Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
AWB 03/84 28 september 2004
27652 Wet inkomstenbelasting 2001
Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek
Uitspraak in de zaak van:
Frumarco B.V., te Beesel, appellante,
gemachtigde: C. Slots, verbonden aan adviesbureau CoCons, te Beesel,
tegen
de Minister van Economische Zaken, verweerder,
gemachtigden: mr. R.E. Groenewold, mr. G. Baarsma en ing. R. de Reu, allen werkzaam bij verweerders agentschap Senter.
1. De procedure
Appellante heeft bij brief van 2 januari 2003, bij het College binnengekomen op 6 januari 2003, beroep ingesteld tegen een besluit van verweerder van 28 november 2002.
Bij dit besluit heeft verweerder een beslissing genomen op het bezwaar van appellante tegen de weigering een verklaring af te geven als bedoeld in artikel 3.42, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna; Wet IB 2001).
Bij brief van 3 februari 2003 heeft verweerder een verweerschrift ingediend.
Bij faxbericht van 22 september 2003 heeft appellante haar beroepschrift aangevuld.
Op 9 oktober 2003 heeft het onderzoek ter zitting van een enkelvoudige kamer plaatsgehad, waarbij partijen werden vertegenwoordigd door hun gemachtigden.
Bij beschikking van 9 december 2003 is het onderzoek heropend en heeft de enkelvoudige kamer van het College de zaak verwezen naar een meervoudige kamer. Tevens is verweerder in de gelegenheid gesteld zijn standpunt nader schriftelijk toe te lichten.
Bij brief van 6 januari 2004 heeft verweerder een nadere schriftelijke uiteenzetting van zijn standpunt doen toekomen.
Bij brief van 30 januari 2004 heeft appellante op de uiteenzetting van verweerder gereageerd.
Partijen hebben schriftelijk toestemming gegeven een nader onderzoek ter zitting achterwege te laten.
2. De grondslag van het geschil
2.1 De Wet IB 2001 bepaalde ten tijde hier van belang:
“ Artikel 3.42 Energie-investeringsaftrek
1. Indien in een kalenderjaar in een onderneming die de ondernemer voor eigen rekening drijft, wordt geïnvesteerd in niet eerder gebruikte bedrijfsmiddelen met betrekking waartoe op een door de ondernemer gedaan verzoek door Onze Minister van Economische Zaken is verklaard dat sprake is van energie-investeringen, en de ondernemer daarvoor bij de aangifte kiest, wordt een in het derde lid aangewezen percentage van het bedrag aan energie-investeringen ten laste gebracht van de winst over dat jaar (energie-investeringsaftrek).
2. Energie-investeringen zijn investeringen die door Onze Minister in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken en na overleg met Onze Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer bij ministeriële regeling zijn aangewezen als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie.
(…).”
De Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 (Stcrt. 2000, 249; hierna: Uitvoeringsregeling 2001) luidde van 1 januari 2001 tot en met 31 december 2002, voorzover hier relevant:
“ Artikel 2
Als energie-investeringen als bedoeld in artikel 3.42, tweede lid, van de wet worden aangewezen: de investeringen in bedrijfsmiddelen of in onderdelen daarvan, opgenomen in bijlage I van deze regeling, mits het bedrijfsmiddel of het onderdeel in overeenstemming is met de bestemming voor zover aangegeven in die bijlage, niet eerder is gebruikt en bestaat uit de in die bijlage genoemde bestanddelen.
(…)
Artikel 5
1. De verklaring van de Minister van Economische Zaken, bedoeld in artikel 3.42, eerste lid, van de wet vermeldt in welke aangewezen bedrijfsmiddelen of onderdelen is geïnvesteerd alsmede het bedrag van de uitgaven ter zake.
2. (…).
3. De belastingplichtige legt ten behoeve van het verstrekken van een verklaring als bedoeld in het eerste lid, indien de Minister van Economische Zaken daarom verzoekt, een berekening van de energiebesparing over.”
Bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling 2001 luidde gedurende 2001, voorzover hier van belang:
“ Artikel 1.
Als energie-investeringen als bedoeld in artikel 3.42, tweede lid, van de wet worden aangemerkt:
A. Investeringen ten behoeve van energiebesparing in bouwwerken
Technische voorzieningen ten behoeve van energiebesparing in bouwwerken, door:
1. (…).
2. Vermindering van de warmte- of koellast door:
2.1.A. Thermische isolering
2.1.B. Isolatie voor het isoleren van vloeren, daken, plafonds of wanden van ruimten zonder mechanische koeling van bedrijfsgebouwen, die niet grenzen aan mechanisch gekoelde ruimten, en bestaande uit: lagen, waarbij de som van warmteweerstand van de lagen R=[Sigma]Rm=[Sigma]d/[labda] ten minste 3,5 m²K/W is.
Het maximum investeringsbedrag dat voor energie-investeringsaftrek in aanmerking komt bedraagt NLG 50/m². De warmteweerstand dient bepaald te zijn conform NEN 1068 (mei 1997).
Artikel 2
1. Bij de investeringen voor de technische voorzieningen als omschreven in artikel 1 dient Pro de energiebesparing voor de investeringen onder: (…)
A 2.1.A (…) ten minste 0,25 m3 aardgasequivalent (a.e.) per jaar per geïnvesteerde gulden te bedragen;
(…).”
2.2 De door Senter uitgegeven brochure “Energielijst 2001; Energie-investeringsaftrek” (hierna: de brochure 2001) luidt, voorzover hier van belang:
op pagina 2:
“ Deze brochure bevat een beknopte en vrije weergave van de wettelijke bepalingen. Hieraan kunnen geen rechten worden ontleend. Raadpleeg in geval van onduidelijkheid altijd de tekst van de wet en de regeling zelf.”
op pagina 16:
“ De Energie-investeringsaftrek is een generieke regeling. Dat wil zeggen dat iedere ondernemer die kan aantonen dat hij met de investering die hij doet energie bespaart, in aanmerking moet kunnen komen voor energie-investeringsaftrek mits de investering voldoet aan de eisen. Voor elk toepassingsgebied is een energieprestatie-eis, veelal een besparingsnorm per geïnvesteerde gulden, opgesteld en als daaraan wordt voldaan, komt de investering in principe in aanmerking voor Energie-investeringsaftrek. (…)
Nu zijn er ook bepaalde bedrijfsmiddelen die niet aan de energieprestatienorm voldoen, maar wel het beste alternatief zijn op de markt. Om deze bedrijfsmiddelen toch in aanmerking te laten komen voor Energie-investeringsaftrek zijn zij opgenomen in de wettekst van de Uitvoerings-regeling van de energie-investeringsaftrek. Verder is er ook een aantal bedrijfsmiddelen dat aan de energieprestatienorm voldoet. Deze zijn als voorbeeld opgenomen in het overzicht van de energie-investeringen.
(…)
4.1 GENERIEK OMSCHREVEN INVESTERINGEN
De generiek omschreven investeringen zijn van toepassing op:
- in gebruik zijnde bouwwerken (…).
Op basis van de generieke lijst kunnen deze voorzieningen in aanmerking komen voor EIA, mits de investering voldoet aan de gestelde energieprestatie-eis. (…)”
op pagina 17:
“ 4.2 HET OVERZICHT VAN SPECIFIEK OMSCHREVEN BEDRIJFSMIDDELEN
De specifiek omschreven bedrijfsmiddelen zijn onderverdeeld in twee groepen:
I. Bedrijfsmiddelen, die in de wettekst 'Uitvoeringsregeling Energie-investeringsaftrek' expliciet zijn omschreven. Deze bedrijfsmiddelen zijn in het overzicht van specifiek omschreven energie-investeringen gemarkeerd met een [W]. Deze middelen dienen tenminste te bestaan uit de bestanddelen vermeld achter de term: ‘en bestaande uit’. (…)
II. Voorbeelden van bedrijfsmiddelen, die niet in de wettekst 'Uitvoeringsregeling Energie-investeringsaftrek' expliciet zijn omschreven. Dit zijn bedrijfsmiddelen die niet met een [W] zijn gemarkeerd. Indien alle bestanddelen als vermeld achter de term: ‘en bestaande uit’ aanwezig zijn, is in het algemeen aannemelijk dat deze bedrijfsmiddelen aan de vereiste energiebesparingseisen voldoen. Indien niet alle bestanddelen aanwezig zijn, kunt u gebruikmaken van de generieke omschrijvingen. U zult de betreffende bedrijfsmiddelen dan moeten melden onder de generieke code beginnend met een 3 of een 4. In dat geval moet echter wel aannemelijk zijn, dat voldaan wordt aan de vereiste energiebesparingseisen. Senter kan u om een besparingsberekening vragen.”
op pagina 21:
“ DE GENERIEK OMSCHREVEN ENERGIE-INVESTERINGEN
GENERIEK OMSCHREVEN BEDRIJFSMIDDELEN VOOR BOUWWERKEN
BESPARINGSNORM TEN MINSTE 0,25 NM3 AARDGAS-EQUIVALENTEN PER JAAR PER GEÏNVESTEERDE GULDEN
(310000)
Technische voorzieningen ten behoeve van energiebesparing van in gebruik zijnde bouwwerken. De energiebesparing dient ten minste 0,25 Nm3 aardgasequivalent (a.e.) per jaar per geïnvesteerde gulden te bedragen. Als referentie dient bij bestaande bouwwerken het historisch energieverbruik.
De voorzieningen dienen de energiebesparing te realiseren door:
(…)
b. Vermindering van de warmte- of koellast door:
- thermische isolering, of
- beperking van ventitatie- of tochtverliezen.”
op pagina 28:
“ DE SPECIFIEK OMSCHREVEN ENERGIE-INVESTERINGEN
Deze energie-investeringen betreffen (…) bouwwerken (…). Bij deze investeringen hoeft u het voldoen aan de besparingsnorm veelal niet via een berekening aannemelijk te maken. Let u erop dat alle componenten achter de term 'en bestaande uit' aanwezig moeten zijn. Als dat niet het geval is, kan Senter alsnog vragen met een berekening de besparingsnorm aannemelijk te maken. (…)
Alle bedrijfsmiddelen waarbij achter de code een [W] is opgenomen zijn specifiek aangewezen in de EIA-uitvoeringsregeling. Als een investering betrekking heeft op een bedrijfsmiddel dat naar aard, gebruik en toepassing overeenkomt met dit specifiek aangewezen bedrijfsmiddel, zijn altijd de eisen bij dit specifiek beschreven bedrijfsmiddel van toepassing. Dit betekent dat bij deze bedrijfsmiddelen in ieder geval de componenten achter de term ‘en bestaande uit’ aanwezig moeten zijn. Pas dan kunnen ook kosten voor componenten achter de term '(eventueel)' meegenomen worden.
De overige bedrijfsmiddelen zijn opgenomen als voorbeelden van bedrijfsmiddelen waarvan bekend is dat ze aan de gestelde energieprestatie-eis (veelal besparingsnorm) voldoen. Als de investering overeenkomt met de omschrijving en in ieder geval bestaat uit de componenten achter de term 'en bestaande uit' is over het algemeen geen onderbouwing van de energiebesparing nodig.”
en op de pagina’s 29 en 30:
“ (.1..) BOUWWERKEN
(…)
(210403) [W]
Isolatie
a. Bestemd voor: het isoleren van vloeren, daken, plafonds of wanden van ruimten zonder mechanische koeling van bedrijfsgebouwen, die niet grenzen aan mechanisch gekoelde ruimten, en bestaande uit: lagen waarbij de som van de warmteweerstand van de lagen R = ?Rm = ?d/? ten minste 3,5 m2K/W is. Het maximum investeringsbedrag dat voor Energie-investeringsaftrek in aanmerking komt bedraagt NLG 50/m2.”
2.3 De door Senter uitgegeven brochure “Energie-investeringsAftrek; Energie-investeringen 2000” (hierna: de brochure 2000) vermeldt op pagina 15, voorzover hier van belang:
“ Energie-investeringen
(…)
Generiek omschreven investeringen
De generiek omschreven investeringen zijn (…) van toepassing op:
- in gebruik zijnde bouwwerken (…)
(…).
Op basis van de generieke lijst kunnen deze voorzieningen in aanmerking komen voor EIA, mits de investering voldoet aan de gestelde energieprestatie-eis. Daarbij geldt één uitzondering: bedrijfsmiddelen, die zowel naar aard, gebruik als toepassing gelijk zijn aan een expliciet in de wettekst specifiek omschreven bedrijfsmiddel (in deze brochure voorzien van een [W]), maar die niet volledig voldoen aan deze specifieke omschrijving, komen generiek niet in aanmerking voor energie-investeringsaftrek.”
2.4 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Bij hiertoe bestemd formulier, door het Bureau energie-investeringsaftrek van de Belastingdienst ontvangen op 28 mei 2001, heeft appellante een aanvraag gedaan om een verklaring dat de daarbij aangemelde investeringen in een “technische voorziening ten behoeve van energiebesparing van in gebruik zijnde bouwwerken” als ressorterend onder code 310000 investeringen zijn, die zijn aangewezen als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie in de zin van artikel 3.42, tweede lid, van de Wet IB (hierna: energieverklaring). De investeringen bestaan uit het aanbrengen van isolatiematerialen op bestaande gevels van een kantoor en een magazijn.
- Bij brief van 27 februari 2002 heeft verweerder appellante verzocht om nadere gegevens voor de beoordeling van de aanvraag.
- Bij brief van 25 juli 2002 heeft appellante gereageerd op het verzoek van 27 februari 2002.
- Bij besluit van 30 september 2002 heeft verweerder geweigerd de gevraagde verklaring af te geven, omdat niet wordt voldaan aan de specifiek voor isolatie onder code 210403 in de brochure 2001 gestelde eisen.
- Bij brief van 15 oktober 2002 heeft appellante bezwaar gemaakt tegen het besluit van 30 september 2002.
- Appellante heeft ervan afgezien haar bezwaar mondeling toe te lichten.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluiten het nadere standpunt van verweerder
3.1 Bij het bestreden besluit heeft verweerder het bezwaar ongegrond verklaard. Hiertoe wordt in het besluit voorzover hier van belang, het volgende overwogen:
“ Een beperkt aantal bedrijfsmiddelen is in de Energielijst specifiek omschreven. Dit omdat bekend is dat investeringen in deze bedrijfsmiddelen mogelijk niet voldoen aan de gestelde besparingsnorm. Stimulering van deze investeringen is echter wenselijk omdat het vanuit energetisch oogpunt om de best beschikbare alternatieven gaat of omdat de investeringen een relevant energiebesparings-potentieel bezitten. Bij deze specifiek omschreven bedrijfsmiddelen kunnen specifieke eisen worden gesteld om te waarborgen dat varianten met de beste energiebesparingseigenschappen worden gestimuleerd. In de brochure die door Senter wordt uitgegeven, zijn de specifiek aangewezen bedrijfsmiddelen gemarkeerd met een [W]. Bij investeringen in deze bedrijfsmiddelen behoeft geen besparingsberekening overgelegd te worden.
In de Energielijst c.q. de brochure van Senter is ten aanzien van isolatie het volgende opgenomen:
Isolatie [W]
(…)
Wanneer investeringen naar aard, gebruik en toepassing overeenkomen met specifiek omschreven investeringen, gelden de eisen die gesteld worden aan de specifieke investeringen. In de Energielijst tot en met 1998 stond dit uitdrukkelijk vermeld bij de generieke codes. De Energielijst is in 1999 qua opzet gewijzigd. In de toelichting bij de publicatie (Staatscourant 1999, nr. 72) van de Energielijst 1999 volgens de gewijzigde opzet is het volgende uitdrukkelijk vermeld:
Voor investeringen die naar aard, toepassing en gebruik overeenkomen met een nader omschreven investering zijn de eisen die worden gesteld aan zo'n nader omschreven investering eveneens van toepassing. Het is derhalve niet zo dat bij zulke investeringen kan worden teruggevallen op de niet nader omschreven investering en slechts wordt voldaan aan de energieprestatie-eis. De in de bijlage opgenomen investeringen zijn nevengeschikt ten opzichte van elkaar.
Omdat de systematiek nadien evenmin gewijzigd is, staat ook bij de Energielijst 2001 derhalve niet de mogelijkheid open om te kiezen tussen een generieke en een specifieke omschrijving. In de geciteerde toelichting wordt isolatie, waarbij aanvullende eisen met betrekking tot de warmteweerstandswaarde worden gesteld, daarbij expliciet als voorbeeld genoemd.
In de brochure van Senter met betrekking tot de Energielijst 2001 wordt op bladzijde 28 ook nog eens gewezen op het feit dat bij bedrijfsmiddelen die naar aard, gebruik en toepassing overeenkomen met een specifiek aangewezen bedrijfsmiddel, de eisen van toepassing zijn die aan dat bedrijfsmiddel worden gesteld.
Uw melding betreft gevelisolatie. Wanneer een gevel geïsoleerd wordt, geldt volgens de specifieke omschrijving de eis, dat de R-waarde van de gevel door de isolatie minimaal 3,5 bedraagt. Bij de gemelde investering wordt niet aan die eis voldaan. De investering komt daarom niet voor investeringsaftrek in aanmerking.”
3.2 In zijn brief van 6 januari 2004 heeft verweerder, in reactie op de beschikking tot heropening van het onderzoek, het volgende naar voren gebracht:
“ (…). Sinds 1 januari 1997 is in artikel 11 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 de mogelijkheid van een energie-investeringsaftrek opgenomen. De Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek daterend van 20 december 1996 geeft invulling aan de in het genoemde artikel 11 opgenomen Pro bevoegdheden. De invalshoek is een specifieke lijst met een generiek vangnet. In de Staatscourant nr. 250 van 30 december 1997 is de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek gewijzigd. In de toelichting bij deze wijziging wordt ingegaan op de redenen voor deze wijziging. Voor zover hier van belang is een van de redenen van de wijziging dat is toegezegd de lijst met aangewezen energie-investeringen (de zogenoemde energielijst) jaarlijks te actualiseren.
De energielijst 1998 is aangepast waarbij rekening is gehouden met de ontwikkelingen in het energie- en milieubeleid, de voortgang van de technische ontwikkeling en met de ervaringen die in de praktijk zijn opgedaan met de bedrijfsmiddelen op de Energielijst 1997. Ter verduidelijking is uitdrukkelijk aan de generiek omschreven bedrijfsmiddelen de volgende zinsnede toegevoegd: "Voorzover de investering betrekking heeft op een bedrijfsmiddel dat zowel naar aard, gebruik als toepassing voorkomt op de lijst van specifieke bedrijfsmiddelen, is de specifieke lijst van toepassing."
In de Staatscourant nr. 72 van 15 april 1999 is wederom een wijziging van de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek gepubliceerd, waarbij de opzet van bijlage 1, waarin de aangewezen energie-investeringen zijn opgenomen, is gewijzigd. De gewijzigde opzet behelst nu de indeling van de aangewezen energie-investeringen in vijf categorieën met bijbehorende energieprestatie-eisen. De invalshoek is aldus meer generiek geworden. Artikel 5, derde lid van de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek bepaalt dat ik in dat kader om een energiebesparingsberekening kan vragen. Consequentie van het gebruik van uitsluitend energiebesparingsnormen zou dan echter zijn dat een aantal vanuit energetisch oogpunt wenselijke investeringen in breed toepasbare energiezuinige bedrijfsmiddelen niet langer voor de energie-investeringsaftrek in aanmerking zouden komen. Het kan daarbij gaan om investeringen met bijvoorbeeld een lange levensduur (zoals isolatie en beglazing in gebouwen). Voorts kan het gaan om het vanuit energetisch oogpunt best beschikbare alternatief waarbij ofwel niet wordt voldaan aan de energieprestatie-eis ofwel de energieprestatie-eis alleen niet voldoende is. Daarom is een aantal bedrijfsmiddelen specifiek aangewezen, waarbij op grond van artikel 2 van Pro de Energielijst 1999 geen energiebesparingsberekening hoeft te worden overlegd.
In de toelichting staat nadrukkelijk het voorbeeld vermeld van isolatie waar onder de specifieke omschrijving aanvullende eisen worden gesteld met betrekking tot de warmteweerstandswaarde. Voor investeringen die naar aard, toepassing en gebruik overeenkomen met een nader omschreven investering zijn de eisen die worden gesteld aan zo'n nader omschreven investering eveneens van toepassing. Dat vloeit ook logischerwijze uit het voorgaande voort. Het is, aldus de toelichting, niet zo dat bij zulke investeringen kan worden teruggevallen op de niet specifiek omschreven investering en slechts wordt voldaan aan de energieprestatie-eis. Of te wel: als een investering specifiek is aangewezen, maar de ondernemer wil de investering toch melden onder de generieke code, dan moet naast de besparingsnorm tevens worden voldaan aan de eisen die bij de nader omschreven investering zijn vermeld; en als de ondernemer aan deze eisen bij de nadere omschrijving voldoet, vind ik het niet nodig dat de besparingsnorm wordt aangetoond, want dat is juist de strekking van de specifiek beschreven investeringen.
In de Staatscourant nr. 251 van 1999 is de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek opnieuw gewijzigd. Voor zover van belang is onder meer het aantal energiebesparende bedrijfsmiddelen dat aangewezen wordt als energie-investering uitgebreid. Het betreft bedrijfsmiddelen die niet (in alle gevallen) voldoen aan het vereiste energiebesparingcriterium van hun categorie, maar zijn aangewezen omdat zij een relevant energiebesparingspotentieel bezitten, danwel uit energetisch oogpunt het best beschikbare alternatief zijn waarbij aanvullende eisen worden gesteld. De systematiek van de regeling is niet gewijzigd.
Op 22 december 2000 is in de Staatscourant nr. 249 de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 gepubliceerd. Doordat de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 is gewijzigd, is ook de grondslag voor de op die wet gebaseerde uitvoeringsregeling verdwenen. De Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 vindt zijn wettelijke grondslag in artikel 3.42 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Zoals de toelichting al vermeldt, zijn met de redactionele aanpassingen geen inhoudelijke wijzigingen beoogd. Wel vindt de jaarlijkse aanpassing van de regeling aan de stand van de techniek plaats, maar deze wijzigingen zijn voor de onderhavige casus niet relevant.
De systematiek van de regeling is dus niet gewijzigd.
Het betekent dus dat als een investering specifiek is aangewezen, dat niet bij niet voldoen aan de eisen geformuleerd bij deze specifieke beschrijving, kan worden teruggevallen op de generiek omschreven investering. Dit is logisch en voortvloeiend uit de systematiek van de regeling. Immers op grond van artikel 5 van Pro de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 gelezen in samenhang met artikel 2 van Pro de Energielijst 2001 geldt ook bij deze uitvoeringsregeling de eis van een energiebesparingsberekening niet als het gaat om een specifiek aangewezen bedrijfsmiddel. Omdat de toelichting op artikel 5, derde lid, van de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 reeds gegeven is bij de wijziging van de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek zoals gepubliceerd op 15 april 1999, vind ik het niet nodig die toelichting steeds te herhalen. Eenzelfde redenering gaat overigens ook op voor voorzieningen die technisch noodzakelijk en uitsluitend dienstbaar zijn aan bedrijfsmiddelen en geen zelfstandige betekenis hebben. Hiernaar wordt evenmin steeds opnieuw specifiek verwezen bij het publiceren van een gewijzigde uitvoeringsregeling. Toch kunnen de kosten van deze voorzieningen worden meegenomen bij het betreffende gemelde bedrijfsmiddel. Indien uw College van mening zou zijn dat de toepassing van de bovenstaande criteria niet mogelijk zou zijn zonder uitdrukkelijke opname in de regelingtekst zelf, kan dit verstrekkende gevolgen hebben voor mijn uitvoeringspraktijk.”
4. Het standpunt van appellante
Appellante voert tegen het bestreden besluit aan dat verweerder ten onrechte toetst aan de eisen voor specifieke investeringen. Zij wenst de toetsing beperkt te zien tot de eisen die op bladzijde 21 van de brochure 2001 worden gesteld voor de generieke investeringscode 310000. De investeringen vallen immers onder onderdeel b van code 310000: “Vermindering van de warmte- of koellast door thermische isolering”.
Aan de voor code 310000 geldende eisen – in het bijzonder de gestelde energiebesparingseis van 0,25 Nm3 aardgasequivalent (a.e.) per jaar per geïnvesteerde gulden – wordt voldaan. Appellante beroept zich in dit verband op bladzijde 16 van de brochure 2001. Met hetgeen op bladzijde 17 van deze lijst is opgemerkt met betrekking tot met de letter W gemarkeerde bedrijfsmiddelen heeft zij niets te maken. Deze opmerking ziet op specifieke bedrijfsmiddelen en houdt geen verband met de generieke investeringscode waar appellante voor in aanmerking wil komen.
In de brochure 2000 was wel heel duidelijk aangegeven dat de bedrijfsmiddelen met de code W bij een generieke aanvraag moeten voldoen aan de specifieke eis. Deze uitzondering staat niet in de brochure 2001.
5. De beoordeling van het geschil
5.1 Niet in geschil is dat investering die appellante heeft aangemeld niet voldoet aan de met betrekking tot warmteweerstand in onderdeel A 2.1.B van bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling 2001 gestelde eis, zodat de investering niet met toepassing van dit onderdeel als energie-investering als bedoeld in artikel 3.42, tweede lid, van de Wet IB 2000 valt aan te merken.
Aan de orde is of verweerder op grond van enkel het niet voldoen aan bedoelde eis heeft mogen oordelen dat voor de investering evenmin een energieverklaring kan worden afgegeven met toepassing van onderdeel A 2.1.A van bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling 2001.
Het College overweegt dienaangaande het volgende.
5.2 Verweerder stelt zich op het standpunt dat een investering in een bedrijfsmiddel dat naar aard, gebruik en toepassing overeenkomt met een bedrijfsmiddel waarvoor is voorzien in een specifiek omschreven investering, slechts tot een energieverklaring kan leiden, indien wordt voldaan aan de eisen die de geldende uitvoeringsregeling stelt voor de betrokken specifieke investering. Op grond van hetgeen verweerder in zijn onder 3.2 van deze uitspraak weergegeven reactie van 6 januari 2004 naar voren heeft gebracht, staat voor het College vast dat dit standpunt overeenstemt met de door verweerder steeds gevolgde uitvoeringspraktijk. De omstandigheid dat, in tegenstelling tot hetgeen het geval was in de brochure 2000, in de brochure 2001 het stellen van - kort gezegd - de specifieke eisen aan bedoelde generieke investeringen niet is vermeld in de passage die betrekking heeft op generieke investeringen, duidt niet op een wijziging van de uitvoeringspraktijk. Hetgeen in de brochure 2001 onder 4.2, aanhef en onder I, is vermeld, getuigt immers ondubbelzinnig van een voortzetting van de tot dan gevolgde benadering.
5.3 Het voorgaande leidt ertoe dat dient te worden nagegaan of de ten aanzien van de onderhavige aanvraag van toepassing zijnde wettelijke voorschriften verweerder ruimte bieden voor het volgen van bedoelde vaste uitvoeringspraktijk. Het College overweegt hieromtrent als volgt.
5.4 Ingevolge artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling 2001 worden in bijlage 1 bij deze regeling de investeringen opgesomd die zijn aan te merken als energie-investeringen. De enige beperking die in artikel 2 is Pro aangebracht, betreft de toevoeging “mits het bedrijfsmiddel of het onderdeel in overeenstemming is met de bestemming voor zover aangegeven in die bijlage, niet eerder is gebruikt en bestaat uit de in die bijlage genoemde bestanddelen.” In artikel 1, aanhef en onder A, aanhef en sub 2, zijn als investeringen opgesomd: technische voorzieningen ten behoeve van energiebesparing in bouwwerken door vermindering van de warmte- of koellast door (-) thermische isolering (subonderdeel 2.1.A van onderdeel A), en (-) isolatie voor het isoleren van vloeren, daken, plafonds of wanden van bepaalde ruimten (subonderdeel 2.1.B van onderdeel A). Alleen in het tweede subonderdeel is een nadere beperking aangegeven met betrekking tot de bestanddelen waaruit het bedrijfsmiddel waarin wordt geïnvesteerd moet bestaan, te weten: lagen, waarbij de som van de warmteweerstand van de vermelde lagen minimaal een bepaalde waarde bedraagt. Deze beperking, die is op te vatten als een beperking als bedoeld in de laatste zinsnede van artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling 2001, wordt dus alleen gesteld ten aanzien van een investering als bedoeld subonderdeel 2.1.B en dus niet ten aanzien van een investering als bedoeld subonderdeel 2.1.A.
Artikel 1 van Pro bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling 2001 biedt dus geen basis om erkenning van een investering in technische voorzieningen ten behoeve van energiebesparing door vermindering van de warmte- of koellast door thermische isolering als energie-investering afhankelijk te stellen van het voldoen van de isolerende lagen aan een bepaalde warmteweerstandswaarde, ook niet als de investering bestaat uit isolatie voor het isoleren van vloeren, daken, plafonds of wanden.
De enige beperking die bijlage 1 van de Uitvoeringsregeling 2001 stelt ten aanzien van de onder A 2.1.A omschreven investeringen betreft de energiebesparingseis, vermeld in artikel 2, eerste lid, van de bijlage.
Ingeval aan laatstbedoelde energiebesparingseis wordt voldaan, biedt artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling 2001, gelezen in samenhang met bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling 2001, verweerder dus geen ruimte om de door appellante aangemelde investeringen niet als energie-investeringen aan te merken.
5.5 Ook de andere bepalingen van de Uitvoeringsregeling 2001 bieden geen mogelijkheid om investeringen die voldoen aan de in artikel 2 gegeven Pro definitie van energie-investeringen, desalniettemin niet als energie-investeringen te beschouwen.
5.6 Verweerder heeft in zijn reactie van 6 januari 2004 gewezen op passages uit de toelichting in de Staatscourant op de wijziging van de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek van 13 april 1999 (Stcrt. 1999, 72), waarvan de inhoud - gelet op de sindsdien ongewijzigde systematiek - ook voor de Uitvoeringsregeling 2001 geldt. Uit bedoelde passages valt op te maken dat achtergrond van het stellen van eisen ten aanzien van nader omschreven, specifieke, investeringen kan zijn, dat het enkel stellen van de energieprestatie-eis tot een onvoldoende energiebesparing zou leiden, in welk verband uitdrukkelijk het voorbeeld van de warmteweerstandseis bij investeringen in isolatie wordt vermeld. Naar het oordeel van het College kan de aldus verwoorde bedoelding van de regelgever evenwel niet afdoen aan de tekst van de Uitvoeringsregeling 2001, die ondubbelzinnig is en geen ruimte biedt voor een uitleg als door verweerder - met een verwijzing naar bedoelde toelichting - voorgestaan.
5.7 Aangezien de door appellante aangemelde investeringen zijn aan te merken als energie-investeringen als bedoeld in artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling 2001, zijn zij ingevolge artikel 3.42, tweede lid, van de Wet IB 2001 tevens aan te merken als energie-investeringen in de zin van artikel 3.42, tweede lid, van de Wet IB 2001.
5.8 Het regime van artikel 3.42, eerste lid, van de Wet IB 2001 en artikel 5 van Pro de Uitvoeringsregeling 2001 voorziet, teneinde voor energie-investeringsaftrek in aanmerking te komen, in een op verzoek door verweerder af te geven verklaring, inhoudende dat de door de ondernemer aangemelde investering een energie-investering als bedoeld in het tweede lid is. Artikel 3.42, eerste lid, Wet IB 2001 vermeldt geen criteria op grond waarvan verweerder een verzoek als hierbedoeld beoordeelt. Bij gebreke hiervan - en bij gebrek aan enig in een andere richting wijzend aanknopingspunt - dient te worden aangenomen dat de in dit verband door verweerder te verrichten toetsing zich heeft te beperken tot de vraag of de aangemelde investering een investering is die voldoet aan de definitie zoals deze door de ministeriële regelgever is neergelegd in artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling 2001. Voor het oordeel dat artikel 3.42, eerste lid, van de Wet IB 2001 zelf verweerder enige verdergaande beoordelingsvrijheid zou bieden, ziet het College geen plaats. Zulks is door verweerder overigens ook niet bepleit.
5.9 Gelet op het vorenoverwogene heeft verweerder ten onrechte in het niet voldoen van de aangemelde investering aan de eis met betrekking tot de warmteweerstand, zoals neergelegd in artikel 1, onder A 2.1.B van bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling 2001, grond gevonden om de weigering van een energieverklaring te handhaven. Het beroep is derhalve gegrond en het bestreden besluit dient te worden vernietigd wegens strijd met genoemde bepaling. Het College ziet geen aanleiding zelf in de zaak te voorzien. Het is aan verweerder om zelf uitdrukkelijk een toetsing te verrichten aan de besparingseis zoals deze geldt bij een beoordeling onder het regime voor generieke investeringen.
5.10 Het College acht termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling. Appellante heeft gevraagd om vergoeding van kosten die haar gemachtigde heeft gemaakt, bestaande uit reiskosten en uren die haar gemachtigde aan deze zaak heeft besteed. Het College kent aan reiskosten een vergoeding toe van € 40,22, zijnde de kosten van een treinretour tweede klasse Venlo - Den Haag (€ 35,10 ) en twee maal zes strippen voor de bus Beesel - Venlo v.v. (€ 5,12). De overige gevraagde kosten waarvan vergoeding wordt gevraagd, komen slechts voor vergoeding onder de noemer verletkosten in aanmerking en worden vastgesteld op € 424,72 (acht uur à € 53,09 per uur).
6. De beslissing
Het College:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt het bestreden besluit;
- bepaalt dat verweerder opnieuw op het bezwaar van 15 oktober 2002 beslist, met inachtneming van deze uitspraak;
- veroordeelt verweerder tot vergoeding van de proceskosten van appellante tot een bedrag van € 464,94 (zegge:
vierhonderdvierenzestig euro en vierennegentig cent), onder aanwijzing van de Staat als rechtspersoon die deze kosten aan
appellante dient te vergoeden;
- bepaalt dat de Staat der Nederlanden aan appellante het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 218,-- (zegge:
tweehonderdachttien euro) vergoedt.
Aldus gewezen door mr. B. Verwayen, mr. C.J. Borman en mr. M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van mr. I.K. Rapmund als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 28 september 2004.
w.g. B. Verwayen w.g. I.K. Rapmund