Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Zittingsplaats Groningen
Bestuursrecht
zaaknummer: LEE 20/1169
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 23 september 2021 in de zaak tussen
[eiseres] ., te [plaats 1] , eiseres
(gemachtigde: [gemachtigde van eiseres] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Almelo, verweerder
(gemachtigde: [gemachtigde van verweerder] ).
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 13 september 2019 een naheffingsaanslag opgelegd in de overdrachtsbelasting ten bedrage van € 33.600. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 3.684 aan belastingrente in rekening gebracht.
Bij uitspraak op bezwaar van 4 maart 2020 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard.
Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Eiseres en verweerder hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 augustus 2021. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde en [persoon 1] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [persoon 2] .
Overwegingen
Feiten
1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.
1.1.
Eiseres is opgericht bij notariële akte van 12 december 2012. [bedrijf 1] en [bedrijf 2] houden ieder 50% van de aandelen in eiseres.
1.2.
[bedrijf 1] en [bedrijf 2] hadden ook ieder 50% van de aandelen in [bedrijf 3] in eigendom.
1.3.
[persoon 1] houdt alle aandelen in [bedrijf 1] . [persoon 3] houdt alle aandelen in [bedrijf 2] .
1.4.
Het concern waartoe de onder 1.1., 1.2. en 1.3. genoemde vennootschappen in 2016 behoorden hield zich met name bezig met activiteiten in de autobranche.
1.5.
De activiteiten van eiseres bestaan uit de verhuur van onroerende zaken en daarmee samenhangende handelingen.
1.6.
De activiteiten van [bedrijf 3] bestonden tot eind 2016 uit het houden van aandelen in de deelnemingen waarbinnen de operationele activiteiten van het concern plaatsvonden. Daarnaast had [bedrijf 3] een aantal onroerende zaken in eigendom.
1.7.
[bedrijf 3] en eiseres hadden in 2016 geen personeel in dienst.
1.8.
Bij notariële akte van 29 december 2016 heeft [bedrijf 3] de deelnemingen waarin de operationele activiteiten plaatsvonden afgesplitst naar de per dezelfde akte nieuw opgerichte vennootschap [bedrijf 4] . Bij dezelfde akte heeft [bedrijf 3] een registergoed, het bedrijfspand aan de [adres 1] te [plaats 2] (hierna: het pand in [plaats 2] ), afgesplitst naar eiseres. De afsplitsing is geëffectueerd met terugwerkende kracht naar 1 januari 2016.
1.9.
In de preambule van de onder 1.8. genoemde akte van afsplitsing is het volgende opgenomen, waarbij [bedrijf 3] wordt aangeduid als de splitsende vennootschap en eiseres als de verkrijgende vennootschap I:
“PREAMBULE
De comparanten, handelend als gemeld, verklaarden dat de splitsende vennootschap
bij deze akte een afsplitsing als bedoeld in artikel 2:334a lid 3 van het Burgerlijk
Wetboek tot stand brengt, waarbij:
a. door de splitsende vennootschap wordt opgericht de besloten vennootschap met
beperkte aansprakelijkheid te weten:[bedrijf 4] ., hierna ook te
noemen:de verkrijgende vennootschap II, met toekomstige statutaire zetel in de
gemeente [gemeente 1] ;
b. de verkrijgende vennootschap I. een deel van het vermogen van de splitsende
vennootschap onder algemene titel verkrijgt en de verkrijgende vennootschap II.
een deel van het vermogen van de splitsende vennootschap onder algemene titel
verkrijgt;
c. de splitsende vennootschap bij de splitsing blijft voortbestaan; en
d. de aandeelhouders van de splitsende vennootschap aandeelhouders worden van
de verkrijgende vennootschap II.”
1.10.
De waarde in het economische verkeer van het pand in [plaats 2] bedroeg € 560.000.
1.11.
[bedrijf 1] en [bedrijf 2] hadden sinds de oprichting ieder 50% van de aandelen in [bedrijf 4] in eigendom. De aandelen in [bedrijf 4] zijn in 2018 verkocht aan de [bedrijf 5] .
1.12.
Ter zake van de verkrijging van het pand in [plaats 2] heeft eiseres voor de overdrachtsbelasting in de notariële akte van afsplitsing een beroep gedaan op de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel h van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBR) en artikel 5c van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (UBBR) (de splitsingsvrijstelling).
1.13.
Na de afsplitsing heeft [bedrijf 3] enkel nog onroerende zaken in bezit die (deels) met een externe hypothecaire lening zijn gefinancierd.
1.14.
Het pand in [plaats 2] is door eiseres onbezwaard en zonder externe financiering verkregen. Met betrekking tot de verkrijging zijn in de jaarrekening 2016 van eiseres langlopende schulden aan [bedrijf 1] en [bedrijf 2] geboekt.
1.15.
Per brief met dagtekening 11 februari 2019 heeft verweerder aangekondigd voornemens te zijn om een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting op te leggen aan eiseres met betrekking tot de verkrijging van het pand in [plaats 2] op 29 december 2016. Eiseres heeft hier per brief met dagtekening 5 maart 2019 op gereageerd. Verweerder heeft vervolgens per brief met dagtekening 26 maart 2019 aangekondigd de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting op te gaan leggen.
1.16.
[bedrijf 4] heeft ter zake van de afsplitsing een beroep gedaan op de vrijstelling van vennootschapsbelasting op grond van artikel 14a, negende lid van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Verweerder heeft hier per beschikking met dagtekening 23 augustus 2018 afwijzend op gereageerd.
1.17.
Bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 5 maart 2019 heeft verweerder alsnog ingestemd met het onder 1.16. vermelde verzoek. Daarbij is het standpunt ingenomen dat afsplitsing van enerzijds de operationele activiteiten naar [bedrijf 4] en anderzijds het pand in [plaats 2] naar eiseres op 29 december 2016 voor de vennootschapsbelasting niet in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing, omdat eiseres aannemelijk heeft gemaakt dat ten tijde van de afsplitsing de verkoop aan de [bedrijf 5] nog niet bekend was.
Geschil en beoordeling
2.1.
Tussen partijen is in geschil of op de verkrijging van het pand in [plaats 2] door eiseres de splitsingsvrijstelling [1] van toepassing is.
2.2.
De eerste vraag die daarbij moet worden beantwoord, is de vraag of de beide in de akte van 29 december 2016 geregelde afsplitsingen als één geheel moeten worden beschouwd, of dat die beide afsplitsingen afzonderlijk moeten worden getoetst aan de geldende voorwaarden voor de splitsingsvrijstelling. Verweerder heeft aangevoerd dat sprake is van twee afzonderlijke afsplitsingen en dat er, voor de beantwoording van de vraag of sprake is van zakelijke overwegingen, alleen naar de afsplitsing van het pand in [plaats 2] moet worden gekeken. Verweerder stelt dat de afsplitsing van de operationele activiteiten naar de nieuw opgerichte vennootschap [bedrijf 4] dus niet in de beoordeling betrokken dient te worden. Volgens eiseres moet de afsplitsing van het pand in [plaats 2] daarentegen in samenhang worden bezien met de tegelijkertijd gerealiseerde afsplitsing van de operationele activiteiten.
2.3.
Vervolgens komen de voorwaarden van de splitsingsvrijstelling in beeld. Omdat de redactie van de splitsingsvrijstelling nogal complex is, geeft de rechtbank hierna (onder 2.4. en 2.5.) eerst kort aan op welke onderdelen van artikel 5c van het UBBR partijen zich beroepen. Daarna (onder 3. en 4.) zet de rechtbank op een rij wat partijen als onderbouwing van hun stellingen over de toepassing van de splitsingsvrijstelling aanvoeren en welke overige standpunten zij hebben ingenomen.
2.4.
Verweerder stelt dat de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan van overdrachtsbelasting. Ter onderbouwing van die stelling verwijst verweerder naar het eerste bewijsvermoeden uit artikel 5c van het UBBR. Volgens verweerder ontbreken zakelijke overwegingen voor de splitsing. Op grond van het eerste bewijsvermoeden uit artikel 5c van het UBBR heeft het ontbreken van zakelijke overwegingen tot gevolg dat de splitsing geacht wordt in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan van overdrachtsbelasting, waardoor de vrijstelling niet van toepassing is. Volgens verweerder is eiseres er niet in geslaagd om aannemelijk te maken dat dat de splitsing niet in overwegende mate is gericht op het ontgaan van overdrachtsbelasting.
2.5.
Eiseres betwist de stellingen van verweerder en stelt dat er wél zakelijke overwegingen voor de splitsing waren, zodat het eerste bewijsvermoeden uit artikel 5c van het UBBR niet geldt. Subsidiair doet eiseres een beroep op de tegenbewijsregeling uit artikel 5c van het UBBR, door te stellen dat zij aannemelijk heeft gemaakt dat de splitsing niet in overwegende mate is gericht op het ontgaan van overdrachtsbelasting.
3. Verweerder stelt voor wat betreft de toepassing van de splitsingsvrijstelling dat zakelijke overwegingen ontbreken, omdat de overdracht van het pand in [plaats 2] op zichzelf geen enkel zakelijk doel dient. Het stroomlijnen van activiteiten en beschermen van de continuïteit van de onderneming heeft alleen betrekking op de andere afsplitsing, te weten de overdracht van de deelnemingen naar [bedrijf 4] . Volgens verweerder hebben bij het beschermen van een onbezwaard pand alleen aandeelhoudersbelangen een rol gespeeld. [bedrijf 3] werd immers armer door de vermogensovergang van het onbezwaarde pand in [plaats 2] .
4.1.
Eiseres voert voor wat betreft de toepassing van de splitsingsvrijstelling aan dat de afsplitsing onderdeel was van een brede herstructurering. Die herstructurering had als doel het stroomlijnen van de activiteiten en het beschermen van de continuïteit van de onderneming. Bij de herstructurering zijn de operationele activiteiten van het autobedrijf naar [bedrijf 4] afgesplitst en is het pand in [plaats 2] aan eiseres overgedragen. Daardoor zijn alleen de met hypotheek bezwaarde bedrijfspanden achtergebleven in [bedrijf 3] . Het resultaat van de herstructurering was: één BV met alleen de operationele deelnemingen erin, één BV met al het onroerend goed waarop een mogelijke claim van de bank rustte (door de hypotheken) en één BV waarin al het overige, onbezwaarde onroerend goed zat.
4.2.
Meer subsidiair doet eiseres een beroep op het vertrouwensbeginsel, omdat de inspecteur voor de vennootschapsbelasting (wel) zakelijke overwegingen aanwezig heeft geacht. Verweerder betwist dit beroep gemotiveerd. Eiseres heeft ter zitting haar (nog) meer subsidiaire standpunt, dat de heffing in dit geval in strijd is met de twee-wegenleer, laten varen.
Afzonderlijke splitsingen of één splitsing?
5.1.
De rechtbank overweegt dat beide verkrijgingen onder algemene titel in één notariële akte van afsplitsing zijn verwerkt. Ook uit de preambule (zie 1.9.) blijkt dat er één afsplitsing plaatsvindt. Daarnaast wordt in de tekst van zowel de WBR, [2] het Burgerlijk Wetboek, [3] de Fusierichtlijn, [4] en in de jurisprudentie consequent gesproken over ‘de (af)splitsing’ in enkelvoud, terwijl bij een dergelijke (enkelvoudige) afsplitsing meerdere transacties tegelijkertijd kunnen plaatsvinden. Naar het oordeel van de rechtbank is er in dit geval dan ook sprake van één afsplitsing, waarbij meerdere vermogensbestanddelen tegelijkertijd worden overgedragen aan meerdere rechtspersonen.
5.2.
Het gevolg van deze conclusie is dat de rechtbank in haar oordeel over de toepassing van de splitsingsvrijstelling de motieven omtrent het geheel van alle in de akte van afsplitsing opgenomen transacties als geheel zal betrekken, dus niet alleen de overdracht van het pand in [plaats 2] , maar ook de overdracht van de operationele activiteiten naar [bedrijf 4] .
Toepassing van de splitsingsvrijstelling: zakelijke overwegingen?
6.1.
De rechtbank overweegt dat uit de tekst van artikel 15, eerste lid, onderdeel h, van de WBR en artikel 5c van het UBBR de hoofdregel voortvloeit dat de splitsingsvrijstelling dient te worden toegepast op elke juridische (af)splitsing. De splitsingsvrijstelling mag alleen worden geweigerd onder de (strikt uit te leggen) voorwaarde dat de splitsing in overwegende mate gericht is op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Het is aan verweerder om aannemelijk te maken dat de juridische afsplitsing in overwegende mate gericht is op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Verweerder kan daarbij gebruik maken van de twee in artikel 5c, eerste lid, van het UBBR opgenomen bewijsvermoedens. Het eerste bewijsvermoeden treedt in werking als de splitsing niet heeft plaatsgevonden op grond van zakelijke overwegingen. Dit is het bewijsvermoeden waarover partijen van mening verschillen (zie 2.4. en 2.5.).
7. De bewijslast dat het bewijsvermoeden van toepassing is, rust eveneens op verweerder. Als verweerder er in slaagt het bewijsvermoeden te activeren, verschuift de (tegen)bewijslast vervolgens naar eiseres. Zij zal dan de feiten en omstandigheden aannemelijk moeten maken waaruit volgt dat de juridische afsplitsing niet in overwegende mate het ontgaan of uitstellen van belastingheffing is. [5]
8. De rechtbank overweegt voorts dat de voorwaarden voor de splitsingsvrijstelling in de overdrachtsbelasting, evenals de voorwaarden voor de splitsingsvrijstelling in de vennootschapsbelasting, uitgelegd dienen te worden in overeenstemming met artikel 15, eerste lid, aanhef en letter a van Richtlijn 2009/133/EG [6] (de Fusierichtlijn). [7]
9. Voor de beoordeling van de vraag of de splitsing in overwegende mate gericht was op het ontgaan of ontwijken van belastingheffing, is van belang de bedoeling van partijen op het moment van de totstandkoming van de overeenkomst die aan de juridische splitsing ten grondslag lag. [8] Daarbij dienen alle feiten en omstandigheden van het geval in aanmerking te worden genomen. De enkele omstandigheid dat de bij een splitsing betrokken vennootschappen geen onderneming uitoefenen, sluit daarbij niet uit dat de splitsing plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen. [9] De beoordeling van de zakelijke overwegingen dient betrekking te hebben op de motieven van de bij de splitsing betrokken rechtspersonen. Zuiver particuliere motieven van de aandeelhouders van de bij de splitsing betrokken rechtspersonen kunnen niet worden aangemerkt als zakelijke motieven van de betrokken rechtspersonen. [10]
10.1.
De rechtbank acht het aannemelijk dat de afsplitsing als geheel, dus alle handelingen samen inclusief de overgang van het pand, plaatsvond vanwege de wens om toekomstige overname van de operationele activiteiten gemakkelijker te maken en vanwege de wens om het onbezwaarde onroerend goed af te zonderen van [bedrijf 3] om het beter te beschermen tegen schuldeisers.
10.2.
De rechtbank wijst daarbij ook op hetgeen één van de (middellijk) aandeelhouders van eiseres, [persoon 1] (zie 1.3.), ter zitting heeft verklaard over de wens om de onderneming te herstructureren na een periode van groei en de behoefte om het met eigen geld gebouwde pand in [plaats 2] uit de risicosfeer te halen. Hij heeft verklaard dat het concern vanaf 2006 is gegroeid van 3 naar 14 vestigingen. Verder verklaarde hij het volgende. De panden van de verschillende vestigingen werden eerst allemaal gehuurd, maar door de groei werd het onvermijdelijk dat het concern zelf vastgoed in bezit kreeg. Zo is de grond voor het pand in [plaats 2] in 2010 aangekocht en heeft [bedrijf 3] daar zelf een pand laten bouwen. In 2014 is vervolgens de wens gekomen om te herstructureren. De directeuren wilden een meer horizontale structuur. Er ontstond de behoefte om de operationele activiteiten en het onbezwaarde vastgoed af te scheiden van de rest van de onderneming. Dat was onder andere om een overname op termijn makkelijker te maken. Potentiële kopers hadden namelijk geen interesse in het vastgoed en hadden daar vaak ook onvoldoende geld voor. Importeurs stelden steeds stengere eisen aan de financierbaarheid van vestigingen. Daarnaast was er veel onrust binnen de branche, omdat banken autobedrijven steeds minder financieringen wilden verstrekken en bij herfinanciering om steeds meer zekerheden vroegen. In dat kader was het voor [bedrijf 3] van belang om het onbezwaarde pand in [plaats 2] af te zonderen van de andere, extern gefinancierde, panden. Het was van belang om het pand veilig te stellen, om het uit de risicosfeer te halen. [persoon 1] heeft tevens verklaard dat als eiseres in 2010 al had bestaan, de grond waarop het pand in [plaats 2] is gebouwd meteen in eiseres zou zijn ondergebracht. Ten slotte heeft hij verklaard dat de met de verkrijgingen samenhangende leningen (zie 1.14.) foutieve boekingen zijn geweest en dat deze alsnog zullen worden gecorrigeerd naar agio. De inhoud van deze verklaring is door verweerder als zodanig niet betwist en de geschetste feiten en omstandigheden worden ondersteund in de stukken van het geding, waaronder de splitsingsakte en de jaarrekeningen.
10.3.
In het licht van wat de rechtbank bij 10.1. en 10.2. heeft gezegd, heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat er geen zakelijke overwegingen aan de afsplitsing ten grondslag lagen en daarmee treedt het (eerste) wettelijke bewijsvermoeden, waardoor de afsplitsing in overwegende mate gericht zou zijn op het ontgaan of ontwijken van belastingheffing, niet in werking.
11. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres in dat geval aan de overige voorwaarden van de splitsingsvrijstelling heeft voldaan. De vrijstelling dient dus te worden toegepast. De rechtbank zal daarom het beroep gegrond verklaren en de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting vernietigen.
12. Nu de rechtbank van oordeel is dat de primaire beroepsgrond van eiseres slaagt, komt de rechtbank niet meer toe aan de behandeling van haar (meer) subsidiaire beroepsgronden.
13. Nu de met de beschikking belastingrente samenhangende naheffingsaanslag zal worden vernietigd, zal de rechtbank de beschikking belastingrente eveneens vernietigen.
14. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt.
15. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank zoals ter zitting is overeengekomen overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 2.244 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 748 en een wegingsfactor 1,5).
Immateriële schadevergoeding
16. Eiseres heeft niet verzocht om immateriële schadevergoeding (ISV). De rechtbank dient echter ambtshalve te beoordelen of de redelijke termijn voor de beslechting van het geschil is overschreden, omdat die termijn pas is verstreken na afloop van de reguliere termijn van zes weken voor het doen van uitspraak. [11]
17. Volgens vaste jurisprudentie geldt voor een uitspraak in eerste aanleg dat deze niet binnen een redelijke termijn is geschied als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In die termijn is de duur van de bezwaarfase begrepen. De termijn vangt aan op de dag van ontvangst van het bezwaarschrift en eindigt op de dag van de uitspraak in het beroep. De ISV wegens overschrijding van de redelijke termijn bedraagt forfaitair € 500 per half jaar (of deel daarvan) van overschrijding. [12]
18. Verweerder heeft het bezwaarschrift op 17 september 2019 ontvangen. Tot en met de datum van deze uitspraak zijn er dus 2 jaar en 7 dagen verstreken. Dit betekent dat de redelijke termijn in beginsel met 7 dagen is overschreden. De rechtbank ziet echter, zoals ter zitting ook met partijen is besproken, in dit geval aanleiding om de redelijke termijn wegens bijzondere omstandigheden te verlengen. Eiseres heeft de rechtbank namelijk in overweging gegeven om de behandeling van de zaak aan te houden in afwachting van een arrest van de Hoge Raad. Verweerder heeft hiermee ingestemd. De rechtbank heeft eiseres vervolgens per brief van 21 juli 2020 uitstel verleend tot 1 oktober 2020. De rechtbank ziet daarom aanleiding om de redelijke termijn te verlengen met het verleende uitstel van 2 maanden en 10 dagen. [13] Gelet hierop is de redelijke termijn naar het oordeel van de rechtbank niet overschreden.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting en de beschikking belastingrente;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 345 aan eiseres te vergoeden;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 2.244.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A. Heidekamp, voorzitter, en mr. M. van den Bosch en mr. J.F.H. van den Belt, leden, in aanwezigheid van mr. L. van Eijk, griffier, op 23 september 2021. De uitspraak wordt openbaar gemaakt op de eerstvolgende maandag na deze datum.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.