Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/6895 IBP/VV
Uitspraakdatum: 27 juni 2007
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
ir. [X], wonende te [Z], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1.Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2001 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (aanslagnummer [nummer]) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 383.252 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 32.970.
1.2.Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 september 2005 de aanslag verminderd tot één berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 322.379 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 32.970.
1.3.Eiser heeft daartegen bij brief van 28 september 2005, ontvangen bij de rechtbank op 30 september 2005, beroep ingesteld.
1.4.Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd. Verweerder heeft niet gedupliceerd.
1.5.Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 maart 2007 te 's-Gravenhage.
Namens eiser zijn verschenen: mr. [A] en [B]. Namens verweerder zijn verschenen: mr. [C] en drs. [D].
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.Eiser is stedenbouwkundig ingenieur. Hij is enig aandeelhouder en directeur van het architectenbureau ir. [X] BV (hierna: BV).
2.2.Begin 1999 heeft het Industrieschap '[E]' grond te koop aangeboden voor de bouw van een tweetal kantoorpanden (hierna: [a-straat 1] en [a-straat 2]). Eiser heeft in februari en maart 1999 enkele oriënterende gesprekken gevoerd met het industrieschap. In deze gesprekken gingen eiser en het industrieschap ervan uit dat één van de panden verhuurd zou worden aan de BV en één aan derden. In het kader van deze gesprekken heeft eiser op een situatieschets (plattegrond) van het industrieschap een impressie (schets) gemaakt van het vooraanzicht van de kantoorpanden, zoals deze er in zijn visie uit zouden komen te zien.
2.3.Op 26 februari 1999 heeft Frisia Makelaars (hierna: Frisia) op basis van een ontwerp van de kantoorpanden een taxatierapport opgesteld. Op basis van dit rapport heeft eiser met de FGH Bank gesproken over de financiering.
2.4.Op 30 maart 1999 heeft het industrieschap aan eiser een optie verleend op de aankoop van twee percelen, kadastraal bekend als gemeente Rijswijk, sectie E, nummers [nummers], groot respectievelijk 1.486 en 568 centiare. Eiser heeft deze percelen in 2000 gekocht voor € 467.472.
2.5.In maart 2000 heeft eiser opdracht gegeven aan Frisia te bemiddelen bij de verhuur van de kantoorpanden. Frisia heeft daartoe reclamebureau Keen ingeschakeld. Er is een brochure vervaardigd en er zijn enkele advertenties geplaatst. Eind oktober 2000 heeft Frisia, namens eiser, met betrekking tot één van de panden een verhuurcontract gesloten met [F]. Een huurcontract was een voorwaarde voor de financiering door de FGH Bank.
2.6.Op 29 november 2000 heeft FGH Bank een financiering verstrekt voor de bouw van de kantoorpanden. Eiser heeft daarbij aanvullende zekerheid verstrekt door verlening van een hypotheek op het pand [b-straat 1]. Uit de gedingstukken blijkt voorts dat eiser de bouwaanvragen van de kantoorpanden heeft gecoördineerd en zich heeft beziggehouden met aannemersselectie en prijs-en contractvorming. Eiser heeft voorts - in samenwerking met ir. [G], zelfstandig architect - de directie van de bouw gevoerd, de opzichter begeleid en diverse bouwmanagementwerkzaamheden verricht. In het kader hiervan heeft eiser onder meer gecorrespondeerd met de gemeente Rijswijk, het hoogheemraadschap en de brandweer. Eiser heeft op zijn eigen naam vergunningen in verband met de bouw aangevraagd bij het hoogheemraadschap en de gemeente. Het ontwerp van de panden is gemaakt door [G]. Een werknemer van de BV, ing. [I], heeft op basis van het ontwerp van [G] - naar aanleiding van een 'ruwe schets' van eiser - en in samenwerking met [G] de bouwvoorbereidingstekeningen, de technische omschrijving en de bouwuitvoeringstekeningen vervaardigd. Ten slotte heeft eiser op eigen naam offertes gevraagd voor de in de panden aan te brengen ventilatievoorzieningen.
2.7.In maart 2001 is de bouw van de kantoorpanden van start gegaan, begin 2002 is de bouw afgerond. De bouw is uitgevoerd door [I] Bouw. De supervisie over de feitelijke uitvoering van de bouw is uitbesteed aan [J], zelfstandig bouwopzichter. Het pand [a-straat 1] is reeds voor de afronding van de bouw in gebruik genomen; het pand [a-straat 2] op 1 februari 2002. Op het moment van het indienen van het beroepschrift waren de kantoorpanden nog steeds verhuurd.
2.8.Eiser heeft bij zijn beroepschrift een kopie van de volgende facturen overgelegd:
-Een factuur, afkomstig van de BV, gericht aan eiser, gedateerd 2 april 2001, ten bedrage van € 70.000 exclusief BTW, waarin, voor zover van belang, is vermeld:
"Hierbij brengen wij u het architectenhonorarium in rekening voor de werkzaamheden: het maken van een ontwerp, bouwvoorbereidingstekeningen met principedetails, een technische omschrijving, presentatietekeningen, de bouwaanvrage, de aannemersselectie en prijs- en contractvorming.
Deze werkzaamheden omvatten ongeveer 70% van de architectwerkzaamheden.
U heeft de bouwvergunning - afgegeven op 10 oktober 2000 door de gemeente RIJSWIJK op basis van de door ons gemaakte bestektekeningen - reeds geruime tijd in uw bezit en inmiddels is met de bouw een aanvang gemaakt."
-Een factuur, afkomstig van de BV, gericht aan eiser, gedateerd 2 februari 2002, ten bedrage van € 13.613,41 exclusief BTW, waarin, voor zover van belang, is vermeld:
"Hierbij brengen wij u het architectenhonorarium voor de volgende werkzaamheden in rekening: directievoering en het begeleiden van de opzichter, diverse bouwuitvoeringstekeningen, de oplevering en diverse bouwmanagement-werkzaamheden."
- Een factuur, van [G], gericht aan eiser, gedateerd 15 februari 2002, ten bedrage van € 9.076 exclusief BTW, waarin, voor zover van belang, is vermeld:
"Hierbij de honorariumrekening voor bovengenoemd werk ten behoeve van diverse architectenwerkzaamheden"
2.9.Eiser heeft over de jaren 1999 tot en met 2001 het volgende salaris van de BV ontvangen:
Loon in 1999: € 6.352
Loon in 2000: € 6.352
Loon in 2001: € 17.243
2.10.In het besluit van de staatssecretaris van 29 april 2004, nr. CPP2003/2360M is bij vraag 6 het volgende opgenomen:
"6. Tijdstip aanvang terbeschikkingstelling
Vraag
De heer X en zijn echtgenote Y houden alle aandelen in XY BV. In januari 2001 sluiten zij een koopaannemingsovereenkomst ten behoeve van een te realiseren bedrijfsruimte. Van meet af zijn X en Y van plan om de bedrijfsruimte aan XY BV te verhuren. De bedrijfsruimte wordt eind februari 2003 opgeleverd en per 1 maart 2003 aan XY BV verhuurd. Is de bedrijfsruimte in aanbouw (inclusief de grond) een vermogensbestanddeel in de zin van artikel 3.92 Wet IB 2001?
Antwoord
Nee, de bedrijfsruimte in aanbouw (inclusief de grond) is vanaf januari 2001 geen vermogensbestanddeel in de zin van artikel 3.92 Wet IB 2001. Op basis van de wettelijke bepalingen kwalificeert een terbeschikkingstelling van een vermogensbestanddeel pas als een werkzaamheid als hiermee vermogen rendabel wordt gemaakt. Op het moment waarop de bedrijfsruimte daadwerkelijk wordt verhuurd aan XY BV, 1 maart 2003, is voor het eerst sprake van terbeschikkingstelling. Bij aanvang van de werkzaamheid wordt de bedrijfsruimte geactiveerd voor de waarde in het economische verkeer."
2.11.Op 29 maart 2002 heeft eiser zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001 ingediend. In deze aangifte heeft eiser de inkomsten die betrekking hebben op de kantoorpanden tot zijn belastbare inkomen uit sparen en beleggen gerekend.
2.12.Verweerder heeft het na bezwaar vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning als volgt berekend:
aangegeven bedrag in de aangifte: € 13.887
correctie: resultaat uit overige werkzaamheden: € 308.492
vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning € 322.379
3. Geschil
3.1.In geschil is het antwoord op de vragen of:
(a) eiser met de onder 2.2 tot en met 2.7. vermelde werkzaamheden (hierna: de werkzaamheden) een belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden heeft genoten; en zo ja of
(b) eiser aan het antwoord op vraag 6 van het in 2.10. genoemde besluit het in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen, dat van meet af aan sprake is geweest van belastbaar inkomen uit sparen en beleggen;
(c) het gelijkheidsbeginsel verweerder ertoe verplicht om het onder b genoemde beleid ook ten aanzien van eiser toe te passen.
3.2.Eiser concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.887.
3.3.Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
3.4.Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
4.Beoordeling van het geschil
4.1.Ingevolge artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) is belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Ingevolge artikel 3.91, eerste lid, onderdeel c, van de Wet wordt onder werkzaamheid mede verstaan: het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, zoals bij het uitponden van onroerende zaken, het in belangrijke mate door de belastingplichtige zelf verrichten van groot onderhoud of andere aanpassingen aan een zaak, of het aanwenden door de belastingplichtige van voorkennis of daarmee vergelijkbare bijzondere vormen van kennis.
4.2.Naar volgt uit de memorie van toelichting van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Belastingherziening 2001), Kamerstukken II, 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 132, dient onder een (overige) werkzaamheid te worden verstaan het verrichten van enige vorm van arbeid in het economische verkeer, die is gericht op het behalen van een geldelijk voordeel en niet is aan te merken als winst uit onderneming of als loon uit dienstbetrekking. Het geldelijk voordeel dient subjectief te zijn beoogd en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs te worden verwacht. Normaal vermogensbeheer vormt geen werkzaamheid.
4.3.Niet in geschil is dat eiser de werkzaamheden feitelijk zelf heeft verricht. Eiser stelt dat hij een gedeelte daarvan, te weten de werkzaamheden met betrekking tot de aankoop van de grond, de opdracht tot bouw van de kantoorpanden en de financiering en verhuur van de panden, in privé heeft verricht; dit gedeelte overschrijdt de grenzen van het normale vermogensbeheer niet. Het leeuwendeel van de werkzaamheden heeft eiser echter verricht als werknemer van de BV in het kader van de uitvoering van de door eiser aan de BV verstrekte opdracht. Ter zake van dit deel van de werkzaamheden heeft de BV eiser een zakelijke vergoeding in rekening gebracht.
4.4.Nu eiser de grond heeft aangekocht, de kantoorpanden heeft laten bouwen en niet in geschil is dat de werkzaamheden feitelijk door eiser zijn verricht, ligt het op de weg van eiser aannemelijk te maken dat - zoals hij stelt - hij de door hem genoemde werkzaamheden in hoedanigheid van werknemer van de BV heeft verricht. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat daarvan sprake is. Weliswaar heeft eiser in dit verband gewezen op de in 2.8. vermelde facturen, waarvan niet in geschil is dat deze zijn betaald, doch daarmee heeft hij niet aannemelijk gemaakt dat hij aan de BV een opdracht heeft verstrekt om de in 4.3. laatstgenoemde werkzaamheden te verrichten en, mede gelet op het loon dat eiser voor de jaren 1999 tot en met 2000 van de BV heeft genoten, dat eiser deze werkzaamheden in de hoedanigheid van werknemer van de BV heeft verricht. Voorts is gesteld noch gebleken dat deze activiteiten zijn aan te merken als een onderneming als bedoeld in artikel 3.8. van de Wet, noch dat deze zijn verricht in het kader van een andere dienstbetrekking.
4.5.Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser de werkzaamheden verricht in het economische verkeer. De rechtbank acht aannemelijk dat de werkzaamheden waren gericht op het behalen van een geldelijk voordeel, zijnde verhuuropbrengsten en een waardestijging van de panden, en dat dit voordeel naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs kon worden verwacht. De omstandigheid dat eiser de panden niet heeft laten bouwen om deze na de bouw direct met winst te verkopen brengt niet mee dat hij geen voordeel heeft beoogd of dat een voordeel niet redelijkerwijs te verwachten was. Naar het oordeel van de rechtbank gaan de door eiser verrichte werkzaamheden normaal, actief vermogensbeheer te boven.
4.6.De rechtbank is van oordeel dat de werkzaamheden zijn aangevangen op het moment dat eiser contact heeft opgenomen met het in 2.2. genoemde industrieschap (begin 1999). De rechtbank verwerpt eisers standpunt dat pas sprake is van belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden met ingang van de aanvang van de bouw van de panden, omdat ook de aankoop van de grond en de voorbereidingen van de bouw tot de relevante werkzaamheden behoren. Gelet hierop is niet aan de orde dat de waarde van de grond nog gecorrigeerd dient te worden. De werkzaamheid is immers al vanaf 1999 aanwezig. Gelet op dit oordeel behoeft de rechtbank niet meer te oordelen over de door verweerder ingenomen stelling dat ook in deze situatie tussen partijen sprake was van overeenstemming over de omvang van het resultaat uit overige werkzaamheden.
4.7.Partijen zijn het erover eens dat met ingang van 1 januari 2002 het inkomen in verband met de kantoorpanden als inkomen uit sparen en beleggen dient te worden aangemerkt en dat, indien de rechtbank oordeelt dat eiser resultaat uit overige werkzaamheden heeft behaald, dit resultaat, zoals berekend in de brief van 31 augustus 2005 van de gemachtigde van eiser aan verweerder, € 308.492 bedraagt. Het standpunt van eiser dat het belasten van dit niet gerealiseerde voordeel onbegrijpelijk is, miskent dat artikel 3.94 van de Wet onder meer artikel 3.8 van de Wet van overeenkomstige toepassing verklaart als gevolg waarvan het voordeel in 2001 dient te worden belast. De rechtbank verwijst in dit verband ook naar Hoofdstuk 2. Overgangsrecht, artikel I, onderdeel M, tweede lid, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001.
4.8.Eisers beroep op het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel op basis van het antwoord op vraag 6 van het besluit van de staatssecretaris van 29 april 2004, nr. CPP2003/2360M kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden gehonoreerd nu de desbetreffende uitlating uitsluitend ziet op het rendabel maken van vermogensbestanddelen in de zin van artikel 3.92 van de Wet. Een vertrouwen met betrekking tot de belastbaarheid van voordelen als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet kan eiser daaraan niet ontlenen. Evenmin kan gezegd worden dat het rendabel maken van vermogensbestanddelen en het verrichten van werkzaamheden als die, welke in dit geschil aan de orde zijn, juridisch en feitelijk gelijke gevallen zijn, zodat van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen geen sprake is.
4.9.Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 27 juni 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. G.J. van Leijenhorst, mr. J.M. Vink en mr. J.P.F. Slijpen in tegenwoordigheid van mr. S.R.M. Dekker, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.