Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Twaalfde Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
ter vervanging van de mondelinge uitspraak in het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 13 september 1999. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 10 september 1999, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomsten-belasting/pre-mie volksverzekeringen over het jaar 1994. De aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 76.529. Na bezwaar is de aanslag bij de bestreden uitspraak verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 62.166. Het beroep strekt tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 38.166.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Ter zitting van 22 september 2000 is verschenen belanghebbende, vergezeld van A en B, alsmede C namens de inspecteur, vergezeld van D. Beide partijen hebben een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De pleitnota’s worden tot de gedingstukken gerekend.
Op 6 oktober 2000 heeft het Hof mondeling uitspraak gedaan, waarvan het proces-verbaal op 18 oktober 2000 aangetekend aan partijen is verzonden. Bij brief van 20 oktober 2000, ter griffie ingekomen op 20 oktober 2000, heeft belanghebbende verzocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. Het in artikel 27d, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bedoelde griffierecht, om de betaling waarvan bij brief van 27 oktober 2000 is verzocht, is op 8 november 2000 betaald.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende is tandarts en als zodanig geniet hij winst uit onderneming als bedoeld in artikel 6, eerste en tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Bij het drijven van zijn onderneming wordt belanghebbende geassisteerd door zijn echtgenote.
2.2. Bij brief van 14 februari 1991 schrijft belanghebbende aan Mevrouw E, thans zijn echtgenote, onder meer:
“ Hierbij bevestig ik onze afspraak van medio 1990, dat u voor mij de volgende werkzaamheden zult verrichten en reeds hebt verricht.
1. Werkzaamheden als omloopassistente en vervangend tandarts-assistente.
2. Behandeling van de gehele administratie inclusief het patiëntenboek.
3. Het leggen van externe contacten om de praktijk meer naams-bekendheid te geven.
Wij spraken af, dat u voor de in 1990 verrichte werkzaamheden een bedrag van f20.000,- zult genieten. Voor het jaar 1991 en de volgende jaren zult u een bedrag genieten van f30.000,-. ”
2.3. Bij brief van 21 februari 1997 schrijft de inspecteur aan belanghebbende en zijn echtgenote onder meer:
“ Vorig jaar, om precies te zijn 9 september, ben ik bij u langs geweest om een aantal fiscale zaken af te ronden (…) Mw. E verklaarde dat ze gemiddeld 2 dagen per week als tandartsassistente bij haar echtenoot werkte en de rest van de week een eigen onderneming dreef. (…)
De arbeidsbeloning als tandartsassistente bedroeg in 1991 ƒ 30.000 en in de jaren 1992 tot en met 1995 ƒ 40.000 per jaar. Deze arbeidsbeloning is feitelijk nooit betaald door dhr. X. (…) Bij mijn collega die het segment “tandartsen” voor zijn rekening neemt, heb ik geïnformeerd wat een tandartsassistente gemiddeld verdient. Een full-time tandartsassistente verdient tussen de ƒ 30.000 en ƒ 50.000 per jaar, afhankelijk van de ervaringsgraad. Het gemiddelde zal dus ongeveer ƒ 40.000 bedragen voor een full-time baan. Mw. E werkt 2 dagen per week bij dhr. X tegen een vergoeding van ƒ 40.000. Naar mijn overtuiging is een beloning van ƒ 40.000 per jaar voor 2 dagen werk niet meer als zakelijk aan te merken. ”
2.4. Op verzoek van de inspecteur heeft de echtgenote een overzicht opgesteld van de werkzaamheden die zij ten behoeve van de onderneming van belanghebbende verricht. Dit overzicht luidt onder meer als volgt:
“ Ik ben dagelijks beschikbaar van 9.00 tot 14.30 (…). Aan het eind van de dag ben ik nog ca. 1 uur bezig met het opruimen van de praktijk, het checken van techniekwerk i.v.m. afspraken de volgende dag.
Hieronder volgt een opsomming van de werkzaamheden, die ik voor de praktijk doe:
1/ dagelijkse reiniging en sterilisatie instrumentarium
2/ telefoonbewaking
3/ logistiek tandtechniek
4/ inkoop
5/ oproepen voor halfjaarlijkse controles
6/ rekeningen
7/ indien en wanneer nodig assisteren aan de stoel
8/ verzorging praktijkkleding
9/ verzorging wachtkamer en praktijkkamer
10/ debiteurenadministratie en bewaking
11/ contacten met banken, verzekeraars en deurwaarders
12/ contacten met accountants, fiscalisten en de belastingdienst
13/ betalingen
14/ ontwerpen en bewaking huisstijl
15/ de administratie
De werkzaamheden tot en met punt 9 vallen onder de normale tandartsassistente werkzaamheden. De overige punten echter vergen wat meer achtergrond en worden over het algemeen door tandartsen Niet aan de assistente overgelaten. Ik combineer beide taken in circa 30 uur per week. ”
2.5. Bij brief met dagtekening 4 juli 1997 schrijft belanghebbende aan de inspecteur onder meer:
“ Voor een goed begrip van de feiten en mede ter motivering lijkt het mij noodzakelijk de diverse werkzaamheden van mw.E nog eens nader te omschrijven. Deze werkzaamheden zijn tweeërlei, namelijk ten behoeve van de tandartspraktijk en ten behoeve van haar eigen onderneming. De werkzaamheden voor de tandartspraktijk laten zich het beste omschrijven als die van een officemanager. Deze werkzaamheden zijn: het voeren van besprekingen met banken, adviseurs, de inkoop van diverse zaken, het onderhouden van contacten met zorgverzekeraars en het voeren van de administratie. Daarnaast functioneert zij vaak als tandartsassistente en heeft een beschikbaarheidsfunctie indien haar feitelijke assistentie aan de stoel niet strikt noodzakelijk is. Al bovengenoemde werkzaamheden worden op diverse vaak wisselende tijdstippen verricht. Soms gedurende de zogenaamde kantooruren, soms vroeger of later, soms tijdens het weekend. Dhr.F stelt nu, dat een full-time tandartsassistente ongeveer f40.000,- verdient en dat naar een 40-urige werkweek geëxtrapoleerd mw. E dan f100.000,- zou verdienen. Zowel tegen de functieomschrijving van tandartsassistente als het aantal toegepaste uren heb ik bezwaar. Voor meer dan de helft van de tijd verricht mw.E managerial taken, die een hogere beloning rechtvaardigen dan die van tandartsassistente. Omdat alle werkzaamheden op onregelmatige tijdstippen verricht worden is daarvoor ook een hogere vergoeding gerechtvaardig, aangezien deze ook of liever juist aan derden ook betaald zou moeten worden. Dhr.F komt door extrapolatie tot een gemiddelde arbeidsduur van twee dagen in verband met het tijdsbeslag van gemiddeld 3 dagen, dat de onderneming vergt. Zoals boven aangegeven bestaat een deel van de werkzaamheden voor de tandartspraktijk uit beschikbaarheid in geval van plotseling optredende complicaties in welke tijdsperiode wel werkzaamheden voor de eigen onderneming gedaan kunnen worden zoals lees- en bestudeer-werkzaamheden. Deze beschikbaarheidsfunctie kan op een half dagdeel per week gesteld worden. Dit betekent, dat ruim 1000 uur aan de tandartsenpraktijk wordt besteed, zodat ongeveer fl. 30,- respectievelijk fl.40,- per uur wordt verdiend. Om de zakelijkheid te kunnen beoordelen moet dit bedrag vergeleken worden met de bruto loonkosten van een persoon in loondienst, die managerial, administratief en assistentewerk verricht op onregelmatige tijden.
Ik ben van mening dat de beloning zakelijk is. ”
3. Geschil
In geschil is welk bedrag belanghebbende als arbeidsbeloning voor zijn echtgenote in mindering mag brengen op de door hem genoten winst uit onderneming.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken. Ter zitting is daaraan het volgende toegevoegd.
Door en namens belanghebbende: Ik heb een fulltime praktijk met een omzet boven het landelijke gemiddelde. Elke andere tandarts met zo’n grote praktijk heeft assistentie. Ik vind de vergoeding van ƒ 40.000 heel redelijk. De meeste tandartsen betalen meer voor hun assistentie. Bovendien hebben die daarnaast kosten voor de administratie. De assistentie bestaat bij mij uit reinigen en steriliseren, archiefwerkzaamheden, brieven verzenden, techniekwerk regelen, nota’s verzenden, debiteurenadministratie en boekhouding. De telefoon beantwoord ik liever zelf, want dat is efficiënter en patiënten willen mij vaak persoonlijk spreken. De assistentie neemt ongeveer 30 uur per week.
Namens de inspecteur: De echtgenote van belanghebbende verricht niet meer werkzaamheden dan een normale tandartsassistente. Waar is na te gaan wie bepaalde administratieve handelingen heeft verricht, bijvoorbeeld door het handschrift, is dat steeds door belanghebbende zelf gedaan.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende stelt dat zijn echtgenote 30 uur per week voor zijn praktijk werkt en dat daarvoor een beloning van ƒ 40.000 per jaar een redelijke beloning is. Belanghebbende heeft in het kader van de behandeling van een bezwaarschrift aan de inspecteur een overzicht overgelegd van de werkzaamheden die zijn echtgenote voor de praktijk verricht. Op basis van dat overzicht en de daarop ter zitting gegeven toelichting acht het Hof aannemelijk dat de echtgenote per week 20 uur besteedt aan werkzaamheden ten behoeve van de praktijk van belanghebbende. Tegenover de weerspreking door de inspecteur acht het Hof belanghebbende er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat de echtgenote aan de bedoelde werkzaamheden meer tijd heeft besteed.
5.2. De inspecteur heeft gesteld dat de normale beloning voor een tandartsassistente bij een werkweek van 40 uur per jaar ƒ 40.000 bedraagt. Ter onderbouwing daarvan verwijst de inspecteur naar de resultaten van een door hem verricht onderzoek naar de gemiddelde jaarlijkse beloning voor tandartsassistenten in een met de praktijk van belanghebbende vergelijkbare tandartspraktijk. Voorts stelt de inspecteur dat zijn standpunt zeer wel verenigbaar is met de door belanghebbende overgelegde gegevens van de salarissen van tandartsassistenten. Tegenover deze gemotiveerde stellingname van de inspecteur heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat voor tandartsassistenten in het algemeen of voor zijn echtgenote in het bijzonder bij een werkweek van 40 uur per week een salaris van meer dan ƒ 40.000 per jaar redelijk is. Nu de echtgenote van belanghebbende, naar het Hof aannemelijk acht, 20 uur per week voor de praktijk van belanghebbende werkzaam is, acht het Hof een arbeidsbeloning van ƒ 20.000 per jaar redelijk. Nu de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag een arbeidsbeloning van ƒ 16.000 in aanmerking heeft genomen, brengt dat mee dat het vastgestelde belastbare inkomen met ƒ 4.000 moet worden verminderd tot (ƒ 62.166 - ƒ 4.000 =) ƒ 58.166.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, veroordeelt het Hof de inspecteur in de kosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. De onderhavige zaak hangt samen met het beroep van belanghebbende tegen de aanslag inkomstenbelasting/premie volks-verzekeringen voor het jaar 1992, met kenmerk 99/2915. Belanghebbende is ter zitting vergezeld door een adviseur die beroepsmatig rechtsbijstand heeft verleend. Niet aannemelijk is geworden dat andere proceshandelingen als vermeld in de bijlage van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) zijn verricht door een derde die beroepsmatig rechtsbijstand heeft verleend. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage van het Besluit opgenomen tarief op: 1 (proceshandelingen: verschijnen zitting) ´ 1,5 (wegingsfactor gewicht van de zaak) ´ 1 (wegingsfactor samenhangende zaken) ´ ¦ 710, ofwel ¦ 1.065. De kostenveroordeling heeft betrekking op 2 zaken, hetgeen per zaak neerkomt op ¦ 532,50.
7. Beslissing
Het Hof:
verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de bestreden uitspraak;
vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 58.166;
gelast de inspecteur het gestorte griffierecht ad ƒ 60 aan belanghebbende te vergoeden; en
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van ƒ 532,50 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen.
De uitspraak is vastgesteld op 16 februari 2001 ter vervanging van de mondelinge uitspraak door mr. Onnes, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. Van de Merwe als griffier.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit Gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.