Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/6366 VPB
Uitspraakdatum: 15 juni 2007
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X.] BV, eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te [P.], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2000 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.684.208 (€ 764.260) .
1.2. Eiseres heeft daartegen bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 augustus 2005 het bezwaar gegrond verklaard en de aanslag verminderd tot één berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 828.393 (€ 375.908).
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 8 september 2005, ontvangen bij de rechtbank op 9 september 2005, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 mei 2007 te 's-Gravenhage. Namens eiseres is daar verschenen [A.]. Namens verweerder is verschenen [B.].
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Eiseres is in 1988 opgericht naar Nederlands recht. Tot 1 januari 1999 was zij in Nederland gevestigd, sindsdien is haar vestigingsplaats Curaçao (Nederlandse Antillen).
2.2. Eiseres houdt alle aandelen in [Y.] B.V. Deze vennootschap is opgericht naar Nederlands recht en gevestigd in Aruba.
2.3. [Y.] B.V. houdt onmiddellijk of middellijk alle aandelen van [Z.] Onroerend Goed B.V. (activiteiten: exploitatie van in Nederland gelegen onroerende zaken), [V.] Administratie B.V. (activiteiten: geen), [Z.] Beheer B.V. (activiteiten: beleggen van vermogen) en [Z.] Pensioen B.V (activiteiten: beheer van pensioenkapitaal). De vier laatstgenoemde vennootschappen zijn opgericht naar Nederlands recht en gevestigd in Nederland (hierna tezamen: de Nederlandse vennootschappen).
2.4. Eiseres vormt met [Y.] B.V. en de Nederlandse vennootschappen een fiscale eenheid in de zin van artikel 15, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet).
3. Geschil
3.1. In geschil is of eiseres over de door haar in het jaar 2000 in Nederland behaalde winst vennootschapsbelasting verschuldigd is. Indien deze vraag bevestigend dient te worden beantwoord, is in geschil naar welk tarief de door eiseres verschuldigde vennootschapsbelasting dient te worden berekend.
3.2. Ter zitting heeft eiseres haar eis vermeerderd. Eiseres neemt thans primair het standpunt in dat zij over het belastbare resultaat voor het jaar 2000 geen vennootschapsbelasting is verschuldigd. Artikel 25 van Pro de Belastingregeling voor het Koninkrijk (hierna: BRK) staat niet toe dat verweerder meer dan 4% vennootschapsbelasting over de door eiseres in Nederland behaalde winst heft. Nu de staatssecretaris van Financiën in zijn besluit van 3 mei 2004, nr. CPP2004/429M, V-N 2004/28.12 (hierna: het Besluit), heeft bepaald dat artikel 25 van Pro de BRK niet wordt toegepast op een naar Nederlands recht opgerichte houdstermaatschappij waarvan de werkelijke leiding naar de Nederlandse Antillen is verplaatst, dient verweerder het in Nederland belastbare bedrag geheel buiten de heffing te laten. Voor het geval de rechtbank beslist dat het Besluit niet het door eiseres voorgestane gevolg heeft, neemt eiseres subsidiair het standpunt in dat de door haar verschuldigde vennootschapsbelasting dient te worden berekend naar het in artikel 25 van Pro de BRK opgenomen tarief van 4%.
3.3. Verweerder neemt het standpunt in dat de door eiseres in Nederland behaalde winst belast is naar het tarief van artikel 22 van Pro de Wet. Artikel 25 van Pro de BRK is niet van toepassing. Dit artikel voorziet in een uitbreiding van de heffingsbevoegdheid van het land van oprichting van een houdstermaatschappij indien de houdstermaatschappij inwoner is van een ander land en in het land van oprichting niet over een vaste inrichting beschikt. Eiseres is geen houdstermaatschappij in de zin van artikel 25 van Pro de BRK; zij is de moedermaatschappij van een fiscale eenheid en beschikt in die kwaliteit over een vaste inrichting in Nederland, bestaande uit de ondernemingen van de Nederlandse vennootschappen. Op grond van artikel 5 van Pro de BRK komt aan Nederland het heffingsrecht toe over de winst die is toe te rekenen aan deze vaste inrichting. Aan de door artikel 25 van Pro de BRK bewerkstelligde uitbreiding van de heffingsbevoegdheid van het land van oprichting wordt derhalve niet toegekomen.
3.4. Eiseres concludeert primair tot gegrondverklaring van het beroep en vernietiging van de uitspraak op bezwaar en de aanslag. Subsidiair concludeert eiseres tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot één berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 828.393 (€ 375.908) en een tarief van 4%.
3.5. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ter zitting hebben partijen verklaard dat, indien eiseres over de door haar in het jaar 2000 in Nederland behaalde winst vennootschapsbelasting verschuldigd is, het belastbare bedrag waarvoor Nederland eiseres met inachtneming van de BRK en op grond van de Wet in de belastingheffing kan betrekken, ƒ 828.393 (€ 375.908) bedraagt. De rechtbank sluit zich aan bij deze eenparige opvatting van partijen, waarvan niet is gebleken dat daaraan een juridisch onjuist uitgangspunt ten grondslag ligt.
4.2. Artikel 25 van Pro de BRK kent aan het land van oprichting van een houdstermaatschappij, die op grond van artikel 34, tweede lid, van de BRK geacht wordt inwoner te zijn van een van de andere landen, het recht toe de winst van de houdstermaatschappij te belasten naar een percentage dat 4 niet te boven gaat. Dit recht laat onverlet het recht van het land, waarvan de houdstermaatschappij inwoner is, tot belastingheffing over de winst van de houdstermaatschappij.
4.3. De BRK bevat geen definitie van het begrip 'houdstermaatschappij'. Ingevolge artikel 2, zesde lid, van de BRK wordt een in de BRK gebezigd doch niet omschreven begrip, tenzij het zinsverband anders vereist, voor elk land verstaan in de zin van de desbetreffende belastingregelingen van het land. In de desbetreffende belastingregelingen van Nederland wordt het begrip 'houdstermaatschappij' evenmin gebezigd of omschreven. Alsdan dient het begrip naar het oordeel van de rechtbank te worden uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis ervan in zijn context en in het licht van voorwerp en doel van de bepaling waarin het wordt gebruikt.
4.4. Over artikel 25 van Pro de BRK is bij de totstandkoming daarvan het volgende opgemerkt:
"Artikel 25. Ook het opnemen van dit artikel dient te worden verklaard uit het eigen karakter van de onderlinge betrekkingen binnen het Koninkrijk. Krachtens artikel 2, eerste lid, letter d, wordt de vraag wie voor de toepassing van de Rijkswet zal gelden als inwoner van een der landen, beantwoord aan de hand van de wetgeving van het betrokken land. Indien deze bepaling ertoe leidt dat een persoon moet worden beschouwd als inwoner van meer dan een land, geeft artikel 34 voor Pro de toepassing van het hoofdstuk inzake de vermijding van dubbele belasting een regeling welke dubbele woonplaats beoogt te vermijden. Voor lichamen is dan bepalend waar de werkelijke leiding van het lichaam is gevestigd. Indien een lichaam is opgericht naar het recht van een der landen, doch de werkelijke leiding in een der andere landen is gevestigd, zal dit lichaam, indien beide landen het volgens eigen wetgeving als inwoner beschouwen, voor de toepassing van hoofdstuk II (vermijding van dubbele belasting) geacht worden inwoner te zijn van het land waar de werkelijke leiding is gevestigd. Dit heeft tot gevolg, dat de belastingheffing over de winst van dat lichaam slechts in zoverre aan het land waar de statutaire zetel is gevestigd, wordt overgelaten, als die winst aan een vaste inrichting aldaar kan worden toegerekend. Bij houdstermaatschappijen (holdingmaatschappijen) die zijn opgericht naar het recht van een der landen, doch waarvan de werkelijke leiding in een der andere landen is gevestigd, kan zich de omstandigheid voordoen, dat zij in het land van de werkelijke leiding niet worden belast op grond van een daar bestaande vrijstelling voor genoten deelnemingsdividenden. Het lijkt niet bezwaarlijk met het oog op dergelijke gevallen binnen het Koninkrijk de consequenties van de gangbare bepaling van artikel 34, eerste lid, letter b, gedeeltelijk op te heffen door aan het land naar welks recht de maatschappij is opgericht, een beperkte mate van belastingheffing van de maatschappij over te laten, waarbij de vraag of aldaar een vaste inrichting aanwezig is, geen rol speelt. De belasting van laatstbedoeld land mag 4 pct. van de winst van de houdstermaatschappij niet te boven gaan. De omstandigheid dat aan het land naar welks recht de maatschappij is opgericht, een beperkte mate van belastingheffing is overgelaten, beperkt in geen enkel opzicht de belastingheffing van het land waar de werkelijke leiding zich bevindt. Met name is laatstbedoeld land - zo het tot belastingheffing van de winst van de houdstermaatschappij overgaat -niet verplicht tot enige vermindering of vrijstelling van belasting ter zake van de belastingheffing in het land van oprichting" Kamerstukken II, 1962/63, 7181 (R 344), nr. 3, blz. 14).
"Artikel 25. Aan het percentage van 4 ligt slechts de overweging ten grondslag, dat belastingheffing in het onderhavige geval, waar deze is gebaseerd op de formeel-juridische betrekking tussen de belastingplichtige en het heffende land, van beperkte omvang dient te zijn.
Aangezien de door artikel 25 toegekende Pro heffingsbevoegdheid geen enkele inbreuk maakt op de heffingsbevoegdheid die de andere landen volgens de Rijkswet bezitten, zou de bepaling aanleiding kunnen geven tot dubbele belasting, b.v. indien het land waar de werkelijke leiding van de houdstermaatschappij is gevestigd, uit dien hoofde de winst van de maatschappij zou belasten. Bij het opnemen van de bepaling is echter overwogen, dat houdstermaatschappijen in het land van het land van de werkelijke leiding veelal een deelnemingsvrijstelling zullen genieten ten gevolge waarvan de door artikel 25 toegestane Pro heffing in de praktijk wel niet tot dubbele heffing zal leiden”(Kamerstukken II, 1963/64, 7181 (R 344), nr. 7, blz. 7).
4.5. Uit de hiervoor opgenomen passages blijkt naar het oordeel van de rechtbank dat artikel 25 van Pro de BRK gelezen en uitgelegd moet worden in de context van de in bilaterale verhoudingen gangbare verdeling van de heffingsbevoegdheid ter zake van de winst van een lichaam dat is gevestigd in een ander land dan het land van oprichting. Voorwerp en doel van artikel 25 van Pro de BRK is (het maken van) een uitzondering op deze gangbare verdeling. De uitzondering bestaat uit een uitbreiding van het heffingsrecht van het land van oprichting van een houdstermaatschappij die in een ander land is gevestigd. De uitbreiding staat het land van oprichting een extraterritoriale heffing over de winst van de houdstermaatschappij van maximaal 4% toe. Daardoor kan artikel 25 van Pro de BRK, zoals ook de Rijkswetgever heeft onderkend, tot dubbele belastingheffing leiden, welke uitkomst haaks staat op doel en strekking van de BRK als geheel. Er is dan ook geen grond om aan artikel 25 van Pro de BRK een wijdere toepassing toe te geven dan die welke past bij het eerdergenoemde voorwerp en doel van de bepaling.
4.6. Het overwogene onder 4.5. brengt naar het oordeel van de rechtbank mee dat ook het begrip 'houdstermaatschappij' eng dient te worden geïnterpreteerd. Het omvat uitsluitend lichamen waarvan de activiteiten (nagenoeg) geheel bestaan uit het beheer van deelnemingen. Nu eiseres niet slechts deelnemingen beheert, maar tevens de moedermaatschappij is van een fiscale eenheid en in die kwaliteit anders dan bijkomstig een actieve commerciële onderneming drijft, is zij geen houdstermaatschappij in de zin van artikel 25 van Pro de BRK.
4.7. Op grond van het vorenoverwogene is de rechtbank voorts van oordeel dat artikel 25 van Pro de BRK, naast de onder 4.5. genoemde uitbreiding van de heffingsbevoegdheid van het land van oprichting van een houdstermaatschappij in de vorm van een extraterritoriale heffing, niet tevens een beperking van de territoriale heffing van dat land behelst. Deze door eiseres voorgestane beperking houdt in dat het land van oprichting van een houdstermaatschappij de door de houdstermaatschappij in dat land behaalde winst met betrekking waartoe het op grond van andere bepalingen van de BRK heffingsbevoegd is, niet tegen een hoger tarief dan 4% in de heffing zou mogen betrekken. Eiseres kan worden toegegeven dat de tekst van artikel 25 van Pro de BRK, naar de letter genomen, haar uitleg van deze bepaling niet bij voorbaat uitsluit. Niettemin acht de rechtbank deze uitleg niet verenigbaar met hetgeen zij onder 4.5. heeft overwogen over de context, het voorwerp en het doel van artikel 25 van Pro de BRK. Over de door een houdstermaatschappij in het land van oprichting behaalde en aldaar met inachtneming van de BRK te belasten winst is de houdstermaatschappij, behoudens een afwijkende regeling in de wetgeving van dat land, het normale belastingtarief verschuldigd. In dit oordeel ligt besloten dat ook het door het land van oprichting van een houdstermaatschappij met betrekking tot de toepassing van artikel 25 van Pro de BRK gevoerde beleid, niet tot een beperking van de territoriale heffing van dat land kan leiden.
5. Conclusie
Artikel 25 van Pro de BRK en, in samenhang daarmee, het Besluit missen toepassing ten aanzien van de door eiseres in Nederland behaalde en aldaar te belasten winst. Eiseres is over het onder 4.1. genoemde belastbare bedrag van ƒ 828.393 (€ 375.908) vennootschapsbelasting verschuldigd naar het tarief van artikel 22 van Pro de Wet. Het beroep is ongegrond.
6. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
7. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 15 juni 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. G.J. van Leijenhorst, mr. J.P.F. Slijpen en mr. K.M. Braun in tegenwoordigheid van mr. S.R.M. Dekker, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.