Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
Afdeling 4, meervoudige kamer
Procedurenummer: AWB 08/4404 SUCCR
Uitspraakdatum: 24 juli 2009
Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
In het geding tussen
Stichting [X], gevestigd te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
I. PROCESVERLOOP
1.1. Verweerder heeft aan eiseres een aanslag (aanslagnummer [nummer]) successierecht opgelegd van € 3.317.706, berekend naar een verkrijging van € 4.984.981 met toepassing van het tarief van tariefgroep III en een vrijstelling van € 1.839.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 juni 2008 de aanslag gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 13 juni 2008, ontvangen bij de rechtbank op 16 juni 2008, beroep ingesteld. Dit beroep is nader gemotiveerd bij brief van 14 juli 2008, ontvangen bij de rechtbank op 15 juli 2008.
1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken, voor zover niet al door eiseres bijgevoegd, overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft in de enkelvoudige kamer plaatsgevonden op 11 maart 2009 te 's-Gravenhage. Namens eiseres zijn daar verschenen mr. [A] en [B]. Namens verweerder zijn verschenen mr. [C] en [D]. De rechtbank heeft besloten onderhavige zaak voor verdere behandeling te verwijzen naar een meervoudige kamer. Met toestemming van partijen heeft de rechtbank bepaald dat een hernieuwd onderzoek ter zitting in de meervoudige kamer achterwege blijft.
II. Feiten
2.1. Bij akte van 27 september 2000 is door [E], geboren in 1917 en overleden in 2004, (erflater) en zijn echtgenote, [F], geboren in 1919, (de echtgenote) opgericht Stichting [X] (eiseres).
2.2. In de akte van oprichting zijn voor eiseres Statuten opgenomen. In deze Statuten is onder meer het volgende bepaald:
"Doel.
Artikel 2.
De stichting heeft ten doel het verlenen van steun aan charitatieve instellingen,werkzaam op medisch gebied, alsmede aan charitatieve en wetenschappelijke instellingen, die speciaal werkzaam zijn op het gebied van de alternatieve geneeswijzen en psychosomatische ziekten. Zij tracht dit doel te bereiken door het doen van geldelijke uitkeringen aan zodanige instellingen als door na te melden Stichtingsraad zijn aan te wijzen.
Geldmiddelen.
Artikel 3.
Het voor de verwezenlijking van het doel der stichting bestemde vermogen bestaat uit:
a. het stichtingskapitaal;
b. erfenissen, legaten en schenkingen;
c. vaste bijdragen;
d. andere de stichting toevloeiende baten.
Bestuur, voorlopig en definitief.
Artikel 4.
1. Het eerste bestuur van de stichting bestaat uit de oprichters, tezamen vormend het voorlopig bestuur.
2. De oprichters zijn bevoegd een of meer medebestuurders in het voorlopig bestuur te benoemen.
3. De periode van voorlopig bestuur eindigt bij het overlijden van de langstlevende van de oprichters, diens/haar vrijwillig defungeren of indien deze het vrije beheer over zijn/haar vermogen verliest. Dat einde betekent tevens het defungeren van benoemde mede-bestuurders.
4. Op het tijdstip bedoeld in lid 3 van dit artikel treedt in werking het definitieve bestuur.
Dit zal bestaan uit een Stichtingsraad en een bestuur aan welke met een zo nodig te benoemen directeur de zorg voor het bereiken van de doelstellingen van de stichting wordt opgedragen.
Stichtingsraad.
Artikel 5.
1. De Stichtingsraad bestaat uit minimaal vijf leden en maximaal zeven leden. Minstens vijf leden van de Stichtingsraad worden benoemd voor de tijd van vijf jaren door de Koninklijke Nederlandsche Maatschappij tot Bevordering der Geneeskunst (...)
2. De in lid 1 van dit artikel bedoelde Maatschappij benoemt de leden van de Stichtingsraad voor de tijd van vijf jaar en kan de door haar benoemde leden te allen tijde schorsen en ontslaan en nieuwe voor deze benoemen. (...)
4. De Stichtingsraad geeft algemene richtlijnen voor het beleid der stichting, met inachtneming van hetgeen omtrent de doelstelling is bepaald. Tot zijn taak behoort verder:
a. het vaststellen van de jaarlijkse, door het bestuur te ontwerpen begroting;
b. het vaststellen van de rekening en verantwoording van het bestuur;
c. het vaststellen van het door het bestuur op te stellen jaarverslag van de werkzaamheden der stichting;
d. het na vaststellen van de begroting aanwijzen van die instellingen die in het komend jaar voor een uitkering in aanmerking komen;
e. het geven van raad en advies in al die gevallen waarin het bestuur dit vraagt of de Stichtingsraad meent dit eigener beweging aan het bestuur te moeten geven.
Bestuur.
Artikel 6.
1. Het bestuur bestaat uit tenminste vijf leden, (...) welke door de Stichtingsraad in kwaliteit worden benoemd.
(...)
6. Het bestuur volgt de aanwijzingen van de Stichtingsraad, is over zijn beleid en beheer verantwoording verschuldigd aan de Stichtingsraad en brengt jaarlijks aan de Stichtingsraad verslag uit van zijn werkzaamheden.
7. (...) De Stichtingsraad kan de door haar benoemde leden te allen tijde schorsen en ontslaan en nieuwe voor deze benoemen. (...)
Statutenwijziging, ontbinding.
Artikel 11.
Met uitzondering van het omtrent het doel bepaalde kunnen deze statuten worden gewijzigd zolang er een voorlopig bestuur is bij een meerderheidsbesluit van dit bestuur en indien het definitieve bestuur is opgetreden krachtens besluit van de Stichtingsraad, (...)
Tot opheffing van de stichting kan worden besloten op de wijze als hiervoor vermeld. (...) Het vaststellen van de bestemming van een eventueel batig saldo zal geschieden door de voornoemde Koninklijke Nederlandsche Maatschappij tot Bevordering der Geneeskunst, waarbij het doel der stichting zoveel mogelijk zal worden in acht genomen."
2.3. Erflater heeft op genoemde 27 september 2000 en aanvullend op 22 december 2004 bij testament eiseres als zijn enig erfgename aangewezen onder de last van enkele aan derden vrij van recht uit te keren legaten in geldbedragen en van het legaat tot vruchtgebruik van (het restant van) de nalatenschap aan de echtgenote.
2.4. Bij brief van 10 maart 2005 verzoekt de notaris namens het voorlopig bestuur van eiseres aan de Belastingdienst [Q] haar aan te merken als een instelling bedoeld in artikel 24, lid 4, van de Successiewet 1956 (Sw). Bij brief van 27 april 2005 wijst [Q] dit verzoek af. Als reden voor de afwijzing wordt genoemd dat eiseres wegens het ontbreken van besteedbaar vermogen vooralsnog niet actief werkzaam zal zijn in het algemeen belang en daarom haar feitelijke werkzaamheden niet overeenkomen met de statutaire doelstelling. Tevens wordt opgemerkt dat in de statuten moet zijn vastgelegd dat het bestuur uit minimaal drie personen bestaat, die niet in nauwe relatie tot elkaar staan.
2.5. Bij brief van 2 juni 2005 wordt dit verzoek herhaald met overlegging van een voorgenomen wijziging van artikel 4 van Pro de statuten. [Q] wijst het verzoek opnieuw af, omdat ook na een dergelijke wijziging van de statuten geen feitelijke werkzaamheden door eiseres worden verricht.
2.6. Volgens het handelsregister van de Kamers van Koophandel zijn met ingang van 24 augustus 2005 drie personen toegetreden tot het voorlopig bestuur van eiseres. Eiseres vraagt hierna aan [Q] om overleg teneinde af te stemmen wat nodig is om haar reeds nu aan te merken als algemeen nut beogende instelling. [Q] wijst het verzoek om overleg af bij brief van 1 december 2005, stellende dat eiseres op grond van haar statuten in aanmerking komt voor rangschikking als algemeen nut beogende instelling, maar een dergelijke verklaring niet wordt afgegeven omdat eiseres vooralsnog niet actief zal zijn.
2.7. In februari 2006 wordt de aangifte successierecht ingediend met daarin voor de verkrijging van eiseres een beroep op het tarief van 11% voor algemeen nut beogende instellingen op grond van artikel 24, lid 4, Sw. Verweerder sluit zich bij vaststelling van de aanslag op 17 augustus 2007 bij het standpunt van [Q] aan en past het tarief van tariefgroep III toe.
2.8. Bij brief van 6 december 2007 deelt verweerder aan eiseres mee voornemens te zijn haar bezwaar af te wijzen met verwijzing naar de in 2.6. genoemde brief van [Q]. Blijkens het verslag van het op 22 januari 2008 gehouden hoorgesprek spreken eiseres en verweerder af dat eiseres nogmaals een verzoek tot rangschikking bij [Q] zal doen en dat in afwachting van de beslissing hierop de uitspraak op bezwaar wordt aangehouden.
2.9. Bij beschikking van 31 maart 2008 wordt eiseres door [Q] met ingang van 1 januari 2008 aangemerkt als algemeen nut beogende instelling. Bij beschikking van 1 mei 2008 wordt dit besluit door [Q] ingetrokken per 10 april 2008. Tegen dit intrekkingsbesluit heeft eiseres bezwaar gemaakt, waarop ten tijde van de mondelinge behandeling van dit beroep nog niet was beslist.
III. Geschil
3.1. In de eerste plaats is in geschil of eiseres op het moment van overlijden van erflater terecht niet is aangemerkt als algemeen nut beogende instelling in de zin van artikel 24, lid 4, van de Sw en meer in het bijzonder of het nog niet verrichten van activiteiten door eiseres overeenkomstig haar doelstelling dit gevolg met zich meebrengt. In de tweede plaats is in geschil of een door verweerder gemaakte fout bij oplegging van de aanslag voor door twee met elkaar getrouwde personen vrij van recht verkregen legaten gevolgen heeft voor de hoogte van de verkrijging van eiseres en zo ja, in welke mate.
3.2. Eiseres meent dat zij ten onrechte niet is aangemerkt als algemeen nut beogende instelling en wijst daartoe op haar (statutaire) doelstelling. Het feit dat er nog geen werkzaamheden door eiseres zijn verricht, doet hier niet aan af. Eiseres verwijst onder meer naar het arrest van de Hoge Raad 29 november 1972, BNB 1973/36, waarin werd beslist dat de omstandigheid dat een stichting die gedurende 14 jaar geen werkzaamheden heeft verricht behoudens die met betrekking tot vermogensopbouw, niet behoeft mee te brengen dat zij niet als algemeen nut beogende instelling kan worden aangemerkt. Met betrekking tot het tweede geschilpunt meent eiseres dat, indien het gelijk t.a.v. het eerste geschilpunt aan verweerder is, de aanslag € 23.792 te hoog is vastgesteld en met dit bedrag dient te worden verminderd.
3.3. Verweerder beantwoordt de eerste vraag bevestigend. Hij is van mening dat eiseres niet als algemeen nut beogende instelling kan worden aangemerkt, nu feitelijke werkzaamheden ter realisatie van haar doelstelling geheel ontbreken. Met betrekking tot de legaten is het beroep naar zijn mening gegrond en dient de aanslag, uitgaande van hetgeen bij de aanslagregeling is gebeurd, met € 17.665 te worden verminderd.
3.4. Voor de nadere onderbouwing van de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
IV. OVERWEGINGEN
4.1. Tussen partijen is niet in geschil dat de doelstelling van eiseres rechtstreeks het algemeen belang raakt en dat eiseres in elk geval geen werkzaamheden heeft verricht die in strijd zijn met haar doelstelling. Wat partijen verdeeld houdt is de vraag of eiseres vanwege het (nog) niet verrichten van werkzaamheden overeenkomstig haar doelstelling in strijd is gekomen met haar doelstelling en op basis daarvan niet als algemeen nut beogende instelling kan worden aangemerkt.
4.2. In de wet is geen definitie opgenomen van een algemeen nut beogende instelling. In de jurisprudentie (o.m. Hoge Raad 31 oktober 1979, nr 19 464, BNB 1979/314) wordt ervan uitgegaan dat voor de beantwoording van de vraag of een stichting kan worden aangemerkt als een algemeen nut beogende instelling, niet slechts moet worden gelet op de statutaire doelstelling van de stichting, doch ook op hetgeen zij middels haar feitelijke werkzaamheden in werkelijkheid nastreeft.
4.3. Eiseres is door erflater en de echtgenote gezamenlijk in het leven geroepen. Uit haar statuten en uit het handelen van erflater en van de echtgenote leidt de rechtbank af dat het hun beider bedoeling is (geweest) dat eiseres eerst na het overlijden van beide echtelieden tot zichtbare activiteiten komt. Immers eerst na het overlijden van de langstlevende echtgenoot of na diens defungeren als lid van het voorlopig bestuur treedt een definitief bestuur aan, bestaande uit een beleidsbepalende en -controlerende stichtingsraad en een meer uitvoerend bestuur. Aan dit definitieve bestuur is de zorg voor het bereiken van de doelstelling van de stichting opgedragen. Verder wordt in de statuten als taak van het definitieve bestuur genoemd het opstellen van de jaarlijkse begroting, de rekening en het jaarverslag alsmede de aanwijzing van de instellingen die voor een uitkering in aanmerking komen. Aan het voorlopig bestuur zijn deze taken niet opgedragen. Integendeel, in de doelstelling van eiseres is bepaald dat de instellingen aan welke uitkeringen zullen worden verstrekt door de Stichtingsraad (onderdeel van het definitieve bestuur) worden aangewezen. Deze raad wordt pas ingesteld na het defungeren van het voorlopig bestuur.
4.4. Zouden door het voorlopig bestuur reeds uitkeringen zijn verstrekt, zoals verweerder in het verweerschrift stelt dat eiseres in de periode tussen haar oprichting en verkrijging van de nalatenschap had moeten doen, dan zou niet alleen in strijd met de bedoeling van de oprichters zijn gehandeld, maar ook direct in strijd met de doelstelling van eiseres. Immers dan zouden deze instellingen niet door de Stichtingsraad, grotendeels benoemd door een orgaan van onafhankelijke deskundigen, de Koninklijke Nederlandsche Maatschappij tot Bevordering der Geneeskunst (KNMG), zijn aangewezen. Uit de statuten van eiseres blijkt voorts dat eiseres zo is ingericht dat de activiteiten om haar doelstelling te realiseren niet door de oprichters (het voorlopig bestuur) maar door in hoofdzaak door de KNMG aangewezen personen met een omschreven deskundigheid worden bepaald. Zelfs ingeval het voorlopig bestuur vóór het aantreden van de Stichtingsraad en dus vóór het verrichten van door de stichting beoogde activiteiten (het doen van geldelijke uitkeringen aan bepaalde instellingen) tot opheffing van de stichting zou besluiten, wordt volgens artikel 11 van Pro de statuten de bestemming van een eventueel batig saldo zoveel mogelijk overeenkomstig het doel van de stichting door de KNMG vastgesteld.
4.5. De rechtbank kan daarom verweerder niet volgen in zijn stellingen in met name het verweerschrift dat eiseres eerder actief had moeten worden en naast het verrichten van de in haar doelstelling genoemde activiteiten ook aan bij voorbeeld fondsenwervende activiteiten zou hebben moeten doen. Voor het wel of niet aangemerkt kunnen worden als algemeen nut beogende instelling, geldt een dergelijke eis in elk geval niet. Ook verweerder erkent dat bij testament in het leven geroepen stichtingen inzake verkrijgingen in dat zelfde testament bepaald, als algemeen nut beogende instellingen kunnen worden aangemerkt. Voorafgaand hoeven niet al werkzaamheden overeenkomstig de doelstelling zijn verricht.
4.6. Voorts is ter ziting door eiseres meegedeeld dat erflater haar reeds bij leven wat geld (ca. € 2.000) ter beschikking heeft gesteld voor de voldoening van noodzakelijke kosten als bijdragen aan de Kamer van Koophandel en dat de echtgenote bereid is de successierechten van eiseres te voldoen en andere bedragen ter beschikking te stellen en heeft gesteld, zoals bij voorbeeld ter bestrijding van de kosten van deze procedure. Verweerder heeft dit niet weersproken. Erflater heeft eiseres als zijn enige erfgenaam aangewezen. Eiseres heeft deze erfstelling aanvaard. Anders dan verweerder stelt, is de rechtbank daarom van mening dat eiseres wel enige werkzaamheden van vermogensbeheer heeft verricht, zowel vóór het overlijden van erflater als daarna. Zeker na de aanvaarding van de nalatenschap geldt dat eiseres over een aanzienlijk vermogen beschikt. Dit is weliswaar belast met vruchtgebruik, maar anders dan verweerder stelt, vermogen. Krachtens de aan het vruchtgebruik van de echtgenote verbonden voorwaarden moet zij jaarlijks over haar beheer aan eiseres verantwoording afleggen.
4.7. Anders dan verweerder beantwoordt de rechtbank daarom de vraag of eiseres reeds vóór de aanvaarding van de nalatenschap van erflater werkzaamheden heeft verricht, zij het alleen in de zin van vermogensbeheer, positief. Volgens het door eiseres genoemde arrest van de Hoge Raad, zie 3.2., staat het ontbreken van andere werkzaamheden om haar doel te bereiken, nog los van de vraag of deze werkzaamheden al overeenkomstig haar doelstelling hadden kunnen worden verricht, niet eraan in de weg een stichting als eiseres als algemeen nut beogend aan te merken. Met deze werkzaamheden streefde eiseres realisatie van haar doel na.
4.8. Voor zover verweerder met zijn stelling dat eiseres reeds voor het overlijden van erflater bij [Q] om rangschikking als algemeen nut beogende instelling had moeten vragen en deze rangschikking dan geweigerd zou zijn omdat het voorlopig bestuur niet aan de hiervoor geldende voorwaarden voldeed, beoogt te stellen dat de op het moment van erflaters overlijden geldende bestuurssamenstelling van eiseres verhindert om als algemeen nut beogende instelling te worden aangemerkt, verwerpt de rechtbank deze stelling. Verweerder heeft voor het antwoord op de vraag of eiseres aan de geldende eisen voldeed, zowel bij de aanslagregeling als in de bezwaarfase, zich aangesloten bij het standpunt van [Q], zie bij voorbeeld de in 2.8. genoemde brief van verweerder en het verslag van het hoorgesprek. Los van de vraag of rangschikking al een op dat moment in de regelgeving bestaande mogelijkheid was, wijst [Q] het verzoek om als algemeen nut beogende instelling te worden aangemerkt na de aanpassing van het bestuur uitsluitend af op grond van het feit dat eiseres nog geen daadwerkelijke activiteiten ter realisatie van haar doel had verricht. Door bij herhaling bij dit standpunt van [Q] aan te sluiten en hiernaar te verwijzen heeft verweerder bij eiseres, voor zover nodig, het vertrouwen gewekt dat na de uitbreiding van het voorlopig bestuur de samenstelling daarvan geen beletsel was om eiseres als algemeen nut beogende instelling aan te merken.
4.9. Met verwijzing naar het in 4.4. gestelde is de rechtbank van oordeel dat in de statuten van eiseres in voldoende mate is geregeld dat over aanwending van het vermogen van eiseres niet door de oprichters of aan hen gelieerde personen wordt beslist en dat van handelen in strijd met de statuten niet is gebleken.
4.10. Ten aanzien van het eerste geschilpunt is het gelijk daarom aan eiseres.
4.11. Ten aanzien van het tweede geschilpunt: de hoogte van eiseres verkrijging in relatie tot door een fout van verweerder te weinig geheven successierecht over door twee echtelieden verkregen legaten vrij van recht, overweegt de rechtbank als volgt. De wettelijke regeling, artikel 5. lid 8, Sw zoals uitgelegd in de jurisprudentie, houdt in dat voor de bepaling van de hoogte van de verkrijging van eiseres in verband met de vrij van recht uit te keren legaten alleen met het verschuldigde zogenaamde primaire recht rekening wordt gehouden. In de aangifte is dit gedaan en is het primaire recht over de aan het echtpaar toegekende legaten berekend op € 20.110. Bij de vaststelling van de aanslagen is verweerder ten aanzien van de aan het echtpaar toegekende legaten abusievelijk van de helft van het toegekende bedrag uitgegaan. Hij berekent het primaire recht over die helft op € 9.123 en het totaal hierover verschuldigde recht op € 13.228. Eiseres meent dat voor de berekening van haar verkrijging (het saldo van de nalatenschap verminderd met de som van de vrij van recht in geldbedragen uit te keren legaten) rekening moet worden gehouden met het volgens de wet verschuldigde primaire recht ad € 20.110. Verweerder meent dat alleen met het primaire recht over het bedrag waarvan bij de aanslagvaststelling is uitgegaan, te weten € 9.123, rekening moet worden gehouden. Nu door een fout van verweerder het volgens de wet in aanmerking te nemen bedrag van € 20.110 niet op de boedel heeft gedrukt en het door verweerder genoemde bedrag van € 9.123 op een foute aanname ten aanzien van de hoogte van de legaten berust, komt het de rechtbank het meest redelijk voor in dit verband het bedrag in aanmerking te nemen dat feitelijk op de boedel heeft gedrukt. Dit is het (te laag) geheven bedrag van € 13.228.
4.12. Hiervan uitgaande wordt de verkrijging van eiseres als volgt:
berekening
Van deze verkrijging is € 1.839 vrijgesteld, zodat over € 4.953.799 het tarief van 11% verschuldigd is, zijnde € 544.917
V. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).
VI. BESLISSING
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een bedrag van € 544.917 en bepaalt dat deze uitspraak in zo verre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
-veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 805 en wijst verweerder aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
-gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 288 aan haar vergoedt.
Aldus vastgesteld door mr. T. van Rij, mr. L. de Loor-Alwin en mr. K.M. Braun, in tegenwoordigheid van de griffier mr. W.M.M.A. van der Vegt.
Uitgesproken in het openbaar op 24 juli 2009.
RECHTSMIDDEL
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.