ECLI:NL:RBNNE:2018:2479

Uitspraak

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND

Zittingsplaats Groningen

Bestuursrecht

zaaknummer: LEE 16/305

proces-verbaal van de mondelinge uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 3 juli 2018 in de zaak tussen

[eiser], te [woonplaats], eiser

(gemachtigde: mr. C. Degirmenci),

de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Eindhoven, verweerder

(gemachtigde: [verweerder]).

Als derde-partij heeft aan het geding deelgenomen:
de Minister voor Rechtsbescherming, de Minister.

Procesverloop

Het beroep is gericht tegen de uitspraak op bezwaar van verweerder van 3 december 2015 op het bezwaarschrift van eiser tegen de aan hem opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2001 en de daarbij gegeven heffingsrentebeschikking.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 juni 2018. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde, vergezeld door mr. J.W. Elzinga-Snoek. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde. De gemachtigde van eiser heeft een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en verweerder.

De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting gesloten en onmiddellijk daarna de mondelinge

uitspraak verdaagd voor de duur van 2 weken, onder aanzegging aan partijen van het tijdstip

van de uitspraak.

Beslissing

De rechtbank:

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vermindert de navorderingsaanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.357, en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 34.829;

- vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;

- veroordeelt de Minister tot het betalen van een immateriële schadevergoeding aan eiser tot een bedrag van € 1.000;

- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.251.

Gronden

1. De rechtbank geeft hiervoor de volgende motivering.

2. Eiser is door middel van een zogeheten inkeerverklaring ingekeerd op 26 juni 2014, in verband met voorheen niet aangegeven (inkomsten uit) vermogen, dat werd aangehouden in Zwitserland. Naar aanleiding daarvan heeft verweerder met dagtekening 30 juni 2015 (onder meer) een navorderingsaanslag IB/PVV 2001 opgelegd. Partijen zijn het erover eens dat de termijn voor het opleggen van de navorderingsaanslag overeenkomstig artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) twaalf jaar omvat, plus de duur van het kenbaar verleende uitstel van elf maanden, zodat de termijn eindigde op 30 november 2014 (hierna ook: de reguliere termijn).

3.1

Verweerder heeft eiser bij brief van 13 oktober 2014 – gericht aan eisers gemachtigde – gevraagd om akkoord te gaan met het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 ná afloop van die reguliere termijn. In deze brief staat onder meer het volgende:

“Verlenging termijn

Om de inkeermelding op een juiste wijze te kunnen beoordelen en een juiste gecorrigeerde inkomens- en vermogensberekening te maken vanaf het jaar 2001 stel ik uit praktische overwegingen voor om de termijn voor het opleggen van navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001 te verlengen tot 1 mei 2015. Dit geeft beide partijen de mogelijkheid om deze jaren zonder tijdsdwang op een juiste wijze af te handelen.

Met ingang van 1 januari 2014 is in art. 18, twaalfde lid, Besluit Fiscaal Bestuursrecht bepaald dat de Belastingdienst geen afspraken mag maken over de verlenging van de termijn voor het opleggen van belastingaanslagen. Het ministerie van Financiën heeft echter aangegeven dat het Besluit Fiscaal Bestuursrecht op dit punt zal worden aangepast zodat de bepaling niet meer van toepassing is op navorderingsaanslagen. Vooruitlopend op deze wijziging ontmoet het geen bezwaar als de

Belastingdienst met belastingplichtigen afspraken maakt over de verlenging van de termijn voor het

opleggen van een navorderingsaanslag inkomstenbelasting 2001.

Ik verzoek u vóór 27 oktober 2014 de bij deze brief gevoegde bijlage voor akkoord te (laten)

ondertekenen en middels bijgesloten retourenveloppe aan mij te retourneren.”.

3.2

Eiser heeft op 3 november 2014 de akkoordverklaring, die als bijlage bij de onder 3.1 bedoelde brief was meegezonden, ondertekend en geretourneerd aan verweerder (hierna: eerste verlenging). Het tekstblok van de akkoordverklaring luidt:

”
Ondergetekende(n) verklaart/verklaren hierbij akkoord te gaan met een verlenging van de termijn voor het opleggen van een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001,

alsmede voor de termijn voor het afgeven van de eventueel daarbij behorende beschikking

heffingsrente na afloop van de reguliere termijn die geldt voor het opleggen van deze

navorderingsaanslag en beschikking. De reguliere termijn eindigt op 30 november 2014, rekening

houdende met het verleende uitstel. De termijn voor het opleggen van navorderingsaanslag 2001

wordt verlengd tot 1 mei 2015.

Ondergetekende verklaart hierbij tevens uitdrukkelijk afstand te doen van het recht om, tegen deze na

afloop van de reguliere termijn vastgestelde belastingaanslag en beschikking, in bezwaar en beroep

te zullen komen voor zover het gaat om het overschrijden van de reguliere termijn.”.

4. Verweerder heeft eiser bij brief van 8 april 2015 gevraagd om akkoord te gaan met een verdere verlenging van de navorderingstermijn, ditmaal tot 1 juli 2015 (hierna: tweede verlenging). Eiser heeft op deze brief gereageerd per email van 22 april 2015.

Geschil en beoordeling

5. Tussen partijen bestaan twee geschilpunten. Primair is in geschil of eiser zich op het overschrijden van de navorderingstermijn kan beroepen, omdat de akkoordverklaring ter zake van de eerste verlenging volgens eiser niet rechtsgeldig is verleend wegens strijd met artikel 18, twaalfde lid, van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht. Niet in geschil is dat de tweede verlenging als zodanig, dus voor zover het betreft de verlenging van 1 mei 2015 tot 1 juli 2015, rechtsgeldig is verleend. Subsidiair is in geschil de toepassing van het overgangsrecht van artikel I, onderdeel AK, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 op de zogenoemde Marchzinsen uit het tot het dossier behorende vermogensoverzicht van de Zwitserse bank UBS.

Primair geschilpunt

6.1

Artikel 18, twaalfde lid, van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht, luidde ten tijde van de eerste verlenging van de termijn (30 november 2014) als volgt:

”
Alvorens de termijn voor het opleggen van een belastingaanslag is verstreken mogen geen afspraken worden gemaakt met belanghebbende dat deze zich niet op de termijnoverschrijding voor het opleggen van de belastingaanslag zal beroepen.”.

6.2

In het op 16 januari 2015 in werking getreden Besluit Fiscaal Bestuursrecht van 7 januari 2015 nr. BLKB2015/62M (Staatscourant 2015, nr. 959) is de bepaling als bedoeld onder 6.1 verplaatst en gewijzigd. De tekst van artikel 22, twaalfde lid luidt als volgt:

“
Alvorens de termijn voor het opleggen van een aanslag is verstreken mogen geen afspraken worden gemaakt met belanghebbende dat deze zich niet op de termijnoverschrijding voor het opleggen van de aanslag zal beroepen.”.

6.3

Artikel 2, derde lid, letter e, van de AWR luidt: “
De belastingwet verstaat onder belastingaanslag: de voorlopige aanslag, de aanslag, de navorderingsaanslag en de naheffingsaanslag, alsmede de voorlopige conserverende aanslag, de conserverende aanslag en de conserverende navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting, de schenk- en erfbelasting.”.

7. De rechtbank stelt voorop dat het geldende Besluit Fiscaal Bestuursrecht ten tijde van de eerste verlenging een uitdrukkelijk verbod op het maken van een afspraak over termijnverlenging, zoals de onderhavige (zie 3.1), bevatte. Pas op 16 januari 2015 trad het nieuwe Besluit Fiscaal Bestuursrecht in werking, waarin dit verbod alleen nog was opgenomen voor (definitieve) aanslagen, en niet langer voor navorderingsaanslagen.

8.1

Aan eiser moet worden toegegeven dat in de Inleiding van het gewijzigde Besluit Fiscaal Bestuursrecht (zie 6.2) geenszins de aandacht wordt gevestigd op de beperking van het verbod op het maken van afspraken over termijnverlenging tot alleen de (definitieve) aanslagen. Toch maakt dit wat de rechtbank betreft voor de in dit kader te verrichten beoordeling niet uit.

8.2

Doorslaggevend vindt de rechtbank namelijk de tekst opgenomen onder de akkoordverklaring van 3 november 2014, die eiser heeft ondertekend (zie 3.2). In samenhang met de inhoud van de begeleidende brief van 13 oktober 2014 (zie 3.1) kan de conclusie geen andere zijn dan dat eiser, op het moment dat hij de akkoordverklaring ondertekende, wist (althans heeft moeten weten) dat de inspecteur handelde in strijd met het voor hem op dat moment geldende gepubliceerde beleid, zoals opgenomen in artikel 18, twaalfde lid, van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht.

8.3

De akkoordverklaring van 3 november 2014 ziet daarom niet alleen op het uitdrukkelijk afstand doen van het recht om een beroep te doen op overschrijding van de reguliere termijn. Naar het oordeel van de rechtbank ligt daarin ook besloten dat eiser heeft afgezien van het recht om een beroep te doen op het schenden van het voorschrift van artikel 18, twaalfde lid, van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht. Verweerder heeft eiser met de brief van 13 oktober 2014 immers juist uitdrukkelijk en met open vizier geïnformeerd over die schending. Vervolgens heeft eiser al even uitdrukkelijk en ondubbelzinnig zijn akkoord gegeven, zonder daarbij een voorbehoud te maken ten aanzien van de schending van artikel 18, twaalfde lid, van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht. Laatstgenoemde stelling heeft eiser daarmee prijsgegeven. Op een zodanig standpunt, dat uitdrukkelijk, ondubbelzinnig en zonder voorbehoud is prijsgegeven, kan eiser later in de procedure niet meer terugkomen. Dat zou in strijd zijn met de beginselen van een goede procesorde.

8.4

Bij dit alles weegt de rechtbank mee dat eiser bij de inkeer een professionele rechtsbijstandsverlener heeft ingeschakeld. Het moet dus in ieder geval voor hem mogelijk zijn geweest om zich (ook) te laten adviseren over zijn rechtspositie ten aanzien van de eerste verlenging en de gevolgen van het ondertekenen van de akkoordverklaring.

8.5

Ook al verdient de wijze waarop de wijziging is toegelicht niet de schoonheidsprijs, het in de Staatscourant gepubliceerde Besluit Fiscaal Bestuursrecht is wel gewijzigd zoals verweerder had aangekondigd (zie 6.2 en 3.1). Belangrijker is dat de begin 2015 gebrekkig toegelichte wijziging in het nieuwe Besluit Fiscaal Bestuursrecht op zichzelf niet af kan doen aan de al op 3 november 2014 onvoorwaardelijk en zonder voorbehoud gegeven akkoordverklaring.

8.6

Eiser kan daarom in rechte worden gehouden aan de akkoordverklaring ter zake van de eerste verlenging. Nu de tweede verlenging als zodanig niet in geschil is, luidt de conclusie dat eiser zich er niet op kan beroepen dat de navorderingsaanslag buiten de reguliere termijn is opgelegd.

Subsidiair geschilpunt

9. Voor wat betreft de zogeheten Marchzinsen is in geschil of de op 31 december 2000 (tijdsevenredig) opgelopen couponrente, die op dat moment niet uitgekeerd werd en ook niet kon worden, in 2001 toch belast moet worden als inkomen uit werk en woning. Niet in geschil is dat het hierbij gaat om een viertal staats- en bedrijfsobligaties, ter zake waarvan eenmaal per jaar een coupon vervalt, en ter zake waarvan in de loop van 2001 dus ook een coupon is vervallen, die in 2001 heeft geleid tot een daadwerkelijke betaling van de jaarlijkse couponrente aan eiser. Ter zitting is met partijen vastgesteld dat het geschil zich beperkt tot de vraag of het overgangsrecht ter zake van de invoering van de Wet IB 2001 al dan niet voorziet in een daadwerkelijk fiscaal genietingsmoment ter zake van de op 31 december 2000 opgelopen couponrente op deze vier obligaties.

10.1

Artikel I, onderdeel AK, eerste, tweede en derde lid, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 luiden:

“
1. Met betrekking tot op 31 december 2000 lopende termijnen van huren, pachten en renten van schuldvorderingen ter zake waarvan het daaraan ten grondslag liggende vermogensbestanddeel op grond van de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 zoals die luidden op 31 december 2000, niet tot het vermogen van een onderneming behoort, blijven de bepalingen van hoofdstuk II, afdeling 3, alsmede — uitsluitend voor het jaar 2001 — artikel 42b, van die Wet, zoals die luidden op 31 december 2000, van toepassing.

2. Voor de toepassing van het eerste lid worden de inkomsten uit vermogen gesteld op het bedrag dat in aanmerking zou zijn genomen indien de lopende termijn op 31 december 2000, tegen de waarde in het economische verkeer die daar op dat moment aan zou kunnen worden toegekend, zou zijn genoten.

3. De op basis van het eerste en tweede lid bepaalde inkomsten uit vermogen worden voor de toepassing van de Wet inkomstenbelasting 2001 aangemerkt als inkomen uit werk en woning.”.

10.2

In de Parlementaire Geschiedenis is hierover onder meer het volgende vermeld:

“
In het verlengde daarvan is in het overgangsrecht een afzonderlijke bepaling opgenomen voor zogenoemde lopende termijnen. Deze bepaling komt er op neer dat op het genietingstijdstip van een dergelijke termijn – ongeacht de looptijd daarvan –

(alsnog) zal moeten worden afgerekend over de tot en met 31 december

2000 gerijpte inkomsten (met dien verstande dat op gerijpte renteinkomsten

die op grond van deze bepaling worden belast, in 2001 nog

eenmalig de rentevrijstelling kan worden toegepast). De systematiek van

de vermogensrendementsheffing brengt immers met zich dat deze

inkomsten na 31 december 2000 als zodanig niet meer in de heffing

kunnen worden betrokken.”

“
Voorbeeld 2

Belastingplichtige Y heeft een deposito van f 25 000 waarop eenmaal per

jaar f 1000 rente wordt betaald, stel op 1 april. Door de overgangsregeling

zal de gerijpte rente die is toe te rekenen aan de periode van 1 april 2000

tot en met 31 december 2000 – stel f 750 – op 1 april 2001 worden belast.

Omdat deze gerijpte rente in 2001 wordt genoten, is daarop de rentevrijstelling

van artikel 42b van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 nog

van toepassing. In dit voorbeeld zal dus feitelijk geen belasting hoeven te

worden betaald over de gerijpte rente.”.

“
Deze overgangsregeling zorgt ervoor dat de termijnen die op 31 december 2000 lopen en in het nieuwe regime onder de vermogensrendementsheffing zouden vallen, ook na 1 januari 2001 nog worden belast volgens de oude systematiek, voorzover de termijnen althans gerijpt zijn op 31 december 2000. De feitelijke belastingheffing over het al gerijpte deel van de lopende termijn vindt vervolgens pas plaats als de lopende termijn ook in werkelijkheid tot uitkering komt of als de lopende termijn wordt vervreemd. Belastingheffing vindt dan plaats in box 1, door het te belasten gedeelte van de lopende termijn aan te merken als inkomen uit werk en woning.”
(
Kamerstukken II, vergaderjaar 1998/99, 26 728, nr. 3, p. 14, p. 15 en p. 104).

10.3

Het is naar het oordeel van de rechtbank duidelijk dat de wetgever heeft bedoeld om de per 31 december 2000 opgelopen rente op obligaties zoals die van eiser onder dit overgangsrecht te laten vallen. De vraag is nu of dat ook gelukt is, of dat er een (onbedoelde) fout in het overgangsrecht is geslopen, waarop eiser zich kan beroepen.

11. Volgens eiser zit het probleem erin dat de opgelopen couponrente op 31 december 2000 niet was ontvangen, verrekend, ter beschikking gesteld of rentedragend geworden, noch vorderbaar of inbaar was.

12.1

Eiser zou van de rechtbank gelijk hebben gekregen als het overgangsrecht niet zou hebben voorzien in het aanwijzen van een genietingsmoment in 2001. De enkele aanwijzing als inkomen uit werk en woning is daartoe immers onvoldoende. Ook de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) zelf biedt op dit punt geen soelaas Artikel 3.146 van de Wet IB 2001 ziet niet op inkomsten uit vermogen zoals de onderhavige. De feitelijke heffing zou dan inderdaad zijn gestrand op het ontbreken van een genietingsmoment.

12.2

Het overgangsrecht is naar het oordeel van de rechtbank op dit punt echter wel degelijk waterdicht. Artikel I, onderdeel AK, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 bepaalt in het eerste lid namelijk dat de bepalingen van hoofdstuk II, afdeling 3, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB ’64) van toepassing blijven op lopende rentetermijnen zoals de onderhavige. Hoofdstuk II, afdeling 3, van de Wet IB ’64 bevat niet alleen de aanwijzing als inkomsten uit vermogen (artikel 25), maar bevat ook het daarvoor relevante genietingsmoment (artikel 33). Dat betekent dat het genietingsmoment van de door eiser in 2001 ontvangen couponrente op de obligaties werd geregeld door artikel 33 van de Wet IB ’64, dat immers van toepassing bleef door artikel I, onderdeel AK, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001. Er was ter zake van elk van de vier coupons dus een genietingsmoment. Dat genietingsmoment lag in 2001, op het moment dat elk van de vier coupons verviel.

12.3

De enige afwijking ten opzichte van de oude wet (de Wet IB ’64) is de fictieve beperking van de
omvangvan de in aanmerking te nemen inkomsten, zoals geregeld in het tweede lid van artikel I, onderdeel AK, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001. Samengevat: artikel I, onderdeel AK, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001, eerste lid zou tot het afrekenen in 2001 over de
gehelecoupon (als box 1-inkomen) hebben geleid, maar het tweede lid beperkt dat tot het deel dat door het tijdsverloop op 31 december 2000 was aangegroeid.

13. De kern is dus, dat het hier niet gaat om het belasten van de op het overzicht van UBS opgenomen Marchzinsen per 31 december 2000, maar om het belasten van de daadwerkelijk in de loop van 2001 vervallen en genoten couponrente, maar dan slechts voor een deel (dat deel wat is toe te rekenen aan de periode tot en met 31 december 2000). Dat deel is qua omvang gelijk aan de Marchzinsen uit het overzicht van UBS. Ter zake van de Marchzinsen bestaat als zodanig echter geen genietingsmoment, ook niet fictief.

14. Verweerder heeft bij het opleggen van de navorderingsaanslag verzuimd om de rentevrijstelling van artikel 42b van de Wet IB ’64 toe te passen. Alleen om die reden is het beroep gegrond.

15. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de met de beschikking heffingsrente samenhangende navorderingsaanslag zal worden verminderd, verstaat de rechtbank dat verweerder het bedrag van de heffingsrente dienovereenkomstig zal verminderen.

16. Gelet op het voorgaande is het beroep gegrond verklaard.

Immateriële schadevergoeding

17. Eiser heeft ter zitting verzocht om immateriële schadevergoeding vanwege de overschrijding van de redelijke termijn.

18. Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn is geschied, indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij er sprake is van bijzondere omstandigheden. Van bijzondere omstandigheden is in dit geval naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. Bij overschrijding van deze termijn dient tevens te worden bepaald in hoeverre de overschrijding is toe te rekenen aan het bestuursorgaan respectievelijk de rechterlijke macht. Voor deze toerekening heeft als regel te gelden dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een halfjaar overschrijdt en de beroepsfase voor zover zij meer dan anderhalf jaar in beslag neemt.

19. De ontvangstdatum van het bezwaarschrift is 10 juli 2015. De termijn is geëindigd met deze uitspraak. Tussen 10 juli 2015 en heden zijn meer dan twee jaren verstreken.

20. De redelijke termijn van twee jaren is met 11 maanden en drie weken overschreden, afgerond 2 halve jaren. Die overschrijding is naar het oordeel van de rechtbank uitsluitend toe te schrijven aan de beroepsfase. Als uitgangspunt voor de schadevergoeding wordt een tarief gehanteerd van € 500 per half jaar dat de redelijke termijn is overschreden. Gelet op de datum dat het bezwaarschrift is ingediend en de datum van de onderhavige uitspraak zal de rechtbank daarom de Staat veroordelen tot betaling van een vergoeding van € 1.000 (2 x € 500).

Overig

21. Omdat de rechtbank het beroep gegrond heeft verklaard, heeft de rechtbank bepaald dat verweerder aan eiser het door hem betaalde griffierecht vergoedt.

22. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.251 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 249, en 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1).

23. Partijen zijn gewezen op de mogelijkheid om tegen de mondelinge uitspraak in hoger beroep te gaan op de hieronder omschreven wijze.

Deze uitspraak is op 3 juli 2018 gedaan door mr. A. Heidekamp, rechter, in aanwezigheid van mr. M.J. Tijnagel, griffier. Hiervan is dit proces-verbaal opgemaakt. De beslissing is op voormelde datum in het openbaar uitgesproken, evenals de rechtsmiddelenverwijzing.

griffier rechter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending van dit proces-verbaal hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.