Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
AWB 03/483 en AWB 03/484 2 november 2004
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting
en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaken van:
A en B , te C, appellanten,
gemachtigde: A.P. Boutens FB, fiscaal-juridisch adviseur werkzaam bij Countus accountants + adviseurs te Vriezenveen,
tegen
Minister van Economische Zaken, verweerder,
gemachtigde: mr. R.E. Groenewold, werkzaam bij verweerders agentschap SenterNovem.
1. De procedure
Appellanten hebben bij brieven van 22 april 2003, bij het College binnengekomen op 23 april 2003, beroep ingesteld tegen de besluiten van verweerder van 12 maart 2003.
Bij deze besluiten heeft verweerder de bezwaren van appellanten, gericht tegen de weigeringen hun voor een aantal projecten verklaringen te verstrekken, als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: S&O-verklaring), gedeeltelijk ongegrond verklaard.
Bij brieven van 9 juli 2003 hebben appellanten de gronden van beroep ingediend.
Bij brief van 9 september 2003 heeft verweerder een verweerschrift ingediend.
Op 21 september 2004 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij voor appellanten is verschenen D, directeur van appellanten. Verweerder heeft zich doen vertegenwoordigen door voornoemde gemachtigde. Voorts zijn ter zitting verschenen G.N. van der Leek en ing. B.J. Tijkink, werkzaam bij SenterNovem.
2. De grondslag van het geschil
2.1 In de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: Wva) is in artikel 1- zoals dat luidde ten tijde van het bestreden besluit - het volgende bepaald.
"1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(…)
n. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1o. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur;
(…)
3. Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel n, wordt niet tot speur- en ontwikkelingswerk gerekend:
a. marktonderzoek;
b. organisatorische en administratieve werkzaamheden;
c. door Onze Minister van Economische Zaken bij ministeriele regeling aangewezen andere werkzaamheden.
(…)".
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Appellanten hebben bij brief van 30 mei 2002 bij verweerder aanvragen ingediend om een S&O-verklaring als bedoeld in artikel 24 Wva Pro, voor de periode van 1 juli 2002 tot en met 31 december 2002 voor 21 projecten.
- Bij brieven van 4 juni 2002 heeft verweerder de ontvangst van de aanvragen bevestigd. Bij brieven van 24 juli 2002 heeft verweerder verzocht om aanvullende gegevens die voor de beoordeling van de aanvragen noodzakelijk zijn. Bij brieven van 8 augustus 2002 heeft verweerder de brieven van 24 juli 2002 bij appellanten in herinnering gebracht en hen nogmaals in de gelegenheid gesteld de ontbrekende gegevens te verstrekken.
- Bij brief van 28 augustus 2002 hebben appellanten een toelichting gegeven op de projecten en gesteld dat veel van de vragen van verweerder slechts door het uit te voeren onderzoek beantwoord zullen worden.
- Bij besluiten van 10 september 2002 heeft verweerder de aanvragen afgewezen.
- Tegen deze besluiten hebben appellanten bij brief van 21 oktober 2002 bij verweerder bezwaar gemaakt.
- Op 10 december 2002 zijn appellanten omtrent hun bezwaarschrift gehoord.
- Bij brief van 13 december 2002 heeft verweerder appellanten onder meer gevraagd welke werkzaamheden door appellanten worden uitgevoerd en welke door derden, welke technische problemen zich voordoen die om een oplossing door appellanten zelf vragen, welke oplossingsrichting wordt gekozen en in hoeverre gebruik wordt gemaakt van opgedane kennis en kunde bij voorgaande ontwikkelingen op dit gebied.
- Bij brief van 6 januari 2003 hebben appellanten op de brief van verweerder gereageerd.
- Verweerder heeft daarop bij brief van 22 januari 2003 zijn standpunt als volgt uiteengezet.
"Algemeen
Bij veel projecten gaat het om het ontwerpen van regelsystemen. Daarbij gaat het enerzijds om de specificaties voor de software (c.q. de inhoud van de regeling, de regels). Software is geen fysiek product. Software voor regelsystemen is op zich niet technisch nieuw. Overigens wordt de bouw van software uitbesteed aan derden. Indien technisch nieuwe software benodigd zou zijn, zou de ontwikkeling daarvan ook door derden geschieden.
Anderzijds gaat het om de keuze van de hardware-componenten waaruit het systeem wordt samengesteld. Deze worden niet zelf ontwikkeld, Devrie maakt gebruik van wat op de markt beschikbaar is. Veel werk zit blijkbaar in het zoeken (literatuur etc.) naar en beoordelen van deze componenten. Dat is op zich geen S&O.
Het ontwerpen van behuizingen en dergelijke voor de systemen is standaard engineering. Dit wordt niet gezien als S&O (zie ook artikel 1, letter 1 van de Afbakeningsregeling speur- en ontwikkelingswerk 1997)
De technische problemen hebben, voorzover concreet omschreven, veelal te maken met de instelling en afstemming van parameters binnen de systemen. Dit betreft bijvoorbeeld de specificaties voor de besturing/regeling en met de ontwikkeling van een technisch nieuw fysiek product. Het bovenstaande betekent niet dat Devrie geen nieuwe producten ontwerpt. Dat is wel degelijk het geval. De systemen worden echter ontworpen op grond van bestaande technieken. Men kan dat vergelijken met een softwarehuis, dat met de bestaande softwaretechnieken nieuwe Software-applicaties ontwerpt. Ook dat is echter geen S&O."
Bij laatstgenoemde brief heeft verweerder appellanten voorts in de gelegenheid gesteld alsnog te reageren op dit standpunt tijdens een tweede hoorzitting op 11 februari 2003. Appellanten hebben van de geboden gelegenheid gebruik gemaakt.
- Vervolgens heeft verweerder de bestreden besluiten genomen.
3. De bestreden besluiten
In de bestreden besluiten heeft verweerder zich op het navolgende standpunt gesteld.
"Bevindingen en overwegingen
Naar aanleiding van de door u gegeven toelichting ben ik van mening dat de projecten BLW 02/3 + LW 02/10 Bio wasser /Luchtwasser en VA 8.3 Pig feeder beschouwd kunnen worden als S&O-projecten. Bij deze projecten is er sprake van ontwikkeling van een technisch nieuw fysiek product dan wel onderdeel daarvan. Bij de biowasser gaat het daarbij met name om de ontwikkeling van een nieuw filterelement, bij de pig feeder gaat het om de ontwikkeling van een eigen, nieuwe vijzeltechniek. De projecten BLW 02/3 Bio wasser en LW 02/10 Luchtwasser zijn in bezwaar door u samengevoegd. In de oorspronkelijke aanvraag waren hiervoor samen 1100 uren begroot. Overeenkomstig het schrijven en de fax van 6 januari 2003 wordt nu een verklaring afgegeven uitgaande van 180 uren (project BLW 02/3).
Voor het project VA 8.3 Pig feeder wordt een verklaring afgegeven uitgaande van 32,5 uren.
Wat betreft de overige projecten ben ik van mening dat er geen sprake is van S&O. Ik verwijs hierbij naar wat ik in mijn brief van 22 januari 2003 onder het kopje 'algemeen' heb geschreven en geef hieronder een aanvullende motivering per project.
A 02/4 Alarm over can
Het gaat bij dit project om een alarmsysteem over can, dat ook bij kabelbreuk moet kunnen functioneren. In uw informatie over dit project geeft u aan welke eisen aan het systeem worden gesteld. Aan de hand van deze eisen moeten de juiste ontwerpkeuzes (welke spanning, welke accu, modem, etc.) worden gemaakt. Het gaat daarbij echter om ontwerp op basis van bestaande technieken. Tijdens de hoorzitting van 11 februari 2003 heeft u aangegeven dat met name stoorsignalen over het net zorgen voor problemen. U zoekt uit om wat voor stoorsignalen het gaat en waar deze door worden veroorzaakt. Zodra dat bekend is, is het eenvoudig om deze stoorsignalen te filteren. Het opsporen en filteren van stoorsignalen beschouw ik als standaardengineering.
Ik beschouw de werkzaamheden in dit project niet als S&O.
DM 02/5 Diermanagement
Het gaat hier om een managementsysteem waarbij de veearts toezicht en invloed kan uitoefenen op de gezondheid van het dier. Het gaat hierbij hoofdzakelijk om een software-applicatie. Aan de hand van nieuwe regelgeving moet worden bepaald welke gegevens moeten worden bijgehouden. Voorts moet de veearts kunnen ingrijpen in de klimaatbesturing en dergelijke.
Een dergelijke applicatie kan met bestaande softwaretechnieken worden ontwikkeld. Er is geen sprake van technisch nieuwe programmatuur. De problematiek betreft met name de functionele kant van het systeem (wat vereist de nieuwe regelgeving, welke gegevens moeten worden bijgehouden, etc.). De geschetste technische problemen betreffen de problemen met de Can techniek, met name stoorsignalen. Zoals ik hiervoor al heb aangegeven beschouw ik dat als standaardengineering. Ik beschouw de werkzaamheden daarom niet als S&O.
DWS 02/6 Dierweegselectiestation
Dit project betreft een weegplateau met een geautomatiseerd poortsysteem. U heeft een aantal problemen genoemd zoals: het schoonhouden van het weegplateau, schrikreacties van dieren op het weegplateau, ongewenst diergedrag bij het hekwerksysteem. Over de manier waarop u deze problemen op zou kunnen lossen heeft u nauwelijks informatie verstrekt. Tijdens de hoorzitting van 11 februari 2003 heeft u wel naar aanleiding van suggesties van mijn kant aangegeven wat niet werkt, maar heeft u, ondanks vragen van mijn kant, weinig gezegd (of kunnen zeggen) over welke oplossingen u dan wel voor ogen staan en of u daarvoor zelf iets zult ontwikkelen. U heeft iets gezegd over het openen en sluiten van hekken met een luchtcilinder dan wel een liniaire motor. Gebruik van luchtcilinders is technisch geen probleem, maar levert onacceptabele extra kosten op omdat een luchtdroger bij de compressor nodig is. U zult daarom een voorziening met een lineaire motor moeten toepassen, maar of u daarvoor zelf iets gaat ontwikkelen en wat dat zal zijn heeft u mij niet kunnen zeggen. Ik kan daarom niet concluderen dat er sprake is van S&O.
LFA 5 02/1 Ventilator regeling eindstation
Doel van dit project is een 'fijnere' ventilatorregeling. Die was eerst niet mogelijk, maar is door het beschikbaar komen van een nieuwe serie PIC controls op de markt wel mogelijk. Die mogelijkheid is derhalve niet het gevolg van een eigen ontwikkeling.
De technische problemen hebben ook hier te maken met stoorsignalen. U noemde een voorbeeld van leidingen met een afwijkende diameter, waardoor stoorsignalen weer in een ander frequentiegebied zitten. Het oplossen van dergelijke problemen beschouw ik als standaardengineering. Ik beschouw de werkzaamheden daarom niet als S&O.
PVC 02 + US 01/01 Pluimveecomputer en Unistad Universele can bus Computer
In bezwaar heeft u de beide projecten samengevoegd. Het gaat bij dit project om een universeel computersysteem voor pluimvee- en varkensstallen, waarin zoveel mogelijk regelingen worden geïntegreerd. Het ontwikkelen van een nieuw systeem betekent echter niet dat er automatisch sprake is van een technisch nieuw fysiek product of proces, of van technisch nieuwe programmatuur. Tijdens de hoorzitting heeft u aangegeven dat de regelingen in technische zin niet problematisch zijn. U gebruikt daar bestaande PID-regelingen voor. De problemen betreffen de inhoud van de regelingen; bij de ventilatieregeling: wanneer sturen op welke temperatuur; bij de lichtregeling: welke lampen wanneer wegschakelen, etc. Het gaat bij dit soort problemen dan ook niet om ontwikkeling van een technisch nieuw fysiek product of proces of om technisch nieuwe programmatuur, maar om de invulling van functies en parameters.
Technische problemen hebben veelal te maken met stabiliteit en betrouwbaarheid van het systeem. Oplossingen daarvoor zitten in de keuze van bijvoorbeeld de juiste voeding en toepassing van flash-geheugen. U ontwikkelt daarvoor niet zelf iets.
Ik beschouw de werkzaamheden daarom niet als S&O.
VK 02/7 Verwarmingsregeling voorruimte over meerdere afdelingen
Voor dit project geldt hetzelfde als bij het bovenstaande project. Het gaat hier met name om de vaststelling van de juiste parameters in het systeem. Als specifiek probleem noemde u het afschakelen van convectoren bij oververhitting in verband met Gastec-voorschriften. Dit heeft tot gevolg dat er hoge eisen gesteld worden aan de inhoud van de verwarmingsregeling. Van ontwikkeling van een technisch nieuw fysiek product of proces, of technisch nieuwe programmatuur is echter geen sprake.
Ik beschouw de werkzaamheden daarom niet als S&O.
VR 9.1 Permanent magnetische ventilator met can bus regeling
Doel van dit project zijn ventilatoren met een motor met permanente magneet. De motoren zouden worden aangeleverd door een Amerikaans bedrijf. U zou zorgdragen voor de behuizing en de electronica. Uw werkzaamheden zaten vooral in het oplossen van storingen in de electronica. Zoals eerder aangegeven beschouw ik dergelijke werkzaamheden niet als S&O.
Conclusie
Uw bezwaren hebben mij aanleiding gegeven mijn eerder ingenomen standpunt gedeeltelijk te herzien. De werkzaamheden ten behoeve van de projecten BLW 02/3 + LW 02/10 Bio wasser /Luchtwasser en VA 8.3 Pig feeder zal ik alsnog aanmerken als S&O in de zin van de Wet. Overeenkomstig de informatie van 6 januari 2003 gaat het hierbij om 180 respectievelijk 32,5 uren. De werkzaamheden ten behoeve van de overige projecten worden niet als S&O in de zin van de Wet beschouwd."
4. Het standpunt van appellanten
Appellanten voeren in beroep - zakelijk weergegeven - het volgende aan.
De ondernemingen van appellanten houden zich bezig met het ontwerpen van stalinrichtingen, waarbij het onder meer gaat om ventilatiesystemen, voedersystemen, verwarmingsystemen, bewakingssystemen betreffende de diergezondheid, alsmede luchtregeneratie en reiniging. De werkzaamheden in dit verband zijn gericht op het vertalen van vragen uit de branche naar nieuwe producten. Vanwege de innovatieve aspecten is het moeilijk de oplossingsrichtingen van te voren precies aan te geven. Waar het gaat om het gebruik van bestaande componenten stelt de integratie in de systemen problemen aan de orde waarvoor geen standaardoplossingen beschikbaar zijn.
Voorts moet in ogenschouw worden genomen dat het gaat om producten waarvan dieren afhankelijk zijn en waarbij de goede en met name de ononderbroken werking letterlijk van levensbelang is voor de dieren. Tevens dienen de systemen voor relatief moeilijke problemen eenvoudig te hanteren oplossingen te bevatten. Verweerder is bij zijn beoordeling voorbijgegaan aan de complexiteit van de materie en heeft de omvang van het onderzoek en de testen onvoldoende onderkend. Appellanten stellen dat de originele speurder in de kou wordt gezet en dat de concurrenten die technieken hebben gekopieerd wel een S&O-verklaring hebben gekregen.
Tot slot hebben appellanten het College verzocht om inschakeling van een onafhankelijk deskundige.
5. De beoordeling van het geschil
5.1 Het College dient de vraag te beantwoorden of verweerder met betrekking tot de projecten omschreven in rubriek 3 terecht en op juiste gronden heeft geoordeeld dat geen sprake is van speur- en ontwikkelingswerk als bedoeld in artikel 1, aanhef en onder n, Wva.
Daartoe wordt als volgt overwogen.
5.2 Het College is van oordeel dat verweerder bij de beoordeling van de aanvragen terecht als uitgangspunt heeft genomen dat eerst van technisch wetenschappelijk onderzoek kan worden gesproken, indien de werkzaamheden zijn gericht op de verwerving van technische nieuwe kennis die mogelijk praktische toepassingen in nieuwe fysieke producten of productieprocessen zou kunnen vinden. Naar het College eerder heeft overwogen, is genoemde maatstaf in overeenstemming met hetgeen de wetgever met technisch-wetenschappelijk onderzoek heeft bedoeld (zie onder meer uitspraken van 13 november 2002, AWB 01/191, gepubliceerd op www.rechtspraak.nl, LJN-nummer AO6382 en 13 februari 2004, AWB 02/1860 en AWB 02/1861, gepubliceerd op www.rechtspraak.nl, LJN-nummer AO4310). De grief van appellanten dat verweerder zich bij de beoordeling van de aanvragen niet heeft gehouden aan de bedoeling van de wetgever faalt derhalve.
Verweerder is terecht van oordeel dat bij de beoordeling van aanvragen allereerst bepalend is, of uit hetgeen in de aanvragen is beschreven kan worden afgeleid welke speur- en ontwikkelingswerkzaamheden aanvragers voornemens zijn te gaan verrichten.
In de aanvragen van appellanten is, naar verweerder terecht heeft gesteld, slechts een beschrijving gegeven van de projecten, doch is niet aangegeven dat sprake is van verwerving van technische nieuwe kennis die mogelijk praktische toepassingen in nieuwe fysieke producten of productieprocessen zou kunnen vinden. Appellanten zijn door verweerder meermalen in de gelegenheid gesteld hun aanvragen aan de hand van concrete vragen van verweerder zowel schriftelijk als mondeling toe te lichten. Naar het oordeel van het College zijn appellanten er evenwel niet in geslaagd aan te tonen dat de in hun aanvragen beschreven werkzaamheden speur- en ontwikkelingswerk betreffen.
De stelling van appellanten dat verweerder, kort gezegd, te makkelijk voorbij gaat aan de complexiteit van de materie en heeft miskend dat veel onderzoek noodzakelijk is om tot oplossingen te geraken, dient naar het oordeel van het College te falen. Deze in algemene bewoordingen geformuleerde stelling biedt onvoldoende steun aan de opvatting dat verweerder ten onrechte heeft gemeend dat de werkzaamheden van appellanten met betrekking tot de afgewezen projecten niet als speur- en ontwikkelingswerk kunnen worden beschouwd. Zulks reeds omdat iedere precisering omtrent de betekenis van deze stelling voor de afzonderlijke projecten ontbreekt.
Ook de stelling van appellanten dat verweerder geen oog heeft gehad voor de combinatie dier en techniek, dient naar het oordeel van het College te falen. Immers, deze omstandigheden bepalen niet of werkzaamheden als speur- en ontwikkelingswerk kunnen worden aangemerkt. Zoals hierboven is overwogen is bij de beoordeling of bepaalde werkzaamheden als speur- en ontwikkelingswerk kunnen worden aangemerkt alleen de technische nieuwheid van belang.
De stelling van appellanten dat het op voorhand lastig is aan te geven wat de te bewandelen paden zijn, kan het College niet volgen. Gelet op het systeem van de Wva moet juist bij de aanvraag worden aangegeven welke werkzaamheden speur- en ontwikkelingswerk betreffen.
Tot slot ziet het College geen aanleiding appellanten te volgen in hun standpunt dat aan concurrenten die slechts producten kopiëren wel afdracht van loonbelasting wordt toegekend, reeds omdat deze stelling niet is onderbouwd. Evenmin ziet het College aanleiding een onafhankelijk deskundige aan te wijzen.
5.3 Gelet op het vorenstaande heeft verweerder zich terecht op het standpunt gesteld dat bij projecten geen sprake is van speur- en ontwikkelingswerk als bedoeld in de Wva. De beroepen van appellanten dienen dan ook ongegrond te worden verklaard.
Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 Algemene Pro wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het College verklaart de beroepen ongegrond.
Aldus gewezen door mr. H.C. Cusell, mr. M.A. Fierstra en mr. H. Bekker, in tegenwoordigheid van mr. P.M. Beishuizen als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 2 november 2004.
w.g. H.C. Cusell w.g. P.M. Beishuizen