Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
zaaknummer: AWB 10/804 + AWB 10/805
uitspraak van de meervoudige kamer van 31 augustus 2011 ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in de zaken tussen
[X], wonende te [Z], eiseres
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres voor de jaren 2006 en 2007 aanslagen (aanslagnummers [nummer] en [nummer]) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd (hierna: de aanslagen), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 23.995 en € 39.466 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van respectievelijk € 12.434 en € 6.761. Gelijktijdig met het opleggen van deze aanslagen heeft verweerder beschikkingen genomen waarbij hij aan eiseres een bedrag van € 1.493 ten aanzien van het belastingjaar 2006 en een bedrag van € 426 ten aanzien van het belastingjaar 2007 aan heffingsrente in rekening heeft gebracht.
Verweerder heeft bij - in één geschrift vervatte - uitspraken op bezwaar van 23 december 2009 beide aanslagen gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 29 januari 2010, ontvangen bij de rechtbank op 1 februari 2010, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan eiseres.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 januari 2011 te 's-Gravenhage. Eiseres is daar samen met haar partner [A] (hierna: partner) verschenen. Namens verweerder zijn verschenen [B] en [C].
De zaken zijn gelijktijdig behandeld met het beroep onder nummer AWB 10/789 van de partner. Al hetgeen in die zaak is aangevoerd wordt geacht ook te zijn aangevoerd in deze zaken.
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
Overwegingen
Feiten
1. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
2. Op 7 februari 2006 hebben eiseres en haar partner een drietal overeenkomsten gesloten, te weten:
- Een koopovereenkomst met [D] Vastgoed bv ten behoeve van de aankoop van een appartementsrecht met bouwnummer [nummer] voor een bedrag van € 24.671,55 (inclusief omzetbelasting), recht gevende op 7/1315de aandeel in het pand [het pand] (hierna: het pand);
- een aanneemovereenkomst met [D] Vastgoed bv ten behoeve van het in bovengenoemde koopovereenkomst genoemde appartementsrecht ten bedrage van € 80.402,90 (inclusief bouwrente en omzetbelasting);
- een restauratieovereenkomst voor een restauratiesom van € 54.238,04 (inclusief bouwrente en omzetbelasting) met [D] Woningbouw bv, [E] Bouwmaatschappij ten behoeve van de restauratie van (hun aandeel in) het pand.
3. Het pand is een voormalig pakhuis dat sinds 24 juni 2002 als Rijksmonument is geregistreerd bij de Rijksdienst voor de Monumentenzorg te Zeist onder monumentennummer [nummer].
4. De gemeente Rotterdam heeft het pand en de daarbij behorende ondergrond op 15 juni 2005 in eigendom overgedragen aan [D] Vastgoed bv. Hierbij is aan [D] Vastgoed bv de verplichting opgelegd om het pand te verbouwen tot 109 appartementen, 2365 m2 bruto vloeroppervlak aan bedrijfsruimte en 10 parkeerplaatsen.
5. Op 21 juli 2005 is de akte van splitsing en ondersplitsing in appartementsrechten gepasseerd. Bij akte van levering van 11 juli 2007 hebben eiseres en haar partner hun appartementsrecht in eigendom verkregen. De woning is voor eiseres en haar partner een zogenoemde box 3 woning.
6. In de restauratiebeschrijving van 30 maart 2005 (met een erratum van 10 maart 2006) welke als bijlage aan de onder 2. vermelde restauratieovereenkomst is gehecht worden de restauratiewerkzaamheden omschreven. Deze beschrijving maakt onderdeel uit van gedingstukken.
7. [F] (hierna: [F]) heeft in november 2004 aan [D] Woningbouw bv, [E] Bouwmaatschappij een rapport uitgebracht waarin een analyse is opgenomen van de fiscaal aftrekbare kosten van de restauratie- en onderhoudswerkzaamheden aan het pand. Namens de toekomstige eigenaren van het pand heeft [F] een verzoek bij verweerder ingediend tot vaststelling van de onderhoudskosten van het pand. In antwoord op dit verzoek heeft verweerder bij brief van 11 maart 2005 het standpunt ingenomen dat aftrek van onderhoudskosten niet mogelijk is.
8. Eiseres en haar partner hebben gedurende het belastingjaar 2006 een tweetal facturen met betrekking tot de restauratieovereenkomst betaald, te weten op 4 mei 2006 een bedrag van € 27.221,61 ten behoeve van de aanvang van de restauratie, de stabiliteit van het gebouw en het herstel van de verdiepingsvloer privé-deel en op 17 november 2006 een bedrag van € 8.104,94 voor de reparatie van het metselwerk en betonwerk van de gevels van het privé-gedeelte, samen € 35.326,55. Gedurende het belastingjaar 2007 hebben zij de volgende betalingen voortvloeiend uit de restauratieovereenkomst verricht: op 8 januari 2007 een bedrag van € 8.104,94 ten behoeve van de reparatie van het voeg- en stucwerk privé-gedeelte en het herstel en de aanpassingen van de gevelkozijnen van het privé-gedeelte, op 1 maart 2007 een bedrag van € 2.701,65 voor het schilderen van de gevelkozijnen en luiken van het privé-gedeelte, op 19 maar 2007 een bedrag van € 5.403,29 voor het herstel van de daken en goten van het pand en op 2 juli 2007 een bedrag van € 2.701,65 in verband met de oplevering van het privé-gedeelte, samen € 18.911,53.
9. Eiseres heeft in haar aanvullende aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2006 als onderhoudskosten voor een monumentenpand een bedrag van € 44.710 opgenomen en heeft € 30.760 van dit bedrag aan zichzelf toegerekend.
In haar aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2007 heeft zij een bedrag van € 10.807 aan uitgaven voor monumentenpanden opgenomen en aan zichzelf toegerekend.
Geschil
10. In geschil is of verweerder terecht de aftrek voor onderhoud van monumentenpanden heeft gecorrigeerd, of hij hiermee bij de vaststelling van de voorlopige aanslagen gewekt vertrouwen heeft geschonden en of hij de in rekening gebrachte heffingsrente op de juiste wijze heeft berekend. Niet meer in geschil is dat de uitgaven waarover het geschil gaat, in de respectieve jaren de bedragen zijn als in punt 8 vermeld.
11. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen.
12. Verweerder concludeert primair tot ongegrondverklaring van de beroepen.
13. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken
Beoordeling van het geschil
Aftrek uitgaven monumentenpand
14. Artikel 6.31 van de Wet inkomstenbelasting 2001 bepaalt dat onderhoudskosten, met betrekking tot een bezitting die ingevolge artikel 5.1 van de Wet IB 2001 in de belastingheffing wordt betrokken en als monumentenpand is ingeschreven in een van de registers bedoeld in artikel 6 of Pro 7 van de Monumentenwet 1988 onder bepaalde voorwaarden aftrekbaar zijn.
15. Verweerder stelt zich - kort samengevat - primair op het standpunt dat de kosten die vermeld staan in de restauratieovereenkomst, evenals de kosten vermeld in de koop- en de aanneemovereenkomst, tot de bronkosten van het appartement behoren en derhalve niet kunnen worden aangemerkt als uitgaven met betrekking tot een monumentenwoning. De door eiseres getekende overeenkomsten vormen naar de mening van verweerder een onlosmakelijk met elkaar verbonden geheel.
16. De rechtbank overweegt dat weliswaar sprake is van enige samenhang tussen de drie onder 2. vermelde overeenkomsten, maar dat deze samenhang niet zodanig is dat verweerder gevolgd kan worden in zijn stelling dat de drie overeenkomsten een onlosmakelijk geheel met elkaar vormen. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres naast de aankoop van een appartement mede bedoeld en beoogd het pand te (laten) restaureren. De door eiseres getekende afzonderlijke restauratieovereenkomst maakte deze restauratie mogelijk. Hierbij acht de rechtbank niet van belang dat de restauratieovereenkomst op dezelfde dag ondertekend is als de andere overeenkomsten, eiseres geen keuze kon uitoefenen wie de restauratie ter hand zou nemen en de werkzaamheden die voortvloeien uit de aanneemovereenkomst en de restauratieovereenkomst naast elkaar c.q. gelijktijdig zijn uitgevoerd. De stelling van verweerder dat de keuze voor de verschillende contractspartijen bij de aanneem- en restauratieovereenkomst is ingegeven door fiscale aspecten volgt de rechtbank niet. Noch op grond van de gedingstukken, noch op grond van het verhandelde ter zitting is komen vast te staan dat eiseres door het tekenen van de restauratieovereenkomst feitelijk iets anders is overeengekomen dan de restauratie van haar aandeel in het pand. Van een schijnhandeling is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake.
17. Eiseres verwijst in haar beroepschrift naar het Besluit van de Staatsecretaris van Financiën van 7 september 2009, CPP 2009/1290M. Dit besluit is een herziening van het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 16 juni 2008, CPP 2008/68M. Voor wat betreft de belastingjaren 2006 en 2007 is het Besluit van de Staatssecretaris van 11 mei 2006, CPP 2005/2575M van toepassing (hierna: het Besluit) waarin - voor zover van belang - het volgende staat vermeld:
6. Meegekochte onderhoudskosten/verplichtingen
Onderhoudskosten van monumentenpanden zijn in beginsel aftrekbare monumentuitgaven. Dit wordt niet anders als het monumentenpand wordt gekocht met de bedoeling onderhoud te verrichten. Als de koper het onderhoud niet zelf verricht kan dit leiden tot de vraag of de kosten voor hem aftrekbaar zijn. Kosten die samenhangen met de verwerving van de woning zijn namelijk bronkosten. Bronkosten zijn geen aftrekbare uitgaven voor monumentenpanden. Nadat is vastgesteld dat sprake is van aftrekbare monumentuitgaven (objectief), komt de vraag op, aan wie de aftrekbare kosten kunnen worden toegerekend (subjectief). Deze beoordeling is afhankelijk van de gesloten overeenkomst(en). Onderscheidend criterium is wie in wezen het onderhoud voor zijn rekening neemt. Als de koper de kosten betaalt heeft hij in beginsel recht op aftrek. Zelfs als de verkoper het onderhoud uitvoert of laat uitvoeren, kunnen het kosten voor de koper zijn.
Als de verkoper het onderhoud uitvoert of laat uitvoeren en (de kosten met de koopsom van het pand) in rekening brengt bij de koper, heeft de koper echter geen recht op aftrek. De kosten zijn voor de koper dan niet-aftrekbare bronkosten.
18. Vast staat in deze zaak dat verkoper de restauratiewerkzaamheden heeft uitgevoerd in opdracht en voor rekening van eiseres. De kosten komen dan voor aftrek in aanmerking. Verweerders standpunt dat de verkopende partij de kosten van de restauratie heeft doorberekend in de (ver)koopsom van het gerestaureerde casco-appartement stemt niet overeen met de werkelijkheid. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat de verkoper het onderhoud zou hebben uitgevoerd als hij de woningen en dergelijke niet al grotendeels zou hebben verkocht. De laatste alinea van het onder 17. geciteerde onderdeel van het Besluit, hoe deze ook geïnterpreteerd moet worden, maakt dit niet anders.
19. Subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat het geheel van de uitgevoerde werkzaamheden aan het pand zodanig is geweest dat in casu sprake is van radicale vernieuwing en derhalve geen onderhoudsuitgaven voor monumentenpanden in aanmerking kunnen worden genomen.
20. Overeenkomstig het arrest van de Hoge Raad van 10 maart 1999, nr 34.348, LJN: AA2714, dient voor de beantwoording van de vraag of sprake is van radicale vernieuwing te "(...) worden bezien wat er in bouwkundig opzicht is geschied. Daarbij is niet van doorslaggevend belang of bij de verbouwing zelfstandige wooneenheden ontstaan of tenietgaan, al kan dat wel enig licht werpen op de aard van de kosten (zie HR 20 januari 1993, nr 28 601, BNB 1994/4 onder 3.4; 13 april 1994, nr 29 053, BNB 1994/168 onder 3.5; 15 juni 1994, nr 29 789, BNB 1994/239; 24 september 1997, nr 32 756, BNB 1997/390)".
21. Voor de beoordeling van de vraag of sprake is van radicale vernieuwing, is beslissend wat er in bouwkundig opzicht is geschied. Het Gerechtshof -s Hertogenbosch heeft in zijn uitspraak van 18 november 2010, nr 10/00093, LJN: BP6402 voor de beantwoording van de vraag wanneer een verbouwing in bouwkundig opzicht zo radicaal is dat sprake is van nieuwbouw onder rechtsoverweging 4.3.7.2. het volgende geoordeeld: "(...) (a) Of in bouwkundig opzicht sprake is van restauratie van oudbouw of stichting van nieuwbouw wordt bepaald door de vraag of de constructie gewijzigd wordt. De constructie van een gebouw bestaat bouwkundig uit de fundamenten en de dragende delen. Zolang die constructie niet wordt aangetast is bouwkundig in beginsel reeds sprake van instandhouding van oudbouw en ontstaat er bij restauratie bouwkundig geen nieuwbouw. Wordt de constructie aangetast dan is er bouwkundig sprake van sloop van oudbouw en eventueel vervanging door nieuwbouw.
(b) Dit uitgangspunt kent blijkens de bovengenoemde jurisprudentie van de Hoge Raad uitzondering bij radicale vernieuwing. Daar is naar het oordeel van het Hof sprake van indien de bouwtechnische ingrepen bij de restauratie van oudbouw zodanig ingrijpend zijn, dat de bouwkundige identiteit van het gebouw onherkenbaar wordt gewijzigd zodat het niet meer met het eerder aanwezige gebouw kan worden vereenzelvigd. Een kerk moet na restauratie herkenbaar blijven als de voormalige kerk en daaraan zijn bouwkundige identiteit blijven ontlenen. (...)".
22. Naar het oordeel van de rechtbank is het oorspronkelijke pakhuis [het pand] ook na de restauratie in overwegende mate in stand gebleven. Hierbij acht de rechtbank met name van belang dat de meest in het oog springende wijziging aan het pand, te weten het plaatsen van de atria ten behoeve van de lichtinval, er niet toe hebben geleid dat de bouwkundige identiteit van het gebouw onherkenbaar is gewijzigd. Evenmin heeft dit geleid tot een dusdanige wijziging in de constructie van het pand dat geoordeeld dient te worden dat sprake is van nieuwbouw. De wijzigingen aan het pand zorgen weliswaar voor enige vernieuwing, maar niet geconcludeerd kan worden dat deze vernieuwing zo ingrijpend is dat sprake is van radicale vernieuwing.
23. Verweerder heeft meer subsidiair de stelling betrokken dat er met betrekking tot het in de restauratieovereenkomst vermelde bedrag van in totaal € 54.238,04 een aantal onduidelijkheden te onderkennen zijn en de in aanmerking nemende onderhoudskosten herberekend dienen te worden op een bedrag van € 16.094. Van dit bedrag heeft een bedrag van € 10.522,21 betrekking op het belastingjaar 2006 welk bedrag geheel aan de partner zou kunnen worden toegerekend. De aanslag voor 2006 wijzigt dan niet. Voor 2007 berekent verweerder het in aanmerking te nemen bedrag op € 5.632,91 en stelt dat in verband met het drempelbedrag van € 7.912 dit niet tot aftrek kan leiden. Verweerder heeft bovengenoemde herberekening gebaseerd op een door [D] Woningbouw bv verstrekt overzicht aan een belegger van de bedrijfruimte(n) op de begane grond van het pand. Aangezien niet in geschil is dat eiseres de in de restauratieovereenkomst genoemde bedragen heeft betaald, dienen naar het oordeel van de rechtbank de in deze overeenkomst genoemde bedragen aangemerkt te worden als uitgaven van monumentenpanden. Met het overgelegde overzicht dat een inschatting geeft van de restauratiekosten voor de begane grond, maakt verweerder niet aannemelijk dat de in de restauratieovereenkomst opgenomen en door eiseres betaalde bedragen onjuist zijn.
24. Gelet op het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat verweerder de uitgaven voor monumentenpanden voor 2006 tot een bedrag van € 21.377 (zijnde het deel van de kosten dat blijkens de verklaring van eiseres en haar partner aan eiseres moet worden toegerekend) ten onrechte heeft gecorrigeerd. Haar belastbare inkomen uit werk en woning is daarom € 2.618 (€ 23.995 - € 21.377). Voor 2007 wil eiseres het gehele aftrekbare bedrag aan haarzelf toegerekend hebben. Dit bedraagt € 18.912 - € 7.912 (drempel) = € 11.000. Ten onrechte heeft verweerder het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning met € 10.807 gecorrigeerd. Dit inkomen is € 28.466 (€ 39.466 - € 11.000). De beroepen zijn daarom gegrond.
Schending opgewekt vertrouwen
25. De grief van eiseres ten aanzien van de schending van het vertrouwensbeginsel bij het opleggen van de aanslagen heeft gezien het voorgaande grotendeels haar belang verloren. Voor zover eiseres meent dat zij aan de voorlopige aanslag voor 2006 het vertrouwen mocht ontlenen dat het in de verbeterde aangifte vermelde aftrekbare bedrag van € 30.760 door verweerder was gehonoreerd, berust dit niet op de in de jurisprudentie vastgelegde lijn. Voorlopige aanslagen worden zonder nauwkeurige beoordeling zo snel mogelijk vastgesteld. Verweerder is dan ook aan het hierbij volgen van een behoorlijk uitziende aangifte niet gebonden bij de vaststelling van de definitieve aanslag, tenzij hij een expliciete toezegging heeft gedaan. In deze is het gelijk aan verweerder.
Heffingsrente
26. Ten aanzien van de klacht van eiseres inzake de berekening van de heffingsrente oordeelt de rechtbank als volgt. Ingevolge artikel 30f, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) wordt met betrekking tot de inkomstenbelasting heffingsrente berekend ingeval een voorlopige aanslag, een aanslag of een navorderingsaanslag wordt vastgesteld. Artikel 30f, derde lid, aanhef en onder a, van de Awr bepaalt dat de heffingsrente wordt berekend over het tijdvak dat aanvangt op de dag na het midden van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven en eindigt op de dag van de dagtekening van het aanslagbiljet. Gelet op de door verweerder gegeven toelichting in het verweerschrift ten aanzien van de berekeningswijze van de heffingsrente en de regeling van artikel 30f van de Awr is de rechtbank van oordeel dat de klacht van eiseres niet kan slagen.
27. Nu de aanslagen 2006 en 2007 worden verlaagd, wordt het bedrag aan te betalen heffingsrente overeenkomstig verminderd.
Proceskosten
28. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Eiseres heeft ter zitting gesteld dat haar proceskosten, bestaande uit reiskosten, € 8,60 bedragen. Toekenning van dit bedrag sluit aan bij het Besluit proceskosten bestuursrecht.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- stelt het belastbare inkomen uit werk en woning voor 2006 vast op € 2.618 en voor 2007 op € 28.466 en bepaalt dat de aanslagen overeenkomstig dienen te worden verminderd;
- bepaalt dat de in rekening gebrachte heffingsrente overeenkomstig dient te worden verminderd;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten tot een bedrag van € 8,60 te betalen aan eiseres;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 41 aan eiseres te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T. van Rij, voorzitter, mr. S.K.A. Efstratiades en mr. J.A. Booij, leden, in aanwezigheid van mr. B. van Eeuwijk, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 31 augustus 2011.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.