Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X Beheer B.V. te Y, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 29 september 1999, ingediend door mr haar gemachtigde, en gericht tegen de uitspraak van de inspecteur met dagtekening 25 augustus 1999 betreffende de aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1995. De aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van f.833.291 en is bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep, dat is aangevuld bij schrijven van de gemachtigde van 24 december 1999, strekt tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot nihil.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
Ter zitting van 18 oktober 2000 zijn verschenen de gemachtigde voornoemd en mr namens de inspecteur.
De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt.
De gemachtigde heeft ter zitting overgelegd een kopie van de aanslagbiljetten vennootschapsbelasting 1994 en 1995 en van de naheffingsaanslag dividendbelasting 1995 alsmede een kopie van een akte van economische eigendomsoverdracht van 2 januari 1995 en een kopie van een overeenkomst van 1 november 1994; beide overeenkomsten zijn gesloten tussen belanghebbende en A N.V. De inspecteur heeft van de overgelegde stukken kennis kunnen nemen en heeft zich erover kunnen uitlaten.
Ter zitting is tevens behandeld het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de inspecteur betreffende de naheffingsaanslag dividendbelasting voor het jaar 1995, kenmerknummer 99/3084. Hetgeen in de onderhavige procedure is aangevoerd geldt ook voor de procedure betreffende de dividendbelasting en omgekeerd, met dien verstande dat de inspecteur een afzonderlijke pleitnota heeft overgelegd voor laatstgenoemde procedure.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende is in 1974 opgericht en houdt zich sedert haar oprichting bezig met de exploitatie van onroerende zaken.
2.2. Tot 1995 was A N.V., gevestigd op de Antillen, (enig) aandeelhouder van belanghebbende. In 1995 waren de aandelen in belanghebbende in handen van B, gevestigd te Dominicaanse Republiek. In 1996 keerden de aandelen in belanghebbende weer terug bij A N.V.
2.3. In 1989 en 1990 heeft belanghebbende de economische eigendom gekocht van A N.V. van de navolgende onroerende zaken:
a-straat 124;
b-straat 94 ;
c-straat 139;
d-straat 192.
Voorts kocht belanghebbende van
A N.V. 50 procent onverdeeld economisch eigendom van de hiernagenoemde onroerende zaken:
e-straat 122;
f-straat 314;
g 112;
h-straat 41;
i-gracht 277;
j-laan 178.
De koop vond plaats voor een koopsom van in totaal f.2.117.000.
Juridisch eigenaar van (50 procent) van voormelde onroerende zaken is de heer C; waar sprake is van onverdeelde eigendom is een vennootschap waarvan de aandelen in het bezit zijn van een broer van C de (juridische en economische) eigenaar van de andere helft van de betreffende panden.
2.4. Onder de stukken (bijlage bij het beroepschrift) bevindt zich een kopie van een proces-verbaal d.d. 23 januari 1995, opgemaakt door deurwaarder D, waaruit blijkt dat op de panden d-straat 192 en f-straat 314 conservatoir beslag is gelegd ten laste van C voor een vordering welke voorlopig, inclusief rente en kosten, is begroot op f.275.000. Het beslag is gelegd op verzoek van de huurster van het pand d-straat 192.
Een andere bijlage bij het beroepschrift is een kopie van een proces-verbaal d.d. 16 december 1994, opgemaakt door deurwaarder E, waarbij op het pand c-straat 139 conservatoir beslag is gelegd door de Gemeente ter verzekering van een vordering van laatstgenoemde op C groot f.18.500 met inbegrip van rente en kosten.
Uit een in kopie overgelegde brief van de gemeente d.d. 2 september 1994 kan worden afgeleid dat C op 17 november 1993 een aanschrijving tot het treffen van voorzieningen inzake het pand c-straat 139 heeft ontvangen.
Bij het beroepschrift zijn voorts in kopie overgelegd:
eerste faktuur van vier van de gemeente met betrekking tot de uitvoering van
gemeentewege ten aanzien van het pand c-straat 139; deze faktuur is
gedagtekend 5 december 1994 en beloopt f.13.183,50;
tweede faktuur van vier van de gemeente met betrekking tot de uitvoering van
gemeentewege ten aanzien van het pand c-straat 139; deze faktuur is
gedagtekend 28 februari 1995 en beloopt f.35.156;
derde faktuur van vier van de gemeente met betrekking tot de uitvoering van
gemeentewege ten aanzien van het pand c-straat 139; deze faktuur is
gedagtekend 19 april 1995 en beloopt f.35.156.
Voormelde fakturen zijn gericht aan C, per adres belanghebbende.
2.5. Op 1 november 1994 is een overeenkomst tot stand gekomen tussen A N.V. en belanghebbende, waarvan zich een kopie onder de stukken bevindt (zie 1. hiervoor), en waarin onder meer het volgende is vermeld:
‘Overwegende:
dat X Beheer B.V. in 1989 en 1990 o.a. de navolgende onroerende goederen in
economische zin heeft verworven van A N.V.
[onroerende zaken als hiervoor weergegeven onder 2.3.]
dat de heer C juridische eigenaar van bovenvermelde onroerende goederen is;
dat X Beheer B.V. ten opzichte van A N.V. niet aan haar verplichtingen heeft
voldaan. In dit verband wordt vastgesteld dat de heer C aansprakelijk is gesteld
voor o.a. een schuld aan de gemeente waterleidingen van ca. f 30.000,-- en dat een huurder
een schadevergoedingsprocedure heeft aangespannen tegen de heer C voor een
bedrag van f 350.000,--, zonder dat X Beheer B.V. A N.V. voor dergelijke
claims heeft gevrijwaard.
dat X Beheer B.V. eveneens geen vrijwaring heeft geboden terzake van
aanschrijvingen door bouw- en woningtoezicht met als gevolg dat de heer C
aansprakelijk is gesteld voor een bedrag van f 110.000,--;
dat partijen overleg hebben gevoerd om in der minne een oplossing te bereiken;
dat X Beheer B.V. heeft aangevoerd en aannemelijk heeft gemaakt niet in
staat te zijn op adequate wijze haar vrijwaringsverplichting te vervullen;
dat partijen de navolgende overeenkomst zijn aangegaan.
Zijn als volgt overeengekomen:
1. X Beheer B.V. zal per 2 januari 1995 de economische eigendom van bovenvermelde
onroerende goederen terugverkopen aan A N.V. tegen de boekwaarde van de
onroerende goederen zoals deze op de balans van X Beheer B.V. per 1-1-1995
zullen voorkomen (deze balanswaarde zal zijn de balanswaarde per 1-1-1994 verminderd
met de normale jaarlijkse afschrijvingen).
2. De onroerende goederen gaan over in de staat waarin zij zich bevinden met de
bovengenoemde claims en aanspraken. De hypotheekschulden zijn met ingang van
2 januari 1995 voor rekening van A N.V.
3. Betaling zal plaatsvinden op 2 januari 1995 door middel van verrekening met de
uitstaande vorderingen van A N.V. op X Beheer B.V.
4. De onroerende goederen zijn met ingang van 2 januari 1995 voor rekening en risico
van A N.V.
5. Partijen verklaren uitdrukkelijk niets meer van elkaar te vorderen te hebben, met
uitzondering van de restant vordering van A op X Beheer B.V.’
2.6. Onder de stukken (zie 1. hiervoor) bevindt zich een kopie van een akte van economische eigendomsoverdracht d.d. 2 januari 1995. In deze akte is vermeld dat de overwegingen en bepalingen van de overeenkomst van 1 november 1994 integraal deel uitmaken van de onderhavige akte en dat eerstgenoemde overeenkomst is aangehecht. Voorts is in de akte onder andere het volgende vermeld:
‘1. X Beheer B.V. levert per heden de economische eigendom van bovenvermelde
onroerende goederen aan A N.V. tegen de boekwaarde van de onroerende
goederen zoals deze op de balans van X Beheer B.V. per 1-1-1995 voorkomen
ad f 1.852.000,-- k.k.
2. De onroerende goederen gaan over in de staat waarin zij zich heden bevinden met claims
en aanspraken zoals vermeld in de overeenkomst van 1 november 1994. De hypotheek-
schulden ad f 916.281,-- zijn met ingang van 2 januari 1995 voor rekening van
A N.V.
3. Betaling heeft plaatsgevonden op 2 januari 1995 door middel van verrekening met de
uitstaande vorderingen van A N.V. op X Beheer B.V.
4. De onroerende goederen zijn met ingang van 2 januari 1995 voor rekening en risico
van A N.V.
5. Partijen verklaren uitdrukkelijk niets meer van elkaar te vorderen te hebben, met
uitzondering van de restant vordering van A N.V. op X Beheer B.V.
6. De heer C stemt in met de onderhavige terugoverdracht van de
economische eigendom van bovenvermelde onroerende goederen. Partijen sub 1 en 2
[Hof: A N.V. en belanghebbende] verklaren niets van de heer C
te vorderen te hebben en verlenen terzake finale kwijting. De overeenkomst wordt
door de heer C voor akkoord mede-ondertekend.’
2.7. Belanghebbende deed voor het onderhavige jaar aangifte van een belastbaar bedrag van negatief f.4.112. In 1997 is naar aanleiding van de voor 1995 ingediende aangifte vennootschapsbelasting een boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende.
2.8. Op 5 juni 1997 heeft de inspecteur de Belastingdienst/Registratie en successie verzocht om de waarde van de litigieuze panden te taxeren naar de toestand op 2 januari 1995. Met dagtekening 1 oktober 1997 heeft de Belastingdienst/Registratie en successie te Rijswijk, vestiging , verslag uitgebracht van de taxatie, waarbij de waarde van de onroerende zaken per 1 januari 1995 in verhuurde staat op f.2.690.000 is getaxeerd. (bijlagen 5 en 6 bij het verweerschrift).
2.9. Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat het aangegeven belastbare bedrag ad negatief f.4.112 dient te worden verhoogd met f.837.403, zijnde het verschil tussen de getaxeerde waarde van de panden ad f.2.690.000 en de boekwaarde ad f.1.852.597.
2.10. Onder de stukken bevindt zich een kopie van een taxatierapport d.d. 30 september 1998, opgesteld door F, Makelaar & Taxateur o.g. F voormeld kent aan de betreffende onroerende zaken voor zover gelegen te per 2 januari 1995 een waarde toe van in totaal f.1.790.000.
2.11. Onderdeel van bijlage 14 bij het verweerschrift is een kopie van een brief van F d.d. 11 januari 1999 aan de Belastingdienst/Registratie en successie te Rijswijk waarin het volgende is vermeld:
‘Betreft Taxatie-rapport i-gracht 277
Hierdoor deel ik U mede dat de waarde genoemd in opgemeld Taxatie-rapport, op
verzoek van cliënt is gewaardeerd in navolgende staat:
Onverhuurd in oude staat (klaslokaal)
Geen horecavergunning’
2.12. In het taxatierapport dat van de zijde van de inspecteur in het geding is gebracht (bijlage 8 bij het verweerschrift) is met betrekking tot het pand i-gracht 277 vermeld dat dit een café/restaurant/cocktailbar betreft en voorts dat de begane grond bedrijfsmatig in gebruik is.
2.13. Blijkens de ter zitting overgelegde stukken is aan belanghebbende voor het jaar 1994 in de vennootschapsbelasting een nihilaanslag opgelegd met dagtekening 15 december 1997.
3. Geschil
Het geschil betreft het antwoord op de vraag of belanghebbende door de onder 2.3. vermelde onroerende zaken tegen boekwaarde te verkopen aan een met haar gelieerde vennootschap een winstuitdeling ter grootte van het verschil tussen die boekwaarde en de door de taxateur van de belastingdienst vastgestelde waarde heeft gedaan, zoals de inspecteur stelt en belanghebbende betwist.
4. Standpunten van partijen
Hiervoor verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
Ter zitting is daaraan -zakelijk weergegeven- nog het volgende toegevoegd.
door de gemachtigde
De onroerende zaken zijn middellijk bezit van twee broers van wie er één, C, in het buitenland woont. Laatstgenoemde is reeds lang geleden geëmigreerd en vanaf toen zijn de panden in beheer gegeven bij belanghebbende. Dat beheer is niet zo succesvol verlopen. Daarom zijn de panden teruggegaan naar de Antilliaanse vennootschap.
C was niet bereid om méér te betalen dan de boekwaarde verminderd met de afschrijvingen. Ik wijs daartoe op de overgelegde overeenkomsten. De juridische eigenaar was aansprakelijk voor de aanschrijvingen en dergelijke. Tegen C waren in privé diverse claims ingesteld. Er is toen overleg geweest met de economische eigenaar.
Tussen taxaties bestaat altijd verschil.
De overeenkomst was niet onzakelijk, ook niet als is overgedragen tegen een waarde die lager is dan de waarde in het economische verkeer. In het onderhavige geval hebben de dramatische omstandigheden geleid tot een lagere prijs.
Er is slechts een beperkte markt voor een vijftig-procent-aandeel in onroerende zaken.
Ik wijs op het bestaan van de overeenkomst van 1 november 1994. Als sprake zou zijn van een uitdeling dan is dat een gevolg van die overeenkomst en dan zou geconcludeerd moeten worden dat de onttrekking en de dividenduitkering in 1994 hebben plaatsgevonden.
C woont in de Dominicaanse Republiek. Hij is aandeelhouder van A N.V. en A N.V. is aandeelhouder van belanghebbende. Voor zover ik weet is C ook aandeelhouder van B. C is de juridische eigenaar van de onderhavige panden. Een vennootschap van zijn broer is mede-eigenaar (juridisch en economisch) van de panden waarvan belanghebbende economisch vijftig procent bezat.
door de inspecteur
De overeenkomst van 1 november 1994 kende ik tot nu toe niet. Er is een boekenonderzoek geweest maar voor zover ik weet is die overeenkomst toen niet aangetroffen. Ik kende wel de eerste pagina van de overdrachtsakte van 2 januari 1995.
Door de taxateur van de belastingdienst zijn de panden getaxeerd in september 1997. Ik heb gevraagd of er een taxatierapport van de zijde van belanghebbende was. Dat was er niet. Pas eind 1998 is er een taxatie van belanghebbende gekomen die op f.1,7 miljoen uitkwam. De beide taxateurs hebben contact gehad; tijdens dat gesprek heeft F gezegd dat hij opdracht had gekregen om laag te taxeren en voorts dat hij dat niet zou hebben gedaan indien hij had geweten dat zijn rapport tegenover de belastingdienst zou worden gebruikt.
De overdracht van de panden heeft in 1995 plaatsgevonden. Dat is relevant.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende de helft van de economische eigendom van de betreffende panden heeft verkocht aan een - naar de inspecteur onweersproken heeft gesteld - met haar gelieerde vennootschap. Het Hof heeft geen reden partijen hierin niet te volgen. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat A N.V. tot 1995 en vanaf 1996 aandeelhouder van belanghebbende was, dat de aandelen van belanghebbende in 1995 zoals ook blijkt uit de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 1995 in het bezit waren van B en voorts dat, zoals de gemachtigde ter zitting heeft medegedeeld, C aandeelhouder was van laatstgenoemde vennootschap. Voorts was de juridische eigenaar van de panden.
5.2. Vaststaat dat de economische eigendom van de panden is overgedragen tegen de boekwaarde per 1 januari 1995 ad f.1.852.597. Voorts staat vast dat belanghebbende in 1989 en 1990 deze panden van A N.V. heeft gekocht voor f.2.117.000. De inspecteur heeft onweersproken gesteld en het Hof acht aannemelijk dat in de periode van 1989/1990 tot 1995 in algemene zin sprake is geweest van een waardestijging van onroerende zaken. Niet is aannemelijk geworden dat dit voor de onderhavige panden anders zou zijn geweest. Het vorenstaande vormt een aanwijzing voor het oordeel dat de gehanteerde overdrachtsprijs lager is geweest dan de waarde in het economische verkeer.
Dat sprake is geweest van een te lage overdrachtsprijs leidt het Hof eveneens af uit het door de inspecteur in het geding gebrachte taxatierapport. Het Hof heeft geen reden te twijfelen aan hetgeen in dit rapport is vermeld en evenmin aan de uitkomst hiervan. Hieraan doet niet af hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd. Aannemelijk is dat de taxateur van de inspecteur voldoende rekening heeft gehouden met alle relevante omstandigheden en met name ook met de omstandigheid dat de taxatie een aandeel van 50% betreft. Het Hof neemt deze taxatie mede gelet op hetgeen hierna onder 5.3. is overwogen over en maakt deze tot de zijne.
5.3. Het Hof verwerpt het taxatierapport dat door belanghebbende in het geding is gebracht. Daarbij neemt het Hof het volgende in aanmerking. De betreffende taxateur taxeert de waarde van de te x gelegen panden op in totaal f.1.790.000. Indien voorts rekening wordt gehouden met het pand te y (dat volgens de taxateur van de inspecteur een waarde had van f. 170.000) zal de boekwaarde van deze panden circa f. 1.700.000 hebben bedragen. De door F getaxeerde waarde is derhalve slechts een klein bedrag hoger dan de boekwaarde terwijl door belanghebbende niet is bestreden dat sprake is geweest van een waardestijging. Voorts is de waarde van het pand i-gracht 277 te x bepaald in onverhuurde en in oude staat en zonder rekening te houden met de daarop rustende horecabestemming terwijl het pand verhuurd was en beschikte over een horecavergunning, welke omstandigheden, naar het Hof aannemelijk acht, leiden tot een hogere waarde in het economische verkeer dan in aanmerking is genomen bij de taxatie door F. Belanghebbende heeft niet betwist dat op het pand op 2 januari 1995 een horecabestemming rustte en evenmin dat het pand op voormelde datum verhuurd was. In elk geval op dit punt acht het Hof de taxatie van F onbetrouwbaar. Voorts is gesteld noch gebleken dat de eigendomsverhoudingen of de aard van de eigendom ten tijde van de taxatie door F verschilden van die in 1989/1990 toen de panden aan belanghebbende werden overgedragen. Alsdan valt niet in te zien waarom genoemde omstandigheden in 1995 een nadeliger invloed op de waarde van de panden zouden hebben dan ten tijde van de verkrijging in 1989/1990.
Belanghebbende heeft haar stelling dat is overgedragen tegen een zakelijke prijs niet aannemelijk gemaakt.
5.4. Het Hof acht aannemelijk dat de reden waarom de panden zijn overgedragen tegen een te lage waarde gelegen is in de omstandigheid dat de overdracht heeft plaatsgevonden aan een met belanghebbende gelieerde vennootschap en voorts dat belanghebbende de bedoeling heeft gehad deze gelieerde vennootschap een voordeel te doen toekomen, te weten het verschil tussen de waarde in het economische verkeer van de economische eigendom van (50 procent van) de panden en de boekwaarde daarvan.
5.5. Gelet op het feit dat de onroerende zaken zijn overgedragen tegen een lagere prijs dan de prijs die belanghebbende in 1989/1990 heeft betaald aan A N.V., de omstandigheid dat niet is weersproken door belanghebbende dat in de periode vanaf 1989 tot 1995 sprake is geweest van een stijgende markt voor onroerende zaken en gesteld noch gebleken is dat dit voor de onderhavige panden anders zou zijn en voorts op het feit dat is overgedragen tegen de boekwaarde van de panden, komt het Hof tot het oordeel dat partijen bij de overdracht, belanghebbende en de met haar gelieerde vennootschap A N.V., zich ervan bewust moeten zijn geweest dat werd verkocht tegen een te lage prijs en dat belanghebbende zich een voordeel tot het door de inspecteur gestelde bedrag liet ontgaan ten gunste van A N.V.
5.6.1. De correctie betreft de verkoop van onroerende zaken tegen de boekwaarde, zijnde een aanmerkelijk te lage prijs.
Belanghebbende heeft gesteld dat indien de inspecteur in het gelijk wordt gesteld de correctie niet kan worden toegepast in het jaar 1995. Naar het Hof begrijpt omdat reeds is verkocht in 1994 - zij het pas geleverd in 1995 - en de verarming als gevolg van de uitdeling in verband met de verkoop tegen een te lage prijs, reeds in 1994 heeft plaats gevonden.
Hoewel dit in beginsel zo is, lijdt deze regel naar het oordeel van het Hof uitzondering indien het gaat om de onttrekking van nog niet gerealiseerde winst, regels van goed koopmansgebruik toestaan om de verkoopwinst in het jaar van levering te verantwoorden, belanghebbende in de aangifte heeft gekozen voor verantwoording in dit jaar en het niet meer toegestaan is op die keuze terug te komen.
Het Hof zal onderzoeken of zich hier zo’n geval voordoet.
5.6.2. Tot de stukken behoort de balans per 31 december 1994. De aan de orde zijnde onroerende zaken zijn daarop vermeld. Op de balans is geen vordering ten bedrage van de koopsom en evenmin een leveringsverplichting opgenomen. Hieruit volgt dat belanghebbende ervoor heeft gekozen de bij de verkoop behaalde winst te verantwoorden bij de levering in 1995. Daaraan doet niet af dat in verband met de verkoop tegen boekwaarde in feite geen winst is verantwoord.
5.6.3. De aanslag over het jaar 1994 is vastgesteld op 15 december 1994 op een bedrag van nihil. Het Hof neemt aan dat deze onherroepelijk vast staat.
5.6.4. Onder de omstandigheden als vermeld onder 5.6.2. en 5.6.3. staat het belanghebbende voor de toepassing van de vennootschapsbelasting niet vrij op haar keuze terug te komen. Dit brengt mede dat zich hier een geval voordoet als bedoeld in het slot van 5.6.1. en de inspecteur de onttrekking terecht heeft belast in 1995.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig een partij te veroordelen tot vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 10 januari 2001 door mrs Smit, Van Ballegooijen en Van Loon, in tegenwoordigheid van mr Geel-Cieraad als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.
De voorzitter van de kamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.