Uitspraak
DE TARIEFCOMMISSIE
Uitspraak
in de zaak nr. 0018/98 TC
de dato 24 augustus 1999
1. De procedure
1.1. Op 28 januari 1998 is een beroepschrift ingekomen van mr. A en mr. B. te A, ingediend namens X N.V., afdeling Catering te B, belanghebbende. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van het hoofd van het Douanedistrict A (hierna: de inspecteur) van 18 december 1997, nr. ..., waarbij het bezwaar van belanghebbende tegen het in de uitnodiging tot betaling van 1 mei 1996, nr. ..., vermelde bedrag aan douanerechten, groot f 96.109,90, werd afgewezen.
1.2. Van belanghebbende is door de Secretaris een griffierecht van f 150,-- geheven. De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Op 2 februari 1989 heeft mr. P namens belanghebbende een conclusie van repliek ingediend.
1.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer tijdens de zitting van de Tariefcommissie van 15 juni 1999. Daar zijn verschenen namens belanghebbende mr. S en W en namens de inspecteur drs. J en mr. B. Belanghebbende en de inspecteur hebben beiden een pleitnota overgelegd en voorgedragen.
2. De vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende hield zich tot 1 oktober 1993 onder meer bezig met catering ten behoeve van de internationale luchtvaart. In opdracht van en in overleg met luchtvaartmaatschappijen werden voor de Royal- en Businessclass luxe maaltijden bereid in de keuken van belanghebbende. De daarvoor benodigde goederen, levensmiddelen en dranken, werden van derden afgenomen. Na ontvangst werden communautaire goederen in het vrije magazijn opgeslagen en niet-communautaire goederen in het douane-entrepot. Vanuit deze opslagfaciliteiten werden de producten uitgeslagen en voor bereiding naar de keuken gebracht.
2.2. Aan belanghebbende zijn vergunningen fictief douane-entrepot verleend, respectievelijk op 2 maart 1987, nr. 6/78DV, voor verbruiksgoederen bestemd voor de proviandering aan boord van luchtvaartuigen en op 1 december 1987, nr. 87/30DV voor goederen voor de belastingvrije verkoop aan boord. Ingevolge een van de voorwaarden van de eerstgenoemde vergunning geldt de overbrenging vanuit het centrale magazijn naar de keuken als uitslag uit het douane-entrepot. Belanghebbende onderscheidde in haar administratie twee onafhankelijk van elkaar werkende geautomatiseerde systemen, een voorraadadministratie in het entrepot en een systeem met betrekking tot de bereiding en aflevering van de maaltijden. Omdat sprake was van omvangrijke bestanden werden niet meer gebruikte gegevens periodiek vanuit de computer op micro-fiches overgebracht.
2.3. Begin 1994 is de douane gestart met een administratieve controle op de toepassingen van bovenbedoelde vergunningen over de periode 1992-1993. Bij brief van 20 januari 1994 werd aan belanghebbende verzocht de geautomatiseerde gegevens van de verstrekkingen, het recepturenbestand en het bestand uitslag Centraal Magazijn over de jaren 1992 en 1993 ter hand te stellen. Op 9 februari 1994 vond mondeling overleg plaats tussen belanghebbende en de controlerende ambtenaren. Afgesproken werd dat belanghebbende de gegevens over de maanden oktober, november en december 1993 zou verstrekken en dat eventuele verschillen zouden worden omgeslagen over de gehele periode. Op 18 mei 1994 heeft belanghebbende een aantal bestanden op tape aangeleverd. De inspecteur heeft bij brief van 14 juli 1994 onder meer het volgende medegedeeld:
"U heeft vervolgens na enige tijd gegevens aangeleverd die niet voldeden aan de daaraan gestelde specificaties. Er is weliswaar een tape aangeleverd, maar de daarop opgenomen gegevens bestonden uit een compilatie van het verstrekkingenbestand en het recepturenbestand, die zodanig was samengesteld dat een adequate controle van de juistheid en volledigheid van een en ander niet mogelijk was."
Tevens werd gevorderd binnen een termijn van acht dagen nader omschreven gegevens in voorgeschreven vorm aan te leveren. Op 20 juli 1994 heeft belanghebbende drie tapes overhandigd respectievelijk met betrekking tot artikelen (nr. 029245), leveringen (nr. 029300) en recepten (nr. 029147). Deze gegevens heeft belanghebbende daarna op een tijdstip waarop zij nog geen nader bericht van de inspecteur had ontvangen, op micro-fiche gezet.
Op 1 december 1995 heeft de inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat het aangeleverde recepturenbestand betrekking had op 1994, zodat geen koppeling mogelijk was met het leveringenbestand. Verzocht werd de bestanden in de week van 4 december te mogen ontvangen. Bij faxbericht van 14 december 1995 deelde belanghebbende daarop mede dat de gevraagde gegevens inmiddels uit de database waren verwijderd en niet meer on-line, of in andere electronische vorm beschikbaar waren. De inspecteur heeft daarop bij brief van 29 december 1995 verzocht om de bestanden over de maanden oktober, november en december 1994 te verstrekken en daarbij medegedeeld dat de controleresultaten van deze maanden zouden worden gebruikt om de gehele controle periode af te werken. Belanghebbende heeft niet op deze brief gereageerd.
2.4. Op 25 april 1996 heeft de inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat de administratieve controle over de periode 1992-1993 was beëindigd. Bij deze brief werd het verslag van bevindingen de dato 29 april 1996, nr. 201, meegezonden. Het verslag van bevindingen luidt, voorzover hier van belang, als volgt:
"Tijdens de controle is getracht om middels het verstrekkingen- en recepturenbestand de hoeveelheid grondstoffen uit te rekenen welke geleverd zijn aan vliegtuigen om zo een aansluiting te maken met de uitslaglijsten van de maandaangiften.
Omdat deze controle niet is uit te voeren met de gegevens op papier is geprobeerd de controle electronisch uit te voeren. Met de X is afgesproken dat het vierde kwartaal 1993 maatgevend zou zijn voor de gehele controleperiode. Er is voor deze periode gekozen omdat de X volgens haar zeggen de door ons gevraagde gegevens over deze periode electronisch zou kunnen aanleveren. Ondanks vele verzoeken van onze kant om de benodigde bestanden te leveren heeft de X hier niet aan voldaan. Uit informatie van de X (de gele "boekjes") is gebleken dat het werkelijk verbruik (= uitslag van grondstoffen uit het centraal magazijn naar de keuken) hoger is dan het theoretisch verbruik (= de gefactureerde afleveringen aan de vliegtuigen minus het binnenlands verbruik). Dit is ook bevestigd door de externe accountant dhr. H van A.
Het verschil bedraagt gemiddeld 4,7% over de periode 1993 t/m december 1993. Dit houdt in dat de X voor 4,7% van de doorgevoerde goederen niet aan kan tonen dat de goederen daadwerkelijk zijn doorgevoerd. Het niet aangetoonde gedeelte wordt derhalve aangemerkt als vermis in entrepot. Op grond van artikel 126 van Pro de WD is hierover invoerrecht verschuldigd.
(...)
Per afgedragen belasting is uitgerekend hoeveel procent dit van de invoerwaarde is. De doorvoerwaarde is maal 4,7% gedaan. De uitkomst hiervan is vermenigvuldigd met het percentage van afgedragen belastingen. De eindbedragen van alle maanden zijn bij elkaar opgeteld en hiervan is een gemiddelde per maand uitgerekend. Dit is vervolgens maal 24 gedaan (aantal maanden van de gecontroleerde periode). Tevens is uit de controle gekomen dat men goederen in de administratie heeft opgenomen tegen een waarde van f 0,01. Deze waarde vertegenwoordigt geen reële waarde van de goederen. De waarde van deze goederen is verhoogd naar f 5,--. Deze verhoging is doorberekend in de uiteindelijke doorvoerwaarde. Het na te vorderen bedrag c.q. na te heffen bedrag waarvoor een uitnodiging tot betaling c.q. naheffingsaanslag kan worden opgemaakt is:
*invoerrecht f 96.109,90.".
Tevens werd de sub 1.1. vermelde uitnodiging tot betaling meegezonden.
2.5. Nadat belanghebbende tegen de sub 1.1. genoemde bestreden uitspraak in beroep is gekomen, heeft de inspecteur op 9 juli 1998 ambtshalve teruggaaf verleend van het nagevorderde bedrag aan douanerechten. De ambtshalve teruggaaf is, voorzover hier van belang, als volgt gemotiveerd:
"overwegende,
- dat het verschuldigde bedrag is vastgesteld aan de hand van een schatting;
- dat de controlerende ambtenaren deze schatting hebben gebaseerd door, door middel van het verstrekkingen- en recepturenbestand van de niet tot het entrepot behorende keuken, de hoeveelheid grondstoffen uit te rekenen, die zijn geleverd aan de vliegtuigen en deze aan te sluiten met de uitslaglijsten van de maandaangiften van het centraal magazijn (het eigenlijke entrepot);
- dat de controlerende ambtenaren geen onderzoek hebben ingesteld naar de aansluiting van de beginvoorraad, de in- en uitslagen en de eindvoorraad in het entrepot zelve;
- dat daarmee het aannemen van een vermis in entrepot feitelijke grondslag mist;
- dat derhalve de uitnodiging tot betaling niet in stand kan blijven;".
3. Het geschil
Tussen partijen is thans nog in geschil of de inspecteur vanwege schending van het communautaire recht gehouden is om de volledige proceskosten te vergoeden, dan wel of een kostenveroordeling van de inspecteur op grond van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten fiscale procedures (het Besluit) gerechtvaardigd is. Belanghebbende heeft het bedrag van de te vergoeden kosten in deze procedure gesteld op f 39.762,30.
4. Het standpunt van belanghebbende
4.1. De overwegingen van de inspecteur in de ambtshalve teruggaaf van 9 juli 1998 heeft belanghebbende reeds in de bezwaarfase naar voren gebracht. In de uitspraak op het bezwaar is een argument met betrekking tot het voeren van de administratie van belanghebbende terzijde gesteld, en vervolgens is dit argument gebruikt, om, eerst nadat het bij de Tariefcommissie ingestelde beroep nader was gemotiveerd, ambtshalve teruggaaf te verlenen. Pas toen heeft de inspecteur zich verdiept in de vergunningsvoorwaarden, de werkwijze van belanghebbende, en de wijze van controle door de douane op de administratie van belanghebbende. Indien dit eerder was gebeurd, hadden de hoge kosten van het instellen van beroep belanghebbende bespaard kunnen blijven. Het is belanghebbende nooit duidelijk geweest waarom bij het doen van de uitnodiging tot betaling is uitgegaan van gegevens uit de keuken, om een vermis in entrepot te constateren, nu immers de keuken van belanghebbende nimmer tot het entrepot heeft behoord.
Belanghebbende heeft hierop in de bezwaarfase gewezen, doch in de uitspraak is volhard bij de stelling dat uit de gegevens van de keuken een vermis in entrepot kon worden berekend.
4.2. De inspecteur heeft door het doen van de uitnodiging tot betaling een besluit genomen, waarvan naderhand is komen vast te staan dat het op een onjuiste uitleg van Verordening (EEG) nr. 2144/87 inzake het ontstaan van een douaneschuld, heeft berust. Naar vaste jurisprudentie heeft de inspecteur daarmee een onrechtmatige daad begaan. In de arresten van het Hof van Justitie van 19 november 1991, zaak nr. C-6/90 en C 9/90, Jur 1991-1, blz 5357 en van 5 maart 1996, zaak nr. C-46/93 en C-48/93, Jur 1991-I, blz 1029, is beslist dat de Staat aansprakelijk is voor aan particulieren toegebrachte schade als gevolg van een aan de Staat toe te rekenen schending van het Gemeenschapsrecht.
De vergoeding moet adequaat zijn ten opzichte van de geleden schade; derhalve mag niet worden volstaan met een symbolisch gedrag. Er mogen volgens het Hof van Justitie wel criteria voor de vaststelling van de omvang van de schade worden gesteld, doch deze criteria mogen de vergoeding van de schade in de praktijk niet onmogelijk of uiterst moeilijk maken.
Ingevolge deze jurisprudentie dient artikel 11b van de Tariefcommissiewet in samenhang met het Besluit, waarbij de vergoeding van proceskosten in fiscale zaken wordt beperkt tot forfaitaire bedragen, buiten toepassing te worden gelaten in gevallen, waarin het bestuursorgaan bij de bestreden beschikking het Gemeenschapsrecht heeft geschonden.
In dit geval zijn door het doen van de uitnodiging tot betaling, nu vaststaat dat er geen douaneschuld is ontstaan, Verordening (EEG) nr. 2144/87, alsmede de artikelen 220 en 221 van het Communautair douanewetboek (CDW) geschonden.
Sinds 1 januari 1994 is de belastingrechter aangewezen als de bevoegde rechter voor het veroordelen van een partij in de kosten van de beroepsprocedure tegen een besluit van de inspecteur. De forfaitaire regeling is ingevoerd om de bestuursrechtelijke kostenvergoeding gelijk te schakelen met de vergoeding in het burgerlijke procesrecht en voorts vanwege budgettaire redenen.
Door de invoering van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) kunnen de kosten, die uitgaan boven de vergoeding ingevolge de forfaitaire regeling, niet via een onrechtmatige-daadsactie bij de civiele rechter worden vergoed. Nu de wetgever de intentie heeft om de proceskosten-vergoeding aan de civiele rechter te onttrekken, dient de belastingrechter de elementen van de schadevergoeding, zoals die door de Europese rechter in het gemeenschapsrecht zijn ontwikkeld, in zijn beschouwingen te betrekken. Op communautair niveau wordt geen onderscheid gemaakt tussen civielrechtelijke en fiscale procedures.
Indien de fiscale rechter een integrale vergoeding afwijst, en de civielrechtelijke rechter zich onbevoegd verklaart - de civiele kamer van de arrondissements-rechtbank te 's-Gravenhage heeft dit reeds gedaan bij haar uitspraak van 14 oktober 1998, rolnummer 97.3992, - is een proceskostenvergoeding in de praktijk onmogelijk of uiterst moeilijk, hetgeen volgens rechtsoverweging 90 van het arrest Brasserie Du Pêcheur niet is toegestaan.
4.3. Subsidiair wordt verzocht om, indien het Besluit toch van toepassing zou zijn, met toepassing van artikel 2, lid 3, van het Besluit op grond van bijzondere omstandigheden de kosten integraal te vergoeden.
De inspecteur heeft met zijn handelen ook artikel 3:2 Awb Pro geschonden. Er is sprake van onzorgvuldige gedragingen van de belastingdienst, die als een bijzondere omstandigheid in vorenbedoelde zin moeten worden aangemerkt.
In de kamerbehandeling van het Besluit is naar voren gekomen dat bij een bovenmatige ingewikkeldheid van de zaak sprake kan zijn van bijzondere omstandigheid, in welk geval de belastingrechter tot een integrale vergoeding van kosten kan overgaan.
De derde volzin van artikel 11b, lid 1, van de Tariefcommissiewet ziet alleen op een verplichte omschrijving van de kosten, maar de hoogte daarvan is niet uitsluitend gelimiteerd tot de voorgeschreven forfaitaire bedragen.
4.4. Indien de Tariefcommissie niet voornemens zou zijn de kosten integraal te doen vergoeden, wordt verzocht daaromtrent prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie te stellen.
4.5. Tot 1 januari 1999 is in verband met deze procedure aan belanghebbende voor de rechtsbijstand f 39.762,30 in rekening gebracht. De kosten zijn hoog opgelopen doordat de controlefase moeizaam is verlopen - de inspecteur is daarbij uitgegaan van een omkering van de bewijslast - en er een strafrechtelijke vervolging is ingesteld.
5. Het standpunt van de inspecteur
5.1. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 4 oktober 1995, nr. 29594, BNB 1996/32c*, dient een veroordeling in de proceskosten te worden gebaseerd op het Besluit. Zelfs indien sprake zou zijn van een schending van het gemeenschapsrecht is normering van de proceskosten toegestaan. Door te miskennen dat de goederen door de overbrenging naar de keuken moeten worden geacht te zijn uitgeslagen voor doorvoer, hebben de controlerende ambtenaren een onjuiste uitleg gegeven aan de vergunningsvoorwaarden; van een gekwalificeerde schending van het gemeenschapsrecht is echter geen sprake.
5.2. Er is geen sprake van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit. Er is alleen geschil geweest over de geconstateerde feiten en de in de vergunningen neergelegde voorwaarden. De omstandigheid dat uiteindelijk aan de bezwaren van belanghebbende is tegemoetgekomen, brengt niet met zich dat het primaire besluit tot het opleggen van een uitnodiging tot betaling onrechtmatig was. Het was niet denkbeeldig dat de in de keuken van belanghebbende geconstateerde verliezen goederen betroffen die uiteindelijk in het vrije verkeer zijn beland. Als de keuken deel had uitgemaakt van het entrepot, zou zijn uitgegaan van een tot verschuldigdheid van douanerechten leidend vermis in entrepot. De controlerende ambtenaren hebben vanuit boekhoudkundig oogpunt een acceptabele controlemogelijkheid toegepast door gebruik te maken van een terugrekenmethode vanuit het recepturen- en verstrekkingenbestand van de keuken van belanghebbende, doch hebben daarbij geen onderzoek ingesteld naar de aansluiting van de beginvoorraad en de in- en uitslagen in het entrepot. Hierdoor was er geen relatie te leggen tussen het verliespercentage in de keuken en een mogelijk vermis in het entrepot.
Belanghebbende heeft in sterke mate de bewijsnood voor het vermis beïnvloed door de gegevensbestanden op micro-fiche weg te schrijven, waardoor die gegevens niet dan met onevenredige krachtinspanning konden worden geraadpleegd.
5.3. Het bedrag van de proceskosten is mede zo hoog opgelopen doordat zes hoog gekwalificeerde belastingconsulenten zich daarmede bezig hebben gehouden. De zaak was echter niet zo gecompliceerd dat niet met één belastingconsulent had kunnen worden volstaan. Het bedrag aan proceskosten is buitenproportioneel in vergelijking met het relatieve belang van de zaak.
6. De rechtsoverwegingen
6.1. Gelet op de sub 2.5. vermelde ambtshalve verleende teruggaaf van douanerechten, dienen de sub 1.1. vermelde uitspraak en uitnodiging tot betaling ten aanzien van die
rechten te worden vernietigd.
6.2. Belanghebbende heeft gesteld dat een integrale schadevergoeding moet worden gegeven reeds omdat regels van communautair recht zijn geschonden. Uit de arresten van het Hof van Justitie, waaraan belanghebbende refereert, valt evenwel slechts af te leiden dat een lidstaat in een civielrechtelijke procedure wegens onrechtmatige daad kan worden veroordeeld tot een adequate vergoeding van de schade, die het gevolg is van een in strijd met het communautaire recht geheven belasting. Daarmee is niet beslist dat het de lidstaten niet vrij zou staan om in een bestuursrechtelijke procedure voor de proceskosten in eigenlijke zin een forfaitaire regeling te treffen. De Tariefcommissie vindt geen reden hieromtrent vragen te stellen aan het Hof van Justitie.
6.3. Voor zover belanghebbende aanspraak maakt op een hoger bedrag dan met artikel 2 van Pro het Besluit in overeenstemming is, vordert zij in wezen schadevergoeding op grond van onrechtmatige daad. Voor het toekennen van een dergelijke schadevergoeding is echter in een procedure voor de Tariefcommissie - naar de vóór 1 september 1999 geldende wettelijke voorschriften - geen plaats. In deze procedure komen dan ook niet voor vergoeding in aanmerking de door belanghebbende gemaakte kosten die betrekking hebben op het voorkomen van strafrechtelijke vervolging of op de behandeling van de strafzaak. Uit het sub 6.2. overwogene volgt reeds dat deze destijds in het Nederlandse rechtssysteem gekozen competentie-verdeling tussen een bijzoner rechterlijk college en de civiele rechter niet is strijd is met het Europese recht.
6.4. De Tariefcommissie is op grond van artikel 2, lid 3, van het Besluit bevoegd om de inspecteur tot een hoger bedrag dan het forfaitair vast te stellen bedrag te veroordelen, indien daartoe op grond van bijzondere omstandigheden aanleiding bestaat.
6.5. Naar het oordeel van de Tariefcommissie kan niet worden gezegd dat er van de zijde van de inspecteur in de fase van de administratieve controle onredelijke eisen zijn gesteld. De administratieve controle is bemoeilijkt doordat belanghebbende, terwijl zij nog geen bericht van beëinding van die controle had ontvangen, de voor de controle noodzakelijke gegevens op microfiche had weggeschreven en die gegevens daardoor niet langer eenvoudig te verkrijgen waren. Van lichtvaardig of onzorgvuldig handelen door de inspecteur is niet, althans onvoldoende gebleken. De gang van zaken met betrekking tot de administratieve controle heeft tot gevolg gehad dat ook met het onderzoek ten behoeve van de beroepsprocedure veel tijd gemoeid is geweest. Gezien het voorgaande acht de Tariefcommissie geen bijzondere omstandigheden aanwezig, die een integrale of een hogere dan de forfaitair vast te stellen proceskostenvergoeding rechtvaardigen.
7. De proceskosten
De Tariefcommissie termen acht aanwezig de inspecteur op de voet van artikel 11b van de Tariefcommissiewet te veroordelen in de proceskosten, welke met toepassing van artikel 2, lid 1, van het Besluit worden vastgesteld op 2,5 (beroepschrift, conclusie van repliek en verschijnen ter zitting) x 2 (gewicht) x f 710,-- = f 3.550,--.
8. De beslissing
De Tariefcommissie:
- vernietigt de uitspraak, waarvan beroep, en de uitnodiging tot betaling van 1 mei 1996, voorzover deze betrekking hebben op het sub 1.1. vermelde bedrag aan douanerechten;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten en wijst de Staat der Nederlanden aan deze kosten, groot f 3.550,--, aan belanghebbende te voldoen;
- gelast de inspecteur het griffierecht ad f 150,-- aan belanghebbende te vergoeden.
Aldus gewezen in raadkamer op 24 augustus 1999 door mr. H.M.J.I. Steenbergen, voorzitter, mr. F.H.M. Possen, ondervoorzitter, H.J. Bokhorst, gewoon lid, mr. Th.J.G. van Berkum en mr. A. Bijlsma, buitengewone leden, in tegenwoordigheid van mr. M.E. Padt als secretaris.
De secretaris: De voorzitter:
De beslissing is in het openbaar uitgesproken ter zitting van 4 april 2000.