ECLI:NL:RBNNE:2018:1013 - Rechtbank Noord-Nederland - Vernietiging informatiebeschikking wegens onvoldoende bew...

Uitspraak

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND

Zittingsplaats Groningen

Bestuursrecht

zaaknummers: LEE 16/1674, 16/1675 en 16/1676

uitspraken van de meervoudige belastingkamer van 22 maart 2018 in de zaken tussen

[eiseres 1] , te [woonplaats] , eiseres 1,

[eiser], te [woonplaats] , eiser,

[eiseres 2] V.O.F., te [vestigingsplaats] , eiseres 2

(gemachtigde: [gemachtigde eisers] ),

hierna ook gezamenlijk te noemen: eisers,

de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden, verweerder

(gemachtigde: [gemachtigde verweerder] ).

Procesverloop

Verweerder heeft met dagtekening 7 juli 2015 een informatiebeschikking genomen met betrekking tot de aan eiseres 1 en aan eiser op te leggen aanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) over de jaren 2010 tot en met 2013, alsmede met betrekking tot (een) aan eiseres 2 op te leggen naheffingsaanslag(en) omzetbelasting (OB) betreffende het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2013.

Bij uitspraken op bezwaar van 1 maart 2016 heeft verweerder de bezwaren van eisers ongegrond verklaard.

Eisers hebben tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 januari 2018. Ter zitting zijn gelijktijdig behandeld de zaken met de zaaknummers LEE 16/1674 ( [eiseres 1] ), 16/1675 ( [eiser] ) en 16/1676 ( [eiseres 2] ). [eiseres 1] en [eiser] zijn verschenen voor zichzelf en als firmant namens [eiseres 2] . Zij werden bijgestaan door hun gemachtigde en [bijstand] .

Namens verweerder is diens gemachtigde verschenen, bijgestaan door [bijstand] en [controleambtenaar] (controleambtenaar).

Overwegingen

Feiten

1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.

1.1.

[eiseres 1] en haar man, de heer [eiser] , zijn de firmanten van [eiseres 2] (hierna: "de VOF"). De VOF drijft een Chinees-Indisch restaurant te [woonplaats/vestigingsplaats] . De heer [eiser] heeft de onderneming overgenomen van zijn moeder, [eisers moeder] . Klanten kunnen bij het restaurant á la carte eten of afhaalmaaltijden bestellen. De bestellingen en de wijze waarop men betaalt, worden per tafel of afhaalbestelling, elektronisch vastgelegd in het kassasysteem. Dit betreft in de jaren 2010 tot en met 2013 een kassasysteem van het merk Yitong.

1.2.

Bij de Belastingdienst werd bekend dat bij Yitong-kassasystemen op een geavanceerde wijze omzet kan worden afgeroomd. Op 13 juli 2012 heeft het Nederlands Forensisch Instituut (hierna: NFI) een rapport uitgebracht naar aanleiding van een strafrechtelijk onderzoek naar de afroommodule op het kassasysteem Yitong, dat op dat moment liep tegen (onbekend gebleven) derden. In dit rapport (hierna: NFI-rapport), waarvan een geanonimiseerde kopie tot de gedingstukken behoort, wordt de werkwijze van de afroommodule beschreven. Tot de gedingstukken behoort eveneens een video, waarin een medewerker van de Belastingdienst/FIOD de werking en toepassing van het kassasysteem en de afroommodule toelicht.

1.3.

In het NFI-rapport wordt onder meer vermeld dat bij het kassasysteem een usb-stick wordt meegeleverd met daarop het programma Backup.exe. In dit programma, dat enerzijds een reguliere backupmodule behelst, zit tevens een afroommodule verborgen. Deze afroommodule wordt alleen opgestart als er na het invoeren van de usb-stick een (extra) code wordt ingevoerd van 8 cijfers, bestaande uit het reguliere managers-wachtwoord dat bij het kassasysteem hoort, aangevuld met een extra code van vier cijfers. Deze extra code is ook opgeslagen in het kassasysteem (onder de instelling yitong_phone_net), waarbij het programma colour.properties ervoor zorgt dat er telkens een unieke koppeling is tussen de usb-stick en het kassasysteem. Het afroomprogramma biedt de mogelijkheid om hele bonnen of bonregels (details van bestellingen die samen de gehele afhaalbestelling of tafelbestelling vormen) te verwijderen uit de in het kassasysteem geregistreerde contante omzet. Alle contante verkooptransacties zijn aan te klikken en kunnen (geheel of per item) worden verwijderd. De transacties die met pin of met credit card zijn betaald, zijn wel zichtbaar, maar zijn grijs in plaats van helder zwart weergegeven en kunnen niet worden aangeklikt en verwijderd (deze transacties zijn 'uitgegrijsd').
Eenmaal verwijderde contante omzetgegevens kunnen niet meer worden achterhaald, doordat het programma eraser.exe op de usb-stick de met gebruikmaking van de afroommodule verwijderde bestanden meerdere keren overschrijft. Dit overschrijven vindt automatisch plaats, nadat binnen de afroommodule de dagafsluiting wordt aangeklikt (knop 'Dagomzet'). De doorlopende nummering van de bonnen in het systeem wordt door het verwijderen met de afroommodule niet aangetast, omdat die nummering opnieuw plaatsvindt nadat er verwijderd is. Het gebruik van het programma Backup.exe laat sporen na in het kassasysteem in de vorm van een bestandsnaam met de vorm JEn[nummer].tmp. Telkens als het programma wordt opgestart, wordt dit in Windows vastgelegd met vermelding van datum en tijd. Uit de betreffende .tmp-bestanden blijkt niet of de backupmodule dan wel de afroommodule is benaderd. Indien meerdere dagen in één keer worden afgesloten, krijgen alle dagen als datum van de dagafsluiting de dag waarop ze afgesloten zijn.

1.4.

Het kassasysteem van eisers betreft een kassa van het merk Yitong, versie 2.6.6, met een bijbehorende usb-stick met daarop het programma Backup.exe en met aanwezigheid van de hiervoor onder 1.3 beschreven afroommodule.

1.5.

In de jaren 2010 tot en met 2013 zijn sporen aangetroffen van het gebruik van de usb-stick. Het aantal keren per jaar dat deze sporen in het kassasysteem voorkomen is: 298 keer in 2010, 285 keer in 2011, 126 keer in 2012 en 114 keer in 2013.

1.6.

Gedurende de periode 11 mei 2013 tot en met 14 juni 2013 heeft verweerder drie keer onaangekondigd heimelijke waarnemingen en heimelijke testaankopen bij de VOF uitgevoerd. Vervolgens is door verweerder een controle ingesteld waarbij is nagegaan of de gegevens die zijn verzameld bij de heimelijke waarnemingen en testaankopen terug te vinden waren in de administratie van de VOF.

1.7.

Op 11 mei 2013 hebben medewerkers van verweerder de VOF bezocht voor een testaankoop (de medewerkers hebben gedineerd in het restaurant) en een heimelijke zichtwaarneming. Het te betalen bedrag volgens de kassabon van de medewerkers bedroeg € 55,10. De medewerkers hebben contant betaald en kregen een bon. Van de vier zichtwaarnemingen heeft verweerder één transactie in de kassagegevens aangetroffen (afhaal, pin, met bon). Ook is de betaling van € 55,10 in de kassagegevens aangetroffen. De andere drie zichtwaarnemingen (twee keer afhaal, contant, één keer tafel, contant), niet. De bevindingen zijn neergelegd in een verslag waarvan een kopie tot de gedingstukken behoort.

1.8.

Op 25 mei 2013 hebben medewerkers van verweerder de VOF bezocht voor een testaankoop in de vorm van een afhaalmaaltijd. Het totaalbedrag van de bestelling van € 54,40 werd contant betaald (geen bon). Verweerder heeft bij de controle nadien de bestelling en het bedrag niet in het kassasysteem aangetroffen. De bevindingen zijn neergelegd in een verslag waarvan een kopie tot de gedingstukken behoort.

1.9.

Op 14 juni 2013 hebben medewerkers van verweerder de VOF bezocht voor een testaankoop (de medewerkers hebben gedineerd in het restaurant). De medewerkers hebben een bedrag van € 57,50 contant afgerekend en een foto van de bon gemaakt. De bon is door de bediening meegenomen, samen met de contanten. Tijdens de controle heeft verweerder de bestelling ten bedrage van € 57,50, de afrekening en het bedrag van € 57,50 niet in de administratie van de VOF aangetroffen. De bevindingen zijn neergelegd in een verslag waarvan een kopie tot de gedingstukken behoort.

1.10.

Tot de gedingstukken behoort een stuk uit de financiële administratie van de VOF van 10 pagina’s, met “bijlage 5” erop geschreven. Dit stuk omvat de historische mutaties uit het grootboek van de grootboekrekeningen “kas” over de jaren 2011 tot en met 2013 en “kasverschillen” over het jaar 2013, onder vermelding van totaalsaldi, alsmede delen van het kasboek van de VOF, en wel over de periodes december 2011, januari 2012, december 2012, januari 2013 en december 2013.

1.11.

Tot de gedingstukken behoort een stuk, met “bijlage 7” erop geschreven, betreffende de brutowinstpercentages van de VOF. In het stuk staat vermeld: “
Tijdens het motiveren van het bezwaarschift is gebleken dat de verpakkingsmaterialen deel uitmaken van de inkoopwaarde van de omzet waardoor er een vertekend beeld ontstaat.”. Vervolgens wordt in het stuk een gecorrigeerde opstelling gemaakt van de cijfers over 2010 tot en met 2013 (waarbij de verpakkingsmaterialen uit de inkoopwaarde van de omzet zijn gehaald), en de daaruit voortvloeiende brutowinstpercentages. Tevens wordt een verklaring gegeven voor deze fluctuerende brutowinstpercentages door te wijzen op de stijgende inkoopprijzen van een aantal veelgebruikte grondstoffen.

1.12.

De bevindingen (zie 1.4 - 1.8) hebben verweerder aanleiding gegeven om op 7 juli 2015 een informatiebeschikking te nemen wegens het niet voldoen aan de administratieplicht van artikel 52 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). In de informatiebeschikking is onder meer het volgende vermeld:
“
Betreft: Informatiebeschikking wegens niet voldaan aan de administratieplichtGeachte heer [eiser] en mevrouw [eiseres 1] ,Bij u is een boekenonderzoek gestart naar de aanvaardbaarheid van de aangiften:- Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen/bijdrage Zvw over de jaren 2010 tot en met 2013:- Omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2013.Er is gebleken dat u zich niet hebt gehouden aan de administratieplicht. De bepalingen op dit gebied vindt u terug in artikel 52 Algemene Pro wet inzake rijksbelastingen (hierna AWR). Samengevat zijn de volgende gebreken in de administratie vastgesteld:

- De belastingplichtige heeft niet voldaan aan de bewaarplicht. De volgende

onderdelen zijn niet bewaard: de details van alle kassatransacties, dagafslagen, detailbetalingen pintransacties en specificaties van omzet hoog en laag tarief. Voor nadere onderbouwing wordt verwezen naar bijlage 2, onderdeel het hoofdstukBewaarplicht.

- De kasadministratie vormt geen betrouwbare basis voor de

winstberekening. Voor nadere onderbouwing zie het hoofdstuk

Kasverantwoording, in bijlage 2.

- De administratie van de belastingplichtige voldoet niet aan de eisen die het bedrijf stelt. Voor nadere onderbouwing zie hoofdstukEisen bedrijf, in bijlage 2.

- De administratie is zodanig gevoerd dat niet te allen tijde de rechten en verplichtingen van belastingplichtige en andere voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens duidelijk blijken. Door de wijze van administreren is de controle van de verantwoorde omzet niet mogelijk zie hoofdstukRechten en verplichtingen, in bijlage 2.

Wij hebben vastgesteld dat u niet of niet geheel aan:

- De op u rustende administratieplicht van artikel 52 heeft Pro voldaan.

Wij geven u hiervoor dan ook een informatiebeschikking. Deze is gebaseerd op artikel 52a AWR.”.

Geschil en beoordeling

2. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder terecht de onderhavige informatiebeschikking heeft genomen. Het geschil spitst zich toe op de vraag of eisers met betrekking tot de exploitatie van [eiseres 2] hebben voldaan aan de administratie- en bewaarplicht van artikel 52 van Pro de AWR. Ter zitting hebben eisers bevestigd dat alleen de inhoudelijke argumenten die zij daartegen hebben aangevoerd, een beslissing behoeven.

3. Artikel 52, eerste lid, van de AWR bepaalt, voor zover hier van belang, dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, naar de eisen van dat bedrijf, op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Artikel 52, vierde lid, van de AWR bepaalt dat administratieplichtigen voorzover bij of krachtens de belastingwet niet anders is bepaald, verplicht zijn de in de voorgaande leden bedoelde gegevensdragers gedurende zeven jaar te bewaren.
Het zesde lid van artikel 52 van Pro de AWR bepaalt dat de administratie zodanig dient te zijn ingericht en te worden gevoerd en dat de gegevensdragers zodanig dienen te worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. Daartoe verleent de administratieplichtige de benodigde medewerking met inbegrip van het verschaffen van het benodigde inzicht in de opzet en de werking van de administratie.

4. Verweerder heeft aangevoerd dat eisers niet aan de eisen van artikel 52 van Pro de AWR hebben voldaan en heeft daartoe verwezen naar de door de controlerende ambtenaren geconstateerde gebreken genoemd in de informatiebeschikking en zijn aanvullingen hierop in het verweerschrift. Voorts heeft verweerder ter zitting nieuwe stellingen naar voren gebracht over het gebruik van de usb-stick, de aanwezigheid en wijziging van het bestand colour.properties, en de aanwezigheid van sporen van het invoeren van de extra code (zie 1.3) in het kassasysteem van eisers. Zo heeft verweerder gesteld dat hij de aanwezigheid van het zogeheten icon cache heeft gevonden in het kassasysteem van eisers, dat is het icoon dat wordt aangemaakt als het programma eraser.exe voor de eerste keer heeft gedraaid. Daarna wordt het herkend als het weer wordt opgestart. Verweerder heeft aangevoerd dat hij de mogelijkheid heeft om, net als bij de aanslagoplegging, gedurende het beroep een bestaande informatiebeschikking van aanvullende of verbeterde gronden te voorzien.

5. Eisers hebben gesteld dat de informatiebeschikking ten onrechte is genomen, omdat zij van mening zijn dat de administratie voldoet aan de eisen die artikel 52 van Pro de AWR daaraan stelt. Alle door verweerder geconstateerde vermeende gebreken zijn volgens eisers weerlegd, dan wel niet ernstig genoeg om tot omkering van de bewijslast te kunnen concluderen. Voor wat betreft de afroommodule ontkennen eisers niet dat die aanwezig was op de usb-stick die bij de kassa hoort, en ook niet dat zij de afroommodule hebben opgestart, maar wel dat zijn daar feitelijk gebruik van hebben gemaakt door (delen van) de geregistreerde omzet te verwijderen. Hetgeen verweerder ter zitting naar voren heeft gebracht over de digitale sporen (de wijziging van het bestand colour.properties, de aanwezigheid van het lange wachtwoord en de icon cache), is te laat en mag niet worden meegenomen volgens eisers.
Wijziging onderbouwing informatiebeschikking?

6. De rechtbank overweegt allereerst dat het karakter van een informatiebeschikking niet gelijk kan worden gesteld aan het karakter van een belastingaanslag. Een aanslag is een ondeelbaar besluit, dat alleen de vaststelling van de omvang van de rechtstreeks uit de belastingwet voortvloeiende belastingschuld behelst, zodat deze schuld daarna kan worden ingevorderd. Binnen de grenzen van de goede procesorde mogen partijen daarom lopende de procedure over een dergelijke aanslag, hun standpunten naar believen wijzigen en aanvullen, aangezien in wezen steeds alleen het (financiële) gevolg van die standpunten ter discussie staat, te weten de belastingschuld zoals die uit de wet voortvloeit.
In een informatiebeschikking stelt de inspecteur daarentegen vast, dat niet of niet volledig aan één of meer bepaalde verplichtingen is voldaan. Bovendien kan verweerder in de beroepsfase geen informatiebeschikking (meer) nemen, gelet op de in die fase heersende processuele gelijkheid van partijen, die wordt bewaakt door de rechter. Het zou daarmee strijdig zijn wanneer verweerder wel de mogelijkheid zou hebben om een reeds genomen informatiebeschikking op wezenlijke punten aan te passen.

7. Anders dan verweerder stelt, is het karakter van een informatiebeschikking dus niet gelijk aan het karakter van een aanslag. In een procedure over een informatiebeschikking zijn de daarin vastgelegde geschonden informatieverplichtingen voorwerp van geschil. De rechtbank zal in deze zaak dan ook alleen de in de informatiebeschikking genoemde schendingen toetsen aan de hand van hetgeen ter onderbouwing daarvan is aangedragen in die beschikking en de daarbij behorende bijlagen (zie 1.11). Uiteraard betrekt de rechtbank daarbij wel de standpunten die verweerder ten aanzien van die schendingen in beroep heeft ingenomen.
Bewaarplicht

8. Verweerder heeft gesteld dat eisers niet hebben voldaan aan de bewaarplicht door de detailbetalingen pintransacties en specificaties van omzet hoog en laag tarief niet te bewaren. Een onderbouwing in de bijlagen bij de informatiebeschikking ontbreekt. Eisers hebben zowel in het beroepschrift als ter zitting, deze enkele stellingen van verweerder gemotiveerd weersproken. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder dan ook niet aannemelijk gemaakt dat eisers ten aanzien van de detailbetalingen pintransacties en de specificaties van omzet hoog en laag tarief de bewaarplicht hebben geschonden.

9. De rechtbank constateert dat ten aanzien van de bewaarplicht tussen partijen in de eerste plaats in geschil is het antwoord op de vraag of eisers omzet hebben afgeroomd door middel van de afroommodule (zie 1.2 - 1.4). Vast staat dat eisers in de jaren 2010 tot en met 2013 een Yitong kassa hadden met bijbehorende usb-stick waarmee de afroommodule kon worden geactiveerd (zie 1.4). Ter zitting heeft mevrouw [eiseres 1] verklaard dat ook daadwerkelijk gebruik is gemaakt van de usb-stick. In de jaren 2010 en 2011 heeft zij vrijwel dagelijks gebruik gemaakt van de usb-stick met afroommodule. In de jaren 2012-2013 werden soms ook enkele dagen tegelijk met de afroommodule afgesloten. De reden dat zij gebruik maakte van de usb-stick met afroommodule was echter niet gelegen in de afroming van omzet, aldus mevrouw [eiseres 1] . De rechtbank leidt uit haar verklaringen ter zitting af dat zij de afroommodule gebruikte omdat alleen binnen die afroommodule (en niet in de reguliere omgeving van het kassassysteem) een optisch onderscheid werd gemaakt tussen contante transacties en niet-contante transacties (meestal pintransacties). De pintransacties waren uitgegrijsd en vielen dus op ten opzichte van de contante transacties. Het personeel, dat veelal bestond uit jonge, onervaren meisjes, maakte geregeld fouten bij de invoer van de betaalwijze. Ook kwam het voor dat het personeel, bij een klant die wilde afwijken van de in eerste instantie door hem aangekondigde betaalwijze (in plaats van pin toch contant betalen of juist andersom), in de gauwigheid of door drukte verzuimde om de in de kassa ingevoerde betaalwijze in overeenstemming te brengen met de werkelijke betaalwijze. Mevrouw [eiseres 1] kwam daar achter als zij de dagafsluiting van de kassa ging verzorgen, meestal aan het einde van de avond. De totaalbedragen aan verwachte contante omzet en pinomzet klopten dan niet met de werkelijkheid, zodat zij op onderzoek uit ging om de door het personeel gemaakte fouten op te sporen aan de hand van de bonnen enerzijds en het kassasysteem anderzijds. Om dat opsporen te vergemakkelijken, gebruikte mevrouw [eiseres 1] de afroommodule, nu daar, vanwege het uitgrijzen, in één oogopslag de pintransacties konden worden onderscheiden van de contante transacties. Dit scheelde veel werk bij het corrigeren van de betaalwijze, omdat sneller inzichtelijk was waar de gezochte fout(en) in zat(en), zodat zij niet alle transacties afzonderlijk hoefde na te lopen en de betaalwijze gemakkelijk kon corrigeren. Daarom sloot zij de dag ook in de omgeving van de afroommodule af, aldus mevrouw [eiseres 1] in haar verklaring.

10. Uit de verklaring van mevrouw [eiseres 1] volgt dat zij de afroommodule (vrijwel) dagelijks heeft opgestart met de usb-stick, deze heeft geopend en gebruikt (maar alleen om transacties te raadplegen en niet om deze te verwijderen), en deze vervolgens weer heeft afgesloten. De rechtbank stelt vast dat de digitale sporen van het gebruik van de afroommodule, zoals verweerder die heeft aangetroffen, passen bij deze verklaring van mevrouw [eiseres 1] . Gelet op het NFI-rapport en de video over de afroommodule (zie 1.2 en 1.3), zal de handelwijze zoals eisers die hebben beschreven, immers verschillende digitale sporen hebben achtergelaten, in de vorm van bestandsnamen met de vorm JEn[nummer].tmp, de aanwezigheid van de extra code en (wijziging van) het bestand colour.properties, en zelfs sporen van het programma eraser.exe (vanwege de dagafsluiting binnen de afroommodule). De rechtbank wijst er hierbij bijvoorbeeld op, dat de gestelde frequentie van het gebruik van de afroommodule (in de jaren 2010 en 2011 vrijwel dagelijks, in de jaren 2012 en 2013 soms enkele dagen tegelijk) steun vindt in de bevindingen van verweerder ten aanzien van het aantal keren dat en de tijdstippen waarop de usb-stick geactiveerd is (zie de JEn[nummer].tmp-bestanden).

11. Het voorgaande betekent naar het oordeel van de rechtbank dat de bevindingen ten aanzien van het gebruik van de afroommodule, gelet op de gemotiveerde betwisting door eisers, op zichzelf niet voldoende zijn om de conclusie te rechtvaardigen dat daadwerkelijk omzet is afgeroomd. Verweerder heeft daarmee wel een vermoeden van afromen onderbouwd, maar eisers hebben met hun verklaring dat vermoeden ontzenuwd, omdat het daadwerkelijk afromen naar het oordeel van de rechtbank redelijkerwijs moet worden betwijfeld. De omstandigheden zijn dus weliswaar verdacht (er is een kassa met een afroommodule gebruikt), maar verweerder - op wie de bewijslast rust - heeft met alleen de digitale sporen onvoldoende direct bewijs van het gebruik van de afroommodule om omzet af te romen. Wel heeft verweerder gewezen op een aantal andere bevindingen, die de rechtbank hierna zal onderzoeken.

12. Verweerder heeft verder gesteld dat eisers niet hebben voldaan aan de bewaarplicht door de details van alle kassatransacties en de dagafslagen niet te bewaren. Eisers hebben ter zitting toegelicht dat alle detailgegevens nog terug te vinden zijn in de kassa, met uitzondering van het tijdstip van de afzonderlijke bestellingen. Verweerder heeft ook - door middel van EDP-onderzoek - daadwerkelijk achteraf detailgegevens kunnen controleren (zie 1.5-1.8). Ter zitting is gebleken dat het tussen partijen niet meer in geschil is dat deze detailgegevens nog terug te vinden zijn in de kassa en dus bewaard zijn gebleven (zie ook de schermprint van de kassa met daarop "Bijlage 6" geschreven). Naar het oordeel van de rechtbank leidt het enkel niet meer aanwezig zijn van de tijdstippen van de bestellingen niet tot een schending van de bewaarplicht. Ten aanzien van de dagafslagen is ter zitting gebleken dat niet meer in geschil is dat eenmaal per maand een fysieke afslag wordt gemaakt, waarop de bedragen per dag zichtbaar zijn en dat die bedragen (op dagbasis) ook in het kassasysteem oproepbaar zijn (zie ook de stukken die met daarop genoteerd 'Bijlage 4' als bijlage bij het beroepschrift zijn overgelegd). Dat betekent in ieder geval dat de afslagen die gemaakt zijn, ook aanwezig zijn. De bewaarplicht is naar het oordeel van de rechtbank ook ten aanzien van de 'dagafslagen' niet geschonden.

12. Ten aanzien van de bedrijfsbezoeken (zie 1.6-1.9) heeft verweerder gesteld dat enkele transacties niet in de kassa terug te vinden zijn. De rechtbank stelt vast dat deze bevindingen in aantal beperkt zijn en zien op een korte periode van ruim een maand (11 mei 2013 tot en met 14 juni 2013). Bovendien is de contante testaankoop van de medewerkers van verweerder zelf wel aangetroffen. Naar het oordeel van de rechtbank zijn deze constateringen daarom zodanig incidenteel, dat het niet gerechtvaardigd is om daaruit het vermoeden af te leiden dat gedurende een reeks van jaren op structurele wijze omzet is afgeroomd. Voor een dergelijke, verstrekkende conclusie zijn de vier geconstateerde gebreken te mager.

14. Ten aanzien van de brutowinstpercentages heeft verweerder gesteld dat deze in de markt veel hoger liggen, onder overlegging van een eigen onderzoek bij Chinese restaurants in Dordrecht, Rotterdam en Almelo en bij wokrestaurants. Eisers hebben daar tegenover gesteld de bijlage met een berekening van de eigen brutowinstpercentages, met bijbehorende verklaring (zie 1.11). De door verweerder gestelde hogere brutowinstpercentages in de markt, zijn daarmee naar het oordeel van de rechtbank voldoende weersproken. De rechtbank neemt daarbij in overweging dat percentages van derden slechts als steunbewijs kunnen dienen, dat deze niet in aanzienlijke mate afwijken van die van eisers en dat eisers ook overigens in bezwaar en beroep (bijvoorbeeld ten aanzien van de percentages koffie/thee en de locatie van het restaurant in een klein dorp), de stellingen van verweerder gemotiveerd hebben weersproken. Voorts is de rechtbank van oordeel dat een la(a)g(er) brutowinstpercentage dan wat verweerder normaal acht, als zodanig een onvoldoende aanwijzing is voor de zware conclusie dat er omzet is afgeroomd.

15. Omtrent het wel of niet kunnen afsluiten van deeltafels nadat regels met de afroommodule zijn weggehaald, is naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende komen vast te staan. In ieder geval heeft verweerder met hetgeen hij heeft gesteld niet aannemelijk gemaakt dat zijn bevindingen daarover alleen maar voor kunnen komen als er afgeroomd is. Het NFI-rapport biedt daarvoor geen aanknopingspunten.

16. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder daarom, ook met hetgeen overigens is aangevoerd ten aanzien van de bedrijfsbezoeken en brutowinstpercentages, onvoldoende aannemelijk gemaakt dat er daadwerkelijk omzet is afgeroomd en dus ook niet dat door de afroming de bewaarplicht zou zijn geschonden.

17. Ter zitting is aan de orde geweest of de nadere stellingen van verweerder over de digitale sporen al dan niet tardief moeten worden verklaard. De rechtbank laat een oordeel hierover achterwege, omdat ook indien de nadere stellingen over de digitale sporen zouden worden toegelaten deze sporen passen bij de verklaringen van mevrouw [eiseres 1] .
Kasadministratie

17. Verweerder heeft gesteld dat de kasadministratie geen betrouwbare basis vormt voor de winstberekening. Ten aanzien van het kassaldo heeft verweerder gesteld dat medewerkers van verweerder aan de hand van de aanwezige contante ontvangsten en contant betaalde uitgaven volgens de maandstaat van de VOF (kasboek), hebben geconstateerd dat het kassaldo volgens de financiële administratie niet aansluit. Eisers hebben dit onder meer door overlegging van stukken uit de financiële administratie en het kasboek weersproken (zie 1.10). Gelet op de door eiser overgelegde stukken mist hetgeen verweerder op dit punt heeft gesteld (zie met name onder het kopje 'kassaldo' op pagina 10 van de informatiebeschikking) feitelijke grondslag; er is blijkens de stukken van eisers (zie 1.10) wel degelijke sprake van aansluiting tussen (het saldo volgens) de grootboekrekeningen en (het saldo volgens) de overgelegde stukken uit het kasboek.

19. Voorts heeft verweerder gesteld dat de administratie van eisers niet voldoet aan de eisen die het bedrijf stelt. De rechtbank overweegt dat, gelet op de aard van de onderneming en de hoeveelheid kasgeld die daar in om gaat, artikel 52 van Pro de AWR vereist om op dagbasis de kasontvangsten te registreren en de kas op te maken, en voorts aantekeningen te maken van eventuele kasverschillen en ontvangen fooien en dergelijke. Door dit niet te doen, hebben eisers de administratieplicht van artikel 52 van Pro de AWR geschonden. In zoverre is de informatiebeschikking terecht genomen. Echter, de geconstateerde schendingen op dit punt zijn naar het oordeel van de rechtbank van onvoldoende gewicht om de vergaande consequentie van de omkering en verzwaring van de bewijslast te rechtvaardigen. Daarvoor is relevant hetgeen is overwogen bij 12. De detailgegevens zijn op dagbasis terug te vinden in de kassa. Eenmaal per maand wordt een fysieke afslag gemaakt, waarop de bedragen per dag zichtbaar zijn (zie de stukken die met daarop genoteerd 'Bijlage 4' als bijlage bij het beroepschrift zijn overgelegd). Dat betekent dat uit de maandstaten (kasboek) en de aldus beschikbare dagstaten (kassa)de contante ontvangsten zijn te herleiden naar de ontvangsten op dagbasis. Aldus kan ook - zij het met enige moeite - op dagbasis het kassaldo worden vastgesteld. Er zijn voorts geen concrete aanwijzingen voor het bestaan van omvangrijke kasverschillen en/of negatieve kassen, zodanig dat aannemelijk is dat een controle op de geld/goederenbeweging en de volledigheid van de omzet niet binnen een redelijke termijn mogelijk zou zijn.

20. Wat betreft de stelling van verweerder dat niet te allen tijde de rechten en verplichtingen duidelijk uit de administratie blijken, overweegt de rechtbank nog dat aan die stelling geen zelfstandige gronden ten grondslag zijn gelegd. Blijkens de toelichting in het hoofdstuk
Rechten en verplichtingenuit bijlage 2 bij de informatiebeschikking, verwijst verweerder daarvoor naar de hiervoor reeds besproken punten. Hierover heeft de rechtbank hiervoor al geoordeeld. Alleen de vraag of ook een vastlegging van de door mevrouw [eiseres 1] doorgevoerde correcties van de betaalwijze (contant naar pin of andersom, zie 9.) had moeten plaatsvinden, behoeft nog beantwoording. Naar het oordeel van de rechtbank is een dergelijke vastlegging niet noodzakelijk in het licht van het daarmee in verband met artikel 52 van Pro de AWR te dienen doel. Zoals ter zitting door beide partijen is aangegeven, gaat het uiteindelijk om het totale saldo van pinontvangsten en contante ontvangsten. De pinontvangsten worden bovendien in het kader van het elektronische betalingsverkeer afzonderlijk geregistreerd op de pinterminal, los van het kassasysteem. Verweerder heeft dus voldoende mogelijkheden om aan de hand daarvan achteraf de geldbeweging te controleren. Het corrigeren van verkeerde invoer in het kassasysteem behoeft dus geen afzonderlijke vastlegging.
Conclusie

20. De beroepen zijn gegrond en de rechtbank vernietigt de uitspraken op bezwaar. Nu de geconstateerde schendingen van art. 52 AWR Pro (ten aanzien van de kasadministratie, zie 19.) niet tot omkering van de bewijslast kunnen leiden, kan de informatiebeschikking niet in stand blijven (zie Hoge Raad 10 februari 2017, nr. 16/02729, ECLI:NL:HR:2017:130, r.o. 3.3.2).

20. Omdat de rechtbank de beroepen gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eisers het door hun betaalde griffierecht vergoedt.

20. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eisers gemaakte proceskosten in de beroepsfase. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.002 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1). Dit bedrag wordt voor één derde aan de zaak met zaaknummer 16/1674, één derde aan de zaak met zaaknummer 16/1675 en één derde aan de zaak met zaaknummer 16/1676 toegekend, omdat de beroepen gelijktijdig ter zitting zijn behandeld, dezelfde vragen spelen en dezelfde gemachtigde één beroepschrift heeft ingediend, zodat zijn werkzaamheden nagenoeg identiek konden zijn.

Beslissing

De rechtbank:

- verklaart de beroepen gegrond;

- vernietigt de uitspraken op bezwaar;

- vernietigt de informatiebeschikking;

- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van in totaal € 426 (€ 46 in de zaak 16/1674, € 46 in de zaak 16/1675 en € 334 in de zaak 16/1676) aan eisers te vergoeden;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eisers tot een bedrag van in totaal € 1.002 (€ 334 in de zaak 16/1674, € 334 in de zaak 16/1675 en € 334 in de zaak 16/1676).

Deze uitspraak is gedaan door mr. A. Heidekamp, voorzitter, en mr. M. van den Bosch en mr. J.F.H. van den Belt, leden, in aanwezigheid van mr. T.L. Gaarman-Jonkers, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 maart 2018.

w.g. griffier w.g. voorzitter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.