Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
Afdeling 4, enkelvoudige kamer
Procedurenummer: AWB 09/5989 IB/PVV
Uitspraakdatum: 16 maart 2010
Proces-verbaal van de mondelinge UITSPRAAK ingevolge artikel 8:67 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
In het geding tussen
[X], wonende te [Z], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/ [te P], verweerder.
De bestreden besluiten
De uitspraak van verweerder van 6 mei 2008 op het bezwaar van eiser tegen de hem voor het jaar 2005 opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 79.612 (aanslagnummer [nummer]), welke uitspraak op bezwaar verweerder heeft gewijzigd bij besluit van 13 mei 2008.
I ZITTING
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 maart 2010. Eiser is daar in persoon verschenen. Namens verweerder is verschenen mr. [A].
II BESLISSING
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de bestreden besluiten;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.608;
- bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde besluiten;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 41 aan hem vergoedt.
III OVERWEGINGEN
Feiten
3.1Eiser dreef in 2005 samen met zijn echtgenote [Y] een onderneming in de vorm van een vennootschap onder firma (hierna: de v.o.f). De activiteiten van de onderneming bestonden, gelet op de inschrijving van de v.o.f. in het Handelsregister, uit "de import, verkoop, veiling en aankoop van wijn, advisering, aanleggen wijnvoorraad, inrichten wijnkelder, zoekopdrachten en dergelijke." Een schriftelijke vastlegging van de overeenkomst, waarbij eiser en eisers echtgenote de v.o.f. zijn aangegaan, ontbreekt of is niet overgelegd. De in de v.o.f. gedreven onderneming is op 31 december 2005 gestaakt.
3.2 Verweerder heeft op 15 september 2005 een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor het jaar 2003 van eiser en eisers echtgenote. 3.3 Bij brief van 18 januari 2006 is de reikwijdte van het onderzoek uitgebreid met de jaren 2004 en 2005. Verweerder heeft op 22 maart 2006 drie concepten van controlerapporten toegezonden aan eiser, eisers echtgenote en de v.o.f.. Deze concepten zijn niet overgelegd.
3.3 Op 30 maart 2006 hebben verweerder en eiser een eindgesprek gehad over het boekenonderzoek. Naar aanleiding van dit gesprek en het boekenonderzoek heeft verweerder een vaststellingsovereenkomst opgemaakt. Deze overeenkomst (hierna: de vaststellingsovereenkomst) is op 29 mei 2006 door eiser, eisers echtgenote en verweerder ondertekend.
3.4 Op 6 juni 2006 heeft verweerder aan eiser drie definitieve controlerapporten toegezonden. In deze rapporten geeft hij de bevindingen van het boekenonderzoek weer voor eiser, eisers echtgenote en de v.o.f.. De definitieve controlerapporten behoren tot de gedingstukken. .
3.5 Eiser heeft op 24 juli 2006 een aangifte IB/PVV ingediend en daarin een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van € 30.876. In de aangifte rekent eiser geen winst van de v.o.f. aan zichzelf toe. Daardoor vermeldt de aangifte een winst uit onderneming van nihil. Op deze winst heeft eiser in de aangifte een zelfstandigenaftrek van € 8.386 en een stakingsaftrek van € 6.988 in mindering gebracht. Van het door eiser in de aangifte vermelde inkomen uit werk en woning maakt een negatief resultaat uit overige werkzaamheden van € 7.712 deel uit.
3.6 Zoals aangekondigd in zijn brief aan eiser van 22 januari 2008, heeft verweerder bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2005 het door eiser aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning als volgt gecorrigeerd. Van de winst van de v.o.f. heeft verweerder 75%, dat is € 16.738, toegerekend aan eiser. Voorts heeft verweerder zowel de zelfstandigenaftrek (€ 8.386) als de stakingsaftrek (€ 6.988) geweigerd. De met dagtekening 29 februari 2008 opgelegde aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 79.612. Daarbij is verweerder uitgegaan van een aangegeven inkomen uit werk en woning van € 46.300, dat hij heeft verhoogd met de hiervoor genoemde correcties van € 16.738, € 8.386 en € 6.988).
3.7 Eiser heeft bij brief van 2 april 2008 bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Verweerder heeft dit bezwaar bij uitspraak van 6 mei 2008 ongegrond verklaard. Naar aanleiding van de door eiser 2 mei 2008 aan verweerder gezonden aanvulling op het bezwaarschrift, door verweerder ontvangen op 6 mei 2008, heeft verweerder zijn uitspraak op bezwaar aangepast bij het besluit dat is neergelegd in een brief aan eiser van 13 mei 2008. Met dit besluit is verweerder niet alsnog tegemoetgekomen aan het bezwaar van eiser.
Geschil
3.8 In geschil is de belastbare winst uit onderneming. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
a. hoe dient de winst van de v.o.f. over eiser en zijn echtgenote te worden verdeeld?
b. heeft eiser recht op toepassing van de zelfstandigenaftrek?
c. heeft eiser recht op toepassing van de stakingsaftrek?
3.9 Eiser stelt zich op het standpunt dat de door verweerder toegepaste verdeling van de winst van de v.o.f over eiser en eisers echtgenote in de verhouding 75:25 onjuist is alsmede dat hij recht heeft op toepassing van de zelfstandigenaftrek en de stakingsaftrek.
3.10 Verweerder heeft de standpunten van eiser gemotiveerd bestreden. Verweerder stelt niettemin dat het belastbare inkomen uit werk en woning op een te hoog bedrag is vastgesteld. De reden hiervoor is dat verweerder het door eiser aangegeven resultaat uit overige werkzaamheden van € 7.712 negatief per abuis als een positief resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking heeft genomen. Daardoor is het bedrag van € 46.300, dat verweerder bij de berekening van het belastbare inkomen uit werk en woning als uitgangspunt heeft genomen, € 15.424 te hoog en dient het belastbare inkomen uit werk en woning met dit laatste bedrag te worden verlaagd tot € 64.188.
3.11Niet in geschil is dat de winst van de v.o.f. voor het jaar 2005 € 22.317 bedraagt.
3.12 Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden besluiten en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.876.
3.13 Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden besluiten en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 64.188.
Beoordeling van het geschil
Prealabel
3.14 Verweerder heeft de uitspraak op bezwaar van 6 mei 2008 gewijzigd bij besluit van 13 mei 2008. Aangezien met het besluit van 13 mei 2008 niet is tegemoetgekomen aan de bezwaren van eiser, wordt ingevolge het bepaalde in artikel 6:19, eerste lid, van de Awb het beroep geacht mede tegen dit besluit te zijn gericht.
Met betrekking tot de winstverdeling (geschilpunt a.)
3.15 Verweerder, op wie in deze de bewijslast rust, heeft ter adstructie van de door hem voorgestane verdeling van winst van de v.o.f. over eiser en eisers echtgenote in de verhouding 75:25, aangevoerd dat deze winstverdeling rechtstreeks voortvloeit uit de vaststellingsovereenkomst. Voor het geval dat de rechtbank van oordeel mocht zijn dat de vaststellingsovereenkomst niet tot deze winstverdeling verplicht, stelt verweerder dat de winstverdeling in de verhouding 75:25 past bij de verdeling van de werkzaamheden tussen eiser en zijn echtgenote. Volgens verweerder verrichtte eiser in 2005 de werkzaamheden van de v.o.f. en verrichtte zijn echtgenote uitsluitend ondersteunende werkzaamheden.
3.16 Niet in geschil is dat er een vaststellingsovereenkomst is gesloten. Wel verschillen verweerder en eiser van mening over de inhoud van de vaststelling waaraan zij op grond van de vaststellingsovereenkomst zijn gebonden. Hierbij verstaat de rechtbank onder de vaststelling de rechtstoestand die tussen partijen ingevolge de vaststellingsovereenkomst rechtens geldt en ook bestemd is te gelden voor zover zij van de tevoren bestaande rechtstoepassing mocht afwijken (artikel 7:900 van Pro het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW)). De vaststelling omvat een aantal correcties waarmee eiser, naar blijkt uit de vaststellingsovereenkomst, onvoorwaardelijk heeft ingestemd. Zij omvat echter niet de correcties waarmee eiser uitdrukkelijk niet akkoord is gegaan, waaronder de correctie van de door eiser voor 2005 aangegeven winst uit onderneming. De opvatting van verweerder dat eiser door de ondertekening van de vaststellingsovereenkomst alsnog met deze correctie en daarmee met een verdeling van de winst van de v.o.f. over eiser en eisers echtgenote in de verhouding 75:25 heeft ingestemd, vindt naar het oordeel van de rechtbank geen steun in (de tekst van) de overeenkomst. Dit wordt niet anders doordat verweerder in de vaststellingsovereenkomst de volgende passage heeft opgenomen:
"Met de correcties, zoals vermeld in de toegezonden concept-rapporten d.d. 22 maart 2006 van [de v.o.f.], [eiser] en [eisers echtgenote] waar [eiser] (namens [de v.o.f]) d.d. 30 maart 2006 tijdens het gehouden eindgesprek in 1e instantie niet mee akkoord is gegaan, dient u alsnog akkoord te gaan. Zo niet, dan zal het hiervoor vermelde compromis niet worden toegepast."
Deze passage behelst een wilsverklaring van één partij, te weten verweerder. Dat er tussen verweerder, de v.o.f., eiser en eisers echtgenote een met deze wilsverklaring van verweerder overeenkomende wilsovereenstemming is bereikt, blijkt daaruit niet. Evenmin blijkt die wilsovereenstemming uit de ondertekening van de overeenkomst door verweerder, eiser en eisers echtgenote, nu de ondertekende overeenkomst uitdrukkelijk vermeldt dat eiser niet akkoord is gegaan met een aantal correcties, waaronder de correctie van de door eiser voor 2005 aangegeven winst.
3.17 Gelet op het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat, anders dan verweerder heeft gesteld, de door verweerder voorgestane verdeling van winst van de v.o.f. over eiser en eisers echtgenote in de verhouding 75:25 niet uit de vaststellingsovereenkomst voortvloeit. Met betrekking tot verweerders standpunt dat de winstverdeling in de verhouding 75:25 past bij de verdeling van de werkzaamheden tussen eiser en eisers echtgenote, overweegt de rechtbank het volgende.
3.18 Met hetgeen in de definitieve controlerapporten (hierna: de controlerapporten) over de werkzaamheden van eiser en zijn echtgenote is vermeld en hetgeen verweerder dienaangaande overigens heeft aangevoerd, heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat de werkzaamheden in de v.o.f.. door eiser werden verricht en dat eisers echtgenote slechts ondersteunende werkzaamheden verrichtte. In § 3.1 en § 3.2 van het controlerapport heeft verweerder een overzicht van de werkzaamheden van eiser en eisers echtgenote opgenomen. Daarbij tekent hij (in § 3.2 ) echter aan dat geen urenregistratie is bijgehouden en dat ook overigens uit de administratie niet blijkt welke werkzaamheden ieder van de vennoten voor zijn of haar rekening heeft genomen. Een deugdelijke onderbouwing van de door verweerder gestelde verdeling van werkzaamheden tussen eiser en eisers echtgenote valt hier dan ook niet in te lezen. Hetgeen verweerder overigens op dit punt heeft aangevoerd, geeft evenmin steun aan de door hem gestelde verdeling.
3.19 De door eiser toegepaste verdeling van de winst van de v.o.f. over hem en zijn echtgenote in de verhouding 0:100 is naar het oordeel van de rechtbank onzakelijk en kan om die reden niet worden gevolgd. Bij dit oordeel neemt de rechtbank het volgende in aanmerking. De door eiser verdedigde winstverdeling past niet in een verhouding, waarin de vennoten jegens elkaar handelen als onafhankelijke partijen en op die basis een zakelijke verdeling van de winst van de vennootschap overeenkomen. Zouden eiser en zijn echtgenote een zakelijke verdeling van de winst zijn overeengekomen, dan zou eiser tegenover de werkzaamheden die hij in de vennootschap verrichtte, een daarmee overeenstemmend aandeel in de winst hebben ontvangen. Dit brengt mee dat de winstverdeling tussen eiser en eiseres echtgenote in de verhouding 0:100 als onzakelijk moet worden aangemerkt, behoudens indien eiser feiten stelt en bij betwisting door verweerder aannemelijk maakt, waaruit het tegendeel blijkt. Voor zover eiser zodanige feiten al heeft gesteld heeft hij deze, tegenover verweerders gemotiveerde weerspreking daarvan, niet aannemelijk gemaakt.
3.20 Nu partijen niet erin zijn geslaagd het van (ieder van) hen verlangde bewijs met betrekking tot de door (ieder van) hen gestelde verdeling van de winst van de v.o.f. over eiseres en eisers echtgenote te leveren, dient de rechtbank te beoordelen hoe de winst van de v.o.f. van het jaar 2005, rekening houdende met alle relevante feiten en omstandigheden, over eiser en eisers echtgenote moet worden verdeeld. Naar het oordeel van de rechtbank is een verdeling van de winst van de v.o.f. over eiser en eisers in de verhouding 50:50 zakelijk en rechtens juist. Bij dit oordeel neemt de rechtbank het volgende in aanmerking. Eiser en eisers echtgenote hebben de overeenkomst waarbij zij de v.o.f. zijn aangegaan, niet schriftelijk vastgelegd. Uit niets blijkt dat eiser en eisers echtgenote een bepaalde winstverdeling zijn overeengekomen. Gelet hierop houdt de rechtbank het ervoor dat er geen sprake is van een door eiser en eisers echtgenote overeengekomen winstverdeling. Voor gevallen waarin een overeengekomen winstverdeling ontbreekt, bepaalt artikel 7A:1670, eerste lid, van het BW dat het aandeel in de winsten en verliezen van iedere vennoot evenredig is aan zijn inbreng. De gedingstukken bieden geen uitsluitsel over de inbreng van eiser en eisers echtgenote. Niet duidelijk is of zij activa en passiva hebben ingebracht en zo ja, welke waarde die inbreng per saldo had. Wel staat vast dat beiden arbeid hebben ingebracht. Ten aanzien van een vennoot die slechts arbeid inbrengt, volgt uit het tweede lid van artikel 7A:1670 van het BW dat zijn aandeel tenminste gelijk is aan het aandeel van de vennoot die per saldo aan activa en passiva het minst heeft ingebracht. Nu over de inbreng van activa en passiva niets vaststaat, volgt naar het oordeel van de rechtbank uit de zo-even genoemde bepaling dat de winsten en verliezen van de v.o.f. gelijkelijk dienen te worden verdeeld tussen eiser en zijn echtgenote. Deze winstverdeling kan, gelet op hetgeen door partijen over en weer is gesteld over de werkzaamheden die eiser en eisers echtgenote in 2005 ten behoeve van de onderneming hebben verricht, naar het oordeel van de rechtbank als zakelijk worden aangemerkt.
3.21 Gelet op hetgeen onder 3.15 tot en met 3.20 is overwogen, bedraagt het gedeelte van de winst van de v.o.f. van het jaar 2005, dat aan eiser moet worden toegerekend 50% van € 22.317, oftewel (afgerond) € 11.158.
Met betrekking tot de zelfstandigenaftrek (geschilpunt b.)
3.22 Ingevolge artikel 3.76, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) geldt de zelfstandigenaftrek voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet en bij het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 65 jaar nog niet heeft bereikt. Op grond van artikel 3.6 van de Wet voldoet eiser aan het urencriterium indien hij gedurende het kalenderjaar ten minste 1225 uren heeft besteed aan de onderneming en voorts de tijd die hij in totaal aan de onderneming en aan het verrichten van andere werkzaamheden heeft besteed, grotendeels heeft besteed aan de onderneming.
3.23 Eiser dient feiten te stellen en bij betwisting door verweerder aannemelijk te maken, waaruit volgt dat hij in 2005 ten minste 1225 uren aan zijn onderneming heeft besteed (hierna: de 1225-ureneis). Daartoe heeft hij een urenstaat ingediend die een totaal van 1257 uren vermeldt. Verweerder heeft gesteld en de rechtbank acht aannemelijk dat eiser deze urenstaat geen in 2005 bijgehouden vastlegging van de door eiser aan zijn onderneming bestede uren is, doch een achteraf opgemaakte benadering van de omvang van de werkzaamheden die eiser naar zijn mening in het kader van zijn onderneming heeft gemaakt. Deze achteraf opgemaakte benadering van het aantal uren dat eiser naar zijn mening aan de onderneming heeft besteed, is onvoldoende om enkel op grond daarvan te oordelen dat eiser in 2005 aan de 1225-ureneis heeft voldaan. Ander bewijs van het aantal door eiser in 2005 aan de onderneming bestede uren ontbreekt dan wel is niet geleverd. Gelet op het vorengaande komt eiser naar het oordeel van de rechtbank voor 2005 niet in aanmerking voor de zelfstandigenaftrek omdat in dat jaar niet is voldaan aan de 1225-ureneis. Aan de vraag of eiser de tijd die hij in 2005 in totaal aan de onderneming en aan het verrichten van andere werkzaamheden heeft besteed, grotendeels heeft besteed aan de onderneming, komt de rechtbank niet meer toe.
Met betrekking tot de stakingsaftrek (geschilpunt c.)
3.24 Ingevolge artikel 3.79, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet geldt de stakingsaftrek, voorzover hier van belang, voor de ondernemer die in het kalenderjaar winst behaalt met of bij het staken van een of meer gehele ondernemingen.
3.25 Eiser heeft niet gesteld en ook anderszins is niet gebleken dat hij bij het staken van zijn onderneming op 31 december 2005 een stakingswinst heeft behaald. Derhalve komt hij voor dat jaar niet in aanmerking voor de stakingsaftrek.
Slotsom
3.26 Gelet op het voorgaande heeft de rechtbank het beroep gegrond verklaard, de bestreden besluiten vernietigd en het belastbaar inkomen uit werk en woning verminderd tot € 56.608, zijnde € 64.188 (het belastbaar inkomen uit werk en woning waartoe verweerder concludeert) minus € 5.580 (het verschil tussen het gedeelte van de winst van de v.o.f. dat verweerder aan eiser heeft toegerekend ten bedrage van € 16.738 en het bedrag van
€ 11.158, genoemd onder 3.21).
Proceskosten
3.27 De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling, omdat niet is gesteld dat eiser kosten heeft gemaakt die op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen.
Aldus vastgesteld door mr. G.J. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van de griffier mr. C.J.M. Reniers.
Uitgesproken in het openbaar op 16 maart 2010.
RECHTSMIDDEL
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.