Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 21/2336
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 28 september 2022 in de zaak tussen
[eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser
(gemachtigde: mr. E.J. Peffer),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Heerlen, verweerder.
Procesverloop
Bij beschikking als bedoeld in artikel 10ei van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: UBLB) van 25 september 2020 heeft verweerder het verzoek van eiser om toepassing van de bewijsregel als bedoeld in artikel 31a, tweede lid, aanhef en onderdeel e, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB), gelezen in verbinding met artikel 10ea van het UBLB (de zogenoemde 30%-regeling), afgewezen.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de beschikking gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 september 2022 te Haarlem.
Op verzoek en met instemming van partijen heeft de behandeling van de zaak online plaatsgevonden. Namens eiser is gemachtigde verschenen. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigden mr. [naam 1] en mr. [naam 2] .
Na afloop van de zitting is een proceskostenformulier van de gemachtigde van eiser binnengekomen. De inhoud van dit stuk is ter zitting met partijen besproken. De rechtbank voegt het stuk toe aan het dossier en ziet geen aanleiding het onderzoek te heropenen.
Overwegingen
Feiten
1. Eiser heeft de Chinese nationaliteit en heeft zijn universitaire opleiding [studie] in 2014 afgerond aan de [universiteit] in China.
2. Gedurende de periode 10 februari 2014 tot en met 20 april 2020 verblijft eiser in Nederland in het kader van een promotieonderzoek bij Universiteit [plaats] . Het promotieonderzoek is aangevangen op 10 oktober 2014. Eiser heeft op 20 april 2020 zijn promotieonderzoek afgerond en op deze datum zijn doctorstitel behaald.
3. Eiser staat volgens de gemeentelijke basisadministratie met ingang van 22 oktober 2014 ingeschreven op verschillende adressen in Nederland.
4. Per 1 mei 2020 is eiser in dienst getreden bij Stichting [stichting] (hierna: inhoudingsplichtige) in de functie van Postdoc (Onderzoeker B).
Geschil en standpunten partijen5.In geschil is de vraag of eiser recht heeft op toepassing van de 30%-regeling. Meer specifiek is in geschil of het verblijf van eiser in Nederland in het kader van het promotieonderzoek op grond van artikel 10ef UBLB in mindering komt op de looptijd van de 30%-regeling.
6. Eiser stelt zich op het standpunt dat hij recht heeft op toepassing van de 30%-regeling. Daartoe betoogt eiser primair dat bij een aanvraag voor toepassing van de 30%-regeling artikel 10ef eerste lid UBLB buiten toepassing verklaard moet worden voor de periode van verblijf in het kader van het behalen van de doctorstitel (promoveren), zulks in overeenstemming met de voor promovendi gemaakte uitzondering in het derde lid van artikel 10e UBLB. Subsidiair stelt eiser zich op het standpunt dat bij een aanvraag voor toepassing van de 30%-regeling artikel 10ef eerste lid UBLB buiten toepassing verklaard moet worden voor de periode van verblijf in het kader van het behalen van de doctorstitel (promoveren) met een maximum van 60 maanden conform de gemiddelde promotieduur in Nederland.
7. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiser geen recht heeft op toepassing van de 30%-regeling. Verweerder is van mening dat artikel 10ef UBLB van toepassing is voor de bepaling van de looptijd van de 30%-regeling en daarmee ook voor een verzoek namens een ingekomen werknemer op grond van artikel 10e, derde lid UBLB. Voor het bepalen van de looptijd van de 30%-regeling is volgens verweerder terecht artikel 10ef in acht genomen waardoor geen looptijd voor toepassing van de 30%-regeling resteert. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
8. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
9. Ingevolge art. 31a lid 2 aanhef en onderdeel e Wet LB, geldt binnen de zogenoemde werkkostenregeling een gerichte vrijstelling voor vergoedingen en verstrekkingen ter zake of in de vorm van extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst in het kader van de dienstbetrekking (extraterritoriale kosten). In art. 31a lid 8 en lid 9 Wet LB is bepaald dat voor bij of krachtens algemene maatregel van bestuur aan te wijzen groepen werknemers die door een inhoudingsplichtige van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen of buiten Nederland worden uitgezonden, onder daarbij te stellen voorwaarden, geldt dat vergoedingen van kosten en verstrekkingen van verblijf buiten het land van herkomst – voor van buiten Nederland in dienstbetrekking genomen werknemers gedurende ten hoogste vijf jaar – ten minste worden beschouwd als vergoeding voor extraterritoriale kosten tot ten hoogste 30% van het daarbij aan te wijzen gedeelte van het loon, alsmede tot het bedrag van de daarbij aan te wijzen schoolgelden.
10. Artikel 10e UBLB bepaalt - voor zover hier van belang - het volgende:
2. Verstaan wordt onder:
(…)
b. ingekomen werknemer: door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven, of naar een inhoudingsplichtige gezonden werknemer in de zin van artikel 2 van Pro de wet:
1°. met een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is; en
2°. die in meer dan twee derde van de periode van 24 maanden voorafgaand aan de aanvang van de tewerkstelling in Nederland woonachtig was op een afstand van meer dan 150 kilometer van de grens van Nederland exclusief de territoriale zee van Nederland en de exclusieve economische zone van het Koninkrijk, bedoeld in artikel 1 van Pro de Rijkswet instelling exclusieve economische zone.
(…)
3. Indien de tewerkstelling van een werknemer met de titel van doctor (gepromoveerde) plaatsvindt binnen een jaar na het behalen van deze titel, blijven bij de beoordeling of deze werknemer door een inhoudingsplichtige uit een ander land in dienstbetrekking wordt aangeworven buiten beschouwing de periode van verblijf in het kader van het behalen van deze titel in Nederland of in het gebied binnen 150 kilometer van de grens van Nederland exclusief de territoriale zee van Nederland en de exclusieve economische zone van het Koninkrijk, bedoeld in artikel 1 van Pro de Rijkswet instelling exclusieve economische zone, alsmede de periode na de promotie.
11. Ingevolge artikel 10ec eerste lid UBLB bedraagt de looptijd van de 30%-regeling voor ingekomen werknemers maximaal 5 jaar, ingaande op de eerste dag van de tewerkstelling door de inhoudingsplichtige en eindigende op de laatste dag van het loontijdvak na het loontijdvak waarin die tewerkstelling is beëindigd.
12. Artikel 10ef UBLB bepaalt -voor zover hier van belang – het volgende:
1. Indien de ingekomen werknemer voorafgaand aan de aanvang van de tewerkstelling als ingekomen werknemer door de inhoudingsplichtige, in Nederland is tewerkgesteld of is verbleven, wordt de looptijd verminderd met de perioden van eerdere tewerkstelling en eerder verblijf.
2. Perioden van eerdere tewerkstelling en eerder verblijf die meer dan vijfentwintig jaar voorafgaand aan de tewerkstelling zijn geëindigd, worden niet in aanmerking genomen.
3. Voor de toepassing van het eerste en tweede lid is de ingekomen werknemer niet in Nederland tewerkgesteld indien hij in elk kalenderjaar van de periode van vijfentwintig jaar maximaal 20 dagen hier te lande heeft gewerkt.
4. Voor de toepassing van het eerste en tweede lid is de ingekomen werknemer niet in Nederland verbleven indien hij in elk kalenderjaar van de periode van vijfentwintig jaar in totaal niet langer dan zes weken in Nederland is verbleven wegens vakantie, familiebezoek of andere persoonlijke omstandigheden, waarbij in de periode van vijfentwintig jaar eenmalig een periode van maximaal drie aaneengesloten maanden in Nederland wegens vakantie, familiebezoek of andere persoonlijke omstandigheden niet in aanmerking wordt genomen.
5. Voor de toepassing van het eerste en tweede lid wordt een werknemer geacht in Nederland te zijn tewerkgesteld gedurende de gehele periode dat hij een door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven, of naar een inhoudingsplichtige gezonden werknemer in de zin van artikel 2 van Pro de wet is.
13. Het bepaalde in artikel 10e derde lid is in 2012 in het UBLB opgenomen. Dit is als volgt toegelicht in de Nota van Toelichting (NvT, besluit van 22 december 2011, Stb. 2011, 677, p. 50):
“Voorts wordt een nieuw derde lid ingevoegd waarin wordt bepaald dat bij de werknemer die in Nederland of in het gebied tot en met 150 kilometer van de grens van Nederland promoveert of is gepromoveerd (de titel van doctor behaalt) en in die periode in dat gebied woonachtig was, deze periode van promoveren alsmede de periode daarna, bij de toets of een werknemer «van buiten Nederland in dienstbetrekking wordt genomen» buiten beschouwing blijft indien de periode tussen het behalen van de titel en de aanvang van de tewerkstelling korter is dan een jaar. De werknemer heeft de bewijslast ter zake van het voldoen aan deze woonplaatseis.”
14. In een brief aan de Tweede Kamer van 7 september 2011 is op genoemd derde lid van artikel 10e UBLB voorts - voor zover hier van belang - de volgende toelichting gegeven door de staatssecretaris van Financiën (TK, vergaderjaar 2010-2011, 32504, nr. 69):
“Promovendi
Bij recente consultatie van het bedrijfsleven door het Topteam Hoofdkantoren [voetnoot 2: In het kader van de actie-agenda van het Topteam Hoofdkantoren; zie bijlage bij Kamerstukken II 2010/11, 32 637, nr. 14, Actie-agenda opgesteld door het Topteam Hoofdkantoren, «Met hoofdkantoren naar de top».] kwam naar voren dat het bedrijfsleven de 30%-regeling waardeert als één van de belangrijkste elementen van het aantrekkelijke Nederlandse fiscale vestigingsklimaat. Hierbij werd één concreet knelpunt in de regeling aangedragen, namelijk dat de 30%-regeling thans niet openstaat voor buitenlandse promovendi die na hun promotie in Nederland, hier blijven werken. Doordat zij op het moment voorafgaand aan tewerkstelling in Nederland niet uit het buitenland zijn geworven (omdat zij in verband met hun promotie reeds in Nederland verbleven), kunnen dergelijke promovendi thans niet als «ingekomen werknemer» kwalificeren en dus geen aanspraak maken op de 30%-regeling.
Wijziging van de 30%-regeling
Gelet op het voorgaande ben ik voornemens de 30%-regeling dit najaar aan te passen en zodoende beter te richten. (…) Tot slot zal het door het bedrijfsleven aangedragen knelpunt worden weggenomen door de regeling open te stellen voor jonge promovendi. Voor deze groep werknemers zal een lagere salarisnorm worden gesteld dan voor andere werknemers.
Door deze aanpassingen wordt de regeling beter gericht en meer in overeenstemming gebracht met de essentie ervan. De wijzigingen zullen derhalve ten goede komen aan het Nederlandse vestigingsklimaat.”
15. Uit de vaststaande feiten volgt dat de tewerkstelling van eiser bij inhoudingsplichtige plaatsvond binnen een jaar na het behalen van de titel van doctor. Op grond van het bepaalde in artikel 10e derde lid UBLB blijven bij de beoordeling of eiser door een inhoudingsplichtige uit een ander land in dienstbetrekking wordt aangeworven, buiten beschouwing de periode van verblijf in het kader van het behalen van deze titel in Nederland. Het eerdere verblijf in Nederland staat aldus niet eraan in de weg om eiser aan te merken als ingekomen werknemer. Zulks is ook niet in geschil.
16. Blijkens plaatsing in artikel 10e UBLB en gelet op de bewoordingen van artikel 10e derde lid UBLB, dient deze bepaling te worden gezien als een uitwerking van het begrip ingekomen werknemer. De bepalingen inzake het begrip ‘ingekomen werknemer’ in artikel 10e UBLB en de bepalingen inzake de looptijd van de 30%-regeling (artt. 10ec en 10 ef UBLB) vertonen geen samenhang. De rechtbank kan eiser niet volgen in zijn stelling dat voor het inkorten van de looptijd van de 30%-regeling op de voet van artikel 10ef UBLB de periode van verblijf in het kader van het verkrijgen van de titel van doctor (gepromoveerde) buiten beschouwing blijft. Het bepaalde in artikel 10e derde lid UBLB is niet van invloed op het bepalen van de looptijd van de 30%-regeling op grond van de artikelen 10ec en 10ef UBLB. Ook de strekking van het bepaalde in artikel 10e derde lid UBLB en de uit de weergegeven toelichtingen blijkende bedoeling van de besluitgever brengen de rechtbank niet tot een ander oordeel. Er zijn onvoldoende aanknopingspunten te vinden waaruit zou volgen dat het de bedoeling is geweest het bepaalde in artikel 10e derde lid een ruimere strekking te geven en voor promovendi een uitzondering te maken als het gaat om de inkorting van de looptijd van de 30%-regeling op de voet van artikel 10ef UBLB. Volgens de hierboven weergegeven toelichting is met het bepaalde in artikel 10e derde lid bedoeld één concreet knelpunt weg te nemen, namelijk dat de 30%-regeling niet open staat voor buitenlandse promovendi die na hun promotie in Nederland, hier blijven werken. Uit de toelichting volgt dat de besluitgever hierbij het oog heeft gehad op het feit dat promovendi op het moment voorafgaande aan tewerkstelling in Nederland niet in het buitenland zijn geworven (omdat zij in verband met hun promotie in Nederland verbleven) en niet konden worden aangemerkt als “ingekomen werknemer”. Ook hieruit volgt dat de besluitgever een beperkte strekking aan het bepaalde in artikel 10e derde lid heeft willen geven.
17. De stellingen van eiser dat de gemiddelde promotieduur 5 jaar of meer bedraagt, dat het bepaalde in artikel 10e derde lid UBLB zinledig zou zijn als onverkort wordt vastgehouden aan het bepaalde in artikel 10ef UBLB en dat zulks niet de bedoeling kan zijn geweest van de besluitgever, volgt de rechtbank niet. Als wordt aangenomen dat promotieonderzoeken gemiddeld genomen vijf jaar of langer duren, brengt dat nog niet met zich dat buitenlandse promovendi gemiddeld genomen vijf jaar in Nederland verblijven. Bovendien bedroeg ten tijde van de invoering van het derde lid van artikel 10e UBLB (tot 1 januari 2018) de looptijd van de 30%-regeling 8 jaar zodat ook vanuit die optiek bezien niet kan worden gezegd dat invoering van artikel 10e lid 3 betekenisloos is geweest. Er is ook geen reden om aan te nemen dat bij de inkorting van de looptijd naar vijf jaar per 1 januari 2018 bedoeld is om een uitzondering te maken voor promovendi.
18. De periode van verblijf van eiser in Nederland in het kader van zijn promotieonderzoek tot aan zijn tewerkstelling per 1 mei 2020, strekt dus in mindering op de looptijd van de 30%-regeling. Gelet op de duur van het eerdere verblijf in Nederland bestaat voor eiser geen aanspraak meer op toepassing van de 30%-regeling. Het gelijk is dus aan verweerder.
19. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, rechter, in aanwezigheid van mr. E.P. van der Zalm, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 september 2022.
griffier rechter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.