Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Zittingsplaats Breda
Belastingrecht
zaaknummers: BRE 20/5553, 20/5944 en 20/5945
Uitspraak van de enkelvoudige kamer van 14 juni 2023 in de zaak tussen
[belanghebbende], uit [plaats], (Zuid-Afrika), belanghebbende,
en
de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur,
en
de Minister van Justitie en Veiligheid, de Minister.
Inleiding
1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 2 april 2020.
Zaaknummer 20/5553
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2015 een aanslag inkomstenbelasting (IB) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 130.000 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 795.000, te belasten tegen een tarief van 25%. Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft de inspecteur bij beschikking € 15.522 belastingrente en € 26.000 revisierente in rekening gebracht.
Zaaknummer 20/5944
1.2.
De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2013 een aanslag inkomstenbelasting en premievolksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 9.074. Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft de inspecteur bij beschikking € 1.595 belastingrente in rekening gebracht en een verzuimboete van € 369 opgelegd.
Zaaknummer 20/5945
1.3.
De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2013 een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 43.000. Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft de inspecteur bij beschikking € 234 belastingrente in rekening gebracht.
1.4.
De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de aanslagen en beschikkingen gehandhaafd.
1.5.
De rechtbank heeft de beroepen op 3 mei 2023 op zitting behandeld. Hieraan heeft [inspecteur], namens de inspecteur, deelgenomen. Belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] hebben zich afgemeld voor de zitting.
Feiten
2. Belanghebbende is geboren 10 september 1960 en woont sinds 4 maart 2002 in Zuid-Afrika.
2.1.
Belanghebbende hield tot 14 april 2009 100% aandelen in [B.V.] (de BV). Van 14 april 2009 tot de ontbinding van de BV hield belanghebbende 10% van de aandelen. Op de balans van de BV per ultimo 2009 stonden een pensioenvoorziening ten behoeve van belanghebbende van € 63.672, een vordering op belanghebbende van € 713.319 en een bedrag van € 760.956 aan winstreserves.
2.2.
De inschrijving van de BV bij de Kamer van Koophandel is op 14 juni 2012 ambtshalve doorgehaald wegens opheffing van de vestiging. De BV is op 22 mei 2015 bij de Kamer van Koophandel uitgeschreven.
2.3.
De inspecteur gaat ervan uit dat de BV in 2015 is geliquideerd, dat op dat moment de pensioenaanspraak is afgekocht en verrekend met de schuld van belanghebbende aan de BV en dat de BV de vordering op belanghebbende, te verhogen met een zakelijke rente, voor het overige heeft prijsgegeven uit aandeelhoudersoverwegingen, zodat in zoverre sprake is van een dividenduitkering aan belanghebbende. Bij de aanslag IB voor het jaar 2015 is een bedrag van € 130.000 als waarde van de pensioenaanspraak belast als inkomen uit werk en woning (box 1) en is tevens revisierente geheven. Daarnaast is een bedrag van € 650.000 (het afgeronde verschil tussen de vordering ad € 713.319 en de pensioenreserve ad € 63.672) aangemerkt als dividenduitkering; dat bedrag is gebruteerd tot (€ 650.000 * 100/85 =) € 765.000 en belast als inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) tegen een belastingtarief van 25%.
2.4.
De inspecteur heeft voor het jaar 2013 een aanslag IB opgelegd waarbij in box 1 is belast het gebruikelijk loon van de BV (artikel 12a Wet op de Loonbelasting 1964) van € 43.000. In box 3 is belast de WOZ-waarde van 2 panden in Leerdam van € 248.000, waarop in mindering is gebracht het heffingsvrij vermogen van € 21.139. Tevens is een verzuimboete van € 369 opgelegd.
Beoordeling door de rechtbank
Aanslag IB 2015
3. De rechtbank beoordeelt als eerste de aanslag IB 2015 en de bijbehorende beschikkingen. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
Omkering van de bewijslast
3.1.
Op de zitting heeft de inspecteur desgevraagd verklaard dat er geen reden is voor omkering van de bewijslast. De rechtbank zal dat volgen omdat haar niet is gebleken dat belanghebbende zich ervan bewust moest zijn dat door het doen van de aangifte van nihil een aanzienlijk belastingbedrag niet zou worden geheven. De stelling van belanghebbende dat de inspecteur de informatiebeschikking niet had mogen geven behoeft dan geen beoordeling meer. De rechtbank zal aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast beoordelen of de aanslag IB 2015 juist is vastgesteld.
Ontbinding van de BV
3.2.
Tussen partijen is in geschil in welk jaar de BV is ontbonden: in 2013 of in 2015. De rechtbank is van oordeel dat de BV in 2015 is ontbonden omdat in dat jaar de ontbinding door de Kamer van Koophandel is gepubliceerd. [1]
Box 1
3.3.
Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur de pensioenaanspraak in het verkeerde jaar belast omdat het pensioen al in 2012 is overgedragen aan een pensioenverzekeraar in Zuid-Afrika. Belanghebbende draagt als meest gerede partij de bewijslast van deze stelling.
3.4.
Belanghebbende heeft geen stukken overgelegd waaruit kan worden afgeleid dat de BV de pensioenverplichting heeft overgedragen aan een andere verzekeraar in enig jaar voor of in 2015 noch daarover enig ander bewijs aangevoerd. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende niet aan zijn bewijslast voldaan. De rechtbank acht aannemelijk dat op het moment van liquidatie van de BV op 22 mei 2015 de pensioenaanspraak nog aanwezig was en dat belanghebbende die aanspraak toen heeft prijsgegeven of afgekocht.
3.5.
Op grond van het bepaalde in artikel in 19b, eerste lid, Wet op de Loonbelasting is dan de waarde van de pensioenaanspraak in 2015 belast. De bewijslast van die waarde rust op de inspecteur. Op de zitting heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de waarde van de aanspraak niet op een hoger bedrag kan worden vastgesteld dan het bedrag van € 63.972 dat op de balans 2009 van de BV was gepassiveerd. Nu belanghebbende een lagere waarde niet aannemelijk heeft gemaakt, acht de rechtbank een waarde van € 63.972 aannemelijk. Belanghebbende heeft dus in 2015 een vordering tot dat bedrag gekregen op de BV. Aangezien belanghebbende ook nog een schuld had aan de BV is het ook aannemelijk dat belanghebbende dat bedrag van € 63.972 heeft genoten door verrekening met zijn schuld aan de BV.
3.6.
Belanghebbende heeft nog gesteld dat van prijsgeven of afkoop van het pensioen geen sprake kan zijn omdat het pensioen niet voor verwezenlijking vatbaar was. Dat acht de rechtbank niet aannemelijk, gelet op het bedrag van de ultimo 2009 aanwezige winstreserves van € 760.956. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat die winstreserves in 2015 niet meer aanwezig waren.
3.7.
Ingevolge artikel 17, eerste lid, van het Belastingverdrag met Zuid-Afrika [2] (het Verdrag) mogen pensioenen en andere soortgelijke beloningen en lijfrenten afkomstig uit een Verdragsluitende Staat en betaald aan een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat in de eerstbedoelde Staat worden belast.
3.8.
De rechtbank is van oordeel dat onder “betaald aan een inwoner” ook kan worden verstaan, zoals in dit geval, betaling door verrekening. Dit betekent dat de belastingheffing over het pensioen is toegewezen aan Nederland. Gelet op hetgeen in 3.5 is overwogen, vermindert de rechtbank het belastbaar inkomen in box 1 tot € 63.972.
Box 2
3.9.
Uitgaande van het gegeven dat de BV in 2015 is opgehouden te bestaan (zie 3.2) acht de rechtbank aannemelijk dat de BV in dat jaar de vordering op belanghebbende – voor zover niet verrekend met de pensioenaanspraak – heeft prijsgegeven en dat zij dat heeft gedaan omdat belanghebbende aandeelhouder was, zodat dat bedrag door belanghebbende als dividend is genoten. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de laatst bekende winstreserves van de BV € 760.956 bedroegen wat ruim voldoende is voor de gestelde winstuitkering, en dat belanghebbende geen enkel bewijs heeft bijgebracht waaruit afgeleid kan worden dat hetzij de schuld van belanghebbende, hetzij de winstreserves in 2015 lager waren dan in 2009.
3.10.
Op de zitting heeft de inspecteur gesteld dat het dividend van, na verrekening van de pensioenaanspraak van € 63.972, afgerond € 650.000 niet gebruteerd hoeft te worden. De rechtbank zal dat volgen. Dan is nog in geschil tegen welk tarief dat dividend belast moet worden.
3.11.
In artikel 10 van Pro het Verdrag is, voor zover hier van belang, bepaald:
“1 Dividenden betaald door een lichaam dat inwoner is van een Verdragsluitende Staat aan een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat, mogen in die andere Staat worden belast.
2 Deze dividenden mogen echter ook in de Verdragsluitende Staat waarvan het lichaam dat de dividenden betaalt inwoner is, overeenkomstig de wetgeving van die Staat worden belast, maar indien de uiteindelijk gerechtigde tot de dividenden een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat is, mag de aldus geheven belasting:
a. 5 percent van het brutobedrag van de dividenden niet overschrijden, indien de uiteindelijk gerechtigde een lichaam is dat ten minste 10 percent bezit van het kapitaal van het lichaam dat de dividenden betaalt; of
b. in alle overige gevallen 10 percent van het brutobedrag van de dividenden niet overschrijden.
(…)
9 Niettegenstaande de bepalingen van het eerste, tweede en zevende lid, mogen dividenden betaald door een lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal, dat volgens de wetgeving van een Staat inwoner is van die Staat, aan een natuurlijke persoon die inwoner is van de andere Staat, in de eerstbedoelde Staat worden belast overeenkomstig de wetgeving van die Staat, indien die natuurlijke persoon – al dan niet tezamen met zijn echtgenoot – dan wel een van hun bloed- of aanverwanten in de rechte lijn onmiddellijk of middellijk ten minste vijf percent bezit van het geplaatste kapitaal van een bepaalde soort van aandelen van dat lichaam. Deze bepaling vindt alleen toepassing wanneer de natuurlijke persoon aan wie de dividenden worden betaald in de loop van de laatste tien jaar voorafgaande aan het jaar waarin de dividenden worden betaald inwoner van de eerstbedoelde Staat is geweest en mits op het tijdstip waarop de natuurlijke persoon inwoner werd van de andere Staat werd voldaan aan de eerdergenoemde voorwaarden ten aanzien van het aandelenbezit in eerdergenoemd lichaam.
In de gevallen waarin, ingevolge de nationale wetgeving van de eerstbedoelde Staat, aan de natuurlijke persoon aan wie de dividenden worden betaald, een aanslag is opgelegd ter zake van de vorenbedoelde aandelen die geacht worden bij de emigratie van de natuurlijke persoon uit eerstbedoelde Staat te zijn vervreemd, geldt het vorenstaande alleen zolang er van deze aanslag nog een bedrag openstaat.”
3.12.
De inspecteur heeft voor wat betreft het toepasselijke tarief een beroep gedaan op artikel 10, negende lid, van het Verdrag. Desgevraagd heeft hij ter zitting gesteld dat aan belanghebbende bij zijn emigratie in 2002 geen conserverende aanslag ter zake van zijn aanmerkelijk belang in de BV is opgelegd.
3.13.
Vaststaat dat belanghebbende in 2002 is geëmigreerd naar Zuid-Afrika. Dat betekent dat belanghebbende in 2015 meer dan tien jaar geen inwoner van Nederland is geweest. Artikel 10, negende lid, van het Belastingverdrag met Zuid-Afrika is dan niet van toepassing. Nederland mag ingevolge artikel 10, tweede lid, onder b, van het Verdrag maximaal 10% belasting heffen over het dividend.
3.14.
Belanghebbende heeft gesteld dat op het inkomen uit aanmerkelijk belang nog de verkrijgingsprijs van de aandelen van belanghebbende in de BV van € 9.075 in mindering moet worden gebracht. De inspecteur heeft dat niet bestreden. De rechtbank vermindert het inkomen in box 2 tot € 640.925, te belasten tegen een tarief van 10%.
Revisierente
3.15.
Aangezien Nederland bevoegd is te heffen over de waarde van het prijsgegeven pensioen, mag het daarbij ook de wettelijk verschuldigde revisierente in rekening brengen. Omdat de waarde van de prijsgegeven pensioenaanspraak wordt verminderd tot € 63.972 zal de rechtbank het bedrag van de revisierente verminderen tot € 12.794 (20% van € 63.972). [3]
Belastingrente
3.16.
Nu de aanslag IB 2015 zal worden verminderd, zal de rechtbank het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig verminderen.
Aanslag IB 2013
4. De rechtbank beoordeelt hierna de aanslag IB/PVV 2013 en de bijbehorende beschikkingen. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
4.1.
De inspecteur heeft op de zitting gesteld dat de aanslag, de rentebeschikking en de boetebeschikking moeten worden vernietigd. De rechtbank zal aldus beslissen. Nu de correctie gebruikelijk loon komt te vervallen, vernietigt de rechtbank ook de aanslag Zvw 2013 die in verband daarmee is opgelegd en de bijbehorende rentebeschikking.
Dwangsom
5. Belanghebbende heeft gesteld recht te hebben op een dwangsom wegens het niet tijdig beslissen op het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2015 omdat de inspecteur op 20 augustus 2019 in gebreke is gesteld. Volgens de inspecteur heeft hij wel een brief met dagtekening 20 augustus 2019 ontvangen maar die ging over een ander onderwerp en is de door belanghebbende vermelde ingebrekestelling daarbij niet aangetroffen.
5.1.
De rechtbank overweegt dat gelet op de betwisting door de inspecteur op belanghebbende de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat hij de inspecteur op 20 augustus 2019 in gebreke heeft gesteld. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de ingebrekestelling met de brief van 20 augustus 2019 is verzonden. De inspecteur heeft wel op 27 maart 2020 een ingebrekestelling ontvangen maar binnen 14 dagen daarna uitspraak (op 2 april 2020) gedaan. Hieruit volgt dat de inspecteur geen dwangsom is verschuldigd.
Immateriëleschadevergoeding
6. Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar en beroep in eerste aanlag. Van een overschrijding van de redelijke termijn is in het algemeen sprake indien de behandeling van bezwaar en beroep meer dan twee jaar hebben geduurd.
Wanneer het gerechtshof de zaak terugwijst naar de rechtbank om opnieuw uitspraak te doen geldt als uitgangspunt dat de berechting in eerste aanleg niet binnen een redelijke termijn heeft plaatsgevonden als het totale tijdsverloop in deze fase, de optelsom van het tijdsverloop van die fase vóór terugwijzing en van die fase na terugwijzing, langer heeft geduurd dan twee jaren. Daarbij geldt dat de duur van de hervatte berechting in eerste aanleg aanvangt op de dag nadat de terugwijzingsuitspraak is gewezen. [4] De rechtbank is van oordeel dat de zaken samenhangen omdat zij grotendeels op hetzelfde onderwerp – inkomsten uit de BV – betrekking hebben.
6.1.
Het oudste bezwaarschrift is ontvangen op 23 december 2016. De termijn van de ontvangst van dat bezwaarschrift tot de eerste uitspraak van de rechtbank op 12 juni 2018 bedraagt 18 maanden. De termijn van de uitspraak van het gerechtshof op 30 augustus 2019 tot de uitspraak van de rechtbank op 14 juni 2023 bedraagt 46 maanden. Het totale tijdsverloop van de berechting in eerste aanleg bedraagt 64 maanden. Dat betekent dat de redelijke termijn in eerste aanleg met 40 maanden is overschreden.
6.2.
Belanghebbende heeft - uitgaande van een vergoeding van € 500 per overschrijding van een half jaar - recht op een schadevergoeding van € 3.500. Omdat de bezwaarfase in totaal 11 maanden heeft geduurd en daarmee 5 maanden te lang, komt 5/40 deel (dus € 437,50) voor rekening van de inspecteur, en de rest (€ 3.062,50) voor rekening van de Minister.
Conclusie en gevolgen
7. De beroepen zijn gegrond. De rechtbank vernietigt de aanslag IB/PVV 2013, de aanslag Zvw 2013 en de bijbehorende rente- en boetebeschikkingen. De rechtbank vermindert de aanslag IB 2015 tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 63.972 en tot een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 640.925 te belasten tegen een tarief van 10%, en vermindert de rentebeschikkingen dienovereenkomstig.
8. Omdat de beroepen gegrond zijn, moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van zijn proceskosten. De inspecteur moet deze vergoeding betalen. Ook voor wat betreft de vergoeding beschouwt de rechtbank de zaken als samenhangend. De vergoeding is met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht als volgt berekend. Voor de rechtsbijstand door een gemachtigde krijgt belanghebbende een vast bedrag per proceshandeling. In bezwaar heeft elke proceshandeling een waarde van € 296. In beroep heeft elke proceshandeling een waarde van € 837. Belanghebbende heeft in bezwaar gevraagd om vergoeding van de proceskosten. De gemachtigde heeft een bezwaarschrift en een beroepschrift ingediend. De vergoeding bedraagt dan in totaal € 1.133.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vernietigt de aanslag IB/PVV 2013 en de daarbij gegeven beschikking belastingrente en boetebeschikking;
- vernietigt de aanslag Zvw 2013 en de daarbij gegeven beschikking belastingrente;
- vermindert de aanslag IB 2015 tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 63.972, en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 640.925 te belasten tegen een tarief van 10%, en wijzigt de daarbij gegeven beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
- vermindert de revisierente tot een bedrag van € 12.794;
- wijst het verzoek om een dwangsom af;
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 1.133 aan proceskosten aan belanghebbende.
- veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 437,50;
- veroordeelt de Minister tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 3.062,50;
- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van tweemaal € 48 aan belanghebbende moet vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechter, in aanwezigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier, op 14 juni 2023 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
griffier
rechter
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).
Informatie over hoger beroep
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer).
Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze.
Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.