Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Zittingsplaats Groningen
Bestuursrecht
zaaknummer: LEE 15/4003
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 8 augustus 2017 in de zaak tussen
[eiseres] B.V., te [vestigingsplaats] , eiseres
en
de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden, verweerder
(gemachtigde: [gemachtigde] ).
Procesverloop
Verweerder heeft bij herziene verliesvaststellingsbeschikking, gedagtekend 6 juni 2013, het verlies van eiseres voor de vennootschapsbelasting (Vpb) over het jaar 2010 vastgesteld op € 57.933.
Bij uitspraak op bezwaar van 11 september 2015 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard.
Eiseres heeft beroep ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 februari 2017. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar bestuurder [bestuurder] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [naam] .
Het onderzoek ter zitting is geschorst om eiseres in de gelegenheid te stellen te reageren op stukken van verweerder en tevens om zelf nadere stukken in te dienen. Verweerder heeft daarop vervolgens schriftelijk gereageerd. De griffier heeft partijen - over en weer - een kopie van de betreffende stukken gezonden. Nadat partijen de rechtbank toestemming hebben gegeven uitspraak te doen zonder nadere zitting, heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.
Overwegingen
Feiten
1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.
1.1
Eiseres drijft sinds haar oprichting op 18 februari 2010 een recreatiebedrijf. Enig aandeelhouder van eiseres is [A] B.V. Algemeen directeur van eiseres is [bestuurder] .
1.2
Bij schriftelijke koopakte (ondertekend, maar niet gedateerd) heeft [bestuurder] namens eiseres watersportcentrum [watersportcentrum] gelegen aan [straat] te [plaats 1] , omvattende een campingterrein, een jachthaven en een bedrijfswoning (hierna: het watersportcentrum) gekocht. In deze koopakte staat onder meer het volgende:
"III. Koopprijs
De koopprijs van het Verkochte bedraagt éénmiljoen vierhonderdduizend d euro
(€ 1.400.000,00).
De koopprijs wordt door de Koper uitgesplitst als volgt:
a. een bedrag groot achthonderdvijftigduizend euro (€ 950.000,00)rechtbank: bedoeld zal zijn € 850.000,00)
, zijnde de koopprijs van het campingterrein en de jachthaven;
, zijnde de koopprijs van het campingterrein en de jachthaven;
b. een bedrag groot vijfhonderdvijftigduizend euro (€ 450.000,00)rechtbank: bedoeld zal zijn € 550.000,00)
, zijnde de koopprijs van de bedrijfswoning exclusief kantoorruimte.
, zijnde de koopprijs van de bedrijfswoning exclusief kantoorruimte.
(…)
Notariële Akte van Levering
Artikel 1
De Akte van Levering zal ten overstaan van de Notaris worden verleden uiterlijk op 1
februari2010, of zoveel eerder of later als Partijen nader zullen overeenkomen.
(…)
Artikel 26.
De koper en verkoper zijn overeengekomen dat, indien de koper binnen 10 jaar na heden, het verkochte in het geheel doorverkoopt, de koper aan de verkoper een bedrag van eenhonderdduizend euro zal voldoen. De koper zal tevens bij doorverkoop aan de dan optredende koper bij wege van kettingbeding de verplichting opleggen om, indien deze na bedoelde periode van tien jaar gaat verkavelen, deze koper eveneens een bedrag van eenhonderdduizend euro aan de verkoper ( [verkoper] ) dient te voldoen.
Onder in geheel doorverkopen wordt eveneens verstaan het verkopen van de camping in haar geheel, dan wel het verkopen van de jachthaven in haar geheel.
1.3.
Bij notariële akte van levering, gepasseerd op 19 maart 2010 bij notaris [notaris] , is het watersportcentrum aan eiseres geleverd. In de betreffende akte van levering staat onder meer het volgende vermeld:
"LEVERING, REGISTERGOED, GEBRUIK
Blijkens aangehechte koopakte heeft verkoper na te noemen registergoed verkocht.
(…)
Gelet op het voormelde levert verkoper aan koper, voor wie de comparante sub 2(rechtbank: optredend namens eiseres)
bij deze aanvaardt:
bij deze aanvaardt:
het watersportcentrum " [watersportcentrum] " gelegen aan [straat]te [plaats 1], omvattende een campingterrein, een jachthaven en een bedrijfswoning (…).
hierna ook te noemen het verkochte, door koper te gebruiken als belegging (verhuur).
(…)
KOOPPRIJS, VERREKENING DIVERSE BEDRAGEN
De koopprijs bedraagt één miljoen vierhonderdduizend euro (€ 1.400.000,00) welk bedrag door koper is voldaan door storting op een rekening van mij, notaris.De koopprijs wordt door de koper uitgesplitst als volgt:
a. een bedrag groot achthonderdzevenduizend euro (€ 807.000,00), zijnde de prijs voor de onroerende zaken;
b. een bedrag groot vijfhonderddrieënveertigduizend euro (€ 543.000,00), zijnde de koopprijs voor de goodwill;
c. een bedrag groot vijftigduizend euro (€ 50.000,00), zijnde de koopprijs voor de roerende zaken, zoals die staan vermeld op aangehechte lijst
De waarde van de onroerende zaken is gerelateerd aan de maatstaf van heffing van waterschapslasten en onroerende zaak-belastingen.
Als de waarde voor de heffing van de belastingen onherroepelijk wordt vastgesteld op een
ander bedrag, dan wel voor de verkoper en/of de koper nadelige fiscale gevolgen heeft, dan
zal die afwijkende waarde ook tussen partijen gelden.
(…)
KOOPOVEREENKOMST
Voor zover daarvan in deze akte niet is afgeweken, blijft tussen partijen gelden hetgeen in
de koopovereenkomst en ook overigens tussen hen is overeengekomen, waaronder
uitdrukkelijk ook is begrepen de in de koopakte opgenomen meerwaardeclausule.".
1.4
Eiseres heeft een aangifte Vpb 2010 ingediend naar een belastbare winst van € 98.658 negatief. In deze aangifte is een bedrag wegens afschrijving goodwill opgenomen van € 40.725. De aanslag Vpb 2010 is door verweerder met dagtekening 25 augustus 2012 conform de aangifte vastgesteld. Gelijktijdig met de aanslag heeft verweerder bij verliesvaststellingsbeschikking het verlies over 2010 vastgesteld op € 98.658.
1.5
Eiseres heeft in verband met de bij 1.3 vermelde levering overdrachtsbelasting voldaan naar een waarde van de onroerende zaken van € 807.000. Verweerder heeft met dagtekening 10 december 2012 een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting aan eiseres opgelegd waarbij is uitgegaan van een waarde van de onroerende zaken van € 1.350.000.
1.6
Eiseres heeft rechtsmiddelen aangewend tegen de bij 1.5 vermelde naheffingsaanslag overdrachtsbelasting. Het beroep bij deze rechtbank is ter zitting van 15 januari 2014 ingetrokken, de rechtbank heeft geen uitspraak gedaan.
1.7
Verweerder heeft eiseres op 23 april 2013 een brief gezonden met betrekking tot de verliesvaststellingsbeschikking Vpb 2010. In deze brief staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:
“Op 21 maart 2013 heeft u een brief ontvangen van mijn collega, de heer [collega] met daarin de uitspraak op het door u ingediende bezwaar tegen de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting.
(…)
Na bestudering van de correspondentie kom ik ook tot de conclusie dat ter zake van de overname van eerdergenoemd object er niet betaald is voor goodwill en dat de koopsom in zijn geheel betrekking heeft op de overgenomen onroerende zaken, behoudens een bedrag van € 50.000 voor de onroerende zaken.
(…)
Nu er naar mijn mening geen sprake is van goodwill bij de B.V. naar aanleiding van deze overname, dient de afschrijving op deze goodwill in de aangifte vennootschapsbelasting 2010 te worden gecorrigeerd. Ik heb daarom het voornemen de belastbare winst en het belastbare bedrag voor dit jaar nader vast te stellen op € - 57.933 (€ -98.658 + € 40.725).”.
1.8
Verweerder heeft de onder 1.4 genoemde verliesvaststellingsbeschikking met dagtekening 6 juni 2013 herzien en nader vastgesteld op € 57.933.
1.9
In opdracht van [bestuurder] heeft [taxateur eiseres 1] te [plaats 2] de jachthaven en de camping op 16 juli 2009 getaxeerd. De bedrijfswoning is niet in deze taxatie betrokken. De onderhandse verkoopwaarde vrij van huur en gebruik van de jachthaven en de camping is volgens het taxatierapport van 4 september 2009 vastgesteld op € 890.000.
1.1
De waarde volgens de Wet waardering onroerende zaken (WOZ-waarde) voor de jachthaven, de camping en de bedrijfswoning is voor het kalenderjaar 2010, naar waardepeildatum 1 januari 2009, door de gemeente [gemeente] vastgesteld op in totaal € 807.000. Blijkens het taxatieverslag is aan de woning en het kantoor een waarde toegekend van € 231.630 en aan de camping en de jachthaven een waarde van € 576.313.
1.11
Taxateur [taxateur verweerder] , werkzaam bij de Belastingdienst/Randmeren/kantoor Zwolle heeft het watersportcentrum op 22 september 2011 bezocht. Hij heeft de totale waarde vrij te aanvaarden per peildatum 19 maart 2010 getaxeerd op € 1.400.000. Deze waarde heeft hij als volgt gesplitst:
Camping/Jachthaven € 900.000;
Woonhuis met bijbehorende grond € 450.000;
Roerende zaken € 50.000.
In de toelichting bij het taxatierapport van 29 september 2011 staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:
“In opdracht van [bestuurder] is er door [taxateur eiseres 1] te [plaats 2] een taxatierapport opgesteld van de camping en de jachthaven “ [watersportcentrum] ” te [plaats 1] .
(…)
Vervolgens heeft het makelaarskantoor het bedrijf gewaardeerd op basis van rentabiliteit. Er is geen gebruik gemaakt van jaarrekeningen aangezien daar geen inzage in is geweest. De berekening die het makelaarskantoor heeft gemaakt behoeft m.i. geen nadere toelichting aangezien dit in deze bedrijfstak een algemeen aanvaardbare methode is. Ik kan mij dan ook vinden in deze waardering, zijnde € 890.000,-(na correctie van meegenomen achterstallig onderhoud en incl. alle roerende zaken).
De onderneming wordt gewaardeerd op basis van omzet en deze omzet wordt gerealiseerd door het gebruik maken van de onroerende en roerende zaken
Bij deze manier van waardering is er m.i. geen sprake overwinst en dus ook niet van goodwill.
(…)
Uitdrukkelijk dient te worden vermeld dat het woonhuis buiten deze taxatie is gebleven. Deze is gewaardeerd incl. de onder- en bijgelegen grond op €.410.000,-. Totale waarde €. 1.300.000,-
De koopsom is uiteindelijk bepaald op € 1.400.000,-, waarbij in de voorlopige koopakte de splitsing is gemaakt van €.950.000,- voor het campingterrein en de jachthaven(hierin zit dan wel €.50.000,- roerende zaken) en €.450.000,- voor de bedrijfswoning excl. kantoorruimte. Ik kan mij vinden in deze splitsing.”.
1.12
In de periode juni 2007 – juli 2009 zijn er ten aanzien van het watersportcentrum plannen geweest voor herontwikkeling naar chalet- en/of recreatiewoningbouw. Deze plannen, waarbij [B] B.V. als koper en projectontwikkelaar zou optreden, hebben uiteindelijk geen doorgang gevonden.
1.13
Kort na de overdracht in 2010 heeft eiseres in samenwerking met [C] B.V. plannen ontwikkeld voor de bouw van een bungalowpark op een gedeelte van het terrein van het watersportcentrum. De daarvoor vereiste wijziging van het bestemmingsplan is pas recentelijk tot stand gekomen.
1.14
[taxateur eiseres 2] heeft op 24 december 2014 in opdracht van eiseres een taxatierapport opgesteld. Blijkens het rapport is daarin de waarde bepaald die de ontwikkelaar mag toekennen aan de gronden die hij moet verwerven in verband met een eventuele realisering van het recreatiepark gelegen nabij [straat] te [plaats 1] . De waarde van de betreffende gronden wordt getaxeerd op € 800.000.
1.15
Tot de stukken van het geding behoort een “Berekening Goodwill [watersportcentrum] ” die in 2015 is opgemaakt. In deze berekening wordt op basis van de geprognotiseerde winsten voor de jaren 2015 tot en met 2019 een goodwill berekend van € 2.804.653. Daarbij zijn voor de jaren 2016 tot en met 2019 in de winst bedragen opgenomen wegens de verkoop van woningen. In totaal bedragen deze geprognotiseerde verkoopopbrengsten € 5.775.000.
1.16
Bij e-mailbericht van 20 november 2015, heeft de onder 1.3 genoemde notaris onder andere het volgende aan [bestuurder] geschreven:
"Tijdens het passeren van de akte, waarbij verkoper en u aanwezig waren, is - zoals u ongetwijfeld weet te herinneren - een nadere uitsplitsing van de koopprijs uitvoerig besproken. De nadere uitsplitsing zou namelijk voor de verkoper ook fiscale gevolgen kunnen hebben.
Verkoper had geen bezwaar tegen de uiteindelijk door koper gemaakte uitsplitsing.
Zekerheidshalve is ter bescherming van verkoper een zogenaamde glijclausule in de akte opgenomen. Voor zover ik weet heeft verkoper daarop nimmer een beroep gedaan.".
Geschil en beoordeling
2. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder bij de herziene verliesvaststellingsbeschikking het verlies van eiseres over 2010 terecht heeft vastgesteld op € 57.933. Het geschil spitst zich daarbij toe op de vraag of in 2010 sprake is van goodwill waarop eiseres mag afschrijven.
3. Eiseres stelt dat zij een bedrag van € 543.000 aan goodwill heeft betaald, bestaande uit € 120.000 meegekochte omzet en € 423.000 wegens ontwikkelingsmogelijkheden tot bungalowpark die het watersportcentrum bood. Eiseres is van mening dat op deze goodwill in 2010 ten laste van de fiscale winst mag worden afgeschreven. De betaling voor goodwill volgt volgens eiseres uit de in de akte van levering opgenomen splitsing van de koopsom (zie 1.3), waarbij voor de waarde van de onroerende zaken is uitgegaan van de WOZ-waarde 2010. Eiseres ziet deze WOZ-waarde als een reële benadering van de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken.
4. Verweerder betwist dat in de totale koopsom van € 1.400.000 voor het watersportcentrum enig bedrag aan goodwill is begrepen, zodat een afschrijvingslast in verband met goodwill niet aan de orde is. Hij wijst erop dat partijen in de koopovereenkomst geen melding maken van goodwill en is van mening dat eiseres de koopsom, conform de bepalingen in de koopakte (zie 1.2), heeft betaald voor de onroerende zaken, te weten de camping, de jachthaven en de bedrijfswoning. De in de leveringsakte vermelde goodwill is volgens verweerder niet tussen partijen overeenkomen, nu de verkoper zich daarmee niet akkoord heeft verklaard. In de visie van verweerder waren de resultaten van het watersportcentrum afhankelijk van de plannen die eiseres zelf had en zelf ten uitvoer zou moeten brengen, daarvoor zal eiseres de verkoper geen goodwill hebben willen betalen. Eiseres heeft volgens verweerder tevens niet aannemelijk gemaakt dat het watersportcentrum een grotere winstpotentie had dan andere ondernemingen in dezelfde branche.
5. Ingevolge artikel 3.30 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB), in verbinding met artikel 8, eerste lid, van de Wet vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb), wordt de afschrijving op bedrijfsmiddelen jaarlijks gesteld op het gedeelte van de nog niet afgeschreven aanschaffings- of voortbrengingskosten dat aan het kalenderjaar kan worden toegerekend. De rechtbank stelt vast dat ten aanzien van goodwill geen sprake kan zijn van afschrijving op voortbrengingskosten, omdat de Hoge Raad in het arrest van 30 mei 1934, B. 5622, heeft geoordeeld dat het niet in overeenstemming met goed koopmansgebruik is om goodwill, die in het bedrijf zelf is gegroeid, op de balans tot uitdrukking te brengen. Afschrijving op goodwill kan daarom alleen plaatsvinden indien een belastingplichtige ter zake van de aanschaf van deze goodwill kosten heeft gemaakt.
6.1
Eiseres stelt dat zij in 2010 een bedrag van € 543.000 aan goodwill heeft betaald in verband met de aankoop van het watersportcentrum. Nu de afschrijving op de goodwill tot een vermindering van de belastbare winst leidt, rust de bewijslast voor het bestaan en de eventuele omvang van de aangekochte goodwill op eiseres. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, in deze bewijslast niet geslaagd.
6.2
De rechtbank hecht daarbij met name belang aan de omstandigheid dat in de (uitvoerige) koopakte, waarvan in beginsel mag worden aangenomen dat deze de wilsovereenstemming tussen partijen weergeeft, nergens wordt gesproken over goodwill en dat de uitsplitsing van de totale koopprijs ad € 1.400.000 enkel plaatsvindt naar de waarde van de overgedragen onroerende zaken. De in de koopakte genoemde waarden sluiten daarbij in grote mate aan bij de getaxeerde waarden van die onroerende zaken (zie 1.9 en 1.11). Bovendien hebben partijen 'het verkochte' blijkens de in de koopakte opgenomen definities aangemerkt als 'registergoed' (zie onder IV), terwijl verder alleen roerende zaken zijn benoemd. Ook dat wijst erop, dat eiser geen goodwill (zijnde een immaterieel activum) heeft aangekocht.
6.3
De rechtbank betrekt tevens in haar overwegingen dat eiseres geen enkele berekening van de koper en/of verkoper heeft overgelegd waaruit volgt dat ten tijde van de overname door eiseres ten aanzien van het watersportcentrum sprake was van goodwill. De rechtbank merkt op dat het hier gaat om goodwill in de zin van (reeds in de onderneming aanwezig) overrendement, te weten een rendement dat het normale rendement van het in de onderneming belegde vermogen en een normale ondernemersbeloning te boven zou gaan. Nu het op de weg van eiseres had gelegen om dergelijke berekeningen te overleggen en dit niet is geschied, houdt de rechtbank het ervoor dat deze destijds niet zijn opgesteld. In het geval tussen partijen daadwerkelijk een betaling voor goodwill zou zijn overeengekomen, zou het bestaan van dergelijke (overwinst)berekeningen, zeker gezien de hoogte van de door eiseres gestelde goodwill, naar het oordeel van de rechtbank voor de hand hebben gelegen. In het ontbreken daarvan ziet de rechtbank dan ook een aanwijzing dat ten tijde van de overdracht van het watersportcentrum geen sprake was van een situatie van overrendement in de hier bedoelde zin. Dit oordeel wordt bovendien bevestigd door de taxatie van [taxateur eiseres 1] (zie 1.9) en de toelichting bij de taxatie die in opdracht van verweerder is opgesteld (zie 1.11). De bij 1.15 vermelde goodwillberekening acht de rechtbank in dit verband niet relevant, omdat deze ziet op de in 2015 aanwezige goodwill en niet op de situatie ten tijde van de overname in 2010. Ten slotte wijst de rechtbank erop, dat uit de door eisers overgelegde afschrijvingsstaat (onderdeel van de jaarstukken van eiseres) per 31 december 2010 louter afschrijvingen op materiële vaste activa naar voren komen. Aldus biedt deze afschrijvingsstaat evenmin een aanknopingspunt (in de vorm van activering op de eigen balans) voor het bestaan van aangekochte goodwill.
6.4
Eiseres heeft ter onderbouwing van haar stelling dat sprake was van goodwill aangevoerd dat in de akte van levering een koopprijs voor goodwill is opgenomen en dat de mail van notaris [notaris] (zie 1.16) deze koopprijs bevestigt. De rechtbank leest echter in de tekst van de akte alleen dat de koopprijs van € 1.400.000
door de koperwordt uitgesplitst, niet dat de koper en de verkoper die uitsplitsing onderling zijn overeengekomen, laat staan dat zulks reeds ten tijde van het sluiten van de koopovereenkomst het geval was. Uit het mailbericht van notaris [notaris] , dat blijkens zijn datering meer dan vijf jaar na de overdracht van de onderneming is opgesteld, volgt enkel dat tijdens het passeren van de akte (dus na het sluiten van de koopakte) een nadere uitsplitsing van koopprijs uitvoerig is besproken, dat verkoper geen bezwaar had tegen de uiteindelijk door eiseres gemaakte uitsplitsing en dat zekerheidshalve ter bescherming van de verkoper een glijclausule in de akte is opgenomen.
door de koperwordt uitgesplitst, niet dat de koper en de verkoper die uitsplitsing onderling zijn overeengekomen, laat staan dat zulks reeds ten tijde van het sluiten van de koopovereenkomst het geval was. Uit het mailbericht van notaris [notaris] , dat blijkens zijn datering meer dan vijf jaar na de overdracht van de onderneming is opgesteld, volgt enkel dat tijdens het passeren van de akte (dus na het sluiten van de koopakte) een nadere uitsplitsing van koopprijs uitvoerig is besproken, dat verkoper geen bezwaar had tegen de uiteindelijk door eiseres gemaakte uitsplitsing en dat zekerheidshalve ter bescherming van de verkoper een glijclausule in de akte is opgenomen.
Mede bezien in het licht van het hiervoor bij 6.1 tot en met 6.3 overwogene, acht de rechtbank deze door eiseres aangedragen feiten van onvoldoende gewicht om op grond hiervan aannemelijk te achten dat eiseres bij de overdracht van de onderneming de aanwezige overwinstcapaciteit als afzonderlijk bedrijfsmiddel zou hebben gekocht en dus voor goodwill zou hebben betaald. Ditzelfde geldt ook voor de verwijzing van eiseres naar de WOZ-waarde voor het kalenderjaar 2010 (zie 1.10), met name omdat deze WOZ-waarde aanzienlijk afwijkt van de in opdracht van eiseres en verweerder uitgevoerde taxaties.
6.5
Op grond van het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij de overgenomen onderneming sprake was van een overwinstsituatie en dat tussen eiseres en de verkoper een betaling voor goodwill is overeengekomen. Gezien de bij 1.12 tot en met 1.15 vermelde feiten, komt het de rechtbank eerder voor dat eiseres (een deel van) het door haar als vergoeding voor goodwill ervaren bedrag heeft betaald in verband met de toekomstige ontwikkelingsmogelijkheden van het watersportcentrum, en niet zozeer voor de overwinstcapaciteit van de bestaande onderneming ten tijde van de overdracht. Het betalen van een hogere prijs uit in wezen zuiver speculatieve overwegingen kan in fiscale zin niet worden erkend als aangekochte goodwill, aangezien dat niet hetzelfde is als betalen voor reeds aanwezige overwinstcapaciteit.
7. Nu uit het voorgaande volgt dat niet aannemelijk is geworden dat eiseres aanschaffingskosten in verband met goodwill heeft gemaakt, kan eveneens geen sprake zijn van afschrijvingslasten ter zake van deze goodwill. Het beroep van eiseres is daarom ongegrond.
8. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M. van den Bosch, voorzitter, en mr. A. Heidekamp en mr. B.F. Schuver, leden, in aanwezigheid van mr. M. Hiemstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 8 augustus 2017.
w.g. griffier
w.g. voorzitter
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.