Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vijfde Meervoudige Belastingkamer
NADERE UITSPRAAK
op de voet van artikel 8:73, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht
op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Z, belanghebbende,
tegen
drie uitspraken van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is op 21 juli 2000 ter griffie van het gerechtshof een beroepschrift ontvangen, ingediend door mr. A (Y en Z) te Q als haar gemachtigde (hierna: de gemachtigde). Het beroepschrift is aangevuld bij brief van de gemachtigde, gedagtekend 16 oktober 2000. Het beroep is gericht tegen drie uitspraken van de inspecteur, alle gedagtekend 21 juni 2000, betreffende de navorderingsaanslagen in de vennootschapsbelasting voor (het tijdvak 1 juli tot en met 31 december van) het jaar 1994 en het jaar 1995, de daarin begrepen verhogingen en de daarbij genomen kwijtscheldingsbesluiten, alsmede de aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1996.
1.2. Het bezwaar tegen de navorderingsaanslag voor het jaar 1994 is bij uitspraak van de inspecteur niet-ontvankelijk verklaard. Het bezwaar tegen de belastingaanslagen voor de jaren 1995 en 1996 is bij de daarop gedane uitspraken ongegrond verklaard.
1.3. De gemachtigde heeft tijdens de behandeling van het onder 1.1 vermelde beroep bij brief van 10 juni 2002 het verzoek gedaan om de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende heeft gemaakt in de bezwaarfase. Hij heeft daarbij kopieën overgelegd van een tweetal declaraties. Bij brief van 4 juli 2002 heeft de gemachtigde een nadere uitsplitsing van die kosten ingezonden. De inspecteur heeft hierop schriftelijk gereageerd op 18 juli 2002. Partijen hebben destijds kennis kunnen nemen van de voormelde brieven van de wederpartij.
1.4. Bij schriftelijke uitspraak van 23 mei 2003 met kenmerk 00/02654, aangetekend aan partijen verzonden op 6 juni 2003, heeft het Hof de uitspraken op het bezwaar tegen de navorderingsaanslagen voor de jaren 1994 en 1995 vernietigd, belanghebbende ontvankelijk verklaard in haar bezwaar tegen de voor het jaar 1994 opgelegde navorderingsaanslag, de navorderingsaanslagen verminderd met de daarin begrepen verhogingen en de uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag voor het jaar 1996 bevestigd. Voorts heeft het Hof bij zijn voormelde uitspraak het onderzoek naar de omvang van de aan belanghebbende te vergoeden schade heropend en de gemachtigde in de gelegenheid gesteld hieromtrent binnen een maand na de verzenddatum van de uitspraak een schriftelijke conclusie in te dienen.
1.5. Bij brief van 4 juli 2003 heeft de gemachtigde opgave gedaan van de kosten van rechtsbijstand gedurende de bezwaarfase en een onderbouwing van die kosten gegeven. Hij berekent de kosten op ƒ 54.326,12 inclusief ƒ 8.091,12 omzetbelasting.
1.6. Bij brief van 22 juli 2003 heeft de ambtsopvolger van de inspecteur, de inspecteur van de Belastingdienst P (hierna ook: de inspecteur) op voormelde brief van de gemachtigde gereageerd. Hij concludeert tot een kostenvergoeding van ƒ 4.000.
1.7. Partijen hebben schriftelijk toestemming gegeven voor het achterwege blijven van een nader onderzoek ter zitting. Het Hof heeft in verband hiermee het onderzoek gesloten na de onder 1.5 en 1.6 vermelde briefwisseling.
2. Met het verzoek van belanghebbende samenhangende verzoeken
2.1. Van B te P is op 21 juli 2000 ter griffie van het gerechtshof een door de gemachtigde ingediend beroepschrift ontvangen. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van de gemachtigde, gedagtekend 16 oktober 2000. Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur, gedagtekend 21 juni 2000, betreffende twee navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1994 en 1995, de daarin begrepen verhogingen en de daarbij genomen kwijtscheldingsbesluiten, alsmede de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1996. De bezwaren tegen de belastingaanslagen en de kwijtscheldingsbesluiten zijn bij de daarop gedane uitspraken ongegrond verklaard.
2.2. De gemachtigde heeft bij brief van 17 mei 2002 aan het Hof gemeld dat B in die week is overleden. De gemachtigde heeft tijdens de behandeling van het onder 2.1 vermelde beroep bij brief van 10 juni 2002 het verzoek gedaan om de inspecteur te veroordelen in de kosten die B heeft gemaakt in de bezwaarfase. Bij die brief zijn kopieën overgelegd van een tweetal declaraties. Bij brief van 4 juli 2002 heeft de gemachtigde een nadere uitsplitsing van die kosten ingezonden. De inspecteur heeft hierop gereageerd bij brief van 18 juli 2002. Partijen hebben destijds kennis kunnen nemen van de voormelde brieven van de wederpartij.
2.3. Bij schriftelijke uitspraak van 23 mei 2003 met kenmerk 00/02657, aangetekend aan partijen verzonden op 6 juni 2003, heeft het Hof de uitspraken op het bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslagen voor de jaren 1994 en 1995 en de aanslag voor het jaar 1996 verminderd, het kwijtscheldingsbesluit (bedoeld is: de kwijtscheldings-besluiten) van de inspecteur vernietigd en de in de navorderingsaanslagen begrepen verhogingen kwijtgescholden tot op nihil. Voorts heeft het Hof bij die uitspraak het onderzoek naar de omvang van de aan B te vergoeden schade heropend en de gemachtigde in de gelegenheid gesteld hieromtrent binnen een maand na de verzenddatum van de uitspraak een schriftelijke conclusie in te dienen.
2.4. Bij brief van 4 juli 2003 heeft de gemachtigde opgave gedaan van de kosten van rechtsbijstand gedurende de bezwaarfase en een onderbouwing van die kosten gegeven. Hij berekent de kosten op ƒ 54.326,12 inclusief ƒ 8.091,12 omzetbelasting.
2.5. Van C te P zijn op 24 juli 2000 ter griffie van het gerechtshof drie door mr. D te R als zijn gemachtigde ingediende beroepschriften ontvangen. De beroepschriften zijn aangevuld bij brieven van mr. D, gedagtekend 16 oktober 2000. De beroepen zijn gericht tegen de uitspraken van de inspecteur, gedagtekend 21 juni 2000, betreffende de navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1994, 1995 en 1996, de daarin begrepen verhogingen en de daarbij genomen kwijtscheldingsbesluiten. De bezwaren tegen de belastingaanslagen en de kwijtscheldingsbesluiten zijn bij de daarop gedane uitspraken ongegrond verklaard.
2.6. De gemachtigde heeft tijdens de behandeling van het onder 2.5 vermelde beroep bij brief van 10 juni 2002 het verzoek gedaan om de inspecteur te veroordelen in de kosten die C heeft gemaakt in de bezwaarfase. Bij die brief zijn kopieën overgelegd van een tweetal declaraties. Bij brief van 4 juli 2002 heeft de gemachtigde een nadere uitsplitsing van die kosten ingezonden. De inspecteur heeft hierop gereageerd bij brief van 18 juli 2002. Partijen hebben destijds kennis kunnen nemen van de voormelde brieven van de wederpartij.
2.7. Bij drie schriftelijke uitspraken van 23 mei 2003 met de kenmerken 00/02667, 00/02668 en 00/02669, aangetekend aan partijen verzonden op 6 juni 2003, heeft het Hof de uitspraken op bezwaar vernietigd en de navorderingsaanslagen verminderd tot navorderingsaanslagen berekend naar lagere belastbare inkomens, zonder verhoging. Voorts heeft het Hof bij die uitspraken het onderzoek naar de omvang van de aan C te vergoeden schade heropend en de gemachtigde in de gelegenheid gesteld hieromtrent binnen een maand na de verzenddatum van de uitspraken een schriftelijke conclusie in te dienen.
2.8. Bij brief van 4 juli 2003 heeft de gemachtigde opgave gedaan van de kosten van rechtsbijstand gedurende de bezwaarfase en een onderbouwing van die kosten gegeven. Hij berekent de kosten op ƒ 54.326,12 inclusief ƒ 8.091,12 omzetbelasting.
2.9. Ten aanzien van de onder 2.2 en 2.6 bedoelde verzoeken geldt voorts al hetgeen onder 1.6 en 1.7 is vermeld. Het Hof zal die verzoeken en het onder 1.4 bedoelde verzoek van belanghebbende hierna gezamenlijk beoordelen.
3. Beoordeling van de verzoeken
3.1. In zijn onder 1.4 bedoelde uitspraak heeft het Hof, voorzover hier van belang, het volgende overwogen:
"7.2. (…) Indien de Belastingdienst een besluit neemt en handhaaft dat naderhand wordt vernietigd, begaat de Belastingdienst een onrechtmatige daad jegens de belastingplichtige. Het Hof verwijst hierbij naar het arrest van de Hoge Raad van 1 juli 1993, NJ 1995, 150. Zelfs indien de Belastingdienst geen enkel verwijt treft, moet worden aangenomen dat deze onrechtmatige daad voor rekening van de Belasting-dienst komt, behoudens ingeval zich bijzondere omstandigheden voordoen. Van een bijzondere omstandigheid is in casu niet gebleken.
7.3. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende ook in de bezwaarfase kosten van rechtsbijstand in redelijkheid heeft gemaakt. Het Hof acht hetgeen partijen hieromtrent in hun brieven van 4 juli en 18 juli 2002 hebben aangevoerd vooralsnog onvoldoende om de omvang van die kosten vast te stellen. (…)".
3.2. De onder 1.5, 2.4 en 2.8 vermelde brieven van de gemachtigde zijn inhoudelijk gelijk. Het Hof leidt uit punt 3 van die brieven af dat het daarin berekende bedrag van ƒ 54.326,12 ziet op de in totaal te vergoeden schade van belanghebbende, B en C. De gemachtigde heeft als bijlagen bij zijn zojuist bedoelde brieven een tweetal kwartierenstaten ten name van 'X B.V.' overgelegd, alsmede de twee daaruit voortvloeiende declaraties. De kwartierenstaten vermelden omschrijvingen van de werkzaamheden, de data waarop deze zijn verricht, de namen van de betrokken medewerkers en het aantal kwartieren dat met elke werkzaamheid was gemoeid. Vervolgens is per kwartaal een totaaloverzicht gemaakt van het aantal kwartieren per medewerker, vermenigvuldigd met het voor de desbetreffende medewerker geldende kwartiertarief. Deze kwartierenstaten vormden, naar het Hof begrijpt, de basis voor de uiteindelijk aan belanghebbende verzonden declaraties over het eerste en tweede kwartaal van het jaar 2000 ad ƒ 14.780,09 respectievelijk ƒ 81.204,65, beide bedragen inclusief omzetbelasting. De gemachtigde heeft voor deze declaraties een vergoeding gevraagd onder aftrek van de kosten die naar zijn inzicht niet op de bezwaarfase betrekking hebben. Het Hof overweegt naar aanleiding van deze stukken het volgende.
3.3. Naar het oordeel van het Hof heeft de gemachtigde op de kwartierenstaten werkzaamheden vermeld die niet voldoende verband houden met het maken van bezwaar tegen de onder 1.1, 2.1 en 2.5 omschreven belastingaanslagen, zulks nog afgezien van de werkzaamheden die hij reeds op voorhand heeft geëlimineerd. Dit betreft in de eerste plaats de kosten van werkzaamheden die blijkens hun omschrijving zien op nageheven omzetbelasting. Van belanghebbende, B of C is echter geen omzetbelasting nageheven. Wel zijn naheffingsaanslagen in die belasting opgelegd aan een tweetal vennootschappen onder firma waarin belanghebbende vennoot is. Tegen die aanslagen is door deze vennootschappen bezwaar gemaakt. Niet gebleken is dat naast deze vennootschappen ook belanghebbende, B of C redelijkerwijs kosten hebben moeten maken om die naheffingsaanslagen te bestrijden. Zij komen om die reden niet in aanmerking voor vergoeding van zodanige kosten. Van de op de kwartierenstaten vermelde werkzaamheden dienen om deze reden geheel of ten dele buiten aanmerking te blijven:
Datum Naam medewerker Aantal kwartieren
22 maart E 4
23 maart F 3 (geheel)
28 maart A 2 (geheel)
28 maart F 2 (geheel)
28 maart E 1
3 april E 1
13 april E 4
17 april E 2
17 april E 5
Datum Naam medewerker Aantal kwartieren
18 april E 1
19 april E 4
Van de 22 kwartieren van E zal het Hof, overeenkomstig het standpunt van de inspecteur, 5 kwartieren buiten aanmerking laten.
3.4. De op de kwartierenstaat voor het tweede kwartaal vermelde werkzaamheden in het kader van de invordering en contacten met andere functionarissen van de Belastingdienst dan de inspecteur hebben kennelijk evenmin betrekking op het maken van bezwaar tegen de onder 1.1, 2.1 en 2.5 omschreven belastingaanslagen. Van die werkzaamheden dienen om die reden geheel of ten dele buiten aanmerking te blijven:
Datum Naam medewerker Aantal kwartieren
14 april G 3 (geheel)
19 april G 12 (geheel)
27 april E 4
28 april G 2 (geheel)
Van de 4 kwartieren van E zal het Hof, overeenkomstig het standpunt van de inspecteur, 1 kwartier buiten aanmerking laten.
3.5. Met betrekking tot sommige op de kwartierenstaten vermelde werkzaamheden heeft de inspecteur in zijn onder 1.6 vermelde brief van 22 juli 2003 naar het oordeel van het Hof terecht opgemerkt, dat uit de omschrijvingen van die werkzaamheden niet blijkt dat zij verband houden met de onder 1.1, 2.1 en 2.5 omschreven belastingaanslagen. Het Hof acht belanghebbende, B en C, op wie hier de bewijslast rust, er dan ook niet in geslaagd om aannemelijk te maken dat de kosten van die werkzaamheden in redelijkheid moesten worden gemaakt in het kader van het bezwaar tegen de zojuist genoemde belastingaanslagen. De volgende werkzaamheden dienen op grond hiervan buiten aanmerking te blijven:
Datum Naam medewerker Aantal kwartieren
21 maart G 15
6 april G 2
17 april G 25
18 april E 4
19 april E 3
11 mei G 5
15 mei E 3
3.6. Op de kwartierenstaat voor het tweede kwartaal staan ook werkzaamheden vermeld welke zijn verricht na 21 juni 2000, op welke dag de inspecteur uitspraak heeft gedaan op de bezwaren van belanghebbende, B en C. De inspecteur neemt het standpunt in dat om die reden de kosten van deze werkzaamheden buiten aanmerking moeten blijven. Het Hof leidt uit de omschrijving van de desbetreffende werkzaamheden op de kwartierenstaat af, dat het hier nagenoeg geheel gaat om het lezen van en het plegen van overleg over de uitspraak van de inspecteur, alsmede het in kennis stellen van belanghebbende, de erven van B en C van die uitspraak. Deze werkzaamheden vloeien rechtstreeks voort uit het maken van bezwaar tegen de onder 1.1, 2.1 en 2.5 omschreven belastingaanslagen. De daaraan verbonden kosten moeten dan ook worden geacht in redelijkheid te zijn gemaakt in het kader van het maken van dit bezwaar. Zij komen dus voor vergoeding in aanmerking.
3.7. In de onder 3.2 vermelde totaaloverzichten per kwartaal is voor ieder van de hierna te noemen medewerkers het aantal in rekening te brengen kwartieren vermeld. Deze aantallen zijn inclusief de werkzaamheden waarbij in de kwartierenstaten geen omschrijving is vermeld en waarvan de kosten niet zijn begrepen in de door de gemachtigde berekende vergoeding. Zonder de laatstbedoelde werkzaamheden is het aantal in rekening te brengen kwartieren per medewerker als volgt te specificeren:
Medewerker 1e kwartaal 2e kwartaal Totaal
G 62 166 228
F 5 5
E 18 172 190
A 14 85 99
Op grond van het onder 3.3 tot en met 3.5 overwogene dient op het totale aantal kwartieren in mindering te worden gebracht voor G 64 kwartieren, voor F 5 kwartieren, voor E 16 kwartieren en voor de gemachtigde zelf 2 kwartieren. Er blijven dan over voor G (228 - 64 =) 164 kwartieren, voor E (190 - 16 =) 174 kwartieren en voor de gemachtigde zelf (99 - 2 =) 97 kwartieren. Voor F is het aantal resterende kwartieren nihil.
3.8. De gemachtigde heeft de te vergoeden kosten berekend op basis van een tarief van ƒ 95 per kwartier voor G, ƒ 65 per kwartier voor E en ƒ 120 per kwartier voor zichzelf (alle bedragen exclusief omzetbelasting). De inspecteur stelt dat deze tarieven niet redelijk zijn en dat een uurtarief van ƒ 250 tot ƒ 300 redelijk moet worden geacht. De gemachtigde heeft gesteld dat de door hem berekende tarieven de normale tarieven zijn die in deze branche worden gerekend voor de werkzaamheden van adviseurs als die van Y en Z en dat de complexiteit van het geschil het inschakelen van zodanige adviseurs noodzakelijk maakte. Het Hof acht deze stelling aannemelijk. Hieruit vloeit voort dat de door de gemachtigde berekende tarieven niet onredelijk hoog zijn, zodat het Hof deze zal volgen. Aan de werkzaamheden van G is dan een bedrag toe te rekenen van (164 x ƒ 95 =) ƒ 15.580, aan die van E een bedrag van (174 x ƒ 65 =) ƒ 11.310 en aan die van de gemachtigde zelf een bedrag van (97 x ƒ 120 =) ƒ 11.640, dat is in totaal ƒ 38.530.
3.9. De inspecteur heeft nog aangevoerd dat belanghebbende ten onrechte de aan haar uitgereikte aangiftebiljetten vennootschapsbelasting voor de jaren 1994, 1995 en 1996 niet heeft ingediend, dat als gevolg hiervan de aanslagen in die belasting naar geschatte belastbare bedragen moesten worden vastgesteld, dat pas in de bezwaarfase de jaarrekeningen zijn overgelegd en dat de inspecteur de mogelijkheid is onthouden in de aanslagregelende fase de aangiften te onderzoeken. Hij verbindt hieraan de conclusie dat het aan belanghebbende is te wijten dat kosten zijn gemaakt voor werkzaamheden in de bezwaarfase. Dienaangaande overweegt het Hof als volgt. De onder 1.1 omschreven belastingaanslagen zijn opgelegd naar aanleiding van een door de inspecteur ingesteld boekenonderzoek bij vennootschappen onder firma waarin belanghebbende vennoot is. Dit heeft geleid tot correcties op de omzet van die vennootschappen, welke vervolgens als winst aan de vennoten, waaronder belanghebbende, zijn toegerekend. Het Hof acht aannemelijk dat dergelijke correcties eveneens zouden zijn aangebracht indien belanghebbende voor de jaren 1994, 1995 en 1996 aangifte zou hebben gedaan. Hiervan uitgaande zou belanghebbende in dat geval kosten voor rechtsbijstand van vergelijkbare omvang hebben moeten maken. Het Hof verwerpt dan ook de stelling van de inspecteur dat de werkzaamheden die betrekking hebben op de bezwaarschriften van belanghebbende niet in aanmerking behoren te worden genomen.
3.10. Vervolgens moet nog worden nagegaan welk gedeelte van de onder 3.8 berekende vergoeding ad ƒ 38.530 is toe te rekenen aan geschilpunten ten aanzien waarvan belanghebbende, B en C in het gelijk zijn gesteld. Het Hof verwerpt de rekenkundige benadering van de inspecteur, die inhoudt dat - wat betreft de enkelvoudige belasting - slechts het gedeelte van de kosten, dat naar evenredigheid kan worden toegerekend aan de door het Hof verleende verminderingen, voor vergoeding in aanmerking komt. Het Hof is van oordeel dat moet worden geschat welk deel van de aan belanghebbende in rekening gebrachte werkzaamheden heeft geleid tot vermindering van de enkelvoudige belasting en de verhogingen. Het Hof schat dat 9/10-gedeelte van die werkzaamheden moet worden toegerekend aan de enkelvoudige belasting en 1/10-gedeelte aan de verhogingen. Wat betreft de verhogingen zijn belanghebbende, B en C in het gelijk gesteld. Wat betreft de enkelvoudige belasting is belanghebbende in het ongelijk gesteld en zijn B en C op één punt in het gelijk gesteld. Van voormeld aan de enkelvoudige belasting toe te rekenen 9/10-gedeelte van de werkzaamheden heeft naar schatting een kwart, dat is dus 22,5% van het totaal, geleid tot verlaging van de enkelvoudige belasting. Alles bijeengenomen stelt het Hof, tevens rekening houdend met het feit dat belanghebbende ten aanzien van het jaar 1994 alsnog ontvankelijk is verklaard in haar bezwaar, de te vergoeden kosten op 1/3-gedeelte van ƒ 38.530, dat is afgerond ƒ 12.844 (€ 5.828,35).
3.11. Belanghebbende heeft het aan haar te vergoeden bedrag berekend inclusief omzetbelasting. De inspecteur gaat er kennelijk van uit dat omzetbelasting niet voor vergoeding in aanmerking behoort te komen. Uit de tenaamstelling van de kwartierenstaten en de daarop gebaseerde declaraties leidt het Hof af, dat de kosten van rechtsbijstand geheel aan belanghebbende en niet mede aan B en C in rekening zijn gebracht. Voorts gaat het Hof ervan uit - het tegendeel is gesteld noch gebleken - dat belanghebbende de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting geheel als voorbelasting in aftrek kan brengen. Voor vergoeding van die belasting bestaat dan geen aanleiding.
3.12. De gemachtigde heeft slechts declaraties overgelegd welke zijn gesteld op naam van belanghebbende. Niet gesteld is dat belanghebbende enig bedrag heeft doorberekend aan B of C. Ervan uitgaande dat de kosten van rechtsbijstand geheel aan belanghebbende in rekening zijn gebracht, zal het Hof de onder 3.10 berekende vergoeding ook geheel aan belanghebbende toekennen. B en C komen om die reden niet voor een vergoeding in aanmerking, ook al zou het aan belanghebbende in rekening gebrachte bedrag deels betrekking hebben op te hunnen behoeve verrichte werkzaamheden.
4. Beslissing
Het Hof veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 5.828,35 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen.
De uitspraak is vastgesteld op 5 maart 2004 door mrs. Onnes, voorzitter, Boersma en Goes, leden, in tegenwoordigheid van mr. Van der Laan als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Cassatie
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij dit beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) de dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van dit beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad worden verzocht om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.