Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
Enkelvoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/4385 OB
Uitspraakdatum: 10 december 2008
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
V.O.F. [X], gevestigd te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1 Ontstaan en loop van het geding
1.1 Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 februari 2001 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag omzetbelasting ter grootte van € 7.635 opgelegd en bij beschikking een boete van € 2.850.
1.2 Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2006 de naheffingsaanslag verminderd tot € 4.013 en de boetebeschikking vernietigd.
1.3 Eiseres heeft daartegen bij brief van 27 april 2006, ontvangen bij de rechtbank op 3 mei 2006, beroep ingesteld.
1.4 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 maart 2007 te Den Haag. Namens eiseres is [A] daar verschenen, bijgestaan door [B] en [C]. Namens verweerder zijn mr. [D] en [E] verschenen.
1.6 De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst en bepaald dat partijen op-nieuw met elkaar in overleg zullen treden om tot een oplossing van de zaak te komen. Na de zitting heeft tussen partijen en de rechtbank een briefwisseling plaatsgevonden. Een nadere zitting heeft plaatsgevonden op 29 oktober 2008. Namens eiseres is [A] daar verschenen, bijgestaan door [B] en [C]. Namens verweerder zijn mr. [D] en [E] verschenen.
2 Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1In 1997 hebben [B] en zijn echtgenote een bouwaanvraag ingediend voor de bouw van een stallencomplex met inpandige woning op een locatie aan de [a-straat] te [plaats]. In de nabijheid van die locatie hadden zij ongeveer 9 ha agrarische grond in eigendom. Deze bouwaanvraag werd niet gehonoreerd. Na een juridische strijd is de grond aan de [a-straat] op 22 december 2000 geruild tegen 9.69.55 ha grond nabij de [b-straat] te [plaats]. Op deze locatie, thans bekend als [c-straat 1] te [plaats], kon uiteindelijk een nieuw bedrijfscomplex worden gerealiseerd.
2.2 Eiseres is opgericht op 1 februari 2001 voor de exploitatie van het nieuwe bedrijf aan de [c-straat ]. De vennoten van eiseres zijn [B] en zijn echtgenote. De bedrijfsomschrijving volgens het handelsregister van de Kamer van Koophandel voor Rijnland luidt: "Paardenfokkerij, handelsstal, trainen en africhten van paarden. Hengsten-houderij en pensionstalling". Eiseres fokt paarden en biedt ruimte voor het stallen van paar-den van derden. De door eiseres gefokte paarden krijgen een basistraining, bestaande in het sociaal maken, het leren stilstaan en het zich laten zadelen. Als eiseres verwacht dat een paard daarvoor geschikt is, wordt het door haar verder opgeleid tot les- of wedstrijdpaard.
2.3 Op de begane grond van het nieuwe bedrijfscomplex bevinden zich een rijhal, een paardenstal met achtentwintig boxen, een kantine en kantoorruimten. In afwachting van de bouwvergunning voor een woonhuis, is op de bovenverdieping een tijdelijke woonruimte gecreëerd. De stal is in september 2001 in gebruik genomen, de rijhal in 2002 en de kantine, de kantoorruimten en de tijdelijke woning in 2004. Van de achtentwintig paardenboxen waren er aanvankelijk twintig bestemd om te worden verhuurd en acht voor het stallen van eigen paarden. In haar brief aan de rechtbank van 10 maart 2008, bij de rechtbank binnen-gekomen op 17 maart 2008, heeft eiseres het volgende overzicht gegeven van het werkelijke gebruik van de boxen in 2001:
tabel 1
2.4 In 2001 had eiseres ongeveer 9 ha grasland in gebruik. Het land wordt gebruikt voor zomerpension van ongeveer twintig paarden en voor de winning van de wintervoorraad hooi.
2.5 Bij de oplevering van de stal en de rijhal heeft eiseres de oplevering van de twintig boxen die waren bestemd voor de verhuur, alsmede een daaraan evenredig gedeelte van de rijhal en de ondergrond, aangemerkt als levering in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h (hierna: 3-1-h-levering), van de Wet omzetbelasting 1968 (tekst 2001, hierna: de Wet). Eiseres berekende dat zij ter zake van die 3-1-h-levering € 23.185 omzetbelasting verschuldigd was.
2.6 Op 7 januari 2003 begon verweerder aan een boekenonderzoek bij eiseres, waarbij onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de jaren 2000 en 2001 zou worden onderzocht. Van het onderzoek is op 4 maart 2005 een rapport uitgebracht (hierna: het controlerapport) dat in kopie tot de gedingstukken behoort en waarin - enigszins aangepast weergegeven - onder meer het volgende is vermeld:
"7.1 Integratieheffing (art. 3, lid 1, letter h Wet omzetbelasting 1968)
Voor de berekening van de integratieheffing verwijs ik naar de correspondentie van de heer [E] van de Belastingdienst van 8 juli 2004. Deze berekening moet worden aangepast voor wat betreft de prijs van de grond. (...).
Dit leidt tot de volgende aanpassing van de berekening.
tabel 2
(...)
Door de taxateur van de Belastingdienst, (...), is een waarde van f 60.000 toegerekend aan het woongedeelte.
Op dit woongedeelte vindt geen integratieheffing plaats. De aftrek van voorbelasting op deze kosten/uitgaven is niet mogelijk. (...)
De correctie op de voorbelasting bedraagt f 60.000 x 19% = f 11.400."
2.7 Naar aanleiding van de bevindingen uit het boekenonderzoek heeft verweerder eiseres de onderhavige naheffingsaanslag ten bedrage van ƒ 7.635 (ƒ 11.400 -/- f 3.765) opgelegd. Na door eiseres gemaakt bezwaar heeft verweerder bij de bestreden uitspraak op bezwaar zich op het standpunt gesteld dat de correctie op de voorbelasting van ƒ 11.400 dient te vervallen, maar dat het bedrag van de integratieheffing met ƒ 7.778 (8/20 x ƒ 19.420) moet worden verhoogd omdat naar zijn mening alle paardenboxen voor onbelaste prestaties werden gebruikt. Verweerder heeft de naheffingsaanslag daarom verminderd tot ƒ 4.013 (ƒ 7.635 + ƒ 7.778 -/- ƒ 11.400).
3 Geschil
3.1 In geschil is het bedrag dat is verschuldigd ter zake van de 3-1-h-levering (hierna: de integratieheffing). Het geschil spitst zich toe op de vragen welke prijs per vierkante meter ondergrond moet worden gehanteerd en of en in hoeverre eiseres met het fokken en trainen van paarden een landbouwbedrijf uitoefent.
3.2 Eiseres stelt dat voor de ondergrond moet worden uitgegaan van een waarde van ƒ 57,77 per vierkante meter. Met betrekking tot de landbouwregeling stelt eiseres dat zij geen landbouwbedrijf uitoefent omdat zij de zelf gefokte paarden niet alleen zadelmak maakt, maar zo mogelijk verder opleidt tot dressuurpaarden en voorts dat verweerder de opvatting van eiseres op dit punt jarenlang stilzwijgend heeft geaccepteerd.
3.3 Verweerder stelt dat eiseres met het fokken en trainen van paarden een landbouw-bedrijf uitoefent en verwijst daarvoor naar het arrest van de Hoge Raad van 17 oktober 2003, nr. 38 890, gepubliceerd in Vakstudienieuws 2003/56.19.
3.4 Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uit-spraak op bezwaar en herroeping van de belastingaanslag, alsmede tot het verlenen van een teruggaaf van € 1.146. In de loop van het geding heeft eiseres zich nader op het standpunt gesteld dat een teruggaaf moet worden verleend van € 3.765.
3.5 Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4 Beoordeling van het geschil
4.1 Ingevolge artikel 1, aanhef en onderdeel a, van de Wet, wordt omzetbelasting geheven ter zake van de levering van goederen. Ingevolge artikel 3, eerste lid, aanhef en onderdeel h, van de Wet, wordt als levering aangemerkt het beschikken voor bedrijfs-doeleinden over in het eigen bedrijf vervaardigde goederen in gevallen waarin, indien de goederen van een ondernemer zouden zijn betrokken, de op die goederen drukkende belasting niet of niet geheel voor aftrek in aanmerking zou komen; met in het eigen bedrijf vervaardigde goederen worden gelijkgesteld goederen welke in opdracht zijn vervaardigd onder terbeschikkingstelling van stoffen, waaronder grond is begrepen.
4.2 Ingevolge artikel 8, derde lid, van de Wet, wordt de vergoeding van een levering als bedoeld in artikel 3, eerste lid, aanhef en onderdeel h, van de Wet, gesteld op het bedrag, omzetbelasting niet daaronder begrepen, dat voor de goederen zou moeten worden betaald, indien deze op het tijdstip van de levering zouden worden aangeschaft of voortgebracht in de toestand waarin zij zich op dat tijdstip bevinden.
4.3 Ingevolge artikel 27, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet, zijn landbouwers, veehouders, tuinbouwers en bosbouwers geen omzetbelasting verschuldigd, voor zover hun prestaties bestaan uit leveringen van goederen, vermeld in de bij de Wet behorende tabel I, onderdeel a, welke zij in hun vermelde hoedanigheid hebben voort-gebracht of geteeld. Ingevolge het tweede lid van artikel 27 van de Wet hebben bedoelde ondernemers met betrekking tot die prestaties geen aanspraak op aftrek van voorbelasting.
4.4 Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van een landbouwbedrijf als de bedrijfsactiviteiten zich richten op de exploitatie van de bodem met het oog op het voort-brengen of telen van gewassen. Alsdan dient onder veehouderij in de zin van artikel 27, eerste lid, onderdeel a, van de Wet, te worden verstaan het houden en fokken van dieren, samenhangend met vorenbedoelde bodemexploitatie.
4.5 Paarden worden genoemd in onderdeel a, post 1, onder a, van tabel I. Gelet hierop en op hetgeen is overwogen in 4.1 tot en met 4.3, is de rechtbank van oordeel dat een paardenfokker en -houder onder de landbouwregeling valt indien en voor zover zijn pres-taties bestaan uit leveringen van paarden, welke door hem in samenhang met de teelt van landbouwgewassen zijn gehouden of gefokt.
4.6 Vaststaat dat eiseres paarden fokt en, al naar gelang hetgeen van de dieren op lan-gere termijn kan worden verwacht, deze verkoopt als veulen, zadelmak paard of dressuur-paard of, na voltooiing van de vervolgtraining, inzet als lespaard. Ook staat vast dat eiseres ongeveer 9 ha grasland in gebruik heeft, onder meer met het oog op de winning van de wintervoorraad hooi. Naar het oordeel van de rechtbank kan uit deze feiten, in onderlinge samenhang bezien, niet anders worden geconcludeerd dan dat eiseres paarden fokt en houdt in samenhang met de exploitatie van de bodem, namelijk het grasland, met het oog op de voortbrenging van landbouwgewassen, namelijk gras en hooi. Voor wat betreft het fokken en houden van paarden moet eiseres daarom worden aangemerkt als landbouwer of vee-houder in de zin van artikel 27, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet. Anders dan eiseres kennelijk meent, is daarbij geen onderscheid te maken tussen paarden die worden gehouden in het kader van de basistraining en paarden die worden gehouden in het kader van de vervolgtraining. Er is geen reden om aan te nemen dat de samenhang met de bodemexploitatie gedurende de basistraining anders is dan gedurende de vervolgtraining. Hetgeen door de Hoge Raad is overwogen in het in 3.3 vermelde arrest kan niet tot een ander oordeel leiden. In dat arrest is beslist dat bedrijven die zich bezig houden met het sociaal maken van paarden onder de landbouwregeling vallen. Dat dit anders zou zijn bij bedrijven waar ook de vervolgtraining wordt gegeven, is, anders dan eiseres kennelijk meent, in het arrest niet te lezen.
4.7 Het onder 4.6 overwogene heeft tot gevolg dat eiseres ter zake van de verkoop van zelfgefokte paarden, ongeacht of dit veulens, zadelmak gemaakte paarden of hooggekwali-ficeerde dressuurpaarden betreft, geen omzetbelasting verschuldigd is. Dit brengt de recht-bank, met inachtneming van het in 2.3 vermelde en het in 4.2 overwogene, tot het oordeel dat ter zake van de oplevering van de voor de eigen paarden bestemde boxen de integratie-heffing moet plaatsvinden, ongeacht of de boxen worden gebruikt voor veulens, paarden in training of dressuur- en lespaarden. Omdat, naar tussen partijen kennelijk niet in geschil is, ook de voor verhuur bestemde boxen worden gebruikt voor vrijgestelde prestaties, dient ter zake van de oplevering van alle boxen en de daarmee verband houdende faciliteiten, de integratieheffing plaats te vinden. Dat kennelijk sprake is van onderbezetting - in 2001 stond ongeveer de helft van de boxen leeg - doet daar niet aan af.
4.8 Hetgeen eiseres heeft aangevoerd over de te hanteren grondprijs behoeft geen bespreking omdat eiseres een hogere prijs noemt dan verweerder heeft gehanteerd. De stelling van eiseres kan dus niet tot een voor haar voordeliger resultaat leiden.
4.9 Eiseres heeft aangevoerd dat, als haar bedrijf door verweerder in een eerder stadium zou zijn aangemerkt als landbouwbedrijf, zij zou hebben geopteerd voor het buiten toepassing laten van de landbouwregeling. Verder stelt eiseres dat in paragraaf 3.1.1. van het controlerapport is geconcludeerd dat geen sprake was van een landbouwbedrijf en dat het onbehoorlijk is om zes jaar na dato te stellen dat dit wel het geval is. De rechtbank verstaat deze stellingen als een beroep op de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het vertrouwensbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel, en overweegt daartoe het volgende.
4.10 De door eiseres bedoelde passage in § 3.1.1. van het controlerapport luidt:
"Uiteindelijk is de grond (aan de [a-straat], toevoeging rechtbank) geruild tegen een waarde van 96.955 m² x f 7 = f 678.685. De daarbij behaalde boekwinst dient op de waarde van het verkregen land (aan de [b-straat], toevoeging rechtbank) afgeboekt te worden en valt niet onder de landbouwvrijstelling. De grond is immers niet binnen het kader van een landbouwbedrijf aangewend geweest. De door ruiling verkregen grond dient aldus tegen f 425.000 (exclusief kosten koper) op de balans geactiveerd te worden."
4.11De bewoordingen van de in 4.10 geciteerde passage laten naar het oordeel van de rechtbank geen andere conclusie toe dan dat de passage betrekking heeft op de gevolgen die de op 22 december 2000 gerealiseerde grondruil heeft voor de door [B] verschul-digde inkomstenbelasting, in welk verband de controlerende ambtenaar ingaat op de vraag naar de toepasselijkheid van de landbouwvrijstelling van artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 op de bij de vervreemding (ruil) van de grond aan de [a-straat] behaalde boekwinst. De controlerende ambtenaar geeft in de passage dus geen antwoord op de vraag of eiseres voor de door haar verrichte presta-ties onder de landbouwregeling van artikel 27 van de Wet valt. Dit brengt mee dat eiseres aan de passage niet het rechtens te honoreren vertrouwen kan ontlenen dat verweerder de landbouwregeling van artikel 27 van de Wet ten aanzien van eiseres niet zou toepassen.
4.12 Ook overigens geven de feiten en omstandigheden, beschouwd in onderlinge samenhang, de rechtbank geen reden te oordelen dat verweerder bij eiseres het zojuist genoemde, rechtens te honoreren vertrouwen heeft gewekt. Daartoe is onvoldoende dat verweerder de naheffingsaanslag pas in april 2005 heeft opgelegd, derhalve meer dan drie jaar na afloop van het naheffingtijdvak, en dat - naar eiseres stelt - verweerder pas zes jaar na dato komt met de stelling dat er sprake zou zijn van een landbouwbedrijf. Dit zou anders kunnen zijn indien sprake was van - voor zoveel nodig in onderlinge samenhang te beoor-delen - omstandigheden die bij eiseres de indruk hebben kunnen wekken dat het jarenlang uitblijven van een correctie van de aangiften voor de omzetbelasting voor tijdvakken in 2001 berustte op een bewuste, zij het niet geëxpliciteerde standpuntbepaling van verweerder inzake de toepassing van de landbouwregeling. Zodanige omstandigheden zijn echter niet gesteld, noch anderszins gebleken. Met name valt uit de vaststaande feiten niet af te leiden dat eiseres haar visie op de toepasselijkheid van de landbouwregeling ten tijde van de voldoening op aangifte van de omzetbelasting over tijdvakken in 2001 uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde heeft gesteld.
4.13 Gelet op hetgeen onder 4.10 tot en met 4.12 is overwogen, faalt het beroep van eiseres op het vertrouwensbeginsel. Voorts is de gang van zaken, in het bijzonder de omstandigheid dat verweerder pas bij de uitspraak op bezwaar de toepassing van de land-bouwregeling (mede) aan de naheffingsaanslag ten grondslag legde, naar het oordeel niet dermate onzorgvuldig dat de rechtbank op grond daarvan tot herroeping van de naheffings-aanslag zou moeten overgaan.
4.14 Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5 Proceskosten
De rechtbank vindt geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6 Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 10 december 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. G.J. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van H. van Lingen, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.