Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/804 OB
Uitspraakdatum: 19 mei 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 juni 2004 tot en met 30 juni 2004 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [nummer]) omzetbelasting opgelegd.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 16 december 2005 de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 16 januari 2006, ontvangen bij de rechtbank op dezelfde datum, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 september 2007 te 's-Gravenhage. Namens eiseres is daar verschenen haar gemachtigde mr. [A]. Namens verweerder is verschenen mr. [B].
1.7. Eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.
1.8. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
2.1. Eiseres behoort tot de [C + D] Groep, waartoe ook de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [E] B.V. behoort. De aandelen in eiseres worden (middellijk) gehouden door [C] en [D]. De aandelen in [E] B.V. worden gehouden door [C].
2.2. [E] B.V. (hierna: de erfverpachter) is na verwerving in juni 2003 van een perceel bouwterrein, staande en gelegen onder [plaats] in de polder Het Oudeland, gestart met de ontwikkeling en bouw van een kantoorpand.
2.3. Ten gunste van eiseres is op 8 maart 2004 tegen een jaarlijkse canon van € 330.000 een erfpachtrecht gevestigd inzake voornoemd perceel met het in aanbouw zijnde kantoorpand. Voor het verkrijgen van het erfpachtrecht als zodanig is aan eiseres niets in rekening gebracht. Het erfpachtrecht is aangevangen op 1 maart 2004 en loopt af op 29 februari 2024. Eiseres heeft het kantoorpand afgebouwd.
2.4. De erfverpachter heeft ter zake van het vestigen van het erfpachtrecht aan eiseres omzetbelasting in rekening gebracht, berekend naar de gekapitaliseerde waarde van de canon ten bedrage van € 3.844.500. Eiseres heeft de voorbelasting met betrekking tot de verkrijging van het erfpachtrecht ad € 730.455 alsmede de voorbelasting op de bij haar opgekomen bouwkosten in aftrek gebracht.
2.5. Bij de ingebruikneming van het kantoorpand op 1 juni 2004 heeft eiseres ter zake van het beschikken voor bedrijfsdoeleinden een belaste levering in de zin van artikel 3, eerste lid, aanhef en onder h, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) aangegeven en de omzetbelasting daarover voldaan. Als maatstaf van heffing heeft zij daarbij als de bij haar opgekomen voortbrengingskosten aangegeven de afbouwkosten groot € 1.571.749 en de gedurende de afbouw vervallen canon ter zake van het erfpachtrecht van € 330.000.
2.6. Verweerder heeft bij het opleggen van de naheffingsaanslag ad € 591.590 als maatstaf genomen de afbouwkosten vermeerderd met de gekapitaliseerde waarde van de canon.
3. Geschil
3.1. In geschil is of in de in artikel 8, derde lid, van de Wet bedoelde maatstaf van heffing ter zake van de levering in de zin van artikel 3, eerste lid, aanhef en onder h, van de Wet de gekapitaliseerde waarde van de erfpachtcanon dient te worden begrepen, hetgeen verweerder verdedigt en eiseres bestrijdt. Eiseres is van mening dat ter zake niet die waarde maar alleen de tijdens de afbouw aan haar in rekening gebrachte canon tot de maatstaf van heffing behoort.
3.2. Niet is in geschil dat indien het gelijk met betrekking tot het onder 3.1 vermelde geschilpunt aan eiseres is, de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd en dat, indien het gelijk dienaangaande aan verweerder is, de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
3.3. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Eiseres heeft tegenover de stelling van verweerder, dat in het geval als hiervoor onder de feiten omschreven, voor de levering in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet de gekapitaliseerde waarde van de erfpachtcanons mede tot de vergoeding moet worden gerekend, onder verwijzing naar de arresten van de Hoge Raad van 22 maart 1989, nr. 25 163, BNB 1989/270 en van 1 april 1992, nr. 27 709, BNB 1992/210 en het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 4 december 1990, zaak C-186/89, BNB 1991/352, aangevoerd dat slechts de daadwerkelijk tijdens de bouw bij haar opgekomen kosten tot de voortbrengingskosten kunnen worden gerekend. Dat zijn de aan haar gefactureerde bouwtermijnen en de tijdens de bouw vervallen canon.
4.2. De rechtbank overweegt dat artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet berust op de in artikel 5, zevende lid, aanhef en sub a, van de Zesde richtlijn neergelegde bevoegdheid van de wetgever om met een levering onder bezwarende titel gelijk te stellen het door een belastingplichtige voor bedrijfsdoeleinden bestemmen van een goed dat in het kader van zijn bedrijf is vervaardigd, gebouwd, gewonnen, bewerkt, aangekocht of ingevoerd, indien het van een andere belastingplichtige betrekken van een dergelijk goed hem geen recht zou geven op volledige aftrek van de belasting over de toegevoegde waarde.
4.3. Uit de ontstaansgeschiedenis van artikel 5, derde lid, sub b, van de Tweede richtlijn, waarvan de strekking overeenkomt met artikel 5, zevende lid, sub a, van de Zesde richtlijn, volgt dat deze bepaling slechts dient te worden toegepast ten einde te waarborgen dat aangekochte goederen welke bestemd zijn voor bedrijfsdoeleinden en waarvoor geen aanspraak op onmiddellijke of volledige aftrek bestaat enerzijds, en goederen welke door de belastingplichtige of voor diens rekening door een derde zijn vervaardigd of gewonnen en die voor dezelfde doeleinden worden gebezigd anderzijds, in fiscaal opzicht gelijk worden behandeld.
4.4. Ingevolge het bepaalde in artikel 8, derde lid, van de Wet wordt - voor zover hier van belang - ten aanzien van leveringen als bedoeld in artikel 3, eerste lid, onderdeel h, de vergoeding gesteld op het bedrag, de omzetbelasting niet daaronder begrepen, dat voor het goed zou moeten worden betaald, indien dit op het tijdstip van de levering zou worden aangeschaft of voortgebracht in de toestand waarin het zich op dat tijdstip bevindt.
Uit het arrest van de Hoge Raad van 22 maart 1989, BNB 1989/270 leidt de rechtbank af dat deze bepaling moet worden gelezen in het licht van artikel 11A, eerste lid, aanhef en letter b, van de Zesde richtlijn. Ingevolge deze bepaling is de maatstaf van heffing voor de hierbedoelde handeling de aankoopprijs van het goed of van een soortgelijk goed of, indien er geen aankoopprijs is de kostprijs, berekend op het tijdstip waarop deze handeling wordt uitgevoerd.
4.5. Tussen partijen is niet in geschil dat een soortgelijk goed ten tijde van de levering als bedoeld in artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet niet te koop was, zodat er geen aankoopprijs van een soortgelijk goed is die als maatstaf van heffing kan worden gehanteerd.
4.6. Nu voor de verkrijging van het erfpachtrecht ingevolge artikel 5, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting1968 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) de waarde van de canon tot de vergoeding behoort waarover de omzetbelasting wordt berekend, oordeelt de rechtbank dat, gelet ook op het doel van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet, die waarde, alsmede de andere kosten die ter zake van de bouw aan eiseres in rekening zijn gebracht, voor het bepalen van de maatstaf van heffing van die levering tot de kostprijs moeten worden gerekend. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat in artikel 5:85, tweede lid, van het BW is bepaald dat in de akte van vestiging aan de erfpachter de verplichting kan worden opgelegd aan de eigenaar op al dan niet regelmatig terugkerende tijdstippen een geldsom - de canon - te betalen. Indien dit gebeurt, is de gekapitaliseerde waarde van de canon het bedrag dat voor de vestiging van het erfpachtrecht wordt opgeofferd. Hieraan doet niet af dat de periodieke canons steeds op de in de akte van vestiging vermelde vervaldata dienen te worden voldaan.
4.7. Met haar standpunt dat niet valt in te zien waarom er een verschil in behandeling zou zijn tussen enerzijds grond die in erfpacht is verkregen en anderzijds grond die op grond van een pachtcontract ter beschikking staat, bedoelt eiseres kennelijk dat het oordeel van de Hoge Raad BNB 1989/270, inzake een pachtovereenkomst, rechtstreeks van toepassing is op de verkrijging van een erfpachtrecht. Daarmee miskent eiseres dat er een verschil is tussen een overeenkomst van pacht en de verkrijging van een erfpachtrecht. De verkrijging van een erfpachtrecht wordt in de systematiek van de omzetbelasting als een levering aangemerkt, ter zake waarvan ingevolge artikel 8, vijfde lid, onderdeel b, van de Wet in samenhang met artikel 5, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit de waarde van de canon tot de vergoeding behoort. Bij pacht is sprake van een doorlopende dienst waarbij de periodieke vergoeding steeds de maatstaf van heffing is.
4.8. De rechtbank begrijpt de stelling van eiseres dat het standpunt van verweerder ertoe zou leiden dat de maatstaf van heffing van de integratieheffing afhankelijk wordt van de resterende looptijd van het erfpachtrecht en dat gelijke behandeling daarmee geweld wordt aangedaan aldus, dat de waarde van het erfpachtrecht mede afhankelijk kan zijn van de duur van dat recht. Niet valt in te zien waarom gelijke behandeling daarmee geweld zou worden aangedaan, nu bij overeenkomsten van erfpacht met een verschillende duur geen sprake meer is van gelijke gevallen.
4.9. Gelet op al het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 19 mei 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. G.J. Ebbeling, mr. K.M. Braun en mr. T. van Rij in tegenwoordigheid van mr. M.A.H. Strik, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.