Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X B.V. te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst te P, inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 4 januari 2002, ingediend door mr. A en B FB (gemachtigden van belanghebbende). Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 28 november 2001, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting over het jaar 1998/1999. Het beroepschrift is door gemachtigden aangevuld bij brief van 19 maart 2002. De aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van f 579.046. Na bezwaar is de aanslag gehandhaafd.
1.2. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot nihil.
1.3. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
1.4. Bij brief van 29 november 2002 heeft belanghebbende een nader stuk ingebracht.
1.5. Ter zitting van 11 december 2002 zijn verschenen de gemachtigden van belanghebbende, tot bijstand vergezeld van C, alsmede namens de inspecteur mr. D, tot bijstand vergezeld van E. De gemachtigden hebben een pleitnota voorgedragen en overgelegd met bijlagen. De inspecteur heeft van de bijlagen kennis kunnen nemen en zich daarover kunnen uitlaten. De pleitnota met bijlagen wordt tot de gedingstukken gerekend.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende is opgericht bij akte van 7 april 1998 door C. Het geplaatste kapitaal van belanghebbende bedraagt f 2.400.000. C heeft aan haar stortingsverplichting voldaan door inbreng van een in de Q-buurt te Z gevestigde apotheek. Tot 8 juli 1997 werd deze apotheek door haar man, L, onder de naam 'M Apotheek' in de vorm van een eenmanszaak gedreven. Hij heeft deze apotheek op 1 augustus 1987 gekocht en heeft het in de aankoopsom begrepen bedrag aan goodwill afgeschreven in 10 jaar. In 1995 heeft L een verzoek gedaan tot geruisloze inbreng van deze apotheek in een BV, maar deze inbreng heeft geen doorgang gevonden. In dit verzoek is gerekend met een afschrijvingstermijn voor de goodwill van eveneens 10 jaar. L is op 8 juli 1997 overleden. C was enig erfgenaam van L. Zij heeft geen apothekersdiploma en geen ervaring met het apothekersbedrijf.
2.2. Bij akte van 7 april 1998 heeft belanghebbende de besloten vennootschap M Apotheek B.V. opgericht. Deze vennootschap heeft als doel het uitoefenen van de artsenijbereidkunst door personen die in het bezit zijn van het Nederlands apothekersdiploma. Het geplaatste aandelenkapitaal bedraagt f 40.000 en is volgestort door inbreng van de M Apotheek.
2.3. Belanghebbende en haar dochtermaatschappij M Apotheek B.V. vormen een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Het eerste boekjaar loopt van 9 juli 1997 tot en met 31 december 1999.
2.4. De overdracht van de apotheek aan belanghebbende heeft ruisend plaatsgevonden. Onder meer met het oog op de berekening van de bij L in aanmerking te nemen stakingswinst en de bepaling van de waarde van de onderneming bij inbreng in belanghebbende is de hoogte van de goodwill van de M Apotheek berekend. Deze berekening, die uitkwam op f 2.400.000, is uitgevoerd door OPG RBA Consultants te Utrecht. De Belastingdienst te P is akkoord gegaan met dit bedrag aan goodwill.
2.5. M Apotheek B.V. heeft een apotheker in loondienst om aan de wettelijke regels voor het drijven van een apotheek te voldoen. Na het overlijden van L hebben tot oktober 1997 achtereenvolgens twee verschillende apothekers in de apotheek gewerkt. Vervolgens is er op 7 oktober 1997 een apotheker in dienst getreden die tot medio 2000 voor M Apotheek B.V. heeft gewerkt.
2.6. De Koninklijke Nederlandse Maatschappij ter bevordering der Pharmacie (hierna: KNMP) heeft in mei 1997 een rapport uitgebracht onder de titel "Minimumvestigingsnorm voor apotheken". Het rapport bevat onder meer de volgende passage:
"Status
Op instigatie van (…) de Koninklijke Nederlandse Maatschappij ter bevordering der Pharmacie (KNMP) hebben (…) een notitie opgesteld die als leidraad kan dienen bij de beoordeling van de bedrijfseconomische haalbaarheid van een apotheekvestiging."
Het rapport rekent met een afschrijving op goodwill van 10%. Het rapport behoort tot de gedingstukken.
2.7. De hiervóór genoemde goodwill wordt in de vennootschappelijke jaarrekening in vijf jaren afgeschreven. Ook in haar aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 1998/1999 heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat de goodwill in vijf jaren kan worden afgeschreven.
2.8. De Inspecteur heeft zich bij het opleggen van de aanslag op het standpunt gesteld dat de goodwill in tien jaren ten laste van de winst moet worden gebracht en heeft het door belanghebbende aangegeven belastbare bedrag ten bedrage van negatief f 20.954 verhoogd met (2,5 x f 240.000 =) f 600.000 wegens minder kosten van afschrijving op goodwill.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of de afschrijvingstermijn van de goodwill mag worden gesteld op vijf jaar, zoals belanghebbende betoogt. De inspecteur stelt dat de afschrijvingstermijn tien jaar bedraagt.
4. Standpunten van partijen
Het Hof verwijst voor de standpunten van partijen naar de gedingstukken en het aan de uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Het Hof stelt voorop dat voor de bepaling van deze afschrijvingstermijn in het kader van de fiscale winstbepaling wordt aangesloten bij de economische levensduur van de goodwill. Beoordeeld moet worden gedurende welke periode de verworven goodwill voor de onderneming naar verwachting zijn nut zal afwerpen.
De levensduur van goodwill wordt naar het oordeel van het Hof beïnvloed door onder meer veranderingen in de vraag naar producten van de onderneming (bijvoorbeeld door de komst van concurrenten of door wijzigingen van de bevolkingssamenstelling in de klantenkring van de onderneming) en de verwachte resterende diensttijd van voor de onderneming belangrijke werknemers (bijvoorbeeld een werknemer die gediplomeerd apotheker is). De levensduur dient zodoende van geval tot geval te worden bepaald.
5.2. Het Hof acht het aannemelijk dat - zoals belanghebbende heeft gesteld - de verkregen goodwill naar verwachting over een periode van niet langer dan vijf jaren voor de onderneming zijn nut zal afwerpen. Daarbij acht het Hof het van belang (a) dat de apotheek is gelegen in stedelijk gebied, waardoor klanten relatief eenvoudig kunnen overstappen naar een concurrerende apotheek, (b) de apotheek opereert in een markt die zich kenmerkt door concurrentie doordat supermarkten, drogisterijen en anderen in toenemende mate overgaan tot de verkoop van geneesmiddelen en aanverwante producten en (c) de apotheek niet kan terugvallen op een apotheker die duurzaam aan de onderneming is gebonden, maar te maken heeft met wisselende beherende apothekers. Voorts is het onzeker of, en zo ja welke maatregelen te verwachten zijn van de zijde van de overheid, die van invloed kunnen zijn op de winstgevendheid van de apotheek.
5.3. De inspecteur heeft gesteld dat in het hiervóór in 2.6 genoemde rapport van de KNMP wordt gerekend met een afschrijvingspercentage voor goodwill van 10. Dit percentage wordt in het rapport - dat overigens slechts dient als leidraad bij de beoordeling van de bedrijfseconomische haalbaarheid van een apotheekvestiging - op geen enkele wijze onderbouwd. Dat in dit rapport wordt uitgegaan van een afschrijvingsduur van tien jaren, acht het Hof dan ook van onvoldoende gewicht om daarmee de afschrijvingsduur van vijf jaren voor fiscale doeleinden ontoelaatbaar te achten.
5.4. Anders dan de Inspecteur betoogt, kan uit het arrest HR 19 april 2000, nr. 35359, BNB 2000/197 niet worden afgeleid dat de Hoge Raad van oordeel is dat de afschrijvingstermijn van goodwill van een apotheker (altijd) tien jaar bedraagt. Op dit punt is sprake van een aan het Hof overgelaten feitelijk oordeel. Het Hof heeft in dat geval geoordeeld dat de te verwerven goodwill gedurende tien jaren nut voor de onderneming zou afwerpen.
5.5. Aan het hiervóór in 5.2. gegeven oordeel over de afschrijvingstermijn doet niet af dat L bij de aankoop van de M Apotheek in 1987 en bij een beoogde inbreng van de onderneming in een BV in 1995 is uitgegaan van een afschrijvingstermijn van tien jaren. Bij de bepaling van de afschrijvingstermijn is belanghebbende immers niet gebonden aan de gedragslijn die ten aanzien van afschrijving werd gehanteerd door degene die voorheen de onderneming dreef. Anders dan de Inspecteur stelt, is belanghebbende evenmin gebonden aan een aanvankelijk namens C ingenomen standpunt met betrekking tot die termijn.
5.6. Het Hof komt tot de slotsom dat de afschrijvingstermijn van de goodwill op vijf jaar mag worden gesteld. Tussen partijen is voor dat geval niet in geschil dat het belastbare bedrag met f 600.000 moet worden verminderd en dat de aanslag op nihil moet worden gesteld. Het gelijk is aan belanghebbende.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht en stelt de tegemoetkoming in de proceskosten met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op 2 (punten voor proceshandeling) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (wegingsfactor) = € 966.
7. Beslissing
Het Hof:
· verklaart het beroep gegrond,
· vernietigt de uitspraak van de inspecteur,
· vermindert de aanslag tot nihil,
· veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van € 966 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen en
· gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht van € 218 te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 22 januari 2003 door mrs Van Ballegooijen, voorzitter, Slijpen en Lubbers, leden, in tegenwoordigheid van drs. Plat als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.