardeverandering en verlies op hem zijn overgegaan. Vanaf april 2007 tot juli 2010 hebben de maten de percelen van J gepacht. Dit in aanmerking nemend kan bezwaarlijk worden aangenomen dat de maten gedurende die periode over de percelen hebben beschikt als waren zij eigenaar daarvan. Ook is niet aannemelijk dat de risico’s van verlies en waardeveranderingen gedurende die periode voor hun rekening kwamen. Op grond van al hetgeen eiser daartoe heeft aangevoerd is de rechtbank van oordeel dat de economische eigendom van de percelen niet is verkregen in 2007, maar dat dit pas in 2010 is gebeurd. De rechtbank overweegt verder dat voor de toepassing van de landbouwvrijstelling beslissend is of de waardeverandering van de grond een interne of externe oorzaak heeft. Bij externe oorzaken valt te denken aan waardeveranderingen ten gevolge van inflatie en conjuncturele ontwikkelingen, oftewel een verandering van de WEVAB waarop de ondernemer geen invloed heeft. Zoals geoordeeld in 17 heeft de maatschap de percelen in 2010 (indirect) geleverd gekregen voor een prijs die beduidend lager was dan de WEVAB op dat moment. Met zijn stelling dat uit het geheel van de in 2007 verrichte (rechts)handelingen volgt dat feitelijk al in 2007 voor de prijs van € 575.000 de economische eigendom van de percelen is verkregen, betoogt eiser kennelijk dat de percelen in 2007 een WEVAB hadden van € 575.000 en in 2010 een WEVAB van € 754.209. Daarmee zou de WEVAB binnen drie jaar met meer dan 30 procent zijn gestegen. De rechtbank acht dit niet aannemelijk en is daarom van oordeel dat de waardeverandering niet het gevolg is van externe oorzaken als inflatie en/of conjuncturele ontwikkelingen. Tussen partijen is overigens niet in geschil dat het geheel van rechtshandelingen is opgezet om het in 2 genoemde antispeculatiebeding te omzeilen. Dit in aanmerking nemend, met al hetgeen partijen daartoe verder over en weer hebben aangevoerd, acht de rechtbank aannemelijk dat het voordeel is behaald ten gevolge van het kunnen verkrijgen van de percelen onder de voor de maten gunstige voorwaarden die zich in het onderhavige geval hebben voorgedaan. Dit leidt de rechtbank tot het oordeel dat de waardeverandering een interne oorzaak heeft en bij realisatie dus niet onder de landbouwvrijstelling zou vallen, met als gevolg dat de zesde standaardvoorwaarde toepassing vindt en het voordeel, voor zover dat is toe te rekenen aan het maatschapsaandeel van eiser, in mindering komt op de verkrijgingsprijs van eisers aandelen in BV.
19. Gelet op het vorenstaande is het gelijk aan verweerder en dient het beroep daarom ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
20. Voor een proceskostenveroordeling is geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, en mr. A.A. Fase en
mr. C. Huisman, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 1 november 2021.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.