Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Zittingsplaats Breda
Belastingrecht
zaaknummer: BRE 23/11403
uitspraak van de meervoudige kamer van 18 september 2024 in de zaak tussen
[belanghebbende] , uit [plaats] , belanghebbende
(gemachtigde: mr. J.J. Vetter),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
Inleiding
1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 14 november 2023. In die uitspraak heeft de inspecteur het bezwaar van belanghebbende tegen de aan haar opgelegde aanslag schenkbelasting ongegrond verklaard.
1.1.
De rechtbank heeft het beroep op 8 augustus 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens belanghebbende haar gemachtigde, en namens de inspecteur mr. [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3] .
Beoordeling door de rechtbank
2. De rechtbank beoordeelt in deze uitspraak of de inspecteur de voorwaardelijke schenkingsvrijstelling voor ondernemingsvermogen [1] (bor) ten onrechte niet heeft toegepast op de door belanghebbende van haar ouders ontvangen schenking.
2.1.
De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur de bor terecht niet op de schenking heeft toegepast omdat belanghebbende ten tijde van de schenking niet was aan te merken als beherend vennoot van de onderneming. Het huwelijksgoederenregime van belanghebbende en haar echtgenoot, noch artikel 26 van Pro de Successiewet leiden daartoe. Dat betekent dat aan de in artikel 35c van de Successiewet gestelde voorwaarden aan de bor niet is voldaan. De aanslag schenkbelasting is daarom door de inspecteur op het juiste bedrag vastgesteld.
2.2.
Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
Feiten
3. Belanghebbende is in gemeenschap van goederen gehuwd met de [naam] (de echtgenoot).
3.1.
Belanghebbende was samen haar twee broers vanaf 1 juli 2003 beherend vennoot van de besloten commanditaire vennootschap “ [C.V.] . Commanditair vennoten van de CV waren de ouders van belanghebbende.
3.2.
Op 1 juli 2006 is belanghebbende uitgetreden en is haar echtgenoot toegetreden als beherend vennoot van de CV. Op 1 juli 2016 is één van belanghebbendes broers uit de CV getreden als beherend vennoot.
3.3.
De ouders van belanghebbende, de echtgenoot en de broer hebben in hun hoedanigheid als vennoten van de CV, met ingang van 30 juni 2020 besloten de CV te ontbinden. In de daartoe gesloten overeenkomst (de overeenkomst) zijn de ouders van belanghebbende (de ouders) aangeduid als de vennoten sub la en 1b, de broer als vennoot sub 2 en de echtgenoot als vennoot sub 3. De overeenkomst is gedateerd op 29 maart 2021 en daarin is onder meer bepaald:
In aanmerking nemende dat:
• sedert 1 juli 2003 de commanditaire vennootschap [C.V.] wordt geexploiteerd (hierna verder te noemen "vennootschap") en dat de bovengenoemde personen per 30 juni 2020 de enigste vennoten van deze vennootschap zijn;
• de voorwaarden en bepalingen van deze vennootschap schriftelijk zijn vastgelegd in een overeenkomst van 10 februari 2004, daarna zijn er aanvullingen op deze overeenkomst geweest op 21 september 2006 en februari 2017;
• de vennoten in onderling overleg hebben besloten de vennootschap met ingang van 30 juni 2020 te ontbinden;
• de vennoten de voorwaarden en bepalingen met betrekking tot de ontbinding schriftelijk wensen vast te leggen;
Verklaren te zijn overeengekomen als volgt:
Artikel 1 Ontbinding Pro
De vennoten hebben in onderling overleg besloten om de vennootschap met ingang van 30 juni 2020 te ontbinden.
Artikel 2 Voortzetting Pro
De vennoten komen overeen dat de vennoten sub 2 en 3 het bedrijf voortzetten in de vorm van een vennootschap onder firma samen met [belanghebbende]
.De voortzettende vennoten zullen de voorwaarden waaronder zij de voortgezette vennootschap aangaan schriftelijk vast leggen.
.De voortzettende vennoten zullen de voorwaarden waaronder zij de voortgezette vennootschap aangaan schriftelijk vast leggen.
Artikel 3 Verdeling Pro vermogen en betaling overbedelingsschuld
Verdeling van het vermogen van de vennootschap zal worden gedaan op basis van de opgemaakte balans per 30 juni 2020, waarbij de gezamenlijke vermogens van de vennoten sub la en 1b worden toebedeeld voor de helft aan de vennoot sub 2 en voor de andere helft aan de toe te treden vennoot [belanghebbende] (zoon respectievelijk dochter van de vennoten sub 1a en 1 b). Aangezien de vennoten sub 1a en 1 b stille vennoten waren hebben zij geen recht op eventueel aanwezige stille reserves, hetgeen ook is vastgelegd in de hiervoor genoemde overeenkomst en aanvullingen. Het vermogen van de vennoot sub 1a bedroeg per 30 juni 2020 € 501.580 en voor de vennoot sub 1b eveneens € 501.580.
Met gebruikmaking van de Bedrijfs Opvolgings Regeling zullen de vennoten sub 1 a en 1 b schenken aan hun zoon, de vennoot sub 3 een bedrag van 500.000, zodat deze nog schuldig blijft een bedrag van € 1.580,
Met gebruikmaking van de Bedrijfs Opvolgings Regeling zullen de vennoten sub la en 1b schenken aan hun dochter, de toetredende vennoot, een bedrag van € 430.000, zodat deze nog schuldig blijft een bedrag van € 71.580.
De nog schuldig gebleven bedragen zal voortzettende vennootschap terug betalen binnen 4 jaar, de exacte voorwaarden zullen partijen nog nader overeenkomen.”
3.4.
De overeenkomst tot ontbinding van de CV is ondertekend door de vennoten van de CV, als ook door belanghebbende als toetredende vennoot.
3.5.
Op 18 maart 2021 is bij de Kamer van Koophandel een vennootschap onder firma ingeschreven onder de naam “ [V.O.F.] . Als ingangsdatum van het samenwerkingsverband is bij inschrijving opgegeven 1 juli 2020. De vennoten van de vof zijn belanghebbende, de broer en de echtgenoot.
3.6.
Op 27 februari 2021 heeft belanghebbende aangifte gedaan van een schenking op 30 juni 2020 van de ouders. De schenking betreft het in de overeenkomst vermelde aandeel in de CV met een waarde van € 430.000 [2] . Belanghebbende heeft in de aangifte schenkbelasting ter zake van haar verkrijging een beroep gedaan op de bor.
3.7.
Verder hebben belanghebbende, de echtgenoot en de broer, als vennoten van de in 3.5 vermelde vof, een overeenkomst gesloten, gedateerd 10 januari 2022, waarin zij hebben bepaald dat zij met ingang van 1 juli 2020 een vof met elkaar zijn aangegaan met als doel voor gezamenlijke rekening en risico en onder gemeenschappelijke naam een boomkwekerij uit te oefenen.
3.8.
Tot slot hebben de ouders als schenkers, en belanghebbende en de broer als begiftigden, op 6 februari 2023 een schenkingsovereenkomst getekend waarin onder meer het volgende is vastgelegd:
“Overwegende dat
- de schenker op 1 juli 2020 schenkingen heeft gedaan aan de begiftigden in de vorm van bedrijfsoverdracht;
- de begiftigden deze schenkingen hebben aanvaard;
- de schenker en de begiftigden de voorwaarden waaronder deze schenkingen hebben plaatsgevonden hierbij schriftelijk vastleggen in deze overeenkomst.
Verklaren te zijn overeengekomen als volgt:
Artikel 1 Schenking Pro
De schenker verklaart te schenken aan de begiftigde sub 2 a genoemd, een bedrag van € 500.000 en de begiftigde sub 2 b genoemd, een bedrag van € 430.000, welke schenking de begiftigden ieder voor zich verklaren aan te nemen. De schenkingen zijn gedaan in het kader van de bedrijfsopvolgingsregelingen.”
3.9.
Belanghebbende heeft vervolgens een herziene aangifte schenkbelasting van haar ontvangen schenking van € 430.000 ingediend, waarin zij als datum van de schenking 1 juli 2020 heeft vermeld.
3.10.
De inspecteur heeft een aanslag schenkbelasting opgelegd waarin hij het beroep van belanghebbende op de bor niet heeft toegestaan. De inspecteur heeft op de schenking van € 430.000 uitsluitend de op dat moment geldende reguliere schenkingsvrijstelling van € 5.515 toegepast, en de verschuldigde schenkbelasting op € 72.224 vastgesteld.
3.11.
De inspecteur is niet tegemoetgekomen aan het bezwaar van belanghebbende.
Motivering
4. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur de bor terecht niet op de schenking heeft toegepast. Daartoe is tussen partijen uitsluitend in geschil of ten aanzien van de schenking wordt voldaan aan het vereiste dat belanghebbende ten tijde van de schenking beherend vennoot was van de CV, als bedoeld in artikel 35c, eerste lid aanhef en onder b, en lid 2, van de Successiewet. Primair is in geschil of belanghebbende op het moment van schenking kwalificeert als beherend vennoot als bedoeld in voornoemd artikel (vraag 1). Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend, de inspecteur ontkennend.
4.1.
Indien vraag 1 ontkennend moet worden beantwoord, is subsidiair in geschil of belanghebbende gelet op het huwelijksgoederenregime tussen haar en de echtgenoot kwalificeert als beherend vennoot als bedoeld in artikel 35c van de Successiewet (vraag 2). Belanghebbende voert daartoe aan dat het aandeel in de CV van de echtgenoot in de huwelijksgoederengemeenschap viel en dat zij daardoor economisch bezien ook beherend vennoot was ten tijde van de schenking.
4.2.
Indien ook vraag 2 ontkennend moet worden beantwoord, is meer subsidiair in geschil of de toepassing van artikel 26 van Pro de Successiewet ertoe leidt dat belanghebbende kwalificeert als beherend vennoot als bedoeld in artikel 35c van de Successiewet wordt voldaan (vraag 3). Volgens belanghebbende worden op grond van artikel 26 van Pro de Successiewet partners bij wijze van fictie als één en dezelfde persoon aangemerkt en heeft zij op basis van deze fictie dus ook de kwaliteit van beherend vennoot.
4.3.
Indien ook die grond niet slaagt, is tot slot tussen partijen in geschil of het evenredigheidsbeginsel ertoe moet leiden dat de bor alsnog door de inspecteur moet worden toegepast (vraag 4).
Vraag 1: was belanghebbende ten tijde van de schenking beherend vennoot?
4.4.
Artikel 35c, eerste lid aanhef en onder b, en het tweede lid van de Successiewet (tekst 2020) bepalen:
“1. Voor de toepassing van dit hoofdstuk en de daarop berustende bepalingen wordt onder de verkrijging van ondernemingsvermogen verstaan de verkrijging van:
[…]
b. een medegerechtigdheid als bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001, of een gedeelte daarvan;
[…]
2. Het eerste lid, onderdeel b, is met betrekking tot een medegerechtigdheid alleen van toepassing voor zover dit een medegerechtigdheid betreft die een rechtstreekse voortzetting vormt van een eerder door de erflater of schenker gedreven onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001, en de medegerechtigdheid wordt verkregen door een persoon die reeds beherend vennoot is van de onderneming waarop de medegerechtigdheid betrekking heeft, dan wel enig aandeelhouder is van een vennootschap die reeds een zodanig beherend vennoot is.”
4.5.
Belanghebbende stelt dat het de bedoeling was dat zij eerst beherend vennoot zou worden en dat kort daarna aan haar de medegerechtigdheid zou worden geschonken. De betreffende datum waarop zij toetrad tot de onderneming en de datum waarop de schenking plaatsvond zijn weliswaar in eerdere stukken verwisseld, maar in latere stukken komt die bedoeling wel juist naar voren. Omdat zij, gelet op die latere stukken, beherend vennoot werd van de vof en dit ook de materiële onderneming was waarop de medegerechtigdheid betrekking had, is aan de voorwaarden van artikel 35c tweede lid van de Successiewet voldaan, aldus belanghebbende.
4.6.
De inspecteur betwist dat belanghebbende ten tijde van de schenking beherend vennoot was. Als de schenking is gedaan op 30 juni 2020, was belanghebbende op dat moment geen beherend vennoot van de CV. Als de schenking op 1 juli 2020 is gedaan was zij dat evenmin; ze werd per die datum immers geen vennoot van de CV maar van de opvolgende VOF. Op beide data is zodoende niet aan de vereisten van artikel 35c, tweede lid, van de Successiewet voldaan, aldus de inspecteur.
4.7.
Uit de stukken die in de procedure zijn ingebracht leidt de rechtbank af dat de schenking van de medegerechtigdheid aan belanghebbende op twee data kan hebben plaatsgevonden: op 30 juni 2020 (het eerst door belanghebbende ingenomen standpunt) dan wel op 1 juli 2020 (het laatste door belanghebbende ingenomen standpunt).
4.8. 30
30 juni 2020 is de datum waarop de overeenkomst tot ontbinding van de CV van kracht werd (zie 3.3). Blijkens de op 29 maart 2021 gedateerde overeenkomst is de CV op 30 juni 2020 ontbonden en werd de medegerechtigdheid van die CV aan onder andere belanghebbende geschonken. Belanghebbende was partij bij die overeenkomst. Uitgaande van die overeenkomst zou de schenking dus hebben plaatsgevonden op 30 juni 2020. Op die datum was belanghebbende geen beherend vennoot van de onderneming waarvan een deel werd geschonken. Immers, op dat moment waren slechts haar ouders, broer en echtgenoot participant van de CV. Dit een en ander leidt tot de conclusie dat belanghebbende op 30 juni 2020 niet voldeed aan de voorwaarden gesteld in artikel 35c van de Successiewet en dat de bor terecht niet is toegepast.
4.9. 1
1 juli 2020 is de datum waarop de vof is aangegaan. Indien de medegerechtigdheid door haar ouders op die datum aan belanghebbende is geschonken heeft het volgende te gelden. Op 1 juli 2020 was de CV blijkens de op 29 maart 2021 gedateerde overeenkomst ontbonden. De schenking kon dus niet een aandeel in die CV betreffen. Omdat de ouders geen vennoten zijn geweest van de vof, konden zij ook niet aan belanghebbende een aandeel in die vof schenken. Dat betekent, nog los bezien van de vraag of de schenking daadwerkelijk op 1 juli 2020 heeft plaatsgevonden, dat ook op die datum niet aan de vereisten van artikel 35c van de Successiewet werd voldaan en dat ook daarvan uitgaande de bor terecht niet is toegepast.
4.10.
Vraag 1 moet dus ontkennend worden beantwoord.
Vraag 2: beherend vennoot op basis van de huwelijksgoederengemeenschap?
4.11.
Uitgaande van het scenario dat de schenking plaatsvond op 30 juni 2020 neemt belanghebbende, zo begrijpt de rechtbank, subsidiair het standpunt in dat de bor toch op de door haar ontvangen schenking moet worden toegepast omdat zij economisch gezien als beherend vennoot moet worden aangemerkt. Haar echtgenoot was op het moment van schenking reeds beherend vennoot van de CV, en zijn aandeel in de CV viel in de huwelijksgoederengemeenschap, aldus belanghebbende. Zij betoogt dus dat zij als beherend vennoot kan worden aangemerkt omdat haar echtgenoot dat was. De inspecteur betwist de door belanghebbende gestelde gevolgen van het huwelijk.
4.12.
De rechtbank gaat in het betoog van belanghebbende niet mee. Belanghebbende is in gemeenschap van goederen gehuwd en dat betekent kortgezegd dat de gemeenschap omvat, wat haar baten betreft, alle tegenwoordige en toekomstige goederen der echtgenoten en wat haar lasten betreft alle schulden van ieder der echtgenoten. Het huwelijksgoederenregime tussen echtgenoten kan daardoor een aanspraak geven voor de ene echtgenoot op vermogen van de andere echtgenoot. Dat regime kan er niet toe leiden dat echtgenoten worden vereenzelvigd of dat de kwaliteit van de ene echtgenoot wordt toegerekend aan de andere echtgenoot. De omstandigheid dat belanghebbende op basis van de huwelijkse voorwaarden economisch belang had bij het aandeel van de echtgenoot in de CV kan er naar het oordeel van de rechtbank niet toe leiden dat zij aangemerkt kan worden als beherend vennoot van die CV. Vraag 2 dient dus ook ontkennend te worden beantwoord.
Vraag 3: beherend vennoot op grond van artikel 26 van Pro de Successiewet?
4.12.
Belanghebbende meent dat artikel 26 Successiewet Pro er toe leidt dat zij en de echtgenoot voor de berekening van vrijstellingen en tarieven als één en dezelfde persoon moeten worden beschouwd. Er wordt daardoor alsnog voldaan aan de voorwaarden van artikel 35c, tweede lid, van de Successiewet omdat zij en de echtgenoot – die ten tijde van de schenking beherend vennoot was van de CV – voor de bor als één persoon moeten worden gezien.
4.13.
De inspecteur betwist de door belanghebbende voorgestane reikwijdte van artikel 26 van Pro de Successiewet. Volgens hem leidt dat artikel er slechts toe dat voor de berekening van het verschuldigde tarief en algemene vrijstellingen partners bij wijze van fictie als één en dezelfde persoon kunnen worden aangemerkt. Die fictie gaat niet zover dat ook een kwalificatie als beherend vennoot als bedoeld in artikel 35c van de Successiewet aan een andere partner kan worden toegerekend. Dat die uitleg van artikel 26 van Pro de Successiewet ook zo is bedoeld blijkt bijvoorbeeld ook uit het feit dat voor de eigenwoningvrijstelling, waarvoor ook aanvullende voorwaarden gelden, de staatssecretaris in een besluit een expliciete goedkeuring over die aanvullende voorwaarden heeft gegeven, aldus de inspecteur.
4.14.
Artikel 26 van Pro de Successiewet luidt in het jaar 2020:
“1. Partners worden voor de berekening van de schenkbelasting als één en dezelfde persoon aangemerkt. De schenkbelasting wordt alsdan berekend naar de naaste verwantschap tussen de schenker of diens partner en de begiftigde of diens partner.
2. Indien schenkingen worden gedaan binnen een jaar vóór het huwelijk van de schenkers of van de begiftigden, wordt het huwelijk geacht reeds ten tijde van die schenkingen te hebben bestaan.
3. Het eerste lid is niet van toepassing op schenkingen van een partner aan zijn partner.”
4.15.
Belanghebbende wijst op de wetsgeschiedenis bij dit artikel, en citeert uit kamerstukken de volgende twee passages:
“Artikel 26, lid 2, werd door enige leden zeer toegejuicht. Het houdt een verbetering in door a.s. schoondochters en schoonzoons binnen een jaar vóór het huwelijk als kinderen aan te merken, waardoor zij in de vrijstelling voor kinderen betrokken worden. Daar de vrijstelling voor kinderen in het jaar van hun huwelijk op f 10.000 gehandhaafd blijft, kan men met de genoemde bepaling een a.s. schoondochter, die buiten gemeenschap van goederen gaat huwen, zonder schenkingsrechten verschuldigd te worden, aan een inboelde helpen, iets, dat thans niet gaat.” [3]
“ Artikel 26, tweede lid. Het verheugt de ondergetekenden, dat deze bepaling door enige leden in het Voorlopig Verslag wordt toegejuicht. De uit de bepaling door die leden getrokken conclusie achten de ondergetekenden juist; voor de toepasselijkheid van de vrijstelling van een schenking tot f 10.000 in het door hen bedoelde geval zal uiteraard tevens nodig zijn, dat die schenking plaatsvindt in het kalenderjaar, waarin het huwelijk wordt voltrokken.” [4]
4.16.
De rechtbank leidt uit de toelichting op (het tweede lid van) artikel 26 van Pro de Successiewet af dat het uitgangspunt is dat partners als één en dezelfde persoon moeten worden aangemerkt, maar de bedoeling van de wetgever uitsluitend geldt voor de bepaling van de mate van verwantschap tussen de schenker en de begiftigde. Uit de wetsgeschiedenis volgt niet dat ook een kwaliteit als ondernemer of beherend vennoot aan de partner wordt toegerekend. Dat zou ook in strijd zijn met doel en strekking van de bor die immers in het leven is geroepen voor de ondernemer die de onderneming overneemt en niet voor de partner van de ondernemer. Naar het oordeel van de rechtbank is het zijn van beherend vennoot daarom geen kwaliteit die op grond van artikel 26 van Pro de Successiewet door partners van elkaar kan worden overgenomen. De rechtbank beantwoordt daarom vraag 3 ook ontkennend. Ook ziet de rechtbank geen aanleiding om over de reikwijdte van artikel 26 van Pro de Successiewet prejudiciële vragen aan de Hoge Raad te stellen, zoals door belanghebbende is verzocht.
Vraag 4: vermindering aanslag op grond van het evenredigheidsbeginsel?
4.17.
De rechtbank ziet ook geen mogelijkheid om de bor alsnog toe te passen op grond van redelijkheid en billijkheid. Aan de voorwaardelijke schenkingsvrijstelling waar belanghebbende gebruik van wil maken, heeft de wetgever expliciet voorwaarden verbonden, waaraan in het geval van belanghebbende naar het oordeel van de rechtbank niet wordt voldaan. Dat de voorwaardelijke vrijstelling beperkt is tot kortgezegd degene die al beherend vennoot is, is een keuze van de wetgever die de inspecteur en ook de rechtbank dient te eerbiedigen. Artikel 11 van Pro de Wet algemene bepalingen en artikel 120 van Pro de Grondwet verbieden de rechter de wet te toetsen aan algemene rechtsbeginselen zoals het evenredigheidsbeginsel dat de door belanghebbende bepleite redelijkheid en billijkheid omvat. Het toetsingsverbod staat er bij de huidige stand van de rechtsontwikkeling aan in de weg dat een (bepaling uit een) wet in formele zin wordt getoetst aan algemene rechtsbeginselen en (ander) ongeschreven recht. Aangezien de Successiewet een wet in formele zin is, kan artikel 35c van die wet dus niet worden getoetst aan het evenredigheidsbeginsel. [5] De inspecteur heeft de aanslag opgelegd in lijn met die geldende wetgeving en had daarbij geen beleidsvrijheid. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur voorts geen van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur geschonden met het opleggen van de aanslag. Er is daarom geen rechtsgrond voor vermindering van de aanslag.
4.18.
Het voorgaande betekent dat ook de vierde vraag ontkennend moet worden beantwoord.
Conclusie en gevolgen
Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat de aanslag schenkbelasting niet wordt verminderd. Belanghebbende krijgt daarom het griffierecht niet terug. Zij krijgt ook geen vergoeding van haar proceskosten.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. V.A. Burgers, voorzitter, en mr. A.F.M.Q. Beukers - van Dooren en prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken leden, in aanwezigheid van mr. S.A.C. Deeleman, griffier op 18 september 2024 en openbaar gemaakt door middel van een geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl
griffier
voorzitter
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.
Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.