Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tiende Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belang-hebbende,
tegen
een uitspraak van het hoofd van de Belastingdienst te P, hierna de inspecteur,
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 1 maart 2002, ingediend door A te B als gemachtigde en aangevuld bij brieven van 8 en 15 mei 2002.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 5 februari 2002, betreffende de aan belanghebbende over het tijdvak 1 september 1999 tot en met 31 december 1999 opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen (verder de loonbelasting) ten bedrage van ƒ 6.250, zonder boete. Na bezwaar tegen de naheffingsaanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehand-haafd.
1.2. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot ver-nietiging van de naheffingsaanslag.
1.3. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een belastingaanslag ten bedrage van ¦ 1.285.
1.4. Ter zitting van 7 januari 2003 zijn verschenen voornoemde gemachtigde, namens belanghebbende, alsmede namens de inspecteur C. Belang-hebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en met bijlagen overgelegd. De inspecteur heeft van de bijlagen (een e-mail van 26 december 2002, twee e-mails van 30 december 2002 en een sponsorcontract, gedagtekend 4 december 1998) kennis kunnen nemen en heeft zich erover kunnen uitlaten.
1.5. Het Hof heeft ter zitting belanghebbendes beroep tegelijk behandeld met zijn beroep over een zelfde geschil met betrekking tot de over het tijdvak 1 januari tot 30 september 2000 opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting (kenmerk Hof 02/01600). Het Hof zal in beide zaken afzonderlijk uitspraak doen.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, een vereniging, opgericht bij akte van 1 februari 1989 en sta-tutair gevestigd te Amsterdam, heeft als doel:
"de bevordering van de kennis van Q."
2.2. Belanghebbende wenst eind jaren negentig een bijzondere leerstoel Q aan de Y-universiteit (verder de Universiteit) te vestigen. Tot de door belanghebbende ingebrachte gedingstukken behoort een 'concept verzoek', gericht aan het College van Bestuur van de Universiteit (verder het CvB), waarin staat:
"Hiermee doet (belanghebbende) een aanvraag voor de bevoegdverklaring tot vestiging van een bijzondere leerstoel op het Q-gebied. (…) In het afgelopen jaar is er overleg geweest over het voornemen van het bestuur tot de instelling van deze bijzondere leerstoel. Het bestuur wil in een open werving de meest geschikte kandidaat voor de functie selecteren en gaat ervan uit dat de Universiteit gelijkwaardig in de benoemingsadviescommissie is vertegenwoordigd op hoogleraar-niveau. Op deze wijze wil het bestuur de maximale waarborg inbouwen dat de voorgedragen kandidaat door het College van Bestuur kan worden benoemd. Het bestuur heeft voorzieningen getroffen voor de betaling van het salaris en de kosten van de werving."
Belanghebbende komt op 4 december 1998 met D overeen dat D gedurende drie jaren jaarlijks per 31 augustus ¦ 15.000 aan belanghebbende betaalt als sponsorbijdrage voor genoemde leerstoel.
2.3. Op 11 december 1998 bevestigt het CvB de aanvraag van belanghebbende tot vestiging van genoemde leerstoel. Na het inwinnen van ad-vies bij de T-commissie verklaart het CvB op 21 april 1999 belangheb-bende bevoegd tot de vestiging van deze leerstoel bij de R-faculteit voor een periode van vooralsnog drie jaar.
2.4. Het goedgekeurde "Reglement voor de door belanghebbende te vestigen Bijzonder leerstoel Q bij de R-faculteit aan de Universiteit" (hierna het Regle-ment) bepaalt:
"Art. 1 (Belanghebbende) besluit tot de vestiging van een bijzondere leer-stoel bij de R-faculteit van de Universiteit (…)
Art. 2 De Pro vanwege (belanghebbende) te benoemen hoogleraar zal onder-wijs geven in het vakgebied R, in het bijzonder de F-kunde.
Art. 3 Op Pro de (….) leerstoel wordt toezicht gehouden door een College van Curatoren. De Curatoren worden benoemd door het bestuur van (belanghebbende) hierna te noemen het Bestuur. Het College van Curatoren bestaat uit drie leden. Ten-minste één lid behoort tot het wetenschappelijk personeel van de betrokken faculteit, en wordt op voordracht van de faculteit benoemd.
Art. 4 Het Pro Bestuur benoemt, schorst en ontslaat de hoogleraar, gehoord het College van Cura-toren. De benoeming (…) geldt voor (…) in principe drie jaar. (…) Alvorens tot benoeming van een hoogleraar over te gaan, raadpleegt het Bestuur het College van Bestuur van de Universiteit. (…)
Art. 5 Het Pro College van Curatoren doet jaarlijks aan het Bestuur van (belanghebbende) een verslag toekomen omtrent het door de hoogleraar verzorgde onderwijs en onderzoek (…)
Art. 6 Maakt Pro de vanwege (belanghebbende) aangestelde hoogleraar zich schuldig aan plichtsverzuim of wangedrag, dan neemt het College van Curatoren de nodige spoedeisende maatregelen en gaat het Bestuur zo nodig over tot waarschuwing, schorsing of ontslag.
Art. 7 Ontslag Pro anders dan op eigen verzoek wordt niet gegeven zonder dat het Bestuur aan belanghebbende de reden van het ontslag heeft kenbaar gemaakt en deze in de gelegenheid heeft gesteld tegen de gegrondheid daarvan op te komen. Met het einde van de maand, waarin de benoemde hoogleraar de leeftijd van vijf en zestig jaren heeft bereikt, wordt hem/haar eervol ontslag verleend.
Art. 8 De Pro toelage van de hoogleraar wordt bepaald door het Bestuur van (belanghebbende)."
2.5. Een benoemingsadviescommissie, bestaande uit twee hoogleraren van de Uni-versiteit en twee bestuursleden van belanghebbende, plaatst in de E-krant van 00 mei 1999 een advertentie met het logo van de Universiteit, waarin staat:
"Ter bevordering van het onderwijs en onderzoek in de F-kunde, heeft (belanghebbende) besloten een bijzondere leerstoel in te stellen aan de Univer-siteit. (…)
Over de aan te trekken hoogleraar vermeldt de advertentie:
Uw taken richten zich op de ontwikkeling van nieuwe conventies voor (….). U ini-tieert en verricht onderzoek op dit terrein en bevordert samenwerkingsprojecten tussen de uni-versiteit, het bedrijfsleven en andere instellingen (...). Uw onderwijsopdracht verricht u in het kader van het F-kundeonderwijs dat door de disciplinegroep wordt verzorgd. Tevens begeleidt u studieprojecten en promotieonderzoek. (…)
Wij vragen een deskundige op het Q-gebied. (…)
Wij bieden een positie van bijzonder hoogleraar. Benoeming geschiedt onder voorwaarden van en door (belanghebbende) voor een periode van drie jaar met de mogelijkheid van verlenging. (…) De omvang van de functie is 20%. Remuneratie is vast te stellen in overleg met betrokkene.
Heeft u belangstelling? Dan kunt u (…) contact opnemen met de (…) de benoemingsadvies-commissie. (…) Uw schriftelijke sollicitatie (…) kunt u richten aan (…) hoofd afdeling Perso-neel, R-faculteit (…)."
2.6. Volgens de benoemingsadviescommissie blijkt
"één uitstekende kandidaat zich op alle functiegebieden duidelijk het beste te kwalificeren."
De commissie draagt G (hierna ook de Hoogleraar) zonder voorbehoud en unaniem voor benoeming voor. In haar verslag, gedagtekend 21 juli 1999, staat:
"Betrokkene voldoet aan alle formele eisen gepromoveerd (op het F-gebied, deskundig, voldoende vak- en wetenschappelijke publikaties, etc.) en heeft duidelijke en uitvoerbare ideeën over on-derwijs en onderzoek rond 'Q'. Betrokkene heeft ervaring in het verzorgen van cursussen/onderwijs en de begeleiding van grotere H-projecten. Betrokkene heeft een lange, uitstekende en relevante staat van dienst binnen de universitaire wereld en in het bedrijfsleven. Binnen het Nederlandse bedrijfsleven en (belanghebbende) geldt hij als gezaghebbend op dit gebied. De commissie heeft er het volste vertrouwen in dat hij in een collegiale samenwerking binnen de R-faculteit goed zal functioneren en een interessante schakel zal vormen van wetenschap naar het bedrijfsleven gezien het uitste-kende netwerk waarover hij beschikt."
2.7. Belanghebbende verzoekt het CvB op 30 juli 1999:
"G te benoemen tot bijzonder hoogleraar Q voor 0,2 weektaak bij de R-faculteit."
2.8. Het CvB schrijft belanghebbende op 6 augustus 1999:
"Met belangstelling hebben wij kennisgenomen van (…) uw voornemen om G te benoemen tot bijzonder hoogleraar 'Q'. Overeenkomstig de gebrui-kelijke werkwijze hebben wij de betrokken faculteit gevraagd het college van bestuur te ad-viseren over uw voornemen. Na ontvangst van een positief advies van de R-faculteit zal de voorgenomen benoeming van G worden behandeld in de T-commissie."
2.9. Op 19 oktober 1999 schrijft het CvB belanghebbende:
"Naar aanleiding van uw brief van 30 juli 1999 (…) kunnen wij u (…) berichten dat het college van bestuur (…) instemt met de benoeming van G (…). Graag ontvangen wij (…) een afschrift van het benoemingsbesluit van uw bestuur, dat tevens de datum van benoeming inhoudt."
2.10. In het benoemingsbesluit van de Hoogleraar staat:
"Het Bestuur van (belanghebbende)
BENOEMT
met ingang van 11 november 1999 voor de periode van drie jaar, tot bijzonder hoogleraar in "Q" bij de R-faculteit van de Universiteit
Prof. G (…)
met vaststelling van het honorarium op F. 25.000,= per jaar."
2.11. Belanghebbende schrijft de Hoogleraar op 11 november 1999:
"In aanvulling op de aan H BV verstrekte opdracht voor het invullen van de bijzondere leerstoel Q aan de R-faculteit van de Universiteit, bevestigen wij hierbij onze afspraken met betrekking tot uw rechtspositie.
Wij kwamen overeen dat u gedurende uw hoogleraarschap werkzaam bent bij H BV (…)
Indien op enig moment mocht blijken dat uw functioneren vanuit een zelfstandige onder-neming niet (langer) wordt geaccepteerd, zal H BV belanghebbende com-penseren voor eventuele extra lasten en kosten van Belastingdienst en/of UVI (inclusief kosten voor juridische bijstand) verbonden aan de samenwerking."
2.12. De directeur van de R-faculteit bericht de Hoogleraar op 15 december 1999:
"Uw werkzaamheden (...) zijn nader bepaald in het structuurrapport dat u van de faculteit heeft ontvangen."
2.13. De Hoogleraar houdt op (….) op de Universiteit zijn oratie. Op de vraag van de gemachtigde van belanghebbende welke werkzaamheden hij als bijzon-der hoogleraar in 1999 en 2000 heeft verricht, antwoordt hij:
In 1999: geen onderwijs gegeven, wel onderzoek gedaan
In 2000: 4 uur gastcollege gegeven, onderwijs voorbereid, onderzoek
gedaan en gepubliceerd '
In 2001: daadwerkelijk onderwijs gegeven en medewerkers van de Universiteit
aangestuurd bij het ontwikkelen van nieuw onderwijs op mijn vakgebied; onderzoek gedaan en gepubliceerd
In 2002: idem
2.14. De Hoogleraar bezit middellijk alle aandelen in de vennootschap H BV (verder ook de BV). Op 16 december 1993 is de Hoogleraar als statutair/algemeen directeur in dienst getreden bij de BV tegen een door partijen nader vast te stellen salaris. Naast de Hoogleraar is er niemand bij de BV in dienst.
Vanaf 13 augustus 1999 geniet de Hoogleraar een WAO-uitkering. De BV en de Hoogleraar zijn overeengekomen dat er vanaf september 1999 geen salaris zal worden uitbetaald.
2.15. De BV stuurt belanghebbende op 7 oktober 2000 en op 28 september 2001 een factuur ten bedrage van ƒ 25.000. Beide facturen betreffen de 'bijdrage hoogleraar-schap prof. G' de eerste factuur betreft de periode 11 novem-ber 1999 tot 11 november 2000, de tweede de periode 11 november 2000 tot 11 no-vember 2001. De BV heeft voornoemde bedragen op 1 november 2000 respectie-velijk 25 oktober 2001 ontvangen.
2.16. Op 3 en 6 mei 2002 stelt de gemachtigde van belanghebbende per e-mail enige vragen aan de Hoogleraar, die daarop bij brief van 10 mei 2002 als volgt reageert (De vragen van de gemachtigde zijn voorzien van een > teken …..):
">Kunt u zich herinneren dat u mondeling met (belanghebbende) overeen bent
> gekomen dat uw diensten door middel van H BV zouden
> worden verricht?
Ja. Ik heb daar kort over gesproken met de toenmalige voorzitter, (…). Voor ons beiden leek dit een vanzelfsprekende zaak.
> Kunt u zich andere van belang zijnde gegevens of omstandigheden herinneren die een licht kunnen werpen op de totstandkoming van uw opdracht van hoogleraar?
Er is indertijd door de penningmeester van belanghebbende de mogelijkheid geopperd dat belanghebbende aan-sprakelijk gesteld zou kunnen worden voor de afdracht van belasting en van sociale premies. Door de meerderheid van het bestuur en door mij werd dit betwijfeld. Voor de zekerheid is daarover een clausule opgenomen in de aanstellingsbrief (…).
> Vervulde u bij de aanvang van uw hoogleraarschap, of daarna, naast uw betrekking bij H BV andere dienstbetrekkingen bij werkgevers?
Op dat moment niet. Ik bevond mij in een overgangssituatie waarin ik mij oriënteerde op een nieuwe koers van mijn bedrijf H BV die zou gaan in de richting van (…) ontwik-keling en verkoop. Ik heb in die tijd eerder door mij ontwikkelde (…) geschikt gemaakt voor de markt en heb daartoe incidenteel (medewerkers) ingehuurd en een marketingpartner aangezocht. Een aantal malen heb ik producten verkocht en een enkele keer daaraan gerela-teerde consultancy verricht. Daarnaast trad ik op als betaald spreker of als voorzitter van belanghebbende congressen. (…)
> Kunt u mij informeren omtrent uw salaris bij H BV voorafgaand aan de aanvang van de opdracht?
Vanaf september 1999 tot aan nu toe heb ik mij door H BV geen salaris laten uitkeren. Dit heeft te maken met privé omstandigheden. (…)
> Heeft u een arbeidsovereenkomst (…) met H BV?
Ja. (…).
> Is daar wijziging in gekomen bij de aanvang van de opdracht als hoogleraar, of later, naar aanleiding daarvan?
Nee. (…)
> Waren er schriftelijke of mondelinge afspraken omtrent het tijdstip van facturering en betaling?
De mondelinge afspraak was dat ik zou factureren na elk aanstellingsjaar. Ik heb daarmee steeds (= tweemaal) gewacht tot ik een seintje kreeg van een bestuurslid dat ik dat kon doen.
(…)
> - of u geheel zelfstandig aan een nieuwe studierichting of vak werkte;
Ja. Ik ontving geen enkele aanwijzing. Ik heb voor al mijn werk zelf initiatief moeten nemen.
> - of er feitelijk toezicht of controle door de Universiteit werd gehouden;
Nee. Op geen enkele manier.
> - of u vorm en inhoud aan de opdracht heeft gegeven en de Universiteit alleen de
> doelstelling aan heeft gegeven;
Ja. De doelstelling is alleen in de advertentietekst aangegeven met de standaard omschrijving; het geven van onderwijs en het doen van onderzoek.
> - of er in de praktijk aan u opgelegde regels zijn gegeven ten aanzien van
> de wijze van doceren;
Nee. Ik heb mij georienteerd op de gangbare didactische werkvormen en heb daar zelf keuzes uit gemaakt. Overigens verricht(te) ik ook onderzoek en begeleid(de) ik, op eigen initiatief, twee promotieonderzoeken.
> - of u zelf de data en uren waarop gewerkt werd bepaalde;
Ja. Ik was en ben daarin volkomen vrij. Alleen de tijdstippen van de colleges werden door het roosterbureau bepaald. (…)
> - of u voortgangsgesprekken voerde met de Universiteit.
Nee. Na afloop van een aanstellingsjaar rapporteerde ik aan de begeleidingscommissie (die een voortzetting was van de sollicitatiecommissie). Tussendoor is er nooit overleg geweest."
2.17. De naheffingsaanslag is gebaseerd op artikel 31, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna de Wet). Het toegepaste tarief is 150%.
3. Geschil
In geschil is:
1. Was de inspecteur bevoegd de naheffingsaanslag op te leggen?
2. Staat de Hoogleraar tot belanghebbende in dienstbetrekking?
3. Heeft de Hoogleraar in het onderhavige tijdvak loon genoten,
- hetzij op basis van artikel 13a, eerste lid, van de Wet,
- hetzij op basis van artikel 13a, tweede lid, van de Wet?
Ingeval het Hof van oordeel is dat bovenstaande drie vragen bevestigend moeten worden beantwoord, zijn partijen het er ter zitting over eens geworden dat de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot een belastingaanslag ten bedrage van ƒ 1.285 aan loon-belasting en dat de heffingsrente dienovereenkomstig moet worden verminderd.
4. Standpunten van partijen en behandeling ter zitting
4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
4.2. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende nog het volgende naar voren gebracht:
Ik ga akkoord met punt 7.5 in het verweerschrift. Ik trek mijn aanbod om bewijs door middel van getuigen te leveren hierbij in.
Belanghebbende had onvoldoende middelen voor het betalen van het honorarium van de Hoogleraar en heeft daarom een sponsorcontract met D afgesloten. Het "benoemen" in het besluit van belanghebbende (zie 2.10) is formeel bedoeld en heeft in feite geen inhoud. Omdat de BV geen hoogleraar kan zijn is G benoemd. Ook bij (andere) zelfstandige beroepsuitoefenaars komen soortgelijke constructies voor.
Ik heb voor de twee beroepszaken die over dit onderwerp bij uw Hof in behandeling zijn tezamen circa ƒ 2.500 aan kosten in de bezwaarfase gemaakt.
4.3. De inspecteur heeft ter zitting, kort en zakelijk weergegeven en in aanvulling op de stukken, nog het volgende opgemerkt:
Belanghebbende was bevoegd tot het benoemen van een hoogleraar. Belangheb-bende heeft de hoogleraar ook daadwerkelijk benoemd. De wilsovereenstemming daarover bestond reeds in oktober 1999. Naar buiten toe werd, blijkens de D-website, gehandeld als ware G de hoogleraar en niet de BV. De Hoogleraar had veel vrijheid maar een latent gezag was aanwezig. Belang-hebbende heeft het Reglement opgesteld en niet de Universiteit.
Ten aanzien van de kostenvergoeding: het forfait moet worden toegepast terzake van de kosten van rechtsbijstand. Er moet rekening mee worden gehouden dat twee na-genoeg identieke zaken zijn behandeld. Van de kosten in de bezwaarfase acht ik een bedrag van ƒ 1.500 aannemelijk; voor de heffingsfase mag geen kostenvergoeding worden geheven.
5. Beoordeling van het geschil
De bevoegdheid van de inspecteur
5.1. Naar het oordeel van Hof sluit artikel 26, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen uit dat belanghebbende zich erop kan beroepen dat het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen Amsterdam 1 niet bevoegd was tot het opleggen van de naheffingsaanslag. Op dit punt is het beroep derhalve ongegrond.
Rechtsverhouding tussen belanghebbende en de Hoogleraar
5.2.1. In geval de Hoogleraar werknemer is van belanghebbende, is belanghebbende inhoudingsplichtige en moet belanghebbende in beginsel loonbelasting heffen door inhouding op het loon van de Hoogleraar. Werknemer is - voorzover ten deze van belang - de natuurlijk persoon die tot een inhoudingsplichtige in privaatrechtelijke dienstbetrekking staat. De Hoogleraar stond gedurende het tijdvak waarop de nahef-fingsaanslag betrekking heeft in een privaatrechtelijke dienstbetrekking tot belang-hebbende indien:
a. er in die periode een gezagsverhouding bestond tussen belanghebbende en de Hoogleraar;
b. de Hoogleraar de verplichting had gedurende die tijd persoonlijk arbeid te verrichten, en
c. belanghebbende de verplichting had om de Hoogleraar voor zijn arbeid te belo-nen.
Op de inspecteur rust de last te bewijzen dat er een privaatrech-telijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en de Hoogleraar bestond.
5.2.2. De inspecteur heeft, om zijn stelling te onderbouwen dat er een gezagsverhouding tussen belanghebbende en de Hoogleraar in 1999 heeft bestaan, onder andere gewezen op het Reglement en het gebruik van de woorden sollicitatie, benoemen, ontslaan, remuneratie en salaris. Daarnaast leidt hij uit de benoemingsprocedure en de aard van de werk-zaamheden van de Hoogleraar af dat het ondenkbaar is dat een ander dan de Hoogleraar de arbeid verricht. Tot slot meent de inspecteur dat de rechtsverhouding belangheb-bende verplichtte voor de arbeid van de Hoogleraar ¦ 25.000 per jaar te betalen en dat het niet relevant is dat de feitelijke betaling aan de BV geschiedde.
Belanghebbende heeft het standpunt van de inspecteur bestreden; onder meer door er op te wijzen dat belanghebbende en de Hoogleraar een overeenkomst van opdracht en niet een arbeidsovereenkomst hebben gesloten (onder verwijzing naar een uit-spraak van het Hof van 20 oktober 1998, nr. 97/1948, gepubliceerd in V-N 1999/24.17), dat de Hoogleraar geen enkele rechtsbescherming genoot en dat in het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, geen loon is genoten. Volgens belanghebbende miskent de inspecteur de rechtsverhouding tussen de Hoogleraar en de Universiteit, nu - aldus belanghebbende onder punt 8 van zijn pleitnota - 'de Universiteit de inhoud van de positie van G een binnen het (academisch) milieu van de Universiteit dicteerde'. Voorts stelt belanghebbende dat de hoogleraarbenoeming een betrek-king creëerde tussen hem en de BV en dat G als bestuurder van de BV bij de besprekingen over de hoogleraarbenoeming 'aan de onderhan-delingstafel' zat.
5.2.3. Het Hof acht gelet op de feiten en omstandigheden rondom de benoeming - en dan met name op het verzoek van belanghebbende van 30 juli 1999 (zie 2.7), de brief van het CvB van 19 oktober 1999 (zie 2.9), het benoemingsbesluit (zie 2.10) - aannemelijk dat belanghebbende G heeft benoemd tot bijzonder hoogleraar in 'Q' en dat die benoeming op 11 november 1999 is ingegaan. Aannemelijk is tevens dat, zoals belanghebbende onweersproken gesteld heeft, de Universiteit in hoge mate de inhoud heeft bepaald van het - rechtstreeks op de verhouding tussen belanghebbende en de Hoogleraar van toepassing zijnde - Reglement.
Uit de feiten en omstandigheden - en dan met name uit de procedure waarbij de leer-stoel werd gevestigd (zie 2.2 en 2.3), de wijze waarop het Reglement is tot stand gekomen en de benoemingsprocedure (2.4 tot en met 2.10) - leidt het Hof af dat de betrekking tussen belanghebbende en de Hoogleraar mede beheerst werd door aan-wijzingen en instructies afkomstig van (personen, instellingen of organen van) de Universiteit. Daar komt bij dat ook belanghebbende ter zitting heeft verklaard dat de positie van de Hoogleraar binnen het academisch milieu door de Universiteit gedic-teerd werd (punt 8, pleitnota). Aannemelijk acht het Hof dan ook dat de Hoogleraar zich op basis van zijn verhouding met belanghebbende diende te houden:
I. aan het Reglement (zie 2.4 en 2.16, laatste alinea);
II. aan zijn onderwijsopdracht in het kader van het F-kundeonderwijs, zoals weergegeven in de advertentie (zie 2.5);
III. aan het structuurrapport (zie 2.12);
IV. aan de instructies van het roosterbureau van de Universiteit met betrekking tot de tijdstippen en - naar het Hof veronderstelt - de locaties waarop de Hoogleraar college behoorde te geven (zie 2.16, voorlaatste alinea);
V. aan overige van de R-faculteit van de Universiteit afkomstige aanwijzingen (zie 2.7 en 2.10).
Ook belanghebbende heeft verklaard dat de Hoogleraar zich diende te houden aan het Reglement en genoemd structuurrapport (brief gemachtigde van 12 mei 2000, gericht aan de Belastingdienst/…). Uit het Reglement blijkt dat belanghebbende bevoegd was de Hoogleraar te benoe-men, te ontslaan, te schorsen (art. 4) en te waarschuwen (art. 6). Tevens had belang-hebbende het recht een op de Hoogleraar toezichthoudend orgaan te benoemen (zie art. 3). Daarnaast blijkt uit het hierboven onder II tot en met V vermelde dat belanghebbende verplicht was onderwijs te geven binnen de kaders en op tijdstippen en locaties die een orgaan van de Universiteit bepaalde.
Uit de brief van belanghebbende van 10 mei 2002 leidt het Hof bovendien af dat de Hoogleraar op basis van zijn rechtsverhouding met belanghebbende een rapportage-verplichting had (zie 2.16, laatste alinea).
5.2.4. Op basis van de onder 5.2.3 weergegeven feiten en omstandigheden, tezamen en in onderling verband bezien, en van hetgeen het Hof aldaar heeft overwogen, is het van oor-deel dat er vanaf 11 november 1999 tot en met 31 december 1999 een gezagsverhou-ding bestond tussen belanghebbende en de Hoogleraar. Daaraan doet niet af dat belanghebbende gesteld heeft dat de Hoogleraar geen enkele rechts-bescherming genoot; nog daargelaten de vraag of die stelling juist is.
Het voorgaande betekent tevens dat het Hof niet hoeft in te gaan op belanghebbendes opvatting dat de inspecteur de rechtsbetrekking tussen de Universiteit en de Hoogleraar heeft mis-kend, noch op de opvatting dat de benoeming tot hoogleraar een betrekking creëerde tussen belanghebbende en de BV. Immers ook al zou veronderstellenderwijs van de juistheid van die opvattingen worden uitgegaan, dit nog niet betekent dat er geen privaat-rechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en de Hoogleraar in 1999 bestaan heeft.
Uit het vorenoverwogene vloeit tevens voort dat belanghebbendes stelling dat sprake is van een overeenkomst van opdracht, onjuist is.
Met betrekking tot belanghebbendes verklaring dat er feitelijk geen toezicht of con-trole werd uitgeoefend (zie 2.16, 9e alinea), merkt het Hof of dat voldoende is dat er een gezagsverhouding bestaat; feitelijk hoeft er geen gezag te worden uitgeoefend.
5.2.5. Met betrekking tot de vraag of de Hoogleraar de werkzaamheden persoonlijk diende te verrichten, overweegt het Hof als volgt. De feiten en omstandigheden en dan met name
- de tekst van het concept verzoek, waarin belanghebbende aangeeft de meeste geschikte kandidaat te willen benoemen (zie 2.2),
- het Reglement, dat regelgeving inhoudt voor de 'te benoemen hoogleraar' (art. 2),
- de advertentietekst, die onmiskenbaar bedoeld is voor een natuurlijk persoon (zie 2.5),
- het verslag van de benoemingsadviescommissie, dat spreekt van 'één uitstekende kandidaat' en vervolgens de uitzonderlijke persoonlijke kwaliteiten van G beschrijft (zie 2.6),
- de voordracht van belanghebbende aan het CvB (zie 2.7),
- de brieven van het CvB van 6 augustus en 19 oktober 1999, waaruit volgt dat de Universiteit instemt met de benoeming van de persoon G (zie 2.8 en 2.9),
- het benoemingsbesluit (zie 2.10),
- de brief van de directeur van de R-Faculteit van 15 december 1999 (zie 2.12),
tezamen en in onderling verband bezien, en uit hetgeen het Hof onder 5.2.3 en 5.2.4 heeft overwogen, leiden tot het oordeel dat de Hoogleraar de verplichting had de hoogleraarwerk-zaamheden vanaf 11 november 1999 gedurende een periode van drie jaren persoon-lijk te verrichten.
Belanghebbende heeft onvoldoende aannemelijk gemaakt dat was overeengekomen dat de BV de genoemde werkzaamheden zou verrichten en dat belanghebbende de Hoogleraar zou kunnen vervangen. Het Hof wijst er in dit verband op dat ook belanghebbende in een eerdere fase van het geding het standpunt heeft in-genomen dat de Hoogleraar de arbeid voornamelijk persoonlijk diende te verrichten en dat de heer G zich niet als zodanig kon laten vervangen (brief gemachtigde van 12 mei 2000, gericht aan de Belastingdienst/…).
5.2.6. Met betrekking tot de vraag of belanghebbende verplicht was de Hoogleraar te belonen, overweegt het Hof als volgt. Uit de feiten en omstandigheden, en dan met name uit
- artikel 8 van Pro het Reglement,
- de advertentietekst, waarin staat dat de remuneratie is vast te stellen in overleg met betrokkene (zie 2.5), en
- het benoemingsbesluit dat inhoudt dat de Hoogleraar recht heeft op een honorarium van ¦ 25.000 (zie 2.10),
tezamen en in onderling verband bezien, en uit hetgeen het Hof onder 5.2.3 heeft overwogen, leidt het Hof af dat belanghebbende de verplichting had om de Hoogleraar voor zijn arbeid te belonen. Dat belanghebbende ter dekking van de kosten een sponsorcon-tract met D had afgesloten is in dit verband niet relevant. Het feit dat de Hoogleraar in 1999 feitelijk geen loon heeft ontvangen, noch dat de op 1999 betrekking hebbende beloning, zoals belanghebbende stelt, uiteindelijk aan de BV is betaald en niet aan de Hoogleraar, laat onverlet 's Hofs oordeel dat de Hoogleraar recht had op een arbeidsbeloning.
5.2.7. Het onder 5.2.2 tot en met 5.2.6 overwogene leiden tot het oor-deel dat tussen belanghebbende en de Hoogleraar gedurende het naheffingstijdvak een dienstbetrekking bestond en dat dientengevolge belanghebbende inhoudings-plichtig was.
5.2.8. Vaststaat dat belanghebbende het overeengekomen honorarium aan de BV heeft uitbetaald. Naar het oordeel van het Hof vormen deze aan de BV uitgekeerde bedragen loon voor de Hoogleraar; ook al zou vaststaan - gelijk belanghebbende kennelijk voorstaat - dat belanghebbende verplicht was deze bedragen aan de BV uit te keren.
Genietingsmoment
5.3.1. Op grond van artikel 13a, eerste lid, van de Wet wordt loon beschouwd te zijn genoten op het tijdstip waarop het
a. betaald of verrekend wordt, ter beschikking van de werknemer wordt gesteld of rentedragend wordt, dan wel
b. vorderbaar en tevens inbaar wordt.
Indien is overeengekomen dat het loon geheel of voor een meer dan bijkomstig gedeelte op een ongebruikelijk tijdstip zal worden genoten wordt daarmee voor de toepassing van bovenstaande bepaling geen rekening worden gehouden (art. 13a, tweede lid, van de Wet). Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat in die situatie loonbelas-ting moet worden ingehouden op het genietingstijdstip dat is aan te wijzen in een situatie zonder de bedoelde afspraak.
5.3.2. De inspecteur stelt zich kennelijk primair op het standpunt dat de Hoogleraar in 1999 over het honorarium heeft beschikt, dan wel dat het in dat jaar vorderbaar en inbaar was. Hij meent dat een salarisbetaling per maand in het academisch milieu gebruikelijk is. Een afspraak op basis waarvan belanghebbende en de Hoogleraar een ander genie-tingstijdstip zijn overeengekomen acht hij onaannemelijk. Het - met het oog op het veiligstellen van de arbeidsongeschiktheidsuitkering (zie 2.14) - uitstellen van de salarisbeta-ling zou zijns inziens het te grote risico van het niet-doorgaan van de benoeming van G tot hoogleraar tot gevolg kunnen hebben.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat "Betrokkenen en belanghebbende zijn overeengekomen dat na afloop en afronding van het academisch jaar gefactu-reerd en betaald zou worden", waarmee belanghebbende kennelijk stelt dat in 1999 geen genietingsmoment als bedoeld in artikel 13a, eerste lid, van de Wet is aan te wijzen.
Het Hof acht - mede gelet op artikel 8 van Pro het Reglement, de advertentie-tekst (zie 2.4), waaruit volgt dat belanghebbende en de te benoemen bijzonder hoog-leraar nadere afspraken konden maken over de beloning die aan de functie verbonden was, en de 'privé omstandigheden' (zie 2.16, 4e alinea) van de Hoogleraar die kennelijk inhielden dat hij zijn arbeidsinkomsten wilde uitstellen - aannemelijk dat belanghebbende en de Hoogleraar overeengekomen zijn het honorarium na afloop van een aanstellingsjaar uit te betalen. Het argument van de inspecteur dat een dergelijke af-spraak een te groot risico zou inhouden voor het niet-doorgaan van de benoeming, gaat eraan voorbij dat de benoemingsadviescommissie, het CvB noch enig ander orgaan van de Universiteit betrokken hoefde te worden bij de totstandkoming of uitvoering van deze afspraak nu het een overeenkomst betrof tussen belanghebbende en de Hoogleraar. Nu de inspecteur ook overigens zijn primaire standpunt onvoldoende heeft onderbouwd en het Hof op basis van de onder 2 weergegeven feiten geen reden heeft aan te nemen dat zich in 1999 een genietingsmoment als bedoeld in artikel 13a, eerste lid, van de Wet heeft voorgedaan, is het Hof van oordeel dat het primaire standpunt van de inspecteur moet worden verworpen.
5.3.3. Subsidiair heeft de inspecteur zich beroepen op artikel 13, tweede lid, van de Wet. De inspecteur - op wie te dezen de bewijslast rust - stelt dat in het academisch milieu een salarisbetaling per maand gebruikelijk is, zodat de afspraak om één maal per jaar het salaris te betalen moet worden genegeerd. Dit betekent zijns inziens dat vanaf de benoeming op 11 november 1999 maandelijks 1/12e van de overeengeko-men beloning van ¦ 25.000 per jaar door de Hoogleraar is genoten.
Belanghebbende heeft het standpunt van de inspecteur bestreden door erop te wijzen dat er geen enkele aanleiding voor belanghebbende bestond om belastingheffing uit te stellen. "Het voltrokken factureer- en betaalverkeer is veeleer vanzelfsprekend", aldus belanghebbende.
De inspecteur heeft gesteld en het Hof acht aannemelijk dat in het academisch milieu - waarin de Hoogleraar werkte - gebruikelijk is om het loon maandelijks te betalen. Vaststaat dat de functie van de Hoogleraar een 0,2 weektaak kende (zie 2.7). Belanghebbende heeft verklaard dat 'er doorgaans op één dag in de week aan de opdracht arbeid' wordt besteed (brief gemachtigde van 12 mei 2000, gericht aan de Belastingdienst/…). Anders dan gebruikelijk is, waren er voor belanghebbende kennelijk privé omstandigheden die met zich meebrachten dat hij zijn arbeids-inkomsten vanaf september 1999 tot na mei 2002 wilde uitstellen (zie 2.16, 4e alinea). Het vorenstaande leidt tot het oordeel dat de afspraak het honorarium na afloop van een aanstellingsjaar uit te betalen ongebruikelijk is en dat zij moet wor-den genegeerd. Dit betekent dat de Hoogleraar in het onderhavige tijdvak loon heeft genoten op basis van artikel 13a, tweede lid, van de Wet.
Niet in geschil is dat alsdan de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot een belastingaanslag ten bedrage van ƒ 1.285 aan loonbelasting.
6. Kosten bezwaarfase en proceskosten
6.1. De gemachtigde heeft ter zitting gesteld dat de in de bezwaarfase gemaakte kos-ten voor rechtsbijstand in de onderhavige zaak en in de onder 1.5 vermelde zaak, in totaal ƒ 2.500 hebben bedragen en dat hij verzoekt de inspecteur op basis van artikel 8:73 van Pro de Algemene wet bestuursrecht te veroordelen tot vergoeding van - uitsluitend - deze kosten.
Indien de Belastingdienst een besluit neemt en handhaaft dat naderhand door de rechter wordt vernietigd, begaat de Belastingdienst een onrechtmatige daad jegens de belastingplichtige. Zelfs indien de Belastingdienst geen enkel verwijt treft, moet worden aangenomen dat deze onrechtmatige daad voor rekening van de Belasting-dienst komt, behoudens ingeval zich bijzondere omstandigheden voordoen. Het Hof is van oordeel dat de Belastingdienst door de belastingaanslag in de bezwaarfase niet vast te stellen op ƒ 1.285 jegens belanghebbende een onrechtmatige daad heeft begaan die voor rekening van de Belastingdienst komt. Van een bijzondere omstandigheid is in casu niet gebleken. Het Hof acht aannemelijk dat de door belanghebbende gestelde kosten van rechtsbijstand in de bezwaarfase ten bedrage van ¦ 2.500 in redelijkheid zijn gemaakt. De inspecteur heeft de redelijkheid van die kosten onvoldoende betwist. Het Hof rekent 50% daarvan, zijnde (50% x ¦ 2.500 =) ƒ 1.250 (€ 567) aan de onderhavige en de overige 50% aan de onder 1.5 vermelde zaak toe.
6.2. Het Hof acht voorts termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende andere dan rechtsbijstandskosten en reiskosten voor het bijwonen van de zitting heeft gemaakt. Als gelijktijdig ingediende zaken hangen samen de onderhavige zaak en de zaak vermeld onder 1.5.
Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt het bedrag als volgt vast-gesteld:
- voor kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand: 2 (voor het indienen van het beroepsschrift en het verschijnen ter zitting) x € 322 x 1 (vanwege samenhangende zaken) x 1 (vanwege het gewicht van de zaak) = € 644;
- € 28 voor reiskosten.
Zowel de rechtsbijstandskosten als de reiskosten hebben betrekking op de onderha-vige zaak en de zaak vermeld onder 1.5. Het Hof rekent aan beide zaken de helft, zijnde [50% x (€ 644 + € 28) =] € 336 toe.
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de bestreden uitspraak;
- vermindert de naheffingsaanslag tot een belastingaanslag ten bedrage van ƒ 1.285 aan loonbelasting/premie volksverzekeringen (exclusief heffingsrente);
- gelast de inspecteur het gestorte griffierecht ad € 218 aan belanghebbende te ver-goeden, en
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van de bezwaarfase (€ 567) en in de pro-ceskosten van belanghebbende (€ 336) tot een beloop van € 903 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen.
De uitspraak is gedaan op 30 januari 2003 door mr. Goes, in tegenwoordigheid van mr. Van Schaik als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uit-gesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroep-schrift
bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.