Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
zaaknummers: AWB 10/751 + AWB 11/6728
uitspraak van de meervoudige kamer van 31 augustus 2011 ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in de zaken tussen
[X], wonende te [Z], eiser
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser op 5 maart 2008 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2005 opgelegd (hierna: de aanslag 2005) berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 153.211 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 726. Op 9 mei 2009 heeft verweerder aan eiser voor het jaar 2006 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (aanslagnummer [nummer]) opgelegd (hierna: de aanslag 2006), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 45.481 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.500.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 11 september 2009 (aanslag 2005) en
22 december 2009 (aanslag 2006) de bezwaren niet-ontvankelijk respectievelijk ongegrond verklaard en de aanslagen gehandhaafd.
Eiser heeft bij brief van 28 januari 2010, ontvangen bij de rechtbank op 29 januari 2010, beroep ingesteld. In het beroepschrift merkt eiser op dat het beroep mede ziet op de uitspraak op bezwaar van verweerder ten aanzien van de aanslag 2005.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan eiser.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 januari 2011 te
's-Gravenhage. Eiser is daar samen met zijn echtgenote [A] (hierna: echtgenote) verschenen. Namens verweerder zijn verschenen [B] en [C].
Deze zaak is gelijktijdig behandeld met het beroep onder nummer AWB 10/752. Al hetgeen in die zaak is aangevoerd wordt geacht ook te zijn aangevoerd in deze zaak.
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
Overwegingen
Feiten
1. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2. Op 23 juni 2005 hebben eiser en zijn echtgenote een drietal overeenkomsten gesloten, te weten:
- Een koopovereenkomst met [D] Vastgoed bv ten behoeve van de aankoop van een appartementsrecht met bouwnummer [nummer] voor een bedrag van € 60.798,40 (inclusief overdrachtsbelasting), recht gevende op 20/1315de aandeel in het pand
[het pand] (hierna: het pand);
- een aanneemovereenkomst met [D] Vastgoed bv ten behoeve van het in bovengenoemde koopovereenkomst genoemde appartementsrecht ten bedrage van € 185.204,24 (inclusief omzetbelasting);
- een restauratieovereenkomst voor een restauratiesom van € 138.797,36 (inclusief omzetbelasting) met [D] Woningbouw bv, [E] Bouwmaatschappij ten behoeve van de restauratie van (hun aandeel in) het pand.
3. Het pand is een voormalig pakhuis dat sinds 24 juni 2002 als Rijksmonument is geregistreerd bij de Rijksdienst voor de Monumentenzorg te Zeist onder monumentennummer [nummer].
4. De gemeente Rotterdam heeft het pand en de daarbij behorende ondergrond op 15 juni 2005 in eigendom overgedragen aan [D] Vastgoed bv. Hierbij is aan [D] Vastgoed bv de verplichting opgelegd om het pand te verbouwen tot 109 appartementen, 2365 m2 bruto vloeroppervlak aan bedrijfsruimte en 10 parkeerplaatsen.
5. Op 21 juli 2005 is de akte van splitsing en ondersplitsing in appartementsrechten gepasseerd. Bij akte van levering van 10 oktober 2005 hebben eiser en zijn partner hun appartementsrecht in eigendom verkregen. Op 12 oktober 2007 hebben zij hun intrek genomen in het appartement.
6. In de restauratiebeschrijving van 30 maart 2005 (met een erratum van 10 maart 2006) welke als bijlage aan de onder 2. vermelde restauratieovereenkomst is gehecht, worden de restauratiewerkzaamheden omschreven. Deze beschrijving maakt onderdeel uit van de gedingstukken.
7. [F] (hierna: [F]) heeft in november 2004 aan [D] Woningbouw bv, [E] Bouwmaatschappij een rapport uitgebracht waarin een analyse is opgenomen van de fiscaal aftrekbare kosten van de restauratie- en onderhoudswerkzaamheden aan het pand. Namens de toekomstige eigenaren van het pand heeft [F] een verzoek bij verweerder ingediend tot vaststelling van de onderhoudskosten van het pand. In antwoord op dit verzoek heeft verweerder bij brief van 11 maart 2005 het standpunt ingenomen dat aftrek van onderhoudskosten niet mogelijk is.
8. Eiser heeft in zijn aangifte inkomstenbelasting premie volksverzekeringen 2005 geen uitgaven voor een monumentenpand opgenomen. De aanslag is overeenkomstig deze aangifte opgelegd. Eiser heeft op 10 november 2008 een aanvullende aangifte inkomstenbelasting premie volksverzekeringen 2005 (hierna: de aanvullende aangifte) ingediend waarin hij een bedrag van € 26.423 aan uitgaven voor monumentenpanden heeft opgenomen.
9. Eiser heeft gedurende het belastingjaar 2006 een tweetal facturen met betrekking tot de restauratieovereenkomst betaald, te weten op 16 februari 2006 een bedrag van € 13.879,74 ten behoeve van het herstel van de fundering van het pand en op 4 april 2006 een bedrag van € 27.759,47 voor het herstel van de verdiepingsvloer van het privégedeelte.
De factuur, met factuurdatum 22 december 2006, ten behoeve van het herstel en de aanpassingen van de gevelkozijnen van het privégedeelte ten bedrage van € 13.879,74 heeft eiser op 2 januari 2007 betaald.
10. Eiser heeft in zijn herziene aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2006 een bedrag van € 54.519 verminderd met de drempel van € 1.366 is per saldo € 53.183 aangegeven als persoonsgebonden aftrek zijnde uitgaven voor een monumentenpand.
Geschil
11. Met betrekking tot 2005 is in geschil of verweerder het bezwaar van eiser terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Met betrekking tot 2006 is in geschil of verweerder de persoonsgebonden aftrek in verband met uitgaven voor een monumentenpand terecht met een bedrag van per saldo € 40.274 (€ 55.518,95 - € 13.879,74 - € 1.366) heeft gecorrigeerd. Niet in geschil is meer dat de op 2 januari 2007 betaalde factuur van € 13.879,74 bij de aanslag 2006 niet in aanmerking moet worden genomen.
12. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen.
13. Verweerder concludeert primair tot ongegrondverklaring van de beroepen.
14. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
Aanslag 2005
15. Verweerder heeft de aanvullende aangifte van eiser aangemerkt als niet tijdig ingediend bezwaarschrift tegen de aanslag 2005 en bij uitspraak op bezwaar van 11 september 2009 het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Eiser heeft bij brief van 8 oktober 2009 richting verweerder gereageerd op deze uitspraak op bezwaar.
16. Naar de mening van eiser had de aanvullende aangifte aangemerkt dienen te worden als een binnen de termijn van 5 jaar ingediend verzoek tot herziening van de aanslag 2005 en niet als een bezwaarschrift tegen de aanslag. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder de aanvullende aangifte terecht aangemerkt als een bezwaarschrift tegen de aanslag 2005. Voor zover eiser zich op het standpunt stelt dat hij in beroep komt tegen het niet toepassen van een verzoek tot herziening van zijn aangifte inkomstenbelasting premie volksverzekeringen over het belastingjaar 2005, merkt de rechtbank op dat tegen een afwijzing op een verzoek tot herziening geen rechtsmiddelen open staan.
17. Gelet op de bewoordingen van de onder 15. genoemde brief waarin eiser aangeeft het niet eens te zijn met de motivering die verweerder hanteert en verwijst naar de andere lopende bezwaarprocedure, had verweerder dit schrijven op grond van artikel 6:15 van Pro de Awb moeten aanmerken als beroepschrift tegen de uitspraak op bezwaar van 11 september 2009 en deze moeten doorsturen naar de rechtbank. Er is derhalve sprake van een tijdig ingediend beroepschrift (zie artikel 6:15, derde lid, van de Awb).
18. Op grond van artikel 6:7 van Pro de Awb bedraagt de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken. Deze termijn vangt overeenkomstig artikel 22j, onder a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen aan met ingang van de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet tenzij de dag van dagtekening gelegen is vóór de dag van de bekendmaking. De termijn voor het indienen van bezwaar tegen de aanslag 2005 eindigde derhalve op 17 april 2008. Artikel 6:11 van Pro de Awb bepaalt dat van een na afloop van de termijn ingediend bezwaarschrift niet-ontvankelijkverklaring achterwege blijft indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest. Eiser heeft geen gronden aangedragen die de termijnoverschrijding zouden kunnen rechtvaardigen. Verweerder heeft derhalve het bezwaar van eiser terecht niet-ontvankelijk verklaard. Gelet op het vorenoverwogene is het beroep van eiser met betrekking tot de aanslag 2005 ongegrond. Dit laat onverlet de mogelijkheid van eiser om een verzoek tot ambtshalve vermindering in te dienen.
Aanslag 2006
19. Artikel 6.31 van de Wet inkomstenbelasting 2001 bepaalt dat onderhoudskosten, lasten en afschrijvingen met betrekking tot een eigen woning die als monumentenpand is ingeschreven in een van de registers bedoeld in artikel 6 of Pro 7 van de Monumentenwet 1988 onder bepaalde voorwaarden aftrekbaar zijn.
20. Verweerder stelt zich - kort samengevat - primair op het standpunt dat de kosten die vermeld staan in de restauratieovereenkomst, evenals de kosten vermeld in de koop- en de aanneemovereenkomst, tot de bronkosten van het appartement behoren en derhalve niet kunnen worden aangemerkt als uitgaven met betrekking tot een monumentenwoning. De door eiser getekende overeenkomsten vormen naar de mening van verweerder een onlosmakelijk met elkaar verbonden geheel.
21. De rechtbank overweegt dat weliswaar sprake is van enige samenhang tussen de drie onder 2. vermelde overeenkomsten, maar dat deze samenhang niet zodanig is dat verweerder gevolgd kan worden in zijn stelling dat de drie overeenkomsten een onlosmakelijk geheel met elkaar vormen. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser naast de aankoop van een appartement mede bedoeld en beoogd het pand te (laten) restaureren. De door eiser getekende afzonderlijke restauratieovereenkomst maakte deze restauratie mogelijk. Hierbij acht de rechtbank niet van belang dat de restauratieovereenkomst op dezelfde dag ondertekend is als de andere overeenkomsten, eiser geen keuze kon uitoefenen wie de restauratie ter hand zou nemen en de werkzaamheden die voortvloeien uit de aanneemovereenkomst en de restauratieovereenkomst naast elkaar c.q. gelijktijdig zijn uitgevoerd. De stelling van verweerder dat de keuze voor de verschillende contractspartijen bij de aanneem- en restauratieovereenkomst is ingegeven door fiscale aspecten, volgt de rechtbank niet. Noch op grond van de gedingstukken noch op grond van het verhandelde ter zitting is komen vast te staan dat eiser door het tekenen van de restauratieovereenkomst feitelijk iets anders is overeengekomen dan zijn aandeel in de restauratie van het pand, welk aandeel voor hem tot de eigen woning behoort. Van een schijnhandeling is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake.
22. Eiser verwijst in deze ook terecht naar het Besluit van de Staatsecretaris van Financiën van 11 mei 2006, CPP 2005/2575M (hierna: het Besluit), waarin - voor zover van belang - het volgende staat vermeld:
6. Meegekochte onderhoudskosten/verplichtingen
Onderhoudskosten van monumentenpanden zijn in beginsel aftrekbare monumentuitgaven. Dit wordt niet anders als het monumentenpand wordt gekocht met de bedoeling onderhoud te verrichten. Als de koper het onderhoud niet zelf verricht kan dit leiden tot de vraag of de kosten voor hem aftrekbaar zijn. Kosten die samenhangen met de verwerving van de woning zijn namelijk bronkosten. Bronkosten zijn geen aftrekbare uitgaven voor monumentenpanden. Nadat is vastgesteld dat sprake is van aftrekbare monumentuitgaven (objectief), komt de vraag op, aan wie de aftrekbare kosten kunnen worden toegerekend (subjectief). Deze beoordeling is afhankelijk van de gesloten overeenkomst(en). Onderscheidend criterium is wie in wezen het onderhoud voor zijn rekening neemt. Als de koper de kosten betaalt heeft hij in beginsel recht op aftrek. Zelfs als de verkoper het onderhoud uitvoert of laat uitvoeren, kunnen het kosten voor de koper zijn.
Als de verkoper het onderhoud uitvoert of laat uitvoeren en (de kosten met de koopsom van het pand) in rekening brengt bij de koper, heeft de koper echter geen recht op aftrek. De kosten zijn voor de koper dan niet-aftrekbare bronkosten.
23. Vast staat in deze zaak dat verkoper de restauratiewerkzaamheden heeft uitgevoerd in opdracht en voor rekening van eiser. De kosten komen dan voor aftrek in aanmerking. Verweerders standpunt dat de verkopende partij de kosten van de restauratie heeft doorberekend in de (ver)koopsom van het gerestaureerde casco-appartement stemt niet overeen met de werkelijkheid. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat de verkoper het onderhoud zou hebben uitgevoerd als hij de woningen en dergelijke niet al grotendeels zou hebben verkocht. De laatste alinea van het onder 22. geciteerde onderdeel van het Besluit, hoe deze ook geïnterpreteerd moet worden, maakt dit niet anders.
24. Subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat het geheel van de uitgevoerde werkzaamheden aan het pand zodanig is geweest dat in casu sprake is van radicale vernieuwing en derhalve geen onderhoudsuitgaven in aanmerking kunnen worden genomen.
25. Overeenkomstig het arrest van de Hoge Raad van 10 maart 1999, nr 34.348, LJN: AA2714, dient voor de beantwoording van de vraag of sprake is van radicale vernieuwing te "(...) worden bezien wat er in bouwkundig opzicht is geschied. Daarbij is niet van doorslaggevend belang of bij de verbouwing zelfstandige wooneenheden ontstaan of tenietgaan, al kan dat wel enig licht werpen op de aard van de kosten (zie HR 20 januari 1993, nr 28 601, BNB 1994/4 onder 3.4; 13 april 1994, nr 29 053, BNB 1994/168 onder 3.5; 15 juni 1994, nr 29 789, BNB 1994/239; 24 september 1997, nr 32 756, BNB 1997/390)".
26. Voor de beoordeling van de vraag of sprake is van radicale vernieuwing, is dus beslissend wat er in bouwkundig opzicht is geschied. Het Gerechtshof 's-Hertogenbosch heeft in zijn uitspraak van 18 november 2010, nr 10/00093, LJN: BP6402, voor de beantwoording van de vraag wanneer een verbouwing in bouwkundig opzicht zo radicaal is dat sprake is van nieuwbouw onder rechtsoverweging 4.3.7.2. het volgende geoordeeld:
"(...) (a) Of in bouwkundig opzicht sprake is van restauratie van oudbouw of stichting van nieuwbouw wordt bepaald door de vraag of de constructie gewijzigd wordt. De constructie van een gebouw bestaat bouwkundig uit de fundamenten en de dragende delen. Zolang die constructie niet wordt aangetast is bouwkundig in beginsel reeds sprake van instandhouding van oudbouw en ontstaat er bij restauratie bouwkundig geen nieuwbouw. Wordt de constructie aangetast dan is er bouwkundig sprake van sloop van oudbouw en eventueel vervanging door nieuwbouw.
(b) Dit uitgangspunt kent blijkens de bovengenoemde jurisprudentie van de Hoge Raad uitzondering bij radicale vernieuwing. Daar is naar het oordeel van het Hof sprake van indien de bouwtechnische ingrepen bij de restauratie van oudbouw zodanig ingrijpend zijn, dat de bouwkundige identiteit van het gebouw onherkenbaar wordt gewijzigd zodat het niet meer met het eerder aanwezige gebouw kan worden vereenzelvigd. Een kerk moet na restauratie herkenbaar blijven als de voormalige kerk en daaraan zijn bouwkundige identiteit blijven ontlenen. (...)".
27. Naar het oordeel van de rechtbank is het oorspronkelijke pakhuis [het pand] ook na de restauratie in overwegende mate in stand gebleven. Hierbij acht de rechtbank met name van belang dat de meest in het oog springende wijziging aan het pand, te weten het plaatsen van de atria ten behoeve van de lichtinval, er niet toe hebben geleid dat de bouwkundige identiteit van het gebouw onherkenbaar is gewijzigd. Evenmin heeft dit geleid tot een dusdanige wijziging in de constructie van het pand dat geoordeeld dient te worden dat sprake is van nieuwbouw. De wijzigingen aan het pand zorgen weliswaar voor enige vernieuwing, maar niet geconcludeerd kan worden dat deze vernieuwing zo ingrijpend is dat sprake is van radicale vernieuwing.
28. Ten aanzien van verweerders meer subsidiaire stelling dat er met betrekking tot het in de restauratieovereenkomst vermelde bedrag van in totaal € 138.797,36 een aantal onduidelijkheden te onderkennen zijn, de in aanmerking nemende onderhoudskosten herberekend dienen te worden op een bedrag van € 45.983 en aan eiser voor het belastingjaar 2006 slechts een bedrag van € 13.695 als aftrekbare uitgaven van monumentenpanden kan worden toegekend, oordeelt de rechtbank als volgt.
Verweerder heeft bovengenoemde herberekening gebaseerd op een door [D] Woningbouw bv verstrekt overzicht aan een belegger van de bedrijfsruimte(n) op de begane grond van het pand. Aangezien niet in geschil is dat eiser de in de restauratieovereenkomst genoemde bedragen heeft betaald, dienen naar het oordeel van de rechtbank de in deze overeenkomst genoemde bedragen aangemerkt te worden als uitgaven van monumentenpanden. Met het overgelegde overzicht dat een inschatting geeft van de restauratiekosten voor de begane grond, maakt verweerder niet aannemelijk dat de in de restauratieovereenkomst opgenomen en door eiser betaalde bedragen onjuist zijn.
29. Gelet op het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat verweerder de uitgaven voor monumentenpanden voor een bedrag van € 40.274 ten onrechte heeft gecorrigeerd en is het beroep met betrekking tot 2006 gegrond. Het belastbare inkomen uit werk en woning dient overeenkomstig verminderd te worden tot € 5.207 (€ 45.481 - € 40.274).
Proceskosten
30. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Eiser heeft ter zitting gesteld dan hij de volgende proceskosten heeft gemaakt:
- Reiskosten € 7,40;
- Verletkosten € 212,36;
- Kosten juridisch advies € 595.
Verweerder heeft ter zitting verklaard, indien het beroep gegrond wordt verklaard, geen bezwaar te hebben tegen toekenning van bovenvermelde kosten. Gelet op deze verklaring van verweerder zal de rechtbank verweerder veroordelen deze kosten, een totaalbedrag van € 814,76 te vergoeden.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep met betrekking tot 2005 ongegrond;
- verklaart het beroep met betrekking tot 2006 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar van 22 december 2009;
- stelt het belastbare inkomen uit werk en woning voor 2006 vast op € 5.207 en bepaalt dat de aanslag overeenkomstig dient te worden verminderd;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten tot een bedrag van € 814,76 te betalen aan eiser;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 41 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T. van Rij, voorzitter, mr S.K.A. Efstratiades en mr. J.A. Booij, leden, in aanwezigheid van mr. B. van Eeuwijk, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 31 augustus 2011.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.